Справа № 816/422/17
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2017-07-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 липня 2017 р. Справа № 816/422/17
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Ральченка І.М.

Суддів: Катунова В.В. , Бершова Г.Є. ,

при секретарі судового засідання - Ружинській К. О.,

за участю представників сторін:

представника позивача - Савченко Л. А.,

представника позивача - Назаревича І. Р.,

представника відповідача -Чайки М. Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Відродження" на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2017р. по справі № 816/422/17

за позовом Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Відродження"

до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИЛА:

22.03.2017 року Приватно-орендне сільськогосподарське підприємство "Відродження" звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області від 13.03.2017року № , , якими позивачу збільшено платежу з орендної плати за землю по укладеним договорам оренди землі із Оленівською та Лутовинівською сільськими радами Козельщинського району Полтавської області в загальному розмірі на суму 296 794,39 грн та застосовано штрафні санкції у сумі 74 198,60 грн.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2017 року відмовлено у задоволенні позову.

Приватн-орендне сільськогосподарське підприємство "Відродження" подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги. В обґрунтування вимог апеляційної скарги заявник посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті постанови норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. При цьому, апелянт зазначає, що суд першої інстанції неповністю з'ясував обставини, які мають значення для справи, у зв'язку з чим дійшов помилкових висновків.

Згідно ч. 1 ст. 195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

У судовому засіданні представники позивача підтримали апеляційну скаргу, просили її задовольнити, скасувати оскаржувану постанову та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

Представник відповідача у судовому засіданні проти доводів апеляційної скарги заперечував у повному обсязі, вважав постанову суду першої інстанції такою, що не підлягає скасуванню.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, вислухавши пояснення учасників судового засідання, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судовим розглядом, Приватне - орендне сільськогосподарське підприємство "Відродження" () зареєстровано Козельщинською районною державною адміністрацією 23.07.1997, свідоцтво про державну реєстрацію від 23.07.1997 року № 270. Взято на податковий облік в Кременчуцькій ОДПІ (Козельщинське відділення) (т. 1 а.с. 12-13).

У період з 17.10.2016 року по 11.11.2016 року відповідно до наказу Головного управління ДФС у Полтавській області від 05.10.2016 року № 1291 (т. 1 а.с. 151) посадовими особами ГУ ДФС у Полтавській області було проведено документальну планову виїзну перевірку ПОСП "Відродження" з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2013 року по 30.06.2016 року та правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 30.06.2016 року, результати якої набрали форму акту від 18.11.2016 року № 524/16-31-14-01-09/03771270 (т. 1 а.с. 14-33).

До перевірки було включено, зокрема, питання поставлені Козельщинським відділенням Кременчуцької ОДПІ у листі від 13.10.2016 року № 138/08/16-14-15-54 щодо несплати ПОСП "Відродження" орендної плати за землю по Оленівській та Лутовинівській сільських радах.

Перевіркою правильності визначення повноти нарахування своєчасності сплати плати за землю встановлено її заниження за перевіярємий період в загальній сумі 296 794, 41 грн.

За результатами перевірки встановлено заниження орендної плати стосовно земельних ділянок по Оленівській сільській раді за 2014 рік в порушення п. 288.1 , п. 288.3, п. 288.4, п. 288.5, ст. 288 ПКУ так як орендна плата задекларована позивачем у розмірі меншому ніж 3% в загальній сумі 27 191, 21 грн., в т.ч. за квітень 2014 року - 3021,26 грн., травень 2014 року - 3021, 26 грн., червень 2016 року - 3021,26 грн., липень 2014 року - 3021,26 грн., серпень 2014 року - 3021,26 грн., вересень 2014 року - 3021,26 грн., жовтень 2014 року - 3021,26 грн., листопад 2014року - 3021,26 грн., грудень 2014 року - 3021,13 грн.

ПОСП "Відродження" було подані уточнюючі декларації з плати за землю за 2015 рік 13.10.2016 року реєстраційний номер № та за 2016 рік 13.10.2016 року реєстраційний номер № по Оленівській сільській раді, відповідно до яких розмір орендної плати нараховано в розмірі 3 %, в результаті чого платником самостійно збільшено податкові зобов'язання в сумі 94 978,83 грн.

Також за результатами перевірки перевіряючі дійшли висновку що ПОСП "Відродження" було занижено орендну плати за землю по договорам із Лутовинівською сільською радою в результаті порушення норм чинного законодавства України, а саме не застосування нормативно-грошової оцінки земельних ділянок, розташованих на території Лутовинівської сільської ради, що набрала чинності з 01.01.2014 року у періоді з січня 2014 року по червень 2016 року на загальну суму 269 603, 18 грн., в тому числі січень 2014 року - 9702,77 грн., лютий 2014 року - 9428,52 грн., березень 2014 року - 9428,52 грн., квітень 2014 - 9428,52 грн., травень 2014 - 9428,52 грн., червень 2014 - 9428,52 грн., липень 2014 року - 9428,52 грн., серпень 2014 року - 9428,52 грн., вересень 2014 року - 9428,52 грн., жовтень 2014 року - 9428,52 грн., листопад 2014 року - 9428,52 грн., грудень - 9428,46 грн., січень 2015 року - 8992,63 грн., лютий 2015 року - 8992,63 грн., березень 2015 року - 8992,63 грн., квітень 2015 року - 8992,63 грн., травень 2015 року - 8992,63 грн., червень 2015 року - 8992,63 грн., липень 2015 року - 8992,63 грн., серпень 2015 року - 8992,63 грн., вересень 2015року - 8992,63 грн., жовтень 2015 року - 8992,63 грн., листопад 2015 року - 8992,63 грн., грудень 2015 року - 8992,54 грн., січень 2016 року - 8045,88 грн., лютий 2016 року- 8045,88 грн., березень 2016 року- 8045,88 грн., квітень 2016 року - 8045,88 грн., травень 2016 року- 8045,88 грн., червень 2016 року- 8045,88 грн.

За результатами перевірки ГУ ДФС у Полтавській області винесено податкове повідомлення - рішення від 02.12.2016 року № , яким ПОСП "Відродження" нараховано орендну плату за землю у сумі 296794,39 грн та застосовано штрафні санкції у сумі 74 198,60 грн.

Оскаржене в адміністративному порядку зазначене податкове повідомлення - рішення скасовано рішенням ДФС України від 16.02.2017 року № 3220/6/99-99-11-03-01-25 та зобов'язано ГУ ДФС України у Полтавській області забезпечити нарахування ПОСП "Відродження" орендної плати по Оленівській сільській раді та Лутонівській сільській раді окремо, згідно з вимогами Податкового кодексу України, та прийняття відповідних податкових повідомлень - рішень (том 1, а.с. 39-40).

При цьому, за наслідками розгляду скарги позивача в адміністративному порядку Державна фіскальна служба України у вищевказаному рішенні від 16.02.2017 року погодилася із правомірністю встановлення факту відповідачем заниження ПОСП "Відродження" податкових зобов'язань з орендної плати за землю у перевіряємий період на загальну суму 296 794,39 грн. Однак, у зв'язку з тим, що ГУ ДФС у Полтавській області прийнято ППР у загальній сумі порушень по Оленівській сільській раді та Лутовинівській сільській раді, а не за окремим місцем знаходження цих земельних ділянок в розрізі кожної сільської ради, то винесене відповідачем ППР від 02.12.2016 року № було скасовано. Натомість зобов'язано відповідача забезпечити нарахування ПОСП "Відродження" орендної плати за землю по Оленівській сільській раді та Лутовинівській сільській раді окремо, згідно з вимогами Податкового кодексу України та прийняти відповідні ППР.

Тож на підставі акту перевірки від 18.11.2016 року№ 524/16-31-14-01-09/03771270 з урахуванням рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 16.02.2017 року № 3220/6/99-99-11-03-01-25 ГУ ДФС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення - рішення у розрізі порушень по кожній сільській раді окремо:

- податкове повідомлення -рішення від 13.03.2017 року№ , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб в загальному розмірі 337 003,94 грн, в тому числі за основним платежем - 269 603,14 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 67 400,8 грн. (по Лутовинівській сільській раді);

- податкове повідомлення - рішення від 13.03.2017 року№ , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб в загальному розмірі 33 989,05 грн, в тому числі за основним платежем - 27 191,21 грн., штрафними (фінансовими) санкціями 6 797,84 грн. (по Оленівській сільській раді).

Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідача, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх необґрунтованості.

Колегія суддів частково погоджується з таким висновком з наступних підстав.

У відповідності до пп. 14.1.147 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (ПК України) (в редакції до 01.01.2015 року) плата за землю визначалася загальнодержавним податком, який справлявся у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

З 01.01.2015 року цей підпункт викладено в новій редакції (в редакції Закону № 71-VIII від 28.12.2014 року, що набрав чинності з 01.01.2015 року), згідно якого плата за землю визначалася як обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно підпункту 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України з 01.01.2015 року плата за землю належить до місцевих податків і зборів (податок на майно), яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу, є обов'язковим платежем у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Положеннями пункту 269.2 статті 269 ПК України передбачено, що платниками податку є землекористувачі (згідно пп.і 14.1.73 п. 14.1 ст. 14 ПК України це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Позивач є користувачем земельних ділянок у розумінні вищенаведених норм.

Відповідно до пп.14.1.136 п. 14.1 ст. 14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).

Згідно з приписами ст. 271 ПК України базою оподаткування є нормативно-грошова оцінка з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого розділу ХІІІ Податкового кодексу України.

За змістом п.289.1 статті 289 Податкового кодексу України та частини 1 статті 13 Закону України "Про оцінку земель", для визначення розміру орендної плати за ділянки державної та комунальної власності обов'язково проводиться та використовується нормативно-грошова оцінка, яка являє собою капіталізований рентний дохід, розрахований за затвердженими нормативами. Таким чином, нормативно-грошова оцінка є основою для визначення орендної плати для земель державної та комунальної власності, а її зміна є підставою для перегляду розміру такої плати, який у будь-якому разі не може бути меншим, ніж установлено положеннями ст. 288 Податкового кодексу України.

Згідно з абз. 5 ст. 5 Закону України "Про оцінку земель" нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Положеннями статей 20, 23 Закону України "Про оцінку земель" передбачено, що за результатами проведення нормативної грошової оцінки земель населеного пункту складається технічна документація, яка затверджується сільською, селищною, міською радою.

У відповідності до приписів статті 73 ЗУ "Про місцеве самоврядування"

акти ради, сільського, селищного, міського голови, голови районної в місті ради, виконавчого комітету сільської, селищної, міської, районної у місті (у разі її створення) ради, прийняті в межах наданих їм повноважень, є обов'язковими для виконання всіма розташованими на відповідній території органами виконавчої влади, об'єднаннями громадян, підприємствами, установами та організаціями, посадовими особами, а також громадянами, які постійно або тимчасово проживають на відповідній території.

Статтею 274 ПК України (в редакції, чинній станом на 2011-2013 роки) визначено, що ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених 272, 273, 276 цього Кодексу.

Однак, Законом України "Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні" від 23.03.2014 № 1166 - VII збільшено розмір орендної плати за землі державної і комунальної власності, у тому числі сільськогосподарського призначення. Зазначені зміни набрали чинності з 01.04.2014 року.

Згідно нової редакції підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПКУ мінімальний розмір орендної плати не може бути меншим 3% нормативної грошової оцінки землі.

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу з орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

Тож оскільки плату за землю у формі орендної плати за землі комунальної та державної власності у 2014 році відносилася Верховною Радою України до переліку загальнодержавних податків і зборів та включено до переліку ст. 9 ПКУ, а з 01.01.2015 року до місцевих податків і зборів, то розмір орендної плати за вказані земельні ділянки є нормативно-регульованою ціною із визначеними мінімальною (пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПКУ) та максимальною межами (пп. 288.5.2 п. 288.5 ст. 288 ПКУ).

Тобто, починаючи з 01.01.2011 року, на адміністрування орендної плати та відносини, що виникають при оренді земельної ділянки комунальної та державної власності, поширюються приписи Податкового кодексу України з усіма правилами обрахування орендної плати та наслідками недотримання порядку нарахування та справляння даного обов'язкового платежу.

Отже, з набранням чинності Податкового кодексу України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті Податкового кодексу України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК.

Зазначений висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, викладеної в постанові від 14.03.2017 року по справі № 21-2246а16.

Відповідно до ст. 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України Висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Вищенаведене спростовуэ доводи апелянта, що ГУ ДФС у Полтавській області не є учасником договорів оренди, а тому не можуть здійснювати владні управлінські функції шляхом втручання у відносини сторін договору, а зміна розміру земельного податку є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками і не тягне автоматичної зміни орендної плати та, відповідно, донарахування ДФС суми податкового зобов'язання з орендної плати із застосуванням штрафних санкцій за ППР.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено апеляційним судом, позивач є орендарем земельних ділянок комунальної власності на підставі укладених із Лутовинівською сільською радою:

1) від 04.01.2010 року № 48, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Лутовинівської сільської ради, площею 1,00 га (землі промисловості), строком на 49 років, орендна плата визначена у розмірі 3 % нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що складає 2640 грн. за рік (т.2, а.с. 39-42).

Згідно проекту додаткової угоди до даного договору оренди землі, направленої Лутовинівською сільською радою для підписання ПОСП "Відродження" нормативна грошова оцінка даної земельної ділянки з 01.01.2014 року складає 635300 грн., орендна плата вноситься у розмірі 3 % нормативної оцінки землі, що становить 19059 грн. за рік, орендна плата вноситься щомісячно в сумі 1588,2 грн. (том 2, а.с. 40-42). Даний проект додаткової угоди не підписувався позивачем;

2) від 13.12.2012 року, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Лутовинівської сільської ради, площею 0,3068 га (під будівлею контори) в с. Лутовинівка по вул. Котляревського, 15 б, строком на 5 років, орендна плата визначена у розмірі 5 % нормативної грошової оцінки земельної діялянки, що складає 857,36 грн. за рік (том 2, а.с.11-13).

Згідно проекту додаткової угоди до даного договору оренди землі, направленої Лутовинівською сільською радою для підписання ПОСП "Відродження" нормативна грошова оцінка даної земельної ділянки з 01.01.2014 року складає 178 358,49 грн., орендна плата вноситься у грошовій формі, що складає 3 % від нормативної грошової оцінки землі та становить 5 350,75 грн. за рік, орендна плата вноситься щомісячно сумі 445,9 грн. (том 2, а.с. 18). Даний проект додаткової угоди не підписувався позивачем;

3) від 13.12.2012 року, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Лутовинівської сільської ради, площею 5,0781 га (під будівлею контори) в с. Лутовинівка по вул. Котляревського, 15 б, строком на 5 років, орендна плата визначена у розмірі 5 % нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що складає 14281,68 грн. за рік (том 2, а.с. 2-4).

Згідно проекту додаткової угоди до даного договору оренди землі, направленої Лутовинівською сільською радою для підписання ПОСП "Відродження", нормативна грошова оцінка даної земельної ділянки з 01.01.2014 року складає 2 715 206 грн., орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі у розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки землі, що становить 81 456,2 грн. за рік, орендна плата вносить щомісячно в сумі 6788,02 грн (том 2, а.с. 9-10). Даний проект додаткової угоди не підписувався позивачем;

4) від 28.01.2014 року, згідно якого Лутовинівська сільська рада надає в строкове платне користування земельну ділянку для іншого сільськогосподарського призначення площею 1,9100 га, укладено строком на 10 років, орендна плата вноситься у розмірі 3 % нормативної грошової оцінки землі та становить 3 291,01 грн. на рік (т.2, А.С. 20-23).

Згідно проекту додаткової угоди до даного договору оренди землі, направленої Лутовинівською сільською радою для підписання ПОСП "Відродження", нормативна грошова оцінка даної земельної ділянки з 01.01.2014 року складає 9 427 76 грн., орендна плата в розмірі 3 % нормативної грошової оцінки землі, що становить 28283,28 грн. за рік, орендна плата вноситься щомісячно в сумі 2356,94 грн. (т.2, а.с. 24-29). Даний проект додаткової угоди не підписувався позивачем.

На запит суду першої інстанції Лутовинівською сільською радою повідомлено, що з 01.01.2014 року в дію вступила нова грошова оцінка земельних ділянок в межах населеного пункту (витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку щодо кожної із вищевказаних земельних ділянок додано до відповіді - т. 2, а.с. 1, 6, 8,10, 15, 17, 19, 25, 27, 29, 40, 42, 44).

Оскільки в договорах оренди землі прямо передбачено, що у разі зміни розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, коефіцієнтів індексації переглядається розмір орендної плати, то Лутовинівською сільською радою 19.06.2014 у зв'язку з виготовленням нової технічної документації з нормативної грошової оцінки земель с. Лутонівка направлено рекомендований лист із пропозиціями підписати додаткові угоди договорів оренди від 13.12.2012 року, 04.01.2010 року, 28.01.2014 року, але підприємством не було застосовано нову нормативно грошову оцінку земельних ділянок, які є предметом вищезазначених договорів (том 2, а.с. 48).

12.02.2015 року у зв'язку зі зміною коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, який становить 1,249, Лутовинівською сільською радою направлено листа із рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення із пропозицією підписати додаткові угоди до вищезазначених договорів (том 2 а.с. 47).

У зв'язку з тим, що підприємство ігнорувало звернення сільської ради, останні звернулися до прокуратури Козельщинського району Полтавської області для реагування. Так, 19.05.2015 року прокурор Козельщинського району Полтавської області звернувся до Господарського суду Полтавської області із позовною заявою до ПОСП "Відродження", де про просив суд зобов'язати останнього укласти додаткову угоду до договору оренди землі від 28.01.2014 року (площа земельної ділянки 1,9100 га). Рішенням Господарського суду Полтавської області від 28.07.2015 року у справі № 917/1082/15, залишеного без змін постановою Харківського апеляційного господарського суду від 15.09.2015 року, позов прокурора був задоволений, внесено зміни до вищевказаного договору в частині збільшення орендної плати у відповідності до вимог чинного законодавства (т.2, 30-33).

У вищевказаних рішеннях господарських судів, зокрема, встановлено, що рішенням Лутовинівської сільської ради від 25.12.2012 року № 5 "Про розгляд та затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель селища Лутовинівка", затверджено нові базові ставки вартості одного квадратного метра земель у селищі Лутовинівка. Дане рішення введено в дію з моменту оприлюднення в установленому порядку, а нормативна грошова оцінка земель станом на 01.07.2012 року застосовується з 01.01.2014 року.

Як вже було зазначено вище, пунктом 288.5 статті 288 ПК України визначено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але відповідно до п. 288.5.1 статті 288 ПК України (в редакції з 01.04.2014 року) річна сума не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Відповідно до ст. 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахування коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки земель, який застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Позивачем у перевіряємому періоді нараховувалася орендна плата за земельні ділянки, зокрема, по Лутовинівській сільській раді без урахування нової грошової оцінки землі, затвердженої рішенням Лутовинівської сільської ради від 25.12.2012 року № 5 "Про розгляд та затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель селища Лутовинівка", яка застосовується з 01.01.2014 року, а також без урахування коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки земель.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, розмір орендної плати визначається в договорі між сторонами, однак із законодавчим обмеженням - не менше 3% нормативної грошової оцінки (п. 288.5 ст. 288 ПКУ в редакції з 01.04.2014 року).

Згідно ч. 1 ст. 203 Цивільного кодексу України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам.

Враховуючи наведене , колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем правомірно збільшено позивачу суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб по Лутовинівській сільській раді, оскільки нова нормативна грошова оцінка земель була затверджена рішенням сільської ради ще від 25.12.2012 року № 5, що було оприлюднено в установленому порядку, а застосовуватися почало з 01.01.2014 року.

Отже, податкове повідомлення -рішення від 13.03.2017 року № є законним, у зв'язку з чим позовні вимоги щодо визнання його протиправним та скасування задоволенню не підлягають.

Однак, колегія суддів зазначає про помилковість висновку суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення - рішення від 13.03.2017 року № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб в загальному розмірі 33 989,05 грн, в тому числі за основним платежем - 27 191,21 грн., штрафними (фінансовими) санкціями 6 797,84 грн. (по Оленівській сільській раді), з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, у зв'язку з надходженням листа Оленівської сільської ради від 29.07.2016 року № 289 щодо заниження нарахування та сплати орендної плати за 2014-2016 роки встановлено, що позивач є орендарем земельних ділянок комунальної власності на підставі укладених із Оленівською сільською радою договорів оренди землі від 01.03.2007 року № 1,2,3,4,5,6,14,122 (рілля), договори № 7/1,7/2,7/3,7,4 (господарські двори) (т. 1-147):

1) від 01.03.2007 року № 1, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 2,71 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 23 504,91 грн, орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 352,57 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 136-140). Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007 року № 2 (том 1, а.с. 137, зворот). Додатковою угодою, яка підписана сторонами 07.10.2016 року до договору оренди землі від 01.03.2007 року№ 1 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с. 80-82);

2) від 01.03.2017 року № 2, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 66,15 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 506 245,95 грн, орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 7 593,69 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 131-135). Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007року № 8 (том 1, а.с. 132, зворот). Додатковою угодою, яка підписана сторонами, від 07.10.2016 до договору оренди землі від 01.03.2007 № 2 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 року (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с. 83-85);

3) від 01.03.2007 року № 3, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 26,36 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 201 733,08 грн, орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 3026,00 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 126-130). Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007 року № 7 (том 1, а.с. 127, зворот). Додатковою угодою, яка підписана сторонами, від 07.10.2016 року до договору оренди землі від 01.03.2007 № 3 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 року (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с. 86-88);

4) від 01.03.2007 року № 4, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 12,50 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 95 662,5 грн, орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 1 434,94 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 121-125). Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007 року № 9 (том 1, а.с. 122, зворот). Додатковою угодою, яка підписана сторонами, від 07.10.2016 рокудо договору оренди землі від 01.03.2007 року № 4 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 року (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с. 89-91);

5) від 01.03.2007 року № 5, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 4,02 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 34567,1 грн., орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 523,01 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції. Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007 року № 1 (том 1, а.с. 116-120). Додатковою угодою, яка підписана сторонами, від 07.10.2016 року до договору оренди землі від 01.03.2007 року № 5 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 року (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с. 92-94);

6) від 01.03.2007 року № 6, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 14,23 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 90 751,83 грн., орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 1 361,28 грн, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції. Договір зареєстрований у Козельщинському виїзному офісі ПРФ ДП "ЦДЗК", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 23.04.2007 року № 0 (том 1, а.с. 111-115). Додатковою угодою, яка підписана сторонами, від 07.10.2016 року до договору оренди землі від 01.03.2007 року № 6 внесено зміни та доповнення, а саме договір укладено (продовжено) на 15 років до 02.03.2032 року (п.8 Договору), орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та розмірі 8 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п.9 Договору) (том 1, а.с.95-97);

7) від 01.03.2007 року № 14, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 1,6 га (ріллі). Договір укладено на 1 рік, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 12 244,8 га, орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 183,67 грн, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 141-144);

8) від 01.03.2007 року № 122, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 1,4 га (ріллі). Договір укладено на 10 років, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 12 464,2 грн., орендна плата вноситься у грошовій формі та у розмірі 1,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки і складає 187 грн у рік, обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням індексів інфляції (том 1, а.с. 145-147);

9) від 01.03.2007 року № 7/1, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 8,00 га (господарські двори), строком на 1 рік, орендна плата визначена у розмірі 1,5 % нормативної грошової оцінки земельної ділянки (48 775,12 грн.), що складає 731,63 грн. за рік (т.1, а.с. 98-100);

10) від 01.03.2007 року№ 7/2, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 21,06 га (господарські двори), строком на 1 рік, орендна плата визначена у розмірі 1,5 % нормативної грошової оцінки земельної ділянки (128 400,50 грн.), що складає 1926,01 грн. за рік (т.1, а.с. 101-103);

11) від 01.03.2007 року № 7/3, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 4,6 га (господарські двори), строком на 1 рік, орендна плата визначена у розмірі 1,5 % норматвної грошової оцінки земельної ділянки (28 045,69 грн.), що складає 420,69 грн. за рік (т.1, а.с. 104-106);

12) від 01.03.2007 року № 7/4, згідно якого ПОСП "Відродження" прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, розташовану на території Оленівської сільської ради, площею 1,00 га (господарські двори), строком на 1 рік, орендна плата визначена у розмірі 1,5 % нормативної гошової оцінки земельної ділянки (6096,89 грн.), що складає 91,45 грн. за рік (т.1, а.с. 107-110).

Розмір орендної плати за всіма вищепереліченими договорами становить 1,5 відсотка від нормативної грошової оцінки відповідної земельної ділянки, що за висновками перевіряючих суперечить нормам чинного податкового законодавства, а саме новою редакцією пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПКУ (що набрали чинності з 01.04.2014 року) регламентовано розмір орендної плати, який встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

При цьому Оленівською сільською радою неодноразово направлялися листи щодо перегляду розміру орендної плати, але договори оренди так і не було приведено у відповідність до чинного законодавства.

На запит суду, Оленівською сільською радою, надані запитувані копії договорів оренди землі із позивачем, а також листи від 23.04.2014 року вих. № 02-17/164, 16.12.2015 року № 544, від 17.05.2016 року № 179, якими Оленівська сільська рада повідомляла ПОСП "Відродження" про зміни, внесені до Податкового кодексу України, які набули чинності з 01.04.2014 року, згідно яких розмір орендної плати за землі державної або комунальної власності не може бути меншим ніж 3 % нормативної грошової оцінки землі. Просили задля усунення порушення чинного законодавства розробити додатки до договорів № 1-6 від 01.03.2007 року, № 14 від 01.03.2007 року, за які сплачується 1,5 % нормативної грошової оцінки земельної ділянки (том 1, а.с. 56- 58), які залишені позивачем без уваги.

За результатами перевірки встановлено заниження орендної плати стосовно земельних ділянок по Оленівській сільській раді за 2014 рік в порушення п. 288.1 , п. 288.3, п. 288.4, п. 288.5, ст. 288 ПКУ так як орендна плата задекларована позивачем у розмірі меншому ніж 3% в загальній сумі 27 191, 21 грн., в т.ч. за квітень 2014 - 3021,26 грн., травень 2014 - 3021, 26 грн., червень 2016 - 3021,26 грн., липень 2014 - 3021,26 грн., серпень 2014 - 3021,26 грн., вересень 2014 - 3021,26 грн., жовтень 2014 - 3021,26 грн., листопад 2014 - 3021,26 грн., грудень 2014 - 3021,13 грн.

ПОСП "Відродження" було подані уточнюючі декларації з плати за землю за 2015 рік 13.10.2016 реєстраційний номер № та за 2016 рік 13.10.2016 рокуреєстраційний номер № по Оленівській сільській раді, відповідно до яких розмір орендної плати нараховано в розмірі 3 %, в результаті чого платником самостійно збільшено податкові зобов'язання в сумі 94 978,83 грн.

Колегія суддів звертає увагу, що підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України у новій редакції набрав чинності відповідно до закону України «Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні» від 27.03.2014р. №1166-УІ1, з 01.04,2014 року.

Відповідно до п.п. 14.1.147. п. 14.1 ст. 14 ПК України, плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно зі ст. 265 Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 28.12.2014 року № 71-VIII, що діє з 01.01.2015 року), податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.

Ставка податку (зокрема, гранична мінімальна ставка податку, якою є розмір орендної плати за землю згідно пп. 288.5.1 ПКУ) с одним із елементів податку (пп. 7.1.4 п. 7.1 ПКУ).

Згідно зі статтею 3 Бюджетного кодексу України бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

Отже, 2014 рік - це плановий період, а 2015 рік - вже бюджетний період.

Таким чином, виходячи з наведених вище норм Кодексу, нові податки практично не можуть бути визнані обов'язковими до сплати принаймні в 2014 році.

Принципи, проголошені у статті 4 Податкового кодексу України, повинні застосовуватися як на стадії встановлення податків, їх основних елементів, при внесенні змін до окремих елементів податку так і на стадії застосування норм, якими визначений обов'язок сплати податку.

Так, серед принципів, проголошених у вказаній нормі, є, зокрема, презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (пп. 4.1.4 п. 4.1 статті 4 ПК України).

Відповідно до п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У свою чергу, принцип стабільності закріплений у пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України має на меті встановлення незмінних умов оподаткування, елементів податків протягом певного часу.

Так, відповідно до вказаної норми зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

За наведених обставин та особливостей правового регулювання, колегія суддів дійшла висновку, що оновлена мінімальна ставка орендної плати за землю повинна застосовуватися до об 'єктів та бази оподаткування. починаючи з 1 січня 2015 року.

В іншому випадку, таке застосування не відповідало б положенням статті 58 Конституції України, відповідно до якої закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

У рішенні Конституційного Суду України від 09 лютого 1999 року № 1-рп/99 акцентується увага на тому, що вищевказана конституційна норма допускає зворотну дію в часі лише нормативно-правових актів, які стосуються скасування чи пом'якшення відповідальності за правопорушення фізичних осіб.

У спірних правовідносинах колегія суддів застосує рішення Європейського суду з прав людини у справах "Серков проти України" (заява № 39766/05), "Щокін проти України" (заяви № 23759/03 та № 37943/06), які відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" підлягають застосуванню судами як джерела права.

Цими рішеннями було встановлено порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи державної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов'язань зі сплати податку.

Частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на викладене, відповідач, як суб'єкт владних повноважень не довів правомірність податкового повідомлення - рішення від 13.03.2017 року № .

Таким чином, позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2017 року № знайшли своє обґрунтоване підтвердження в ході апеляційного розгляду справи, а тому колегія суддів вбачає підстави для їх задоволення.

Доводи апеляційної скарги стосовно строків винесення податкових повідомлень-рішень колегія суддів не приймає до уваги, оскільки вони не впливають на наслідки звільнення платника податку від нарахованих грошових зобов'язань, визначених за встановленими порушеннями приписів ПК України.

З урахуванням наведеного, переглянувши постанову суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що постанова Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2017 року підлягає частковому скасуванню.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Відродження" задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2017р. по справі № 816/422/17 скасувати в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 13.03.2017 року № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб в загальному розмірі 33 989,05 грн, в тому числі за основним платежем - 27 191,21 грн., штрафними (фінансовими) санкціями 6 797,84 грн. (по Оленівській сільській раді).

Прийняти в цій частині нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 13.03.2017 року № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб в загальному розмірі 33 989,05 грн, в тому числі за основним платежем - 27 191,21 грн., штрафними (фінансовими) санкціями 6 797,84 грн. (по Оленівській сільській раді).

В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2017 р. по справі № 816/422/17 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Ральченко І.М.
Судді Катунов В.В. Бершов Г.Є.
Повний текст постанови виготовлений 24.07.2017 р.