Справа № 823/896/16
Суддя: Троян Н.М.
Дата ухвалення: 2017-06-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа: № 823/896/16 Головуючий у 1-й інстанції: Рідзель О.А.
Суддя-доповідач: Троян Н.М.
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 червня 2017 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Троян Н.М.,

суддів - Бужак Н.П., Твердохліб В.А.,

за участю секретаря - Рейтаровської О.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Києві, апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 23 травня 2017 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Золотоніської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

У липні 2016 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив: скасувати податкове повідомлення-рішення Золотоніської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 21 квітня 2016 року №149/ форми «С» про визначення фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 штрафних (фінансових) санкцій.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 23 травня 2017 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Позивач, не погоджуючись із зазначеною постановою, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд скасувати постанову та прийняти нову, якою адміністративний позов задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та апеляційну скаргу, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як свідчать матеріали справи, ОСОБА_2, відповідно до Свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця зареєстрований як фізична особа-підприємець, ідентифікаційний номер - НОМЕР_2 (а.с. 12).

Контролюючим органом проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину-кафе розташованого за адресою: с. Нова Дмитрівка, Золотоніський район, Черкаська область, в якому здійснює господарську діяльність позивач.

За результатами проведеної перевірки, відповідачем складено Акт перевірки 12/23/13/22/НОМЕР_2 від 07.04.2017, яким встановлено порушення вимог ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР та п.2.6 Положення про ведення касових операцій у Національній валюті в Україні, затвердженого Постановою правління Національного Банку України від 15.12.2004 № 637, а саме: здійснено неоприбуткування готівкових коштів в книзі обліку розрахункових операцій №Р з денних звітів РРО № 1426 по № 1553 починаючи з 01.12.2015 по 06.04.2016 на суму 13 554 грн 67 коп. (а.с. 13-14).

На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.04.2016 № 149/ форми «С», яким позивачу за порушення вимог п.2.6 Положення про ведення касових операцій у Національній валюті в Україні, затвердженого Постановою правління Національного Банку України від 15.12.2004 № 637, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та абзацу 3 п.1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 67 773 грн 35 коп. (а.с. 17).

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням від 21.04.2016 № 149/ позивач оскаржив його в адміністративному порядку.

Рішенням Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 13.06.2016 № 11944/10-0210 скаргу позивача залишено - без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 21.04.2016 № 149/ - без змін (а.с. 19-20).

Вважаючи порушенням своїх прав з боку податкового органу та з метою їх відновлення суб'єкт господарської діяльності звернувся за захистом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що під час розгляду справи встановлено, що позивачем порушено порядок оприбуткування готівки, оскільки останнім здійснено дії щодо внесення в КОРО готівкових коштів починаючи з денного звіту РРО № 1426 по № 1553 за період з 01.12.2015 по 06.04.2016 на суму 13554 грн 67 коп. в книгу обліку розрахункових операцій, яка не зареєстрована належним чином в органах доходів і зборів, відповідно до вимог законодавства України, тому податкове повідомлення-рішення є правомірним та таким, що не підлягає скасуванню.

Колегія суддів не може погодитись з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступні обставини.

Відповідно до пункту 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95-ВР) суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Статтею 2 Закону №265/95-ВР визначено, що книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Згідно з пунктом 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні 1, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (далі - Положення №637) книга обліку розрахункових операцій (далі - КОРО) - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

У відповідності до абзацу другого пункту 2.2. Положення №637 підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

За правилами пункту 2.6 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України 28.08.2013 № 417 (далі - Порядок №417), що був чинним на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

У відповідності до п.1 та п.2 глави 1 розділу II Порядку №417 суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані зареєструвати книги обліку розрахункових операцій (далі - книга ОРО).

Реєстрація книг ОРО здійснюється в органі доходів і зборів за основним місцем обліку суб'єкта господарювання як платника податків.

Суб'єкт господарювання, який є платником податку на прибуток, крім суб'єктів, які прийняли рішення про сплату та/або сплачують цей податок консолідовано, може реєструвати книги ОРО за місцезнаходженням своїх відокремлених підрозділів, які розташовані на території іншої, ніж такий суб'єкт, територіальної громади і є платниками податку на прибуток.

Пунктом 3 глави 1 розділу II Порядку №417 визначено, що книга ОРО реєструється на кожний РРО або, якщо згідно із законодавством розрахунки можуть проводитися без застосування РРО, на окрему господарську одиницю.

Кількість книг ОРО, що реєструються одночасно, не обмежується.

Форму книги ОРО на РРО наведено в додатку 1, форму книги ОРО на господарську одиницю - у додатку 2.

Згідно з п. 8 глави 1 розділу II Порядку №417 Перша книга ОРО на РРО реєструється одночасно з реєстрацією РРО. Датою реєстрації першої книги ОРО на РРО є дата реєстрації РРО. Підставою для реєстрації другої та наступних книг ОРО на РРО в органі доходів і зборів є надходження до цього органу реєстраційної заяви.

Реєстраційна заява має бути підписана керівником суб'єкта господарювання або фізичною особою - підприємцем із зазначенням дати подання.

Суб'єкти господарювання, які включені до системи подання податкових документів в електронному вигляді, можуть подавати заяви про реєстрацію книги ОРО на РРО в електронній формі засобами телекомунікаційного зв'язку з дотриманням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронний цифровий підпис».

Порядок та строки розгляду органами доходів і зборів заяв, поданих в електронному вигляді, є такими самими, як і для заяв, поданих у паперовому вигляді.

Як свідчать матеріали справи, позивачем здійснено дії щодо внесення готівкових коштів починаючи з денного звіту РРО № 1426 по №1553 за період з 01.12.2015 по 06.04.2016 на суму 13554 грн 67 коп. в книгу ОРО, яка не зареєстрована належним чином в органах доходів і зборів відповідно до вимог законодавства України.

З аналізу приписів п.2.6 Положення та п.5 глави 4 розділу II Порядку №417, вбачається, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

Крім того, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткування готівки є сукупність таких дій фіксування повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у книзі ОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за що передбачено відповідальність згідно абзацу третього статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95, у відповідності до якого за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 04.11.2015 (справа №21-3680а15).

Разом з тим, колегія суддів враховує, що невідображення в книзі ОРО взагалі жодних даних про розрахункові операції (тобто бездіяльність) не є тотожним вчиненню дій щодо відображення цих даних у книзі, яка не зареєстрована в податковому органі.

Так, у відповідності до п. 3 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невикористання при здійсненні розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, розрахункової книжки або використання незареєстрованої належним чином розрахункової книжки чи порушення встановленого порядку її використання, або незберігання розрахункових книжок протягом встановленого терміну.

Як свідчать матеріали справи, оприбуткування готівки позивачем підтверджено фіскальними чеками та відображено у книзі ОРО.

Однак, з акту перевірки вбачається, що податковими органами зроблено висновок про порушення позивачем порядку оприбуткування готівкових коштів (а саме їх несвоєчасне оприбуткування) лише у зв'язку зі здійсненням в книзі ОРО записів раніше, ніж вона була зареєстрована у податковому органі.

Враховуючи наявні у позивача роздруковані фіскальні чеки, що є належним підтвердженням повного та своєчасного оприбуткування готівки, колегія суддів вважає, що позивачем фактично порушено вимоги порядку ведення книги обліку розрахункових операцій, а не п. 2.6 Положення №637 оскільки, об'єктивною стороною такого правопорушення як неоприбуткування готівки, є приховування виручки, тоді як проведення готівкових коштів через РРО із роздрукуванням фіскальних чеків є свідченням їх занесення до фіскальної пам'яті, що виключає приховування відповідної суми виручки.

Так, позивач надав на перевірку книгу ОРО, яка ведеться нею за формою, встановленою Міністерством доходів і зборів України (наказ Міністерства доходів і зборів України від 28 серпня 2013 року № 417 «Порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій», Додаток №1), у якій відображено оприбуткування вищеназваних готівкових коштів (а.с. 21-65).

При цьому, оскільки у законодавстві під «оприбуткуванням готівки» у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО розуміється своєчасне (у день одержання готівкових коштів) здійснення обліку таких коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО та з огляду на встановлену обставину щодо здійснення позивачем такого обліку у книзі обліку розрахункових операцій №Р/ на підставі фіскальних звітних чеків РРО у день надходження коштів, тому підстави для застосування до позивача штрафних санкцій відповідно до абз. 3 ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 відсутні.

Тобто, таке порушення як використання незареєстрованої книги обліку розрахункових операцій, за яке п. 3 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР передбачена відповідальність, не є тотожним порушенню, яке полягає у неоприбуткуванні готівки та за яке передбачена відповідальність абз. 2 ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95.

Таким чином, у даному випадку виникли правовідносини щодо відповідальності суб'єкта господарювання за відображення даних про розрахункові операції у книзі, яка не зареєстрована в податковому органі, які врегульовані Законом №265/95-ВР, а не Указом Президента України №436/95.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 22.09.2015 (справа №2а-2698/10/0770).

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що до позивача не можуть застосовуватись штрафні (фінансові) санкції у вигляді штрафу, передбачені Указом Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», яким передбачена відповідальність саме за порушення вимог п.2.6 Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, тому висновок про не оприбуткування отриманих готівкових коштів в Книзі ОРО в сумі в 13 554 грн 67 коп. є неправомірним.

Разом з тим, колегія суддів звертає не бере до уваги посилання позивача на порушення порядку проведення відповідачем перевірки, зважаючи на наступне.

У відповідності до п.п. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

З матеріалів справи вбачається, що перевірка позивача проведена на виконання наказу Золотоніської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 04.04.2016 № 121 та на підставі направлень на перевірку від 04.04.2016 № 91 та № 92.

Відповідно п.1.6 акту від 07.04.2016 № 12/23/13/22/НОМЕР_2 фактична перевірка позивача проведена в присутності останнього.

Однак, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Тобто, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 24 грудня 2010 року (справа № 21-25а10).

З урахуванням викладеного, після детального з'ясування обставин справи та аналізу законодавчих норм, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що оскільки суб'єкт владних повноважень, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, діяв не у межах та у спосіб наданих йому повноважень, тому податкове повідомлення-рішення податкового органу є незаконним та підлягає скасуванню.

Згідно частини першої ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення повинно бути законним та обґрунтованим.

Відповідно до статті 202 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; 3) невідповідність висновків суду обставинам справи; 4) порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання, а так само розгляд і вирішення справи неповноважним судом; участь в ухваленні постанови судді, якому було заявлено відвід на підставі обставин, які викликали сумнів у неупередженості судді, і заяву про його відвід визнано судом апеляційної інстанції обґрунтованою; ухвалення чи підписання постанови не тим суддею, який розглянув справу.

Оскільки, судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, в зв'язку з цим виникає необхідність у задоволенні апеляційної скарги та відповідно у скасуванні постанови Черкаського окружного адміністративного суду від 23 травня 2017 року.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 - задовольнити.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 23 травня 2017 року - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Золотоніської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Золотоніської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 21 квітня 2016 року №149/ форми «С» про визначення фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 штрафних (фінансових) санкцій.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, передбачені ст. 212 КАС України.

Головуючий суддя: Н.М.Троян

Судді: Н.П.Бужак,

В.А. Твердохліб

Головуючий суддя Троян Н.М.

Судді: Твердохліб В.А.

Бужак Н.П.