Справа № 823/865/16
Суддя: Межевич М.В.
Дата ухвалення: 2017-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 823/865/16 Головуючий у 1-й інстанції: Рідзеля О.А.
Суддя-доповідач: Межевич М.В.
ПОСТАНОВА

Іменем України

14 червня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого Межевича М.В., суддів Бужак Н.П. та Сорочка Є.О., за участю секретаря судового засідання Лисенко І.Д., представників позивача Бесараба В.М., Потапенка С.В., представника відповідача Радченко О.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Дашуківські бентоніти» до Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.01.2016 №№ , , , .

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року позов задоволено частково:

- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 27.01.2016 форми «Р» № , № , № - повністю.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 27.01.2016 форми «Р» № в частині донарахування публічному акціонерному товариству «Дашуківські бентоніти» грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 868 259 грн 00 коп. та за штрафними санкціями у сумі 217 065 грн. 00 коп.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Відповідач в апеляційній скарзі та з урахуванням уточнень до апеляційної скарги просить суд скасувати постанову в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позову повністю, оскільки вважає, що судом першої інстанції невірно дано оцінку обставинам справи, порушено норми матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення осіб, що з'явилися в судове засідання, розглянувши матеріали справи, апеляційну скаргу та заперечення на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, посадовими особами Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області проведено планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «Дашуківські бентоніти» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014,

За результатами перевірки складено акт від 17.12.2015 № 73/23-12-22-016/002223941, згідно висновків якого за позивачем встановлено порушення:

- п. 138.2, п.п. 138.8.1 п. 138.8 ст. 138, п.п. 139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого занижено податок на прибуток у розмірі 1 959 556 грн, у тому числі за 3 квартали 2012 року в сумі 510 761 грн за 2012 рік у сумі 1 134 711 грн, за 2013 рік в сумі 824 845 грн;

- п.п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 ПК, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за 2014 рік на суму 408 282 грн;

- п. 198.1, п. 198.2, 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 1 953 184 грн, у тому числі за червень 2012 року у сумі 128 851 грн, за серпень 2012 року у сумі 193 432 грн, за вересень 2012 року у сумі 164 156 грн, за жовтень 2012 року у сумі 114 534 грн, за листопад 2012 року у сумі 25 943 грн, за грудень 2012 року у сумі 203 761 грн, за січень 2013 року у сумі 241 659 грн, за лютий 2013 року у сумі 124 091 грн, за березень 2013 року у сумі 291 936 грн, за квітень 2013 року у сумі 210 573 грн, за листопад 2013 року в сумі 4 248 грн;

- п. 168.1.5 ст. 168 ПК, в частині порушення строків перерахування податку на доходи фізичних осіб у 2014 році відповідно до ст. 129 ПК;

- абз. «б», п. 176.2 ст. 176 ПК, в результаті чого встановлено, що за 1 квартал 2014 року не подану форму 1-ДФ;

- п.п. 263.5.1 п. 263.5, п.п. 263.6.1 п. 263.6 ст. 263 ПК, в результаті чого занижено податкове зобов'язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин всього у сумі 4 478 030 грн 68 коп, у тому числі за І квартал 2013 року на суму 951 624 грн 30 коп., за ІІ квартал 2013 року на суму 652 393 грн 05 коп, за ІІІ квартал 2013 року у сумі 982 814 грн 75 коп. за ІV квартал 2013 року у сумі 1 109 305 грн 50 коп, за І квартал 2014 року на суму 133 922 грн 09 коп., за ІІІ квартал 2014 року на суму 380 090 грн 44 коп, за ІV квартал 2014 року у сумі 267 880 грн 55 коп.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.01.2016 форми «Р»:

- № про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 090 634 грн, в тому числі 872 504 грн основного платежу та 218 127 грн штрафних санкцій;

- № про збільшення грошового зобов'язання з плати за користування надрами на загальну суму 5 597 538 грн 35 коп, в тому числі 4 478 030 грн 68 коп основного платежу та 1 119 507 грн 67 коп штрафних санкцій;

- № про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 2 449 445 грн 00 коп, в тому числі 1 959 556 грн 00 коп основного платежу та 489 889 грн 00 коп. штрафних санкцій;

- № про завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 408 282 грн.

Не погоджуючись із наведеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно сформовано суми податкової звітності, проте зазначив, що має місце розбіжність між податковими зобов'язаннями ПП «Укрмехпроммаш», ДП «Бест Лайн Медісон» та податковим кредитом ПАТ «Дашуківські бентоніти» за березень 2013 року, що складає 1 728 грн та за травень 2013 року - 2 520 грн.

Вирішуючи спір, колегія суддів виходить з такого.

Відповідно до ч. 1 ст. 195 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції може вийти за межі доводів апеляційної скарги в разі встановлення під час апеляційного провадження порушень, допущених судом першої інстанції, які призвели до неправильного вирішення справи.

Як передбачено п. 13.1, 13.2 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України від 20.05.2013 № 7 «Про судове рішення в адміністративній справі» у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.

Рішення суду першої інстанції в частині, що не оскаржена особою, яка подала апеляційну скаргу, не може бути скасовано або змінено апеляційним судом.

Враховуючи, що відповідач в апеляційній скарзі, з урахуванням уточнення до неї, заперечує виключно рішення суду першої інстанції в частині, якою позов було задоволено, то апеляційний суд дійшов висновку про необхідність перегляду цього рішення саме в оскарженій відповідачем частині

Щодо плати за користування надрами.

У період, що перевірявся, ПАТ «Дашуківські бентоніти» здійснювало видобуток глини бентонітової та глини палигарсткитової. За результатами перевірки не було встановлено розбіжностей по кількості видобутих корисних копалин, які відповідають даним обліку видобутих корисних копалин та Звітному балансу запасів корисних копалин на 2012 - 2014 рік (форма 5-гр).

Згідно податкових розрахунків з плати за користування надрами для видобування корисних копалин з 1 кварталу 2013 року по 4 квартал 2014 року ПАТ «Дашуківські бентоніти» розраховувало вартість одиниці видобутої глини лише за розрахунковою вартістю відповідного виду товарної продукції.

Відповідно до пп.пп. 263.2.1, 263.2.2 п. 263.2 ст. 263 ПК (у редакції до 01.04.2014) об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій в користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини), або обсяг погашених у податковому (звітному) періоді запасів корисних копалин.

До об'єкта оподаткування належать:

а) обсяг корисної копалини (мінеральної сировини), видобутої з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною;

б) обсяг корисної копалини (мінеральної сировини), видобутої (вилученої) з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничодобувного виробництва, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, якщо для її видобутку відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл;

в) обсяг погашених запасів корисних копалин.

Відповідно до пп.пп. 263.2.1, 263.2.2 п. 263.2 ст. 263 ПК (у редакції з 01.04.2014) об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій у користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин у податковому (звітному) періоді, приведеної у відповідність із стандартом, встановленим галузевим законодавством.

До об'єкта оподаткування належать:

а) обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною;

б) обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничого підприємства, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими ніж платник суб'єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, якщо для її видобутку відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл.

Згідно пп.14.1.128 п. 14.1 ст. 14 ПК обсяг видобутих корисних копалин (мінеральної сировини) - обсяг товарної продукції гірничодобувного підприємства, що відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» обліковується гірничодобувним підприємством як запаси - активи, вартість яких може бути достовірно визначена, для яких існує імовірність отримання їх власником - суб'єктом господарювання економічної вигоди, пов'язаної з їх використанням, та які складаються з: сировини, призначеної для обслуговування виробництва, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, та адміністративних потреб; готової продукції, що виготовлена на гірничодобувному підприємстві, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом.

Відповідно до пп.пп. 263.5.1, 263.5.2 п. 263.5 ст. 263 ПК базою оподаткування є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства).

Порядок визначення вартості одиниці відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) встановлено пунктом 263.6 цієї статті.

Згідно пп. 263.6.1 п. 263.1 ст. 263 ПК вартість відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється платником для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства) за більшою з таких її величин:

- за фактичними цінами реалізації відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);

- за розрахунковою вартістю відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), крім вуглеводневої сировини.

Як зазначалося, позивачем обчислювалась вартість видобутих корисних копалин бентоніту та палигорскіту (мінеральної сировини) лише за розрахунковою вартістю.

Проте, відповідач з такими розрахунками не погодисся та в п. 3.5.2 акта перевірки, наводить власний розрахунок вартості одиниці видобутої глини за фактичними цінами реалізації шляхом зменшення суми доходу отриманого від реалізації на суму витрат, пов'язаних з доставкою (перевезенням, транспортуванням), витрати на паливо - мастильні матеріали по перевезеннях, митним оформленням відповідного виду товарної продукції (обороти по рахунках бухгалтерського обліку 93 «Витрати на збут» кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку Дт 93 «Витрати на збут» Кт 84 «Інші операційні витрати», 803 «Витрати топлива і енергії», Дт 203 «Топливо», 84 «Інші операційні витрати», Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт803 «Витрати топлива і енергії» Кт 203 «Топливо»,) та за розрахунковою вартістю з урахуванням витрат на первинну переробку (збагачення) (обліковуються по бухгалтерському рахунку 231 «Основне виробництво» кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку Дт 231 «Основне виробництво» Кт 803 «Затрати топлива і енергії», Дт 803 «Затрати топлива і енергії» Кт203 «Топливо», Дт 203 «Топливо» Кт 631 «Розрахунки з постачальниками»).

Також відповідач зазначив, що обчислюючи вартість продукції за розрахунковою вартістю позивач не врахував, що, відповідно до пп. 263.6.5 п. 263.6 ст. 263 ПК у разі обчислення вартості відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) за розрахунковою вартістю до витрат платника за податковий (звітний) період включаються матеріальні витрати, пов'язані з операціями первинної переробки (збагачення) у значенні, наведеному у розділі I цього Кодексу.

На підставі вказаних розрахунків, відповідачем визначено вартість одиниці видобутої глини бентонітової за фактичними цінами реалізації, а вартість глини палигорськітової - за розрахунковою вартістю, в результаті чого донараховано податкові зобов'язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин на загальну суму 4 478 030 грн 68 коп.

Проте, колегія суддів апеляційного суду з такими висновками відповідача погодитися не може з огляду на таке.

Здійснюючи в акті перевірки спірні розрахунки, відповідач виходив з того, що позивач не виготовляє нові види готової продукції, а здійснює виключно первинну переробку (збагачення) мінеральної сировини як вид господарської діяльності.

Згідно п. 14.1.150 п. 14.1 ст. 14 ПК первинна переробка (збагачення) мінеральної сировини як вид господарської діяльності гірничодобувного підприємства включає сукупність операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, класифікацію (сортування), брикетування, агломерацію, за виключенням агломерації руд з термічною обробкою, та збагачення фізико-хімічними методами (без якісної зміни мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури), а також може включати переробні технології, що є спеціальними видами робіт з добування корисних копалин (підземна газифікація та виплавляння, хімічне та бактеріальне вилуговування, дражна та гідравлічна розробка розсипних родовищ, гідравлічний транспорт гірничих порід покладів дна водойм);

Відповідно до абз. 2 пп. 14.1.112 п. 14.1 ст. 14 ПК не належать до мінеральної сировини речовини, які виникають в результаті фізико-хімічної переробки видобутої корисної копалини або продуктів її первинної переробки.

Аналіз викладених вище норм ПК, які діяли у період виникнення спірних правовідносин, дає підстави для висновку, що до об'єкту оподаткування податком плати за користування надрами для видобування корисних копалин включається обсяг видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки без якісної зміни мінеральних форм корисних копалин, їх агрегатно-фазового стану, кристалохімічної структури.

Дійсно, назва готової продукції, яку позивач переробляє співзвучна з корисною копалиною, що ним добувається: глина бентонітова та палигорскітова. Проте, за твердженням позивача, обсяги продукції, яку відповідачем було включено при здійсненні спірного розрахунку до об'єкту оподаткування податком плати за користування надрами, не є продуктом первинної переробки корисної копалини (мінеральної сировини), а є видом готової продукції з фізико-хімічними властивостями, відмінними від властивостей добутої глини, яка є сировиною для виробництва такої продукції. Оскільки зазначені доводи відповідачем спростовано не було, колегія суддів апеляційного суду приймає зазначену позицію позивача.

За таких обставин, враховуючи, що обсяги продукції, фізико-хімічні властивості якої у результаті переробки добутої глини змінюються, не є об'єктом оподаткування у розумінні пп. 263.2.1, 263.2.2 п. 263.2 ст. 263 ПК, то колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність нарахування позивачу плати за користування надрами, а тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку про скасування податкового повідомлення-рішення від 27.01.2016 № .

Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені ст. 44 ПК. Так, згідно з положеннями п. 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).

Згідно з ч.ч. 1 та 2 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції і при цьому містять дані, що, зокрема, дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні такої операції.

Наведене кореспондує з положеннями ст. 201 ПК, п. 201.1 якої передбачає, що платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу складену за вибором покупця (отримувача) в один із установлених цією статтею способів податкову накладну, підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою.

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Таким чином, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та валових витрат позивача.

Із матеріалів справи вбачається, що на підтвердження своїх доводів щодо неправомірності формування позивачем спірних сум податкової звітності контролюючий орган вказав, на безтоварність господарських операцій позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Так, між ПАТ «Дашуківські бентоніти» та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» укладено договір на постачання природного газу від № 28.05.2012 № П-12-011/К-ДБ-П-0528/1 (т. 1 а.с. 153-156), відповідно до п. 1.1. якого, постачальник зобов'язується передати у власність покупцю природний газ, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити вартість прийнятого обсягу газу на умовах передбачених цим договором.

На підтвердження реальності фінансово-господарських взаємовідносин за вказаним договором, позивачем надано:

- податкові накладні № 20 від 15.01.2013 на суму 429 502 грн, № 86 від 23.01.2013 на суму 472 425 грн, № 115 від 31.01.2013 на суму 548 000 грн 46 коп., № 102 від 28.02.2013 на суму 744 546 грн 17 коп., № 34 від 25.02.2013 на суму 200 000 грн, № 35 від 27.02.2013 на суму 150 000 грн, № 131 від 31.03.2013 на суму 1 401 614 грн 05 коп., № 121 від 30.04.2013 на суму 1 263 434 грн 80 коп. (т. 1 а.с. 145-152);

- акти передачі-приймання та передачі-приймання природного газу: від 31.01.2013, від 28.02.2013, від 31.03.2013, від 30.04.2013 (т. 1 а.с. 159-166);

- платіжні доручення на оплату природного газу: від 08.06.2012 № 2170 на суму 343 601 грн 60 коп., від 19.06.2012 № 2241 на суму 214 751 грн, від 25.06.2012 № 2285 на суму 214 751 грн, від 04.07.2012 № 2094 на суму 159 718 грн 04 коп., від 10.07.2013 № 2090 на суму 300 651 грн 12 коп., від 23.07.2013 № 2142 на суму 386 551 грн 44 коп., від 27.08.2012 № 2168 на суму 300 000 грн, від 05.09.2012 № 2217 на суму 13 673 грн 61 коп., від 12.09.2012 № 2111 на суму 343 601 грн 28 коп., від 21.09.2012 № 2148 на суму 386 551 грн 44 коп., від 03.10.2012 № 2175 на суму 254 784 грн 65 коп., від 18.10.2012 № 2113 на суму 343 601 грн 28 коп., від 24.10.2012 № 2143 на суму 434 601 грн 28 коп., від 05.11.2012 № 2202 на суму 438 718 грн 70 коп., від 12.11.2012 № 2293 на суму 343 601 грн 60 коп., від 21.11.2012 № 2362 на суму 343 601 грн 60 коп., від 05.12.2012 № 2446 на суму 529 738 грн 04 коп., від 11.12.2012 № 2502 на суму 408 026 грн 90 коп., від 20.12.2012 № 2596 на суму 400 000 грн (т. 2 а.с. 120-158).

На підтвердження реальності здійснених господарських операцій, позивач також надав рішення Господарського суду Харківської області від 23 березня 2016 року (№922/364/16), яким у задоволенні позову ПАТ «Дашуківські бентоніти» до ТОВ «Українська нафто-газова компанія» про визнання недійсним договору від 28.05.2012 № 011 К-ДБ-П-0528/1 на постачання природного газу відмовлено. У вказаному судовому рішенні, окрім іншого зазначено «… позивач вчинив дії направлені на наступне схвалення оспорюваного правочину, а саме, прийняв природний газ від позивача та сплатив за нього кошти».

Варто звернути увагу, що договір, додаткові угоди до нього, акти прийому-передачі підписані від імені заступника директора з комерційних питань Захарова О.О., який діє на підставі довіреності № 2 від 23.04.2012, а податкові накладні виписані від імені ОСОБА_1., яка з 20.03.2012 та станом на момент здійснення спірних операцій була засновником та директором ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Ухвалою Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року по справі № 646/8865/16-к (провадження № 1-кп/646/489/2016) звільнено підозрювану ОСОБА_1. від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України, у зв'язку із закінченням строків давності, тобто з нереабілітуючих підстав.

При цьому, у вказаному рішенні зазначено, що «… своїми умисними діями ОСОБА_1. вчинила пособництво фіктивному підприємництву, тобто придбання суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) в тому числі, з метою прикриття незаконної діяльності, тобто вчинила кримінальне правопорушення, передбачене ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України».

Зазначені обставини, на думку колегії суддів, дають підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, видані контрагентом, діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, та підписані від імені особи, яка заперечила свою участь у його діяльності, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до податкового кредиту та визначених пунктом 138.1 статті 138 ПК витрат є безпідставними.

Аналогічний висновок неодноразово висловлював також і Верховний Суд України у своїх рішеннях, зокрема у постанові від 14.06.2016 (№21-1318а16), у якій також досліджувалася ухвала суду про звільнення від кримінальної відповідальності засновника та директора контрагента платника податків - позивача.

Відповідно до ч. 2 ст. 161 КАС при виборі і застосуванні правової норми до спірних правовідносин суд враховує висновки Верховного Суду України, викладені у постановах, прийнятих за результатами розгляду заяв про перегляд судового рішення з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу.

Згідно абз. 2 ч. 1 ст. 244-2 КАС висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з наведеною вище правовою позицією Верховного Суду України та не вбачає підстав для відходу від такої позиції.

Враховуючи викладені обставини, апеляційний суд вважає помилковим висновок суду першої інстанції про протиправність донарахування позивачу податкових зобов'язань по взаємовідносинам з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», яке має ознаки фіктивності, що підтверджено судовим рішенням.

Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення Звенигородської ОДПІ ГУ ДФС у Черкаській області від 27.01.2016 № , № є обґрунтованими та не підлягають скасуванню.

Посилання на те, що рішенням господарського суду було відмовлено у визнанні недійсним спірного договору, укладеного з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» колегія суддів відхиляє, оскільки у даному випадку, в межах спірних правовідносин вирішенню підлягає питання не дійсності відповідного договору, а правомірності формування позивачем податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, по відносинам з контрагентом, діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, на підставі документів, підписаних від імені особи, яка заперечила свою участь у його діяльності.

Твердження представника позивача про те, що ухвалою Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року по справі № 646/8865/16-к (провадження № 1-кп/646/489/2016)було відмовлено у встановленні незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств контрагентами ТОВ «Українська нафто-газова компанія», оскільки, як було вірно зазначено судом у цьому рішенні, суд не надає оцінку законності чи незаконності цим обставинам у межах вказаної справи.

Щодо процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги за договором з ТОВ «Торгова компанія Дадушівські бетоніти».

Відповідно до пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 ПК інші доходи включають суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді.

Згідно пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК безповоротна фінансова допомога - це <…> сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

З 01.07.2013 позивач обліковує отриману поворотну фінансову допомогу по договору від 21.04.2008 №Ф-ТК-02-421/1, що укладений з ТОВ «Торгова компанія Дадушівські бетоніти».

В 2012-2013 році ПАТ «Дашуківські бентоніти» отримувало та повертало поворотну фінансову допомогу та до складу інших доходів за цей період включало суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишалася не повернутою на кінець звітного періоду.

Станом на 31.12.2013 залишок не повернутої поворотної фінансової допомоги становив 26 988 402,00 грн.

31.12.2013 позивач відображає в бухгалтерському обліку зменшення поворотної фінансової допомоги на 4 568 073,79 грн і 81 858,46 грн та одночасно збільшує на дані суми дохід в бухгалтерському обліку. Аналогічно, 31.12.2014 проведено зменшення поворотної фінансової допомоги та збільшення доходу на суму 2 157 393,26 грн.

При цьому, до складу доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за 2013 та 2014 рік, товариство не включало отриманий дохід від зменшення суми допомоги. Як зазначає відповідач в акті перевірки, листом від 20.11.2015 №647, ПАТ «Дашуківські бентоніти» повідомило, що у зв'язку з переходом на міжнародні стандарти фінансової звітності, товариство враховує в балансі залишки поворотної фінансової допомоги за справедливою вартістю. На дату погашення зобов'язання, сума в балансі буде відповідати сумі зобов'язання по договору від 21.04.2008 №Ф-ТК-02-421/1.

Таким чином, за даними звітності позивача станом на 31.12.2014 залишок не повернутої поворотної фінансової допомоги по договору від 21.04.2008 №Ф-ТК-02-421/1 становить 22 686 047,49 грн.

Проте, у зв'язку із тим, що до складу доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за 2013 та 2014 рік, товариство не включало отриманий дохід від зменшення суми допомоги, то суми зменшення такої допомоги 4 568 073,79 грн, 81 858,46 грн та 2 157 393,26 грн відповідачем під час перевірки не було враховано та обґрунтовано вказано, що залишок не повернутої поворотної фінансової допомоги становить 29 493,4 тис. грн. Вказаний залишок підтверджується також і наявним в матеріалах справи актом від 05.05.2015 №108/23-010/30146245, складеним за результатами перевірки ТОВ «Торгова компанія «Дашуківські бентоніти».

Відповідно до ч. 1 ст. 71 КАС кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що позивач не наводить жодних доводів на спростування такої позиції податкового органу, не було спростовано виявлених відповідачем порушень по зазначеному епізоду також і представниками позивача (у тому числі і працівниками бухгалтерії) у судових засіданнях суду апеляційної інстанції, суд першої інстанції цим порушенням теж не надав оцінку.

За таких обставин, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що виявлені за позивачем під час податкової перевірки порушення п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 ПК, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за 2014 рік на суму 408 282 грн, є такими, що мали місце, а тому податкове повідомлення-рішення від 27.01.2016 № є обґрунтованим та не підлягає скасуванню.

Враховуючи викладені обставини, апеляційний суд вважає висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав на задоволення позовних вимог в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.01.2016 форми «Р» № , № та частково № необґрунтованими.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 198 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Згідно з ч. 1 ст. 202 КАС підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; невідповідність висновків суду обставинам справи; порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Таким чином, встановивши, що судом першої інстанції неповно з'ясовано обставини в справі, порушено норми матеріального права, колегія суддів вважає за необхідне скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року, а у задоволенні позову відмовити в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.01.2016 форми «Р» № , № та частково № .

Відповідно до ч. 6 ст. 94 КАС якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції або Верховний Суд України, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до ч. 2 ст. 94 КАС якщо судове рішення ухвалене на користь сторони - суб'єкта владних повноважень, суд присуджує з іншої сторони всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати, пов'язані із залученням свідків та проведенням судових експертиз.

Тобто, із зазначеної норми слідує, що суб'єкту владних повноважень, на користь якого ухвалено рішення, підлягають сплаті лише два види витрат, пов'язаних з розглядом справи: витрати, пов'язані із залученням свідків та проведенням судових експертиз.

Такі обмеження у можливостях суб'єктів владних повноважень свідчать про загальну спрямованість адміністративного судочинства на захист прав, свобод та інтересів фізичних та юридичних осіб у спірних правовідносинах із владою. Такий вид судових витрат, як судовий збір, відповідачу поверненню не підлягає.

Аналогічну позицію було висловлено Вищим адміністративним судом України (ухвала від 22.04.2010 по справі № К-15271/09).

Відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи, що апеляційний суд змінює обсяг задоволених позовних вимог, колегія суддів дійшла висновку про необхідність змінити розподіл судових витрат, присудивши на користь Публічного акціонерного товариства «Дашуківські бентоніти» за рахунок бюджетних асигнувань Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області сплачений судовий збір у розмірі 80 371 грн. 93 коп.

Керуючись ст.ст. 160, 198, 201, 205, 207, 212, 254 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року скасувати в частині:

- визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 27.01.2016 форми «Р» № , № ;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області від 27.01.2016 форми «Р» № в частині донарахування публічному акціонерному товариству «Дашуківські бентоніти» грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 868 259 грн 00 коп та за штрафними санкціями у сумі 217 065 грн 00 коп.

У скасованій частині прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

Змінити розподіл судових витрат, присудивши на користь Публічного акціонерного товариства «Дашуківські бентоніти» за рахунок бюджетних асигнувань Звенигородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області сплачений судовий збір у розмірі 80 371 (вісімдесят тисяч триста сімдесят одну) грн 93 коп.

В іншій частині постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року залишити без змін.

Рішення апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту постановлення та може бути оскаржене до суду касаційної інстанції в порядку та строки, передбачені Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя М.В. Межевич

Суддя Н.П. Бужак

Суддя Є.О. Сорочко

Повний текст рішення виготовлений 14.06.2017.

Головуючий суддя Межевич М.В.

Судді: Бужак Н.П.

Сорочко Є.О.