Справа № 812/399/15
Суддя: Сіваченко Ігор Вікторович
Дата ухвалення: 2017-05-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Головуючий у 1 інстанції - Борзаниця С.В.
Суддя-доповідач - Сіваченко І.В.
ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 травня 2017 року справа №812/399/15

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Донецький апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Сіваченка І.В.

суддів: Шишова О.О., Чебанова О.О.,

секретар судового засідання Куленко О.Д.,

за участі представника позивача ОСОБА_2,

представника відповідача Адоніної І.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 17 березня 2017 року у справі № 812/399/15 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 до Старобільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 06.01.2015,

ВСТАНОВИВ:

В травні 2015 року фізична особа - підприємець ОСОБА_4 (далі - ФОП ОСОБА_4) звернулась до суду з позовом до Старобільської об'єднаної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 06 січня 2015 року (т.1 а.с. 3-5).

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 17 червня 2015 року у справі № 812/399/15 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 06 січня 2015 року на суму 186 650,00 грн., винесене Інспекцією (т.1 а.с. 51-54).

Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2015 року замінено відповідача по справі Старобільську об'єднану податкову інспекцією Головного управління Міндоходів у Луганській області на його правонаступника - Старобільську об'єднану податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.09.2015, постанову Луганського окружного адміністративного суду від 17 червня 2015 року у справі № 812/399/15 скасовано, а у задоволенні вимог ФОП ОСОБА_4 до Інспекції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 06 січня 2015 року відмовлено у повному обсязі (т.1 а. с. 241-244).

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 02 листопада 2016 року, постанову Луганського окружного адміністративного суду від 17 червня 2015 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.09.2015 у справі №812/399/15 скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до Луганського окружного адміністративного суду.

В обґрунтування адміністративного позову зазначено, що за результатами перевірки, яка здійснювалась податковою з 01 по 05 грудня 2014 року, був складений акт фактичної перевірки, відповідно до описової частини якого у п. 2.1.10 зазначено, що книга обліку доходів та витрат відсутня. Вказана обставина не є дійсною, так як під час візиту податківців позивач розгубилася, перевіряючі морально тиснули на неї та змусили під диктовку скласти заяву про втрату Книги з обліку доходів.

Перевіряючим був наданий журнал обліку, у зв'язку з чим ними в п. 2.2.14 Акту було зазначено: "не оприбуткування готівки до каси а саме: відсутній запис у книзі обліку доходів та витрат за 03.12.2014 у сумі 34330,00 грн.". Однак вказаний запис і не міг бути зроблений, оскільки реалізація Товару здійснюється позивачем за договором доручення № 5 від 1 листопада 2013 року. Згідно п.п. 4.2, 4.3 вказаного договору доходом позивача є сума винагороди, яку вона отримує на розрахунковий рахунок та фіксована щомісячна сума готівкою з каси Довірителя. Теж саме передбачено і п.292.4 ст. 292 Податкового кодексу України (далі - ПК України): "у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента)".

Не вважаються продажем (реалізацією) операції, здійснені ФОП ОСОБА_4 в межах договору доручення. До позивача право власності на товарно-матеріальні цінності та грошові кошти не переходить, отримані кошти не використовуються для здійснення підприємницької діяльності тощо, а, відтак, не є її доходом, і до книги обліку доходів і витрат не вносяться. В межах виконання зазначеного договору усі отримані грошові кошти ОСОБА_4 надсилаються на чітко визначені банківські рахунки.

У книзі доходів позивач не зазначає сум за продаж кожного товару, оскільки згідно п.п. 4, 5 Наказу Мінфіна № 1637 від 15.12.2011р. "Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядків їх ведення": " 4. У Книзі відображається фактично отримана сума доходу від провадження діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік".

Записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок платника податку та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, фактично безоплатно отримано товари (роботи, послуги).

Позивач зазначає, що на нього не розповсюджується "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затверджене Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637", оскільки згідно п. 6. ст. 9 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР) реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок.

Під час проведення перевірки жодного письмового запиту або вимог від податкової інспекції до позивача не надходило. Незважаючи на усі письмові докази, що свідчать про те, що позивач не отримує прибуток від реалізації хутряних виробів, а також того факту, що позивач не повинна обліковувати готівку у книзі обліку, що надходить до неї з продажу хутряних виробів, бо це не є її власністю, інспекція безпідставно та порушуючи норми Податкового кодексу України, та взагалі норми матеріального права, здійснила видання акту фактичної перевірки, відповідно до якого винесене ще більше безпідставне податкове повідомлення-рішення.

На підставі вищенаведеного, позивач просила суд визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення № від 06.01.2015, винесене Інспекцією.

Відповідач заперечував проти задоволення позовних вимог, просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог з підстав, викладених у письмових запереченнях, наданих суду, відповідно до яких зазначено таке.

Під час перевірки було встановлено не оприбуткування готівкових коштів у загальній сумі 37330,00 грн. отриманих від продажу перчаток "СНАNEL" вартістю 2730,0 грн. та куртки норкової вартістю 34600 грн. в книзі доходів та витрат, що підтверджено товарними чеками від 03.12.2014, що є порушенням Положення №637.

Доказів наявності належним чином зареєстрованої книги обліку доходів і витрат ОСОБА_4 не було надано, як і не було надано доказів тиску на неї перевіряючими під час проведення перевірки.

Під час фактичної перевірки ФОП ОСОБА_4 надані пояснення, згідно з якими нею втрачена книга обліку доходів з вересня 2014 року. Будь-яких інших пояснень стосовно книги обліку доходів і витрат нею не було надано. При цьому перевірка здійснена в грудні 2014 року.

Відповідно до пункту 296.1 ст. 296 ПК України платники єдиного податку ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1 - 296.1.3 цього пункту. Підпунктом 296.1.1 ст. 296 ПК України визначено, що платники єдиного податку першої та другої груп та платники єдиного податку третьої та п'ятої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів. Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Як свідчать матеріали фактичної перевірки, ФОП ОСОБА_4 надано свідоцтво про сплату єдиного податку серії НОМЕР_3, видане Інспекцією, також в даному свідоцтві вказано, що вона відноситься до 3-ї групи платників податків.

Згідно Наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2011 №1637 "Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядок їх ведення" вказано, що у книзі повинна відображатися фактично отримана сума доходу від провадження діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік. У разі необхідності реєстрації нової Книги протягом податкового (звітного) періоду записи в ній продовжуються наростаючим підсумком, а попередня Книга залишається у платника податку.

Записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, зокрема кошти, що надійшли на поточний рахунок платника податку та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, фактично безплатно отримано товари (роботи, послуги).

Дані Книги використовуються платником податку для заповнення податкової декларації платника єдиного податку.

Книга зберігається у платника податку протягом трьох років після виконання останнього запису.

Згідно договору доручення №5 від 01.11.2013, повірений, а саме ОСОБА_4, повинна була отримувати накладні при передачі їй товару від довірителя, а саме ТОВ "Міла", а також вона повинна була отримувати гарантійні талони, які нею передавалися б на користь третіх осіб під час продажу товарів.

Відповідно до договору №5 від 01.11.2013 сума винагороди Повіреного за результати виконаних робіт складає 6 500 гривень, а також 0,2% від вартості кожної проданої одиниці товару.

Відповідно до п. 4.3 р. 4 Договору ФОП ОСОБА_4 у книзі Доходу було відображено 6 500 гривень. Розмір винагороди 0,2 % згідно з п.4.2 р.4 Договору не були відображені.

Якщо підрахувати, наприклад, за перший місяць 2014 року, де у книзі Доходу "винагорода" вказується сума 6 500 грн., а у Акті виконаних робіт загальна сума винагороди ФОП ОСОБА_4 за січень 2014 року складає 7 908,00 грн., отже, ФОП ОСОБА_4 зменшила суму винагороди за січень в сумі 1 408,00 грн.

З цього вбачається, що ФОП ОСОБА_4 сума доходу у книзі Обліку відображена не в повному обсязі.

Під час перевірки контролюючим органом 04.12.2014 були виявлені чеки від 03.12.2014 - чек №1 при продажу норкової куртки на суму 34 600,00 грн., та чек №2 про продажу перчаток СНАNEL на суму 2 730,00 грн.

ФОП ОСОБА_4, склавши звіт №12 від 31.12.2014 про самостійне здійснення угоди з продажу хутряних виробів, зазначила куртку норка тонир. Вгоwn 728РL70, розмір М у кількості 1 од. ціна 34600,00 грн.

Крім того, ніяких відомостей стосовно перчаток СНАNEL на суму 2730,00 грн. не вказано взагалі.

З цього виходить, що грошові кошти позивач з проданих товарів отримала, але вони не були перераховані Довірителю.

Як до перевірки, так і до розгляду скарг не було надано документів, які б підтверджували факт отримання та продажу перчаток та курки, що належать ТОВ "Міла" (накладних, звітів тощо).

Відповідно до пункту 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (затверджено постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року №40/10320) із змінами та доповненнями, оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 2.6 Положення оприбуткування готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і ведення касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фактичних звітних чеків РРО (даних РК).

Відповідно до пункту 7.15 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

З метою подальшого вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб'єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов'язань перед бюджетами і державними цільовими фондами, Указом Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" із змінами та доповненнями, передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюється Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі не оприбуткованої суми.

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 17 березня 2017 року у справі № 812/399/15 у задоволенні позову відмовлено повністю.

Постанова мотивована тим, що докази, які зазначені у п. 44.6 ст. 44 ПК України, не було надано ні під час розгляду заперечень до акту перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, ні під час розгляду скарг позивача в порядку адміністративного оскарження. Таким чином, договір доручення №5 від 01.11.2013, додаткова угода до договору доручення № 5 від 01.11.2013, книга обліку доходів, акти виконаних робіт, звіти повіреного про виконання доручення №5 від 01.11.2013, виписки з рахунку в силу положень п. 44.6 ст. 44 ПК України визнаються неналежними доказами по даній адміністративній справі, внаслідок чого, відповідач нас час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення діяв в межах наданих йому повноважень відповідно до вимог чинного законодавства та керувався документами та доказами, встановленими під час перевірки.

Не погодившись з таким рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що постанова суду першої інстанції є необґрунтованою, винесеною з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим підлягає скасуванню та просив прийняти нове рішення, яким скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

На обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що відповідач при оформленні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення зазначив номер та дату неіснуючого акту перевірки, а саме: 15 грудня 2014 року №4025/2200-, однак перевірка була здійсненна в період з 4 по 5 грудня 2014 року. Апелянт вважає, що висновки суду першої інстанції, відповідно до яких він вважає правомірним значення в рішенні інші номер та дату його реєстрації.

Також, апелянт вказує, що позивач, здійснюючи підприємницьку діяльність, щомісяця отримувала прибуток близько 6000,00 грн. при цьому, податковий орган наклав штраф за правопорушення, в сумі 186 650,00 грн., тому позивач вважає, що дана сума штрафу є не співрозмірною та не відповідає принципу забезпечення балансу інтересів обох сторін.

Крім того, станом на момент прийняття оскаржуваного рішення, тобто на 06.01.2015 п.292.4 ПК України мав в переліку (окрім інших договорів) договір комісії, що надало позивачу право вносити до книги обліку доходів лише суму винагороди, отриману від ТОВ «Міла», та скасовувало її відповідальність.

За таких підстав апелянт вважає, що позивач не мала вносити спірні грошові кошти в Книгу обліку доходів як дохід ТОВ «Міла».

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити, проти чого заперечував представник відповідача.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

ОСОБА_4 є фізичною особою-підприємцем з 07 лютого 2012 року, реєстраційний номер облікової картки платників податків - НОМЕР_2, обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців за НОМЕР_4 (а.с.6); є платником єдиного податку третьої групи та має право на виконання наступних видів господарської діяльності: діяльність посередників у торгівлі текстильними виробами, одягом, хутром, взуттям і шкіряними виробами (КВЕД 46.16), діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (КВЕД 46.19), інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (КВЕД 47.19), роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.71), надання інших допоміжних комерційних послуг (КВЕД 82.99) (т.1 а.с. 7); перебуває на обліку в Старобільській об'єднаній податковій інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області.

04 грудня 2014 року на підставі направлення від 26 листопада 2014 року № 4724 відділом контролю за проведенням розрахункових операцій управління податкового та митного аудиту Головного управління Міндоходів у Харківській області, розпочато фактичну перевірку позивача щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців відповідно закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Під час проведення перевірки встановлено не оприбуткування 03 грудня 2014 року готівки в сумі 37 330,00 грн., отриманих від продажу перчаток "СНАNEL" вартістю 2730,0 грн. та куртки норкової вартістю 34600 грн. в книзі доходів та витрат, що підтверджено товарними чеками від 03.12.2014, що є порушенням п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 ( п.п.2.2.14,3.1 акту). Крім того вказано, що вказана книга відсутня (п.п.2.1.10 акту).

За результатами перевірки складено Акт (довідка) від 05 грудня 2014 року, який 15.12.2014 зареєстрований за місцем реєстрації суб'єкта господарювання, а саме: в Старобільській об'єднаній податковій інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області 15.12.2014 за № 4025/2200- (т.1 а.с.8-9, 40-43).

До акту були долучені: власноручно написані пояснення ОСОБА_4 (т.1 а.с.38), товарні чеки від 03.12.2014: №1 за продаж норкової куртки вартістю 34600 грн. та товарний чек № 2 за продаж перчаток "СНАNEL" вартістю 2730,0 грн., виданих позивачем ФОП ОСОБА_4 (т.1 а.с.45).

Як вбачається з акту фактичної перевірки, ОСОБА_4 05.12.2014 відмовилась підписувати та отримувати примірник зазначеного акту перевірки, про що було складено акт від 05.12.2014 № 38/223/НОМЕР_2 (т.1 а.с.39).

18 грудня 2014 року позивачем були направлені заперечення до акту перевірки, в якому вона підтвердила написання заяви про втрату книги обліку доходів, зазначивши, що вона розгубилась та під моральним тиском податківців вимушена була скласти відповідну заяву (т.1 а.с.89).

В своїх письмових запереченнях вона підтвердила, що в книзі доходів та витрат вона вносить тільки суму фактично отриманого доходу за реалізацію товару здійсненого за договором доручення №5 від 01.11.2013.

Ніяких документів (книги обліку доходів та витрат, накладних про отримання товару, гарантійних талонів, договір доручення від 01.11.2013) до заперечень долучено не було.

Зазначені обставини знайшли відображення у відповіді Інспекції від 30.12.2014 № 8720/8/12-30-10 (т.1 а.с.150) на заперечення позивача від 18.12.2014, відповідно до яких позивач запрошувалась до Інспекції для розгляду заперечень, однак не прибула та додаткових доказів не надала.

06 січня 2015 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № , яким за порушення п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 та на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та згідно з абз.3 ч.1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 186 650,00 грн. (т.1 а.с.10, 43).

За результатом процедури адміністративного оскарження зазначеного ППР, позивачем було отримано рішення про результати розгляду скарги Державної фіскальної служби України від 13 травня 2015 року №4422/11/99-99-1001-02-25, відповідно до якого спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення (т.1 а.с.16-17).

Як вбачається з рішення ДФС України: "до перевірки так і до розгляду скарг не було надано документів які б підтверджували факт отримання та продажу печаток та куртки, що належать ТОВ "Міла" (накладних, звітів, тощо)".

Правомірність винесення спірного повідомлення-рішення є спірним в цій справі.

В суді були досліджені додаткові документи, надані позивачем вже після проведення перевірки та прийняття спірного рішення податковим органом, а саме:

01 листопада 2013 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю "Міла" (далі - ТОВ "Міла") укладено договір доручення № 5, відповідно до якого довіритель (товариство) доручає, а повірений (позивач) бере на себе зобов'язання здійснити від імені та за рахунок довірителя одну або декілька угод щодо продажу майна хутряних виробів (товару) (п.1.1 договору). Товар, що надійшов від Довірителя повіреному, є власністю Довірителя та не може бути предметом застави (п. 1.3). За виконання даного доручення на підставі отриманого від повіреного звіту, довіритель не пізніше 5 числа кожного нового місяця перераховує на поточний рахунок повіреного винагороду у розмірі 0,2% від вартості кожної одиниці товару, який був проданий повіреним в рамках даного договору покупцям (п.4.2) (т.1 а.с. 11-13, 152-156, 157).

Згідно з Додатковою угодою до Договору доручення № 5 від 01 листопада 2013 року, довіритель, окрім винагороди, передбаченої п.4.2 даного договору, не пізніше 20 числа місяця наступного за звітним, надає повіреному готівкою з каси підприємства фіксовану суму винагороди у розмірі 6 500,00 грн. (т.1 а.с. 14).

Як встановлено судами, винагорода у розмірі 0,2% від вартості кожної одиниці проданого товару разом з фіксованою винагородою відображались в актах виконаних робіт за кожний місяць (т.1 а.с. 97-108) на підставі звітів про виконання доручення №5 від 01 листопада 2013 року (т.1 а.с.117-130).

Однак винагорода у розмірі 0,2% в книзі доходів підприємця не відображалась, що не заперечувалось представником позивача під час розгляду даної справи.

Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Як вбачається з положень ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення податкового контролю є, зокрема, проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин п.п.62.1.3 п.62.1 ст. 62 ПК України.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи (ст. 75 вищевказаного кодексу).

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п.п.75.1.3.п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Статтею 80 ПК України встановлений порядок проведення фактичної перевірки, а саме: фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин: письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (п.п.80.2.3. п. 80.2 ст. 80 кодексу).

Як вбачається з матеріалів справи, 26 листопада 2014 року Головним управлінням Міністерства доходів і зборів України у Харківській області на підставі п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України виписано направлення на проведення фактичної перевірки позивача № 4723, 4724 (т.1 а.с. 35, 36).

Відповідно до положень ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов'язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов'язання.

Як вбачається з матеріалів справи, 04 грудня 2014 року проведено фактичну перевірку позивача щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців відповідно закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), за наслідками якої складено Акт від 05 грудня 2014 року, зареєстрованого відповідачем 15.12.2014 за № 4025/2200- (т.1 а.с.8-9, 40-43).

Колегія суддів зазначає, що на момент проведення перевірки позивачем не було надано книги обліку доходів та витрат, документів, підтверджуючих рух товару (отримання за накладними та його оприбуткування) норкової куртки вартістю 34600 грн. та перчаток "СНАNEL" вартістю 2730,00 грн. З долучених до матеріалів перевірки чеків, виданих позивачем ФОП ОСОБА_4 (т.1 а.с.45) вбачається, що товар належав та продавався позивачем від власного імені. Зазначені чеки були видані 03.12.2014 та мають номери.

Представник позивача визнала зазначений факт відносно продажу перчаток "СНАNEL" та підтвердила, що отриманий дохід від продажу печаток в книзі доходів не оприбутковувався.

Постановою Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті України" затверджено відповідне Положення (далі - Положення), яке визначає порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою.

Відповідно до п.7.15, 1.2 вищевказаного Положення встановлено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку і витрат, в книгу обліку розрахункових операцій.

Порядок оприбуткування готівки в касах визначено в п.2.6 Положення, оприбуткування готівки в касах підприємств є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом № 265/95-ВР надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Під час проведення перевірки позивача встановлено не оприбуткування готівки до каси (порушення п. 2.6 вищевказаного положення) 03 грудня 2014 року у розмірі 37 330,00 грн., тобто не відображені операції, з продажу та отримання коштів, в книзі доходів та витрат. При цьому перевіряючим не надано ні доказів, ні письмових пояснень здійснення операцій продажу відповідно до договору доручення, що обумовлює правомірність дій податківців на час фактичної перевірки.

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Оскільки таких доказів не було надано ні під час розгляду заперечень до акту перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, ні під час розгляду скарг позивача в порядку адміністративного оскарження, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції, що договір доручення №5 від 01.11.2013, додаткова угода до договору доручення № 5 від 01.11.2013, книга обліку доходів, акти виконаних робіт, звіти повіреного про виконання доручення №5 від 01.11.2013, виписки з рахунку в силу положень п. 44.6 ст. 44 ПК України визнаються неналежними доказами по даній адміністративній справі.

Таким чином, відповідач нас час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення діяв в межах наданих йому повноважень відповідно до вимог чинного законодавства та керувався документами та доказами, встановленими під час перевірки.

Посилання позивача на те, що договір доручення з додатковою угодою та книга обліку доходів були надані ще у момент проведення фактичної перевірки та надавалися у якості додатків до первинної скарги позивача, колегія суддів не приймає з огляду на наступне.

Як вбачається з письмових пояснень позивача, саме під час проведення перевірки 04.12.2014 вона зазначила про втрату книги обліку доходів та витрат з вересня 2014 року та письмово повідомила про це податковий орган.

Крім того, у п. 2.1.10 акту фактичної перевірки зазначено, що книга обліку доходів та витрат відсутня, а в п. 2.1.11 "інші документи" про надання будь-яких інших документів не зазначено. Позивачем також не надано належних доказів подання відповідних документів відповідачу.

Також позивачем та її представником не надано, а судом не виявлено доказів тому, що податківці під час фактичної перевірки здійснювали тиск на позивача з метою надання письмових пояснень 04.12.2014 (відсутні докази направлення заяв, скарг до правоохоронних органів на дії працівників податкової та прийняття по ним рішення).

Посилання позивача як на підставу для задоволення позовних вимог на порушення відповідачем п. 7.4 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні в частині того, що акт не відповідає встановленій формі та змісту, оскільки в ньому не зазначено інформації про рекомендації підприємцю щодо усунення нібито виявлених недоліків, та графи, в яку необхідно зазначити вказані суми, є незмістовними з таких підстав.

Дійсно, в акті відсутні рекомендації, наявність яких визначена п. 7.4 вказаного положення, та відповідна графа. Однак зазначене не може бути підставою для скасування оскаржуваного рішення, оскільки не стосується суті порушень з боку позивача та ніяким чином не впливає на можливість надання іншої кваліфікації дій позивача при здійсненні ним розрахункових операцій. Про визначення певних сум позивач дізналася в межах строку на оскарження як в адміністративному, так і в судовому порядку, чим скористалася відповідно до норм чинного законодавства, про що свідчить наявна адміністративна справа.

Посилання позивача як на підставу для задоволення позову на те, що відповідачем під час проведення перевірки жодного письмового запиту або вимог від податкової інспекції до позивача не надходило є незмістовним, оскільки це є правом, а не обов'язком податкового органу.

Посилання представника позивача на ті обставини, що в силу п. 292.4 ст. 292 ПК України ОСОБА_4 не мала будь-яких підстав для внесення спірних сум до книги доходів є незмістовним з таких підстав.

Згідно п. 292.4 ст. 292 ПК України (в редакції станом на грудень 2014 року) у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Статтею 296 ПК України (в редакції станом на грудень 2014 року) визначена процедура ведення обліку і складення звітності платниками єдиного податку

Згідно п. 296.1 ст. 296 ПК України платники єдиного податку ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1-296.1.3 цього пункту, які мають таку редакцію:

296.1.1. Платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої та п'ятої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

296.1.2. Платники єдиного податку третьої та п'ятої групи, які є платниками податку на додану вартість, ведуть облік доходів та витрат за формою та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

296.1.3. Платники єдиного податку четвертої та шостої груп використовують дані спрощеного бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з урахуванням положень пункту 44.2 статті 44 цього Кодексу.

Як встановлено матеріалами справи, пунктом 1.1. Договору доручення №5 від 01.11.2013 передбачено, що "Довіритель" (ТОВ "Міла") доручає, а Повірений (ФОП ОСОБА_4) бере на себе зобов'язання здійснити від імені та за рахунок Довірителя одну чи декілька угод з продажу хутрових виробів (Товару) (т.1, а.с.11).

Пунктом 2.1. Договору доручення №5 від 01.11.2013 передбачено, що Повірений (ФОП ОСОБА_4) зобов'язаний у відповідності до умов цього Договору здійснювати продаж Товару Покупцям та видавати гарантійні талони на нього (т. 1, а.с.11).

Згідно товарних чеків № 1 та 2 від 03.12.2014 (т.1, а.с.45) продаж куртки хутряної вартістю 34600 грн. та перчаток вартістю 2730 грн. був здійснений виключно від імені ФОП ОСОБА_4 без будь-якого посилання на здійснення продажу від імені ТОВ "Міла". Як наслідок, зовсім відсутні обставини, які б свідчили про виконання позивачем умов Договору доручення № 5 від 01.11.2013, оскільки ОСОБА_4 не здійснювалися дії на виконання пунктів 1.1. та 2.1. вказаного Договору в частині здійснення від імені Довірителя угод з продажу хутрових виробів та перчаток.

Як встановлено працівниками податкової, так і встановлено судом, товарні чеки №№ 1 та 2 від 03.12.2014 свідчать про продаж хутряної куртки та перчаток ФОП ОСОБА_4 виключно від свого імені. Як наслідок, позивач як фізична особа - підприємець та платник єдиного податку третьої групи повинна була занести дані суми до своєї книги обліку доходів.

Крім того, стаття 296 ПК України (в редакції станом на грудень 2014 року) має назву "Ведення обліку і складення звітності платниками єдиного податку". Тобто, цією статтею визначене загальне поняття ведення обліку, а не виключно ведення "обліку доходів".

Пунктом 296.1 статті 296 ПК України визначено, що платники єдиного податку ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1-296.1.3 цього пункту.

В свою чергу, для платників єдиного податку третьої групи, до якої відноситься ОСОБА_4, визначений обов'язок ведення книги обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Натомість, позивач надала письмові пояснення, що книга обліку доходів була втрачена у вересні 2014 року. У зв'язку з цим зазначені обставини спростовують посилання позивача на Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 № 71-VІІ та виключає можливість застосування до спірних правовідносин положень ч.1 ст. 58 Конституції України.

Посилання позивача на зазначення в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні дати та номеру неіснуючого акту перевірки є незмістовним, оскільки в повідомленні-рішенні дійсно зазначені дата та номер реєстрації акта в органі ДПС. Однак дане порушення судом визнається технічною помилкою, оскільки в судовому засіданні встановлено та не оспорюється сторонами по справі, що дійсно акт складався саме 05.12.2014 та в акті зазначені обставини, з приводу яких позивач звернувся до суду. При цьому суд не порушує принципу рівності та змагальності сторін, оскільки в даному випадку порушення має формальний характер, а інші відомості, які саме визначають характер порушення та визначення суми штрафних санкцій, в оскаржуваному повідомленні-рішенні зазначені вірно.

Посилання представника позивача на висновки Європейського суду з прав людини у справі "Брумареску проти Румунії" (п. 78) є незмістовним, оскільки судом перевірена процедура призначення та проведення фактичної перевірки позивача, встановлене вірне фіксування порушення з боку позивача та правомірне відповідно до норм чинного законодавства визначення штрафних санкцій. Посилання на неспіврозмірність суми штрафних санкцій та щомісячного прибутку позивача є незмістовним, оскільки законодавчо визначена процедура погашення податкового боргу передбачає можливість його розстрочення у зв'язку із майновим станом боржника. Крім того, позивач вказує на факт не скоєння правопорушення як встановлений, тобто, до закінчення процедури оскарження повідомлення-рішення, що є передчасною заявою.

Посилання позивача на ті обставини, що невнесення сум до книги обліку доходів і витрат не тягне за собою будь-яких зобов'язань для ОСОБА_4 перед Державним бюджетом України є незмістовним, оскільки в даному випадку штрафні санкції були нараховані не за завищення чи заниження показників при проведенні певних операцій з продажу, а за порушення порядку регулювання обігу готівки.

Відповідно до п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України (п. 113.3. ст. 113 кодексу).

12 червня 1995 року Президентом України прийнято Указ "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" № 436/95, частиною 1 якого установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

06 січня 2015 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № , яким до позивача правомірно застосована сума штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 186 650,00 грн. (37 330,0 (куртка 34600 грн. + перчатки 2730 грн.) х 5) (т.1 а.с. 10, 43).

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції, що податковий орган діяв у спосіб та у межах чинного законодавства, відтак, спірне податкове повідомлення-рішення є правомірним, а адміністративний позов задоволенню не підлягає.

Статтею 200 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв'язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.

В повному обсязі ухвалу виготовлено 30 травня 2017 року.

Керуючись статтями 24, 184, 195, 196, 198, 200, 205, 207, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 - залишити без задоволення.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 17 березня 2017 року у справі № 812/399/15 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 до Старобільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 06.01.2015 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення її в повному обсязі.

Головуючий: І.В.Сіваченко

Судді: О.О.Шишов

О.О.Чебанов