Справа № 816/4777/15
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2017-06-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" червня 2017 р. м. Київ К/800/19746/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача ОСОБА_4,

за участю представника відповідача Арамуні А.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_6 до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 6 квітня 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2015 року ОСОБА_6 (далі - позивач) звернувся до суду із позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган) від 08.12.2015 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на суму 172 694,11 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 43 173,53 грн.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 6 квітня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2016 року, позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що фахівцями контролюючого органу проведена документальна позапланова невиїзна перевірка щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету позивачем, за результатами якої оформлено акт від 11.11.2015 року №2515/16-01-17-04/НОМЕР_1 та прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги

- пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, ст. 179 Податкового кодексу України, що полягало у неподанні податкової декларації про майновий стан і доходи за звітний 2014 рік;

- пп. «д» 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, що полягало у недекларуванні суми доходу, отриманого у вигляді додаткового блага (анулювання банком заборгованості по кредиту), у сумі 1 017 280,62 грн. у результаті чого визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за 2014 рік, на суму 172 694,11 грн.;

- п. 179.7 ст. 179 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено несвоєчасну сплату суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у період, що перевірявся, на загальну суму 172 694,11 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем не задекларовано дохід у вигляді додаткового блага (анулювання (прощення) боргу) у сумі 1 017 280,62 грн. за додатковим договором від 08.05.2014 року №5 до кредитного договору від 22.07.2008 року № 1601/0708/98-132 та не сплачено з такого доходу податок на доходи фізичних осіб за 2014 рік, а також не подано податкову декларацію за 2014 рік.

Також, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 22.07.2008 року між ОСОБА_6 та ВАТ «Сведбанк» укладено кредитний договір № 1601/0708/98-132, відповідно до якого банк зобов'язався надати позичальнику грошові кошти у вигляді кредитної лінії, що поновлюється, у розмірі 300 000,00 доларів США.

08.05.2014 року між позивачем та ПАТ «Дельта Банк» (яке згідно з договором купівлі-продажу прав вимог між ПАТ «Сведбанк» та ПАТ «Дельта Банк» прийняло від ПАТ «Сведбанк» право вимоги за кредитним договором від 22.07.2008 року № 1601/0708/98-132) укладено додатковий договір № 5 до кредитного договору від 22.07.2008 року № 1601/0708/98-132.

Відповідно до умов додаткового договору № 5 сторони домовились про прощення боргу позичальника на суму в розмірі 1 017 280,62 грн. згідно зі ст. 605 Цивільного кодексу України, при умові здійснення позичальником сплати кредитору заборгованості за договором у розмірі не менше суми 130 000,00 доларів США.

Висновки щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства зроблені контролюючим органом на підставі відповіді на запит ПАТ «Дельта Банк» від 23.09.2015 року, згідно з якою ПАТ «Дельта Банк» повідомило відповідача про отримання ОСОБА_6 доходу у вигляді додаткового блага (анулювання (прощення) боргу) у сумі 1 017 280,62 грн.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, згідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно з абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України встановлено, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (пп. 14.1.47, пп. 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України).

Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Згідно з пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Отже аналізуючи зміст вказаних положень Податкового кодексу України, суд зазначає, що сума анульованого податкового боргу включає як основну суму кредиту, так і нараховані проценти за користування кредитом, які є невід'ємною частиною кредитного договору та суми за кредитним договором, та які підлягають обов'язковій сплаті боржником відповідно до умов кредитного договору, оскільки йдеться про борг в цілому, тобто про загальну суму фінансових зобов'язань, що підлягають погашенню боржником, незалежно від підстави їх виникнення.

Наведене цілком відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом включаючи і проценти як невід'ємної частини кредитного договору.

Таким чином, проценти нараховані за користування кредитними коштами включаються до оподаткованого доходу, що отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором.

Відповідно до пп. 165.1.49 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

При цьому, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов'язання (пп. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України).

Згідно з ч. 2, ч. 3 ст. 549 Цивільного кодексу України штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Відповідно до ст. 509 Цивільного кодексу України зобов'язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку.

Згідно з ч. 1 ст. 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Відносини, що виникли між банком та його клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Таким чином нарахування пені та штрафів є лише засобом забезпечення виконання основного зобов'язання перед банком та не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Згідно ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Проте, оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.

За змістом ч. ч. 4, 5 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Отже, з метою правильного вирішення даної справи підлягають встановленню та дослідженню обставини справи щодо наявності у позивача обов'язку подання річної декларації та відповідно, щодо відображення у ній доходів на підставі абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, мотивували свої рішення тим, що позивачем на виконання умов кредитного договору в повному обсязі погашено заборгованість за тілом кредиту, у зв'язку з чим прощення боргу за тілом кредиту не відбулося, а списана позивачу пеня не є його доходом та додатковим благом, так як нарахування пені є засобом забезпечення виконання договірних зобов'язань та не отримується боржником в грошовій формі.

При цьому судами було зазначено, що під час здійснення невиїзної планової перевірки контролюючим органом питання щодо визначення складової суми прощеного боргу не з'ясовувалось, а тому не встановлено правового статусу всієї суми заборгованості, що була прощена ПАТ «Дельта Банк» за додатковим договором № 5 до кредитного договору № 1601/0708/98-132 від 22.07.2008, та не були враховані вищезазначені приписи законодавства.

Проте, як вбачається з судових рішень як першої так і апеляційної інстанції, під час розгляду справи судами також не було в повному обсязі досліджено складові суми прощеного боргу в розмірі 1 017 280,62 грн.

Суди обмежились виключно тим, що на підставі додатку № 1 графіку зменшення ліміту до кредитного договору від 22.07.2008 року, яким передбачено, що погашення заборгованості здійснюється щомісячними платежами з 10.08.2008 року по 22.07.2018 року у сумі 2500,00 доларів США, дійшли висновку, що згідно з вказаним графіком станом на 10.04.2014 року залишок несплаченої суми заборгованості становив 127 500,00 доларів США, а враховуючи, що 08.05.2014 року позивачем у рахунок погашення кредиту сплачено 1 514 675,11 грн., що еквівалентно 130 000,00 доларів США (за курсом ПАТ «Дельта Банк» на день здійснення касової операції), то, відповідно, позивачем погашено заборгованість за тілом кредиту в повному обсязі, у зв'язку з чим прощення боргу за додатковим договором № 5 за тілом кредиту не відбулося.

Проте, колегія суддів зазначає, що вказані висновки судів не підтверджено належними доказами та ґрунтуються виключно на самостійному розрахунку судами наявної у позивача заборгованості, зокрема, відсутні докази того, що станом на 10.04.2014 року залишок несплаченої суми заборгованості позивача в дійсності відповідав сумі зазначеній в додатку № 1 графіку зменшення ліміту до кредитного договору і становив саме 127 500,00 доларів США, як не підтверджено і те, що сплачена позивачем сума 1 514 675,11 грн., що еквівалентно 130 000,00 доларів США, була спрямована саме на погашення тіла кредиту.

Як вбачається з додаткового договору від 08.05.2014 року № 5 до кредитного договору від 22.07.2008 року № 1601/0708/98-132, сторони домовились про прощення боргу позичальника на суму в розмірі 1 017 280,62 грн. згідно зі ст. 605 Цивільного кодексу України, при умові здійснення позичальником сплати кредитору заборгованості за договором у розмірі не менше суми 130 000,00 доларів США.

В той же час, у додатковій угоді не виокремлено складові прощеної заборгованості, а матеріали справи не містять копії рішення про анулювання (прощення) боргу.

Таким чином, з вказаного додаткового договору не можливо визначити, які ж саме складові наявного у позивача боргу в розмірі 1 017 280,62 грн. були анульовані. Так, зазначена сума може включати в себе тіло кредиту, відсотки за користування кредитом, штрафи, пеню, комісії, що відповідно, зумовлює настання для позивача різних правових наслідків у межах спірних правовідносин, а отже суди безпідставно дійшли висновку, що списана позивачу сума боргу за кредитним договором є саме пенею (докази відсутні).

Враховуючи вищезазначене суду необхідно встановити правовий статус усієї суми заборгованості позивача за кредитом, фактичну суму сплаченої позивачем основної суми кредиту, відсотків, штрафів, пені, а також які саме складові вказаної заборгованості були анульовані банком.

Крім того, необхідно також встановити чи включено ПАТ «Укрсиббанк» анульований (прощений) борг позивача до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощено).

Отже, вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Таким чином, рішення судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі вказаним вимогам не відповідають.

Згідно п. 6 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 6 квітня 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2016 року у справі № 816/4777/15 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна