Справа № 826/20140/16
Суддя: Губська О.А.
Дата ухвалення: 2017-07-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

Іменем України

06 липня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Губської О.А.

суддів: Парінова А.Б., Беспалова О.О.

за участю: секретаря судового засідання Сергієнко Т.О.,

представника позивача Захарової О.В.,

представників відповідача Кошерської А.Ю., Сервірога Ю.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 березня 2017 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Київське автотранспортне підприємство "Укрпродконтракт" до Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В

Позивач звернувся до суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.12.2016 № , яким позивачеві зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 644552 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 березня 2017 року позов задоволено - визнано протиправним та скасовано спірне податкове повідомлення-рішення.

На вказане судове рішення контролюючим органом подано апеляційну скаргу, у якій скаржник ставить питання про скасування названої постанови Окружного адміністративного суду міста Києва та прийняття нового рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування доводів своєї скарги апелянт посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

У судовому засіданні представники відповідача підтримали апеляційну скаргу та просили її задовольнити. Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив залишити оскаржуване рішення без змін.

Заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції виходить із таких фактичних обставин.

Судом установлено, що відповідачем було проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ "КАП "Укрпродконтракт" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, за результатами якої складено акт від 25.11.2016 № 489/26-15-14-02-03/05415608.

За результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки, його висновки було викладено у новій редакції згідно із листом ГУ ДФС у м. Києві від 08.12.2016 № 25907/10/26-15-14-02-03 (т.1 а.с. 105-113).

На підставі акта, з урахуванням нової редакції його висновків, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.12.2016 № , яким позивачеві зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 644 552 грн.

Підставою для прийняття цього рішення слугував висновок контролюючого органу про порушення позивачем п. 138.2, п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України.

Такий висновок, з урахуванням викладення його у новій редакції, обґрунтовано двома епізодами порушення ПАТ "Київське автотранспортне підприємство "Укрпродконтракт" вимог податкового законодавства, а саме вказано про:

1) неправомірне віднесення товариством до складу витрат частини резерву по забезпеченню відпусток на загальну суму 148240 грн. (в тому числі за 2013 рік у сумі 92391 грн., за 2014 рік - 55849 грн.) (т.1 а.с. 108);

2) неправомірне врахування товариством у складі адміністративних витрат (480355 грн.) сум коштів, сплачених на користь ПАТ "Креді Агріколь Банк" за договором гарантії в якості комісії, - з мотивів не надання документів на підтвердження факту порушення боржником основного зобов'язання, забезпеченого банківською гарантією (т. 1 а.с. 110).

Вважаючи прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення незаконним, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позов, суд попередньої інстанції мотивував своє рішення тим, що висновок контролюючого органу про необхідність зменшення задекларованих позивачем витрат по нарахуванню заробітної плати, які підтверджено документально, на суми нарахованого забезпечення виплат відпусток за кредитом субрахунку 471 за відсутності встановленого факту порушення платником порядку нарахування заробітної плати, є необґрунтованим. Також, суд дійшов висновку про те, що позивач в податковому обліку правомірно відніс суми комісії за банківські гарантії до адміністративних витрат.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком Окружного адміністративного суду міста Києва про наявність правових підстав для задоволення позову, з огляду на таке.

Стосовно висновку про неправомірне віднесення товариством до складу витрат частини резерву по забезпеченню відпусток на загальну суму 148240 грн. (в тому числі за 2013 рік у сумі 92391 грн., за 2014 рік - 55849 грн.).

За визначенням пп. 14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України (тут і далі - в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) "витрати" - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником), а "господарська діяльність" - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Склад витрат і порядок їх визначення закріплений в ст. 138 зазначеного Кодексу. Зокрема, згідно п. 138.1 ст. 138 цього Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з пп. 138.1.1 п. 138.1, пп. 138.8.2 п. 138.8 ст. 138 ПК України витрати операційної діяльності включають в себе собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з пунктами 142.1 та 142.2 ст. 142 ПК України до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін, (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу).

Крім витрат, передбачених пунктом 142.1 цієї статті, до складу витрат платника податку включаються обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством, а також внески, визначені абзацом другим цього пункту.

Відповідно до п. 13, 14 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306) та п. 5 і 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 26 "Виплати працівникам", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.10.2003 № 601 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 10.11.2003 за № 1025/8346) в бухгалтерському обліку виплати за невідпрацьований час (щорічні відпустки та інший оплачуваний невідпрацьований час) що підлягають накопиченню, визнаються зобов'язаннями через створення забезпечення (як зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу) у звітному періоді.

Забезпечення створюється для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат, у тому числі на виплату відпусток працівникам.

Сума забезпечення на виплату відпусток визначається щомісяця як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці з урахуванням відповідної суми відрахувань на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

Суд попередньої інстанції звернув увагу на те, що дані вимоги ПБСО 11 та 26 є імперативними. Забезпечення на виплату відпусток мають бути створені у тому звітному періоді, в якому у підприємства виникло внаслідок минулих подій зобов'язання, оцінка якого може бути розрахунково визначена (про що зазначено в листі Міністерства фінансів України від 09.06.2006 № 31-34000-20-25/12321).

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186), для узагальнення інформації про рух коштів, які за рішенням підприємства резервуються для забезпечення майбутніх витрат і платежів і включення їх до витрат поточного періоду, призначено рахунок 47 "Забезпечення майбутніх витрат і платежів". За кредитом рахунку відображається нарахування забезпечень, за дебетом - їх використання.

Облік руху та залишків коштів на оплату чергових відпусток працівникам ведеться на субрахунку 471 "Забезпечення виплат відпусток". Сума забезпечення визначається щомісячно як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотку, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці. На цьому субрахунку також узагальнюється інформація про забезпечення обов'язкових відрахувань (зборів) від забезпечення виплат відпусток на збори на обов'язкове державне пенсійне страхування, на обов'язкове соціальне страхування, на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття тощо.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248), у бухгалтерському обліку витрати, пов'язані з оплатою відпусток та забезпечення виплат відпусток включаються до складу елемента "Витрати на оплату праці" з відображенням у складі витрат операційної діяльності в залежності від фонду оплати праці якої групи працівників нараховуються, а саме: до витрат з капітальними інвестиціями (рахунок 15) - для працівників, зайнятих на будівництві (виготовленні) необоротних активів, у тому числі основних засобів; до витрат на виробництво (рахунок 23) - для виробничих працівників; до загальновиробничих витрат (рахунок 91) - для працівників апарату управління цехами, дільницями, тощо; до адміністративних витрат (рахунок 92) - для працівників адміністративного апарату; до витрат на збут (рахунок 93) - для працівників підрозділів, які забезпечують збут; до інших операційних витрат підприємства (рахунок 94) - для працівників підрозділів соціальної сфери, тощо.

Таким чином, згідно положень Інструкції № 291 та ПБСО 16 при створенні резерву на забезпечення витрат відпусток кредитується субрахунок 471 "Забезпечення виплат відпусток" і дебетуються рахунки: 15 "Капітальні інвестиції", 23 "Виробництво", 39 "Витрати майбутніх періодів", 90 "Собівартість реалізації", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності". А фактичне використання забезпечення відображається за дебетом субрахунку 471 у кореспонденції з кредитом рахунком 66 "Розрахунки за виплатами працівникам" - у періоді фактичного нарахування відпускних працівникам.

За правилами п. 138.4 і 138.5 ст. 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку:

Відповідно до абз. 1 п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

З огляду на наведені правові норми (які діяли у 2013-2014 роках) суд першої інстанції небезпідставно вказав на наявність відмінностей у змісті витрат за даними бухгалтерського та податкового обліку. Зокрема, в період до 1 січня 2015 року витрати платника за даними бухгалтерського обліку на формування резерву на оплату відпусток у податковому обліку не відображаються, а до складу витрат включаються фактично нараховані суми відпускних і соціальних внесків на цю суму.

Як слідує з матеріалів справи, контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем задекларованих за 2013 і 2014 роки витрат (рядок декларацій "собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" за вказані звітні періоди) за результатами аналізу та співставлення даних бухгалтерських рахунків 90 "Собівартість реалізації", 91 "Загальновиробничі витрати" (за дебетом), субрахунку 471 "Забезпечення виплат відпусток" (за кредитом), та відповідно даних звітів про фінансові результати і податкових декларацій з податку на прибуток підприємств. Між задекларованими товариством показниками (в податковому обліку) та даними бухгалтерського обліку були виявлені розбіжності всього на загальну суму 148 420 грн., з них на суму 92 391 грн. у 2013 році та 55 849 грн. у 2014 році. На переконання перевіряючих, платником всупереч вимог ПК України до складу витрат за 2013 і 2014 роки в податковому обліку були віднесені витрати на частину резерву по забезпеченню відпусток.

Водночас, під час вирішення спору судом встановлено, що ПАТ "КАП "Укрпродконтракт" в податкових деклараціях з податку на прибуток підприємства за 2013 і 2014 роки у складі витрат (ряд. 06.1 декларації "собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" враховувало лише суми нарахованих відпускних працівникам товариства, а суми нарахованих резервів (забезпечення виплат відпусток) при обчисленні податкових витрат та інших показників відповідно до норм ПК України до уваги не бралися. В податковому обліку при розрахунку фактичних витрат на відпустки працівникам у складі заробітної плати поточного податкового періоду до уваги бралися дані кредиту (нарахування витрат) по рахунках бухгалтерського обліку 66 ("Розрахунки з оплати праці") та 65 ("Розрахунки за страхуванням") у періоді 2013 - 2014 pоків. Суми нарахованих відпускних у повному обсязі включалися товариством до складу податкових витрат у тому періоді, в якому нараховувалася заробітна плата працівників.

Таким чином, підставою для обрахунку витрат при розрахунку податку на прибуток ПАТ "КАП "Укрпродконтракт" за спірні періоди були дані кредиту рахунків 66 і 65, а не кредиту субрахунку 471.

На підтвердження наведених обставин позивач надав разом з позовом копії помісячних розрахункових відомостей організації за 2013 - 2014 роки.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про помилковість доводів контролюючого органу з приводу необхідності зменшення задекларованих витрат позивача по нарахуванню заробітної плати, підтверджених документально, на суми нарахованого забезпечення виплат відпусток за кредитом субрахунку 471 за відсутності встановленого факту порушення платником порядку нарахування заробітної плати.

Відтак, суд обґрунтовано визнав помилковим висновок відповідача про неправомірне віднесення товариством до складу витрат частини резерву по забезпеченню відпусток на загальну суму 148240 грн. (в тому числі за 2013 рік у сумі 92391 грн., за 2014 рік - 55849 грн.).

З приводу висновку контролюючого органу про неправомірне врахування товариством у складі адміністративних витрат (480355 грн.) сум коштів сплачених на користь ПАТ "Креді Агріколь Банк" за договором гарантії в якості комісії, судова колегія виходить з такого.

В тексті акта перевірки (з урахуванням листа ГУ ДФС у м. Києві від 08.12.2016 № 25907/10/26-15-14-02-03) зафіксовано, що згідно даних бухгалтерського обліку позивача по рахунку 92 "Адміністративні витрати" під час перевірки встановлено, що ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт" мало взаємовідносини з ПАТ "Креді Агріколь Банк" в частині сплати комісії згідно договору гарантії, всього у сумі 480 355 грн. (в тому числі за 2013 на суму 135 000 грн., за2014 рік - 210 000 грн., за 2015 рік - 108 586 грн., за 1-е півріччя 2016 року - 26 769 грн.)

Судом встановлено, що ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт" являється офіційним дилером автомобілів "Пежо" в м. Києві згідно договорів № 2012/25/Р від 03.01.2012 (строком дії до 31.12.2014) та чинного договору № 2015/10Р від 23.12.2014, що були укладені з постачальником ТОВ "Пежо Сітроен Україна", код за (офіційний імпортер автомобілів "Пежо" в Україні). Даний вид господарської діяльності відповідає видам діяльності ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт" за КВЕД (торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами, роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів).

Однією з умов цих дилерських договорів є надання банківської гарантії (ст.XIV таких угод), наявність якої надає дилеру (ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт") право на отримання відстрочки (ч. 4 п. 2 ст. IV дилерських угод) по сплаті за договірні товари (нові транспортні засоби марки "Пежо", запасні частини до них та аксесуари).

На виконання даного зобов'язання перед імпортером ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт" уклало (спільно з ТОВ "Ілта", ТОВ "Вилтон") з ПАТ "Креді Агріколь Банк" договір № 117 GA від 04.04.2011р. На виконання умов вказаного договору на користь ПАТ "Креді Агріколь Банк" позивачем протягом перевіряємого періоду сплачувалася відповідна комісія за надання гарантії, якою банк приймає на себе грошові зобов'язання щодо сплати коштів за боржника (позивача) в разі невиконання останнім своїх зобов'язань у повному обсязі або їх частини, при пред'явленні бенефіціаром (ТОВ "Пежо Сітроен Україна") вимоги.

На підставі договору № 117 GA від 04.04.2011 між позивачем та банком оформлювалися акти надання послуг, у яких вказано суми комісії за надання банківської гарантії, а за фактом кожної сплати належної комісії складалися відповідні бухгалтерські довідки. Завірені копії всіх перелічених вище документів були надані позивачем разом з позовом.

Поряд із цим позивач пояснив, що протягом дії договору № 117 GA від 04.04.2011 ПАТ "КАТП "Укрпродконтракт" не порушувало своїх грошових зобов'язань перед ТОВ "Пежо Сітроен Україна", а тому випадків виплати ПАТ "Креді Агріколь Банк" коштів (гарантії) на користь ТОВ "Пежо Сітроен Україна" фактично не було, що, за умовами договору не було підставою для звільнення позивача від сплати комісії банку за надання кредитних послуг.

Так, відповідно до умов договору № 117 GA від 04.04.2011 за заявою клієнта (позивача) банк надає гарантію на користь бенефіціара, відповідного до якого банк приймає на себе грошове зобов'язання перед бенефіціаром сплатити грошові кошти за клієнта (принципала) в межах наданої кредитної лінії в разі невиконання останнім своїх зобов'язань у повному обсязі або їх частину в разі пред'явлення бенефіціаром вимоги та дотриманням вісх вимог, передбачених умовами гарантії. Згідно із ст. 15 "Плата за кредитними операціями" зазначеного договору, клієнт сплачує банку комісію за надання документарної операції, тобто плату за гарантію, що обчислюється у відсотках від суми документарної операції (без ПДВ) за кожні 90 календарних днів дії документарної операції, але не менше еквіваленту 100 доларів США.

Як правильно зазначив суд першої інстанції, відповідно до ст. 560 Цивільного кодексу України (далі по тексту - ЦК України) за гарантією банк, інша фінансова установа, страхова організація (гарант) гарантує перед кредитором (бенефіціаром) виконання боржником (принципалом) свого обов'язку. Гарант відповідає перед кредитором за порушення зобов'язання боржником.

Згідно зі ст. 562 цього Кодексу зобов'язання гаранта перед кредитором не залежить від основного зобов'язання (його припинення або недійсності), зокрема і тоді, коли в гарантії міститься посилання на основне зобов'язання.

У разі порушення боржником зобов'язання, забезпеченого гарантією, гарант зобов'язаний сплатити кредиторові грошову суму відповідно до умов гарантії (ч. 1 ст. 563 ЦК України).

Господарська операція з надання гарантій є банківською операцією згідно із Законом України "Про банки і банківську діяльності", відповідно, прямо пов'язана із здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 49 Закону України "Про банки і банківську діяльність" кредитною операцією є надання гарантій і поручительств та інших зобов'язань від третіх осіб, які передбачають їх виконання у грошовій формі. Гарантія захищає майнові права особи, в інтересах якої вона видана та є одним із засобів забезпечення виконання зобов'язання.

Згідно із Положенням про порядок здійснення банками операцій за гарантіями в національній та іноземній валютах, затверджене постановою Національного банку України від 15.12.2004 № 639 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 41/10321), гарантія - це спосіб забезпечення виконання зобов'язання, відповідно до якого банк - гарант приймає на себе грошове зобов'язання перед бенефіціаром (оформлене в письмовій формі або у формі повідомлення) сплатити кошти за принципала в разі невиконання останнім своїх зобов'язань у повному обсязі або їх частину в разі висування бенефіціаром вимоги та дотримання всіх вимог, передбачених умовами гарантії.

Відповідно до п. 138.10 ст. 138 ПК України до складу інших витрат серед інших включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством (пп. 138.10.2 цього пункту ст. 138 ПК України), фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) (пп.138.10.5 цього пункту ст. 138 ПК України).

Абзацом 7 п. 3 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати" від 28.04.2006 № 415 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 за № 610/12484) визначено, що "фінансові витрати" - витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із запозиченнями.

Згідно з абз. 10 п. 18 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, до адміністративних належать витрати, пов'язані з платою за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків, а також витрати, пов'язані з купівлею-продажем валюти.

З аналізу наведених правових норм ПК України та П(С)БО, суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на те, що вони не містять обмежень щодо операцій зі сплати винагороди (комісії) за гарантійними угодами, пов'язаними із запозиченнями.

Витрати позивача на оплату банківської гарантії фактично є передумовою наявності відкритої кредитної лінії та є іншими витрати, пов'язаними із запозиченнями, які, в свою чергу, пов'язані із господарською діяльністю позивача. Відсутність факту використання кредитної лінії (зокрема, випадку виплати банком гарантії на користь бенефіціара) не може бути підставою для висновків про завищення витрат на отримання послуг з надання банківської гарантії.

Поряд із цим, відповідно до абз. "б" п. 135.4 ст. 135 ПК України дохід від операційної діяльності платника (банку) визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід банківських установ, до якого, зокрема, включаються комісійні доходи, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, наданими гарантіями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління.

Тобто, при визначенні об'єкта оподаткування до складу доходу поручителя (банка-гаранта) включається дохід, одержаний від дебітора у вигляді оплати послуг за видачу гарантій у відповідності з п. 135.4 ст. 135 ПК України, а суми оплати послуг за включаються до складу витрат платника податку - дебітора.

Колегія суддів погоджується із висновком місцевого адміністративного суду про те, що надані позивачем первинні документи оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій.

Ці обставини відповідачем спростовані не були.

З огляду на викладене колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивач при здійснені зазначених господарських операцій в податковому обліку правомірно відніс суми комісії за банківські гарантії до адміністративних витрат, у зв'язку із чим висновок контролюючого органу про порушення позивачем норм пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, що призвело до завищення сум витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, на загальну суму 480 355 грн., також є необґрунтованим.

За таких обставин, висновки суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення відповідача від 13.12.2016 № ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та дотриманні норм процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, а тому підстав для скасування оскаржуваного судового рішення колегія суддів не вбачає.

Відповідно до ст. 200 КАС України - суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, Київський апеляційний адміністративний суд

У Х В А Л И В

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 березня 2017 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Київське автотранспортне підприємство "Укрпродконтракт" до Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 березня 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання ухвали в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддяО.А. Губська

СуддяА.Б. Парінов

СуддяО.О. Беспалов

Повний текст ухвали виготовлено 06 липня 2017 року

Головуючий суддя Губська О.А.

Судді: Беспалов О.О.

Парінов А.Б.