Справа № 803/1435/16
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2017-06-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2017 рокуЛьвів№ 876/9039/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Гуляка В.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засідання Гнідець Р.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

З адміністративним позовом звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» (далі - ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ», позивач) з вимогами до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області (далі - ДПІ у м. Сумах, відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.07.2016 року №.

В обґрунтування позовних вимог, товариство зазначає, що податковим органом не було враховано, що при відпуску нафтопродуктів позивачем через мережу АЗС у 2015 році проводились не лише операції з продажу пального як кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є обєктом оподаткування акцизним податком з реалізації субєктам господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, а й операції з реалізації субєктам господарювання нафтопродуктів з метою комерційного або виробничого використання, що не є обєктом оподаткування акцизним податком.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2016 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області від 21 липня 2016 року №. Стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» в користь Державного бюджету України недоплачений судовий збір в сумі 48 587,12 грн.. Присуджено на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області судовий збір в сумі 78 587,12 грн..

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій зазначає, що дана постанова прийнята з неправильним застосуванням норм права, як матеріального так і процесуального, є незаконною та необґрунтованою. Просить її скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити з підстав, зазначених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що проведеною перевіркою виявлено заниження задекларованих субєктом господарювання показників, чим не дотримано вимог пп.213 п.213.1 ст.213, пп.214.1.4 п.214.1 ст.214, пп.215.3.4 п.215.3 ст.215, п.216.9 ст.219 Податкового кодексу /ПК/ України. Зокрема, позивач не нараховував акцизний податок на відпуск нафтопродуктів і скрапленого газу з автозаправних станцій (АЗС) та/або автомобільних газозаправних станцій при здійсненні розрахункових операцій та відпуску нафтопродуктів, під час застосування талонів та паливних карток, старт-карток, відомостей на відпуск нафтопродуктів.

Із проведеного аналізу законодавства слідує, що обєктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків. Через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий; за своїм функціональним призначенням мережа АЗС не використовується для оптової торгівлі нафтопродуктами (остання проводиться через нафтобази).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення. При цьому колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС) від 14 березня 2016 року № 49/28-06-22-20, № 50/28-06-22-20, № 51/28-06-22-20, № 52/28-06-22-20, № 53/28-06-22-20, № 54/28-06-22-20, № 55/28-06-22-20 та від 01 квітня 2016 року № 313 посадовими особами СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обовязкових платежів), дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 27 липня 2011 року по 31 грудня 2015 року, про що складено акт від 04 липня 2016 року № 203/28-06-14-00/37821544.

Вказаним актом перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпунктів 215.3.4, 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 216.9 статті 216 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за 2015 рік, в сумі 530 030 582, 32 грн. в т. ч. по ДПІ у м. Сумах на суму 3 492,761,30 грн..

На підставі акта перевірки СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС від 04 липня 2016 року № 203/28-06-14-00/37821544 ДПІ у м. Сумах 21.07.2016 року було прийняте податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобовязання з акцизного податку з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 5 239 141,70 грн., в т. ч.: за податковими зобовязаннями - 3 492 761,13 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 746 380,57 грн..

Задовольняючи позов ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ», суд першої інстанції виходив із того, що за результатами проведеної посадовими особами СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» за період з 27 липня 2011 року по 31 грудня 2015 року (акт від 04 липня 2016 року №203/28-06-14-00/37821544) податковим органом було зроблено помилковий висновок про порушення позивачем вимог пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213, пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, пп. 215.3.4, 215.3.10 п. 215.3 ст. 215, п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження сплати акцизного податку до бюджету за 2015 рік.

Висновки податкового органу про те, що при відпуску нафтопродуктів через мережу автозаправних станцій (далі АЗС) здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобовязань щодо реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів), а через мережу АЗС здійснюється виключно роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві і такі операції є обєктом оподаткування акцизним податком, є безпідставними.

У випадку фізичного відпуску з АЗС та/або автомобільної газозаправної станції пального, якщо при цьому такий відпуск не здійснювався безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, а здійснювався, зокрема, субєктам господарювання для комерційного використання, такі господарські операції у 2015 році не підлягали оподаткуванню акцизним податком.

Здійснюючи правову оцінку доводам апелянта та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач здійснював поставку пального через АЗС згідно з договорами поставки нафтопродуктів (талони) від 05.05.2015 року №250 на адресу ТзОВ «Агротех-Гарантія», від 05.08.2015 року №330 на адресу ПП «Автопласт Трейд», від 26.03.2015 року №211 на адресу ПП «Авто-2002», від 12.01.2015 року №8 на адресу ТзОВ «Авіс-Україна», від 28.04.2015 року №245 на адресу ПАТ «Суми-Надра», від 12.08.2015 року №336 на адресу ТзОВ «Біланівський гірничо-збагачувальний комбінат», від 06.05.2015 року №252 на адресу ТзОВ «Гранбудпостач», від 03.06.2015 року №283 на адресу ТзОВ «Екфа», від 05.05.2015 року №250 на адресу ТзОВ «Агротех-Гарантія», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 21.01.2015 року №С15485, з додатками та доповненням, від 21.01.2015 року в адресу ТзОВ «Агрофірма Надія», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 24.06.2015 року №С15522, з додатками та доповненням, від 24.06.2015 року в адресу ТзОВ «Агро-Сад Плюс», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 23.06.2015 року №С15521, в адресу ТзОВ «Аіс-Кременчук», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 15.01.2015 року №С15585, з додатками та доповненням, від 15.01.2015 року в адресу ПФ «Бобр», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 13.07.2015 року №С15527, в адресу ТзОВ «Валері-Текс», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 27.01.2015 року №С15487, з додатками та доповненням, від 27.01.2015 року в адресу ПП Агрофірма «Журавка», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 03.08.2015 року №С15533, з додатками та доповненням, від 03.08.2015 року в адресу ТзОВ «Ласка-Суми-Логістик», договором купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС від 01.07.2015 року №С15504, з додатками та доповненням, від 16.06.2015 року в адресу ПП «Натур Світ», що також підтверджується актами приймання-передачі та картками рахунка 3611 за 2015 рік по вказаних контрагентах, з яких вбачається факт здійснення оплати за товар (ПММ), її дату та дату видаткової накладної, яка підтверджує перехід права власності на товар (т. 2, а.с. 199-249, т. 3 а.с. 1-75).

Відповідно до умов договорів купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів продавець зобовязувався передати у власність покупця через АЗС (АЗК), що розміщені на території України, з використанням смарт-карт паливно-мастильні матеріали, а покупець зобовязувався приймати у власність ПММ та оплати їх вартість. Товар за цими договорами постачається частинами на умовах EXW (Інкотермс 2000) франко-термінали АЗС, шляхом вибірки покупцем ПММ з АЗС. Датою поставки ПММ вважається дата, що вказана в чеку з РОS-терміналу, або спеціальній відомості. Відпуск ПММ покупцю здійснюється на підставі предявлення смарт-карти оператору АЗС з використанням РОS-терміналу шляхом заправки ПММ транспортних засобів покупця в кількості та асортименті, обраних покупцем самостійно в межах добового (місячного) ліміту ПММ, встановленого на смарт-карті.

За умовами договорів поставки нафтопродуктів постачальник зобовязаний поставити покупцю нафтопродукти в асортименті (товар), а покупець прийняти від постачальника та оплатити його вартість. Після погодження сторонами асортименту, кількості та ціни товару (товарної партії) шляхом підписання відповідного додатку, постачальник надає за видатковою накладною покупцю картку (и) на пальне «WOG» встановленої форми відповідного номіналу. Право власності на товар переходить до покупця з моменту підписання сторонами видаткової накладної на товар. Термін дії карток на пальне вказується у видатковій накладній і погоджується шляхом підписання видаткової накладної на товар. У випадку якщо термін дії карток на пальне не вказаний у видатковій накладній, то термін дії карток на пальне становить 1 календарний рік від дати видаткової накладної. Товар постачається покупцю по-частково (товарними партіями) на умовах FCA (Інкотермс 2010) - завантажено в автомобільний транспорт покупця з резервуарів автозаправних станцій (АЗС) постачальника. Датою поставки товару є дата отримання оператором АЗС картки на пальне від клієнта.

На думку суду апеляційної інстанції, слід погодитися із висновком суду першої інстанції про те, що положення вказаних договорів купівлі-продажу та поставки нафтопродуктів свідчать про те, що право власності на ПММ переходило до покупців з моменту підписання сторонами видаткової накладної на товар. Позивач здійснював продаж товару шляхом передачі покупцям карток на пальне, талонів та смарт-карток, на підставі яких вони у подальшому отримували пальне на АЗС. Тобто, фактичне придбання ПММ покупцями відбулося в момент отримання карток на пальне, талонів та смарт-карток, а на АЗС здійснювався лише фізичний відпуск належного покупцям пального, дата якого не співпадала з датою переходу права власності на ПММ. Вказане дає підстави для висновку про те, що ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» були реалізовані своїм контрагентам оптові партії нафтопродуктів, фізичний відпуск яких здійснювався по довірчим документам через АЗС.

Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що реалізацією підакцизних товарів (продукції) є будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно із підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продажем (реалізацією) товарів є будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Приписами підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України передбачено, що обєктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації субєктам господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать, окрім іншого, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Відповідно до національного стандарту України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05 липня 2004 року № 130, роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг; оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання повязаних із цим послуг.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобовязань щодо реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

При цьому апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції на підставі системного аналізу вказаних правових норм дійшов вірного висновку про те, що протягом 2015 року акцизний податок підлягав сплаті за операціями з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, а датою виникнення податкових зобовязань щодо реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що додатково підтверджується внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року № 909-VІІІ змінами до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 та пункту 216.9 статті 216 ПК України, які набрали чинності з 01 січня 2016 року.

Таким чином, операції з відпуску з АЗС пального субєктам господарювання для комерційного використання у 2015 році не підлягали оподаткуванню акцизним податком.

Крім того, відповідно до приписів статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковою операцією є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Пунктом 7.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та звязку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі - Інструкція № 281), передбачено відпуск споживачам нафтопродуктів на підставі договорів або за готівку.

За приписами пункту 10.3 зазначеної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється за готівку (пункту 10.3.1), за відомостями (пункт 10.3.2), за талонами (пункту 10.3.3) або за платіжним картками (пункту 10.3.4).

При цьому підпунктами 10.3.1.1, 10.3.1.5 підпункту пункту 10.3.1 пункту 10.3 Інструкції № 281 передбачено, що розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням реєстраторів розрахункових операцій, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 року № 1315. Готівка, отримана від реалізації нафтопродуктів на АЗС, здається до каси підприємства або перераховується на поточний рахунок через відділення звязку або інкасується до банківської установи.

Разом із тим, підпунктом 10.3.2.1 підпункту 10.3.2 пункту 10.3.2 вказаної Інструкції встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.

Підпунктами 10.3.4.1, 10.3.4.2 підпункту 10.3.4 пункту 10.3 цієї ж Інструкції передбачено, що відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.04.2005 року № 137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.05.2005 за № 543/10823, та інших нормативно-правових актів. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Таким чином, чинним законодавством передбачено відпуск нафтопродуктів як за готівку без укладення письмового договору, так і на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток.

Відтак, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що відпуск нафтопродуктів через АЗС з прийманням готівки та видачею фіскального чека є розрахунковою операцією в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за якою виникають податкові зобовязання зі сплати акцизного податку, а відпуск нафтопродуктів субєктам господарювання на підставі договору за безготівковим розрахунком з використанням відомостей, талонів, платіжних паливних карток протягом 2015 року не підпадав під визначення розрахункової операції в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а отже у позивача не виникали податкові зобовязання зі сплати акцизного податку за такими операціями.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 41, 195, 196, п.1 ч.1 ст.198, ст. 200, 205, 206, 254 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25.10.2016 року у справі № 803/1435/16 без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили.

Головуючий суддя ОСОБА_1
судді ОСОБА_2
ОСОБА_2
Повний текст судового рішення

виготовлено 26.06.2017 року.