Справа № 804/8873/16
Суддя: Турова Олена Михайлівна
Дата ухвалення: 2017-04-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 квітня 2017 р. Справа № 804/8873/16
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Турової О.М.,
за участю секретаря судового засідання: Бузякова М.Р.
представника позивача: Бадена О.В.,
представника відповідача: Бузунової К.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпро адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Системи та пристрої автоматизації»
до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В обґрунтування пред'явленого позову зазначалося, що відповідач за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача дійшов помилкового висновку про порушення останнім податкового законодавства та про заниження ним внаслідок цього сум податку на додану вартість та заниження грошового зобов'язання з податку на прибуток, оскільки позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за реальними господарськими операціями з ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН», а також правомірно формував свої витрати за господарськими операціями з ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М», ТОВ «ТАКАРА-Д», ТОВ «СІРІУС ОПТ». Вказані правочини недійсними в судовому порядку не визнавалися та є реальними, що посвідчується відповідними первинними документами, які були надані до перевірки, а акт перевірки не містить фактів, які б спростовували підтвердження цими первинними документами відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між сторонами даних правочинів. Не спростовують факту реальності господарських операцій позивача з цими суб'єктами господарювання висновки податкової інформації, відповідно до якої контрагенти позивача не подають податкову звітність, мають «неосновний стан» (припинені, ліквідовані, закриті, знаходяться в розшуку), не мають основних засобів та трудових ресурсів та не встановлено придбання товару, який у подальшому був реалізований позивачу, оскільки з цієї інформації вбачається, що перевірці підлягали взаємовідносини контрагентів позивача з іншими суб'єктами господарювання, а не з позивачем. При цьому, позивач не повинен відповідати за будь-які порушення податкового законодавства з боку своїх контрагентів, оскільки, навіть якщо контрагенти позивача та контрагенти третьої-четвертої ланки і допускали будь-які порушення податкового законодавства, то позивач, як платник податків, не несе жодної відповідальності за порушення іншими платниками податків законодавчих вимог. Також відсутність деяких документів не є підставою для визнання господарських операцій нереальними за наявності належним чином складених первинних документів, які у їх сукупності дають можливість встановити реальність цих господарських операцій. Висновок відповідача в акті перевірки про те, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Системи та пристрої автоматизації» було реалізовано готову продукцію та роботи (послуги) за цінами нижче їх собівартості, у зв'язку із чим підприємством занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість, є помилковим та спростовується наданими первинними документами. При цьому, контролюючим органом при розрахунку собівартості реалізованих товарів та робіт (послуг) безпідставно враховані витрати на гарантійне обслуговування, загальновиробничі витрати та витрати на виготовлення демонстративних стендів. Також, позивачем правомірно було сформовано витрати, що враховуються при визначені об'єкту оподаткування у 2014 році у сумі 148541,00грн., які відображені у додатку ІВ декларації з податку на прибуток за 2014 рік.
У судовому засіданні представник позивача підтримав пред'явлений адміністративний позов у повному обсязі та, посилаючись на викладені у ньому доводи, просив повністю його задовольнити.
Відповідач пред'явлений адміністративний позов не визнав, подав на нього письмові заперечення, в яких просив повністю відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на те, що проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог чинного законодавства, які призвели до заниження податку на прибуток приватних підприємств та податку на додану вартість. Так, перевіркою позивача по взаємовідносинам з ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М», ТОВ «ТАКАРА-Д», ТОВ «СІРІУС ОПТ», ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» встановлено відсутність сертифікатів походження товарів, паспортів, інструкцій, документів щодо технічних характеристик, документів щодо вводу та експлуатації обладнання, гарантійних талонів, заявок на відвантаження. При цьому, детальним аналізом фінансово-майнового стану контрагентів позивача встановлено, що останні знаходяться у «неосновних» станах та не мають основних засобів та трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарських операцій, не подають податкову звітність. З аналізу зареєстрованих податкових накладних не встановлено придбання контрагентами позивача товарів (робіт, послуг), які у подальшому реалізовувалися на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Системи та пристрої автоматизації». Також, позивачем було завищено витрати, що враховуються при обчисленні об'єкту оподаткування, оскільки останнім відображено суму у розмірі 148541,00грн. у додатку ІВ до декларації з податку на прибуток за 2014 рік, яка віднесена у бухгалтерському обліку на витрати «перерахунок витрат у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+,-)», в той час, як з наданих позивачем пояснень, останній мав би вести облік таких доходів/витрат на бухгалтерських рахунках 714 «Дохід від операційної курсової різниці» та 945 «Витрати від операційної курсової різниці», проте жодний з цих рахунків не вівся у 2014 році на підприємстві, крім того, облік таких доходів/витрат не вівся на інших бухгалтерських рахунках. Також, позивачем було занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість, оскільки в ході перевірки було встановлено, що продукція та роботи (послуги), які наведені в акті, реалізовано за цінами нижче їх собівартості.
Представники відповідача у судовому засіданні також заперечували проти задоволення адміністративного позову у повному обсязі, посилаючись на доводи, викладені у письмових запереченнях на нього.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд приходить до висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Системи та пристрої автоматизації» (далі - ТОВ «Системи та пристрої автоматизації») перебуває на обліку в Лівобережній ОДПІ м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області.
На підставі направлень на проведення перевірки від 08.08.2016р. №3467, №3468, №3469, №3470, №3471, виданих Головним управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області), працівника відповідача проведено документальну планову виїзну перевірки ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 30.06.2016р.
За результатами проведеної перевірки складено акт №497/04-36-14-02/38299029 від 07.09.2016р., яким зафіксовано встановлене під час перевірки допущення позивачем порушення приписів:
- п.188.1 ст.188, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість у сього у сумі 758509,00грн., у тому числі у січні 2013 року у сумі 6495,00грн., у лютому 2013 року на 1167,00грн., у березні 2013 року на 7517,00грн., у квітні 2013 року на 1567,00грн., у жовтні 2014 року на 3333,00грн., у грудні 2015 року на 636869,00грн., у червні 2016 року на 101561,00грн.
На підставі акта перевірки №497/04-36-14-02/38299029 від 07.09.2016р. ГУ ДФС у Дніпропетровській області було винесено наступні податкові повідомлення рішення:
Не погодившись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з означеним позовом про їх скасування до суду.
Розглядаючи позовні вимоги про визнання протиправними та скасування вищевказаних податкових повідомлень-рішень, суд зважає на наступне.
Так, відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, зокрема, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з п.138.2 ст.138 Податкового кодекс України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом приписів п.п.138.1.1 п.138.1 ст.138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності, зокрема, включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді. Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
Відповідно до п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
За приписами п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
При цьому п.198.2 ст.198 цього Кодексу передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх подальшого використання в господарській діяльності.
Не відносяться до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.6 цієї статті, суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Судом встановлено, що ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» є спеціалізованим підприємством широкого профілю в області автоматичного управління і контролю параметрів технологічних процесів, основними видами діяльності якого є: проектування, виготовлення, модернізація, ремонт і обслуговування систем автоматичного управління; підбір і постачання устаткування для АСУ по технічних завданнях Замовника; розробка, конструювання, виготовлення автоматизованого нестандартного устаткування по технічних завданнях Замовника; тестування і відновлення працездатності мікросхем систем управління; розробка програмного забезпечення збору даних; створення резервних копій вживаного програмного забезпечення у разі його відсутності, створення образу операційної системи працюючого устаткування (для мінімізації витрат по відновленню працездатності у разі аварії); технічна підтримка і консультації фахівців.
Так, у періоді що перевірявся позивачем було укладено ряд договорів, а саме:
- з ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М» №0103 від 01.03.2013р., відповідно до якого ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М» (постачальник) зобов'язується надати ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» (покупцю) послуги з розробки програмного забезпечення. Суми податку на додану вартість у розмірі 7517,00грн. за вищевказаним договором включено позивачем до податкового кредиту березня 2013 року. Станом на 01.04.2013р. заборгованість між ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» та ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М» по рахунку №631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» відсутня;
- з ТОВ «ТАКАРА-Д» №01/11 від 01.11.2012р., згідно якого постачальник (ТОВ «ТАКАРА-Д») зобов'язується поставити покупцю (ТОВ «Системи та пристрої автоматизації») обладнання загальною кількістю і по цінах, зазначених сторонами в рахунках на оплату товару на умовах і у порядку, передбаченим цим договором, а покупець прийняти та сплатити товар. Суми податку на додану вартість у розмірі 6495,00грн. за вищевказаним договором включено позивачем до податкового кредиту січня 2013 року. Станом на 01.04.2013р. заборгованість між ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» та ТОВ «ТАКАРА-Д» по рахунку №631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» відсутня;
- з ТОВ «СІРІУС ОПТ» №28/0213 від 28.02.2013р., згідно якого ТОВ «СІРІУС ОПТ» (постачальник) зобов'язався надати ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» (покупцю) обладнання. Суми податку на додану вартість у розмірі 2733,34грн. за вищевказаним договором включено позивачем до податкового кредиту лютого та квітня 2013 року. Станом на 01.04.2013р. заборгованість між ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» та ТОВ «СІРІУС ОПТ» по рахунку №631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» відсутня;
- з ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» №3110/2014-1 від 31.10.2014р., згідно якого з ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» (постачальник) зобов'язався надати ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» (покупцю) послуги розробка електросхем пожежогасіння, а покупець прийняти та сплатити за послуги. Суми податку на додану вартість у розмірі 3333,33грн. за вищевказаним договором включено позивачем до податкового кредиту жовтня 2014 року. Станом на 01.01.2015р. заборгованість між ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» та ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» по рахунку №631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» відсутня.
Означені господарські підтверджуються вищевказаними договорами, рахунками-фактурами, видатковими накладними, актами виконаних робі, податковими накладними, платіжними дорученнями, журналами - ордерами, відомостями по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», роздруківками аналізу бухгалтерських рахунків у розрізі субрахунків, податковими деклараціями з ПДВ з додатками, податковими деклараціями з податку на прибуток з додатками.
Вищевказані документи оформлені відповідно до вимог ч.2 ст.9 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
Щодо посилань контролюючого органу як на підставу нереальності цих операцій на не надання до перевірки сертифікатів походження товарів, паспортів, інструкцій, документів щодо технічних характеристик, документів щодо вводу та експлуатації обладнання, гарантійних талонів, заявок на відвантаження, суд зазначає, що позивачем до перевірки надані усі необхідні первині документи для фактичного встановлення реальності господарських операцій між ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» та ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М», ТОВ «ТАКАРА-Д», ТОВ «СІРІУС ОПТ», ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН», тому відсутність вищевказаних документів за наявності належним чином оформлених первинних документів не може бути підставою для визнання господарських операцій нереальними.
Факт здійснення реальних господарських операцій між позивачем та вищевказаними контрагентами підтверджується відповідними первинними документами, копії яких наявні в матеріалах справи, які відображають зміст та обсяг цих господарських операцій, а також свідчать про зміни в майновому стані позивача, що відбувалися у зв'язку із здійсненням оплати за отриманий товар/послуги.
При цьому в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження факту розірвання, визнання недійсними чи неукладеними вказаних правочинів. Також відповідачем не було надано належних та допустимих доказів нікчемності означених договорів, фіктивної господарської діяльності контрагентів позивача, безтоварності господарських операцій, відсутності зв'язку укладених угод з господарською діяльністю позивача, а також, що укладені правочини порушують публічний порядок відповідно до ч.2 ст.228 Цивільного кодексу України.
Необхідними умовами для визнання угоди нікчемною в силу вимог ст.228 Цивільного кодексу України є її укладання з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства та наявність умислу хоча б у однієї із сторін щодо настання відповідних протиправних наслідків. При кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо. Проте, існування відповідних обставин у даній справі податковим органом не доведено.
Зміст укладених позивачем з ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М», ТОВ «ТАКАРА-Д», ТОВ «СІРІУС ОПТ» та ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» договорів не суперечить актам цивільного законодавства, а відповідачем не надано доказів, які б підтверджували, що зміст цих угод не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об'єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.
Щодо посилань відповідача на отриману податкову інформацію по контрагентам позивача, відповідно до якої вищевказані підприємства знаходяться у «неосновних» станах та не мають необхідних основних засобів та трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарських операцій, не подають податкову звітність та згідно з аналізом зареєстрованих податкових накладних не підтверджено придбання контрагентами позивача товарів (робіт, послуг), які у подальшому реалізовувалися на адресу ТОВ «Системи та пристрої автоматизації», суд зазначає наступне.
Не є обов'язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов'язань визнання недійсними (у тому числі нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку. При цьому відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податку та його безпосереднім контрагентом. Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Навіть у разі якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування податку на додану вартість за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані товари і послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту.
При цьому жодною нормою законодавства України не передбачається обов'язку платників податків - одержувачів товарів - вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
У свою чергу, статтею 61 Конституції України встановлено індивідуальний характер відповідальності, що виявляється і у персональній відповідальності кожного платника податку за ведення податкового обліку.
Крім того, неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб'єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується практикою Європейського Суду з прав людини. Так, в пункті 7.1 рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: «...Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Вищенаведений висновок Європейський Суд з прав людини повторно підтвердив в рішенні у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії», у пункті 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов'язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.
Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.
Згідно зі ст.ст.46-49 Податкового кодексу України ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку, при цьому такий платник податків несе самостійну відповідальність за порушення ведення податкового обліку.
Таким чином, висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» з ТОВ «ТРЕЙД ЛАЙН М», ТОВ «ТАКАРА-Д», ТОВ «СІРІУС ОПТ» та ТОВ «ПРОГРЕС СОЛЮШН» є безпідставними та спростовуються вищенаведеним.
Щодо доводів відповідача про протиправне не ведення ТОВ «Системи та пристрої автоматизації» бухгалтерського обліку субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» та субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці», у зв'язку із чим завищено витрати на суму 148541,00грн., суд зазначає наступне.
Як свідчать матеріали справи, в межах здійснення своєї господарської діяльності позивач уклав договір поставки №789208 від 12.04.2013р. з ДП «Сіменс Україна» на поставку продукції виробничо-технічного призначення.
Пунктом 2 вказаного договору передбачено, що ціна товарів договірна, зміна («sliding price»), відповідно курсу гривні до євро.
Відповідно до ч.2 ст.632 Цивільного кодексу України допускається можливість зміни ціни після укладання договору у випадках і на умовах, встановлених договором.
Відповідно до ч.1 ст.524 ЦК України зобов'язання має бути виражене у грошовій одиниці України - гривні.
Згідно з ч.2 ст.524 ЦК України сторони можуть визначити грошовий еквівалент зобов'язання в іноземній валюті.
Отже, валютою зобов'язання може бути як грошова одиниця України, так і грошова одиниця іншої країни - іноземна валюта.
Поняття «валюта виконання грошового зобов'язання» є вужчим за поняття «валюта зобов'язання».
Так, згідно із ст.533 ЦК України «грошове зобов'язання має бути виконане у гривнях». При цьому, якщо валюта зобов'язання і валюта виконання грошового зобов'язання не співпадають, тобто якщо валютою зобов'язання є не гривня, а іноземна валюта, то «сума, що підлягає сплаті у гривнях, визначається за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу, якщо інший порядок її визначення не встановлений договором або законом чи іншим нормативно-правовим актом».
Враховуючи, що вартість товарів, що постачалися за договором поставки №789208 від 12.04.2013р., включає імпортну складову та керуючись ст.524 та 533 ЦК України сторони домовились при оформленні специфікацій в гривні визначати грошовий еквівалент зобов'язань (ціни та загальної вартості товарів) по специфікації в іноземній валюті, а саме в євро (п.2.2 договору).
Отже, протягом 2014 року при зміні офіційного валютного курсу НБУ на дату оплати ціна специфікації в гривнях перераховувалась продавцем виходячи з офіційного курсу НБУ на дату оплати. В зв'язку з тим, що зміна ціни договору після постачання товару - це окрема господарська операція, яка вимагає окремого первинного документа з усіма обов'язковими реквізитами, передбаченими ст. 9 Закону від 16.07.1999р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ДП з ІІ «Сіменс Україна» надавалось розрахунки-коригування до конкретної видаткової накладної.
При цьому, всі коригування до видаткових накладних відповідають вимогам первинних документів, встановленим ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», що відповідачем не заперечується.
У зв'язку із тим, що після покупки товарів змінилася сума компенсації їх вартості, відповідно до п.140.2 ст.140 Податкового кодексу (в редакції до 01.01.2015р.) позивачем в періоді зміни суми компенсації зроблений перерахунок витрат.
Таким чином, коригування витрат підтверджене первинними документами, а саме: коригуваннями до видаткових накладних, які також були надані до перевірки.
У декларації з податку на прибуток за 2014 рік коригування витрат у сумі 148541,00грн. відображено в рядку 06.4.28 додатка ІВ.
Щодо твердження контролюючого органу стосовно відсутності бухгалтерського обліку курсових різниць та завищення через це позивачем витрат на суму 148541,00грн., суд зазначає про таке.
Курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти одного найменування при різних валютних курсах. Курсова різниця це та сума, яка виникає під час обліку активів і пасивів за курсом НБУ на момент здійснення операцій по розрахунках, або на момент складання звітності, і які виражені в іноземній валюті. Реальна оцінка валютних ресурсів залежить від коливання валютного курсу.
Разом з тим, як зазначалося раніше, позивач у періоді, що перевірявся, не здійснював зовнішньоекономічної діяльності, та відповідно не мав валютних ресурсів, про що також вказано в акті перевірки (сторінка 48).
На субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» узагальнюється інформація про доходи від курсових різниць за активами й зобов'язаннями підприємства - пов'язаними з операційною діяльністю підприємства, а на субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» ведеться облік втрат за активами й зобов'язаннями операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти.
Таким чином, підстав для ведення в бухгалтерському обліку субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» та субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» немає, а отже твердження відповідача про протиправне завищення позивачем витрат у 2014 році на суму 148541,00 грн. є таким, що не ґрунтується на правових підставах та не враховує реальні обставини здійснення господарської діяльності позивачем.
Також, суд вважає безпідставними доводи відповідача про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 738430,00грн. у зв'язку із реалізацією продукції та робіт (послуг) за цінами нижче їх собівартості, з таких підстав.
Так, контролюючим органом при розрахунку собівартості реалізованих товарів та робіт (послуг) враховані витрати на гарантійне обслуговування, загальновиробничі витрати та витрати на виготовлення демонстративних стендів.
Згідно з п.138.6 ст.138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.
Відповідно до п.138.8 ст.138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме:
прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці;
амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;
загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;
вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;
інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
За змістом приписів п.п.138.8.5 п.138.8 ст.138 Податкового кодексу України до складу загальновиробничих витрат включаються:
а) витрати на управління виробництвом (оплата праці працівників апарату управління цехами, дільницями відповідно до законодавства тощо; внески на соціальні заходи, визначені статтею 143 цього розділу; медичне страхування, страхування відповідно до Закону України "Про недержавне пенсійне забезпечення" , страхування за довгостроковими договорами страхування життя в межах, визначених абзацами другим і третім пункту 142.2 статті 142 цього Кодексу, працівників апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);
б) амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
в) амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
г) витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;
ґ) витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та внески на соціальні заходи, визначені статтею 143 цього розділу, працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, придбаних комплектувальних виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій);
д) витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інші послуги з утримання виробничих приміщень;
е) витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; внески на соціальні заходи, визначені статтею 143 цього Кодексу; медичне страхування, страхування відповідно до Закону України "Про недержавне пенсійне забезпечення" та страхування за довгостроковими договорами страхування життя в межах, визначених абзацами другим і третім пункту 142.2 статті 142 цього Кодексу, робітників та працівників апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);
є) витрати на охорону праці, техніку безпеки, понесені відповідно до законодавства;
ж) суми витрат, пов'язаних із підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, систем екологічного управління, персоналу, встановленим вимогам відповідно до Закону України "Про підтвердження відповідності" ;
з) суми витрат, пов'язаних з розвідкою/дорозвідкою та облаштуванням нафтових та газових родовищ (за винятком витрат на спорудження будь-яких свердловин, що використовуються для розробки нафтових та газових родовищ, понесених з моменту зарахування таких свердловин до експлуатаційного фонду, а також інших витрат, пов'язаних з придбанням/виготовленням основних засобів, які підлягають амортизації згідно із статтею 148 цього Кодексу);
и) інші загальновиробничі витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів із складів до цехів і готової продукції на склади); нестачі незавершеного виробництва, нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими центральними органами виконавчої влади та погодженими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, нормативами.
Згідно з п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України до складу інших витрат, зокрема, включаються адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:
а) загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати;
б) витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу;
в) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);
г) винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності;
ґ) витрати на оплату послуг зв'язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв'язок та інші подібні витрати);
д) амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;
е) витрати на врегулювання спорів у судах;
є) плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;
ж) інші витрати загальногосподарського призначення.
Відповідно до п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України до складу інших витрат, зокрема, включаються: витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг:
а) витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції;
б) витрати на ремонт тари;
в) оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут;
г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів;
ґ) витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;
д) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);
е) витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;
є) витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;
ж) витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства;
з) інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з п.19 розділу «Склад витрат» П(С)БО 16 до витрат на збут включаються, зокрема, витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування.
При цьому судом встановлено, що в 2015 році для виконання своїх гарантійних зобов'язань перед замовниками позивачем були придбані послуги сторонніх організацій на суму 950952грн., в т.ч. ПДВ у сумі 158452,00грн.
Так, 28.01.2015 року позивачем, як постачальником, було укладено договір №84 з ТОВ «Агіс-Центр» на здійснення робіт з виготовлення системи управління до гідростанції ГСП7523.
Пунктом 11 Договору було визначено, що гарантійний строк на товар складає 12 (дванадцять) місяців з дати поставки товару.
На підставі претензії та на виконання наказу по підприємству №3 від 18.06.2015р. з залученням послуг сторонніх організацій, а саме: ТОВ «ТОВ «Астіон Девелопмент», проведено відновлення електричних схем, що підтверджується актом виконання гарантійних зобов'язань №1 від 26.06.2015р.
Таким чином, роботи із відновлення були здійснені відповідно до договору та в межах встановленого гарантійного строку.
Крім того, 01 червня 2013 року позивачем, як постачальником, було укладено договір №010613 із ТОВ «НПФ «ВОСТОК-ПЛЮС» на здійснення робіт з виготовлення та поставки пристрою автоматизації стана ХПТР 15-30. П.
Пунктом 4.3 Договору (з урахування положень Додаткової угоди №1 від 02.06.2013р.) було визначено, що гарантійний строк на комплект обладнання, що поставляється, складає 60 місяців з моменту введення обладнання в експлуатацію.
В грудні 2015 року ТОВ «НПФ «ВОСТОК-ПЛЮС» надана претензія вих. №0712-15 від 07.12.2015р., стосовно виявлення в період гарантійного строку недоліків: при використанні придбаного електрообладнання (згідно з договором поставки №010613 від 01 червня 2013 року) у виробничому процесі підприємства, виникло ушкодження підводящої лінії.
На підставі претензії та на виконання наказу по підприємству №8 від 08.12.2015р. з залученням послуг сторонніх організацій, а саме: ТОВ «Сайрез», проведено відновлення електричних схем, що підтверджується актом виконання гарантійних зобов'язань №3 від 11.12.2015р.
Таким чином, роботи із відновлення були здійснені відповідно до договору та в межах встановленого гарантійного строку.
17 квітня 2014 року позивачем, як постачальником, укладено Договір №22 із ТОВ «МЕТАЛТЕХГРУП» на здійснення поставки товарів виробничо-технічного призначення.
Пунктом 6.1 договору було визначено, що гарантійний строк на товар складає 12 місяців з моменту введення обладнання в експлуатацію.
В вересні 2015 ТОВ «МЕТАЛТЕХГРУП» надана претензія вих. №23 від 11.09.2015р., стосовно виявлення в період гарантійного строку недоліків: при використанні придбаного електрообладнання (згідно з договором поставки №22 від 17 квітня 2014р.) у виробничому процесі підприємства виник збій в роботі частотного перетворювача, що призвело до пожежі електрообладнання та як наслідок були пошкоджені електрокабеля.
На підставі претензії та на виконання наказу по підприємству №5 від 14.09.2015р. з залученням послуг сторонніх організацій, а саме: ТОВ «Сайрез», ТОВ «Хауз», проведено відновлення електричних схем, що підтверджується актом виконання гарантійних зобов'язань №2 від 30.10.2015р.
Таким чином, роботи із відновлення були здійснені відповідно до договору та в межах встановленого гарантійного строку.
За таких обставин витрати на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування не приймають участі в формуванні собівартості реалізованої продукції та послуг, та повинні обліковуються у витратах на збут у розумінні приписів п.«є» п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України.
Щодо віднесення відповідачем до складу собівартості реалізованої продукції витрат на виготовлення демонстраційних стендів суд зазначає про таке.
Відповідно до ч.1 та ч.2 ст.700 ЦК України продавець зобов'язаний надати покупцеві необхідну і достовірну інформацію про товар, що пропонується до продажу. Інформація має відповідати вимогам закону та правилам торгівлі щодо її змісту і способів надання. Покупець, у свою чергу, має право до укладення договору купівлі-продажу оглянути товар, вимагати проведення в його присутності перевірки властивостей товару або демонстрації користування товаром, якщо це не виключено характером товару і не суперечить правилам роздрібної торгівлі.
Крім того, ч.2 ст.699 ЦК України визначено, що виставлення товару, демонстрація його зразків або надання відомостей про товар (описів, каталогів, фотознімків тощо) у місцях його продажу є публічною пропозицією укласти договір незалежно від того, чи зазначено ціну та інші істотні умови договору купівлі-продажу, крім випадків, коли продавець явно зазначив, що відповідний товар не призначений для продажу.
Як пояснив представник позивача, для розробки і проектування систем автоматизація фахівцями товариства були розроблені і зібрані з використанням вище названих товарів демонстраційно-випробувальні стенди, які забезпечують можливість провести випробування пристроїв автоматизації і зробити моделювання виробничих процесів. Це підвищує швидкість розробки програмного забезпечення і скорочує час пусконалагоджувальних робіт. Також використання стендів дозволяє проводити перевірку працездатності пристроїв автоматизації, скоротити час ремонту і визначення несправність. Випробувальні стенди були розроблені також як виставкові зразки, зроблені за європейськими стандартами, і виставляються на виставках промислової автоматизації ЕЛКОМ, а також використовуються при проведенні виїзних презентацій, навчання і рекламної демонстрації продукту. Використання зразків для демонстрації клієнтам здійснюється в рамках господарської діяльності позивача, пов'язаної з реалізацією товарів і спрямованої на отримання доходу.
За таких обставин, витрати на виготовлення демонстративних стендів, також, не приймають участі в формуванні собівартості реалізованої продукції та послуг і обліковуються у витратах на збут у розумінні приписів п.«г» п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України
Судом також встановлено, що в 2015 році для загальновиробничих витрат позивачем були придбані товари, послуги на загальну суму 1498400,60 гривень у т.ч. ПДВ - 249733,43 гривні.
Крім того, для оптимізації роботи відділу збуту позивач придбав у ТОВ «Сайрез» наступні послуги: розробку програми Call-центра та комплексне налаштування та тестування програми Call-центра.
Також, до загальновиробничих витрат позивачем віднесено надані послуги ДП «Сіменс Україна» по проведенню платних курсів по технічним питанням для дистриб'ютерів.
Так, у листопаді 2015 року співробітники позивача приймали участь у семінарі на тему «Регульований електропривод змінного струму SINAMICS S120. Обслуговування, ввід в експлуатацію: DR-SNS-SI». Вартість участі склала 7140,00 гривень, у т.ч. ПДВ - 1190,00 гривень.
За таких обставин, вказані загальновиробничі витрати не приймають участі в формуванні собівартості реалізованої продукції та послуг.
При цьому, суд зазначає, що з 1 січня 2016 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу України у частині визначення бази обкладення ПДВ, виходячи із звичайної ціни, а саме: згідно з внесеними змінами до абзацу другого п.188.1 ст.188 Кодексу база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін (за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню, та газу, який постачається для потреб населення).
Так, абзацом першим пп.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
Відповідно до пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Проте в акті №497/04-36-14-02/38299029 від 07.09.2016р. не зафіксовано фактів невідповідності в 2016 році, при реалізації товариством товарів послуг, звичайної ціни, що відповідає договірній рівню ринкових цін.
Крім того, на підприємстві позивача не складено наказу про облікову політику, в зв'язку з чим в бухгалтерській програмі не коректно здійснювалась класифікація витрат, але факт витрат і здійснення господарчих операцій підтверджується первинними документами, складеними відповідно до вимог Положень№88.
Керуючись ст. ст. 122, 160-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Системи та пристрої автоматизації» до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Постанова суду набирає законної сили відповідно до вимог ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені ст. 186 цього Кодексу до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги через Дніпропетровський окружний адміністративний суд з одночасним направленням копії апеляційної скарги особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Суддя О.М. Турова