Справа № 819/2268/13-а
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2017-05-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 травня 2017 рокуЛьвів№ 876/3862/16

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р.Й.,

суддів Святецького В.В.,

ОСОБА_1

з участю секретаря судового засідання Румянцевої О.І.,

представника позивача ОСОБА_2,

представника відповідача ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Кременець Агро» на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2013 року в адміністративній справі № 819/2268/13-а за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Кременець Агро» до Кременецької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У вересні 2013 року товариство з обмеженою відповідальністю «Кременець Агро» (далі ТОВ «Кременець Агро», Товариство) звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду із вказаним позовом, просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Кременецької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області (далі Кременецька ОДПІ) за №№ НОМЕР_1 і НОМЕР_2 від 02.04.2013 р., за № НОМЕР_3 від 18.05.2013 р., за №№ НОМЕР_4 та НОМЕР_5 від 31.05.2013 р. та за № НОМЕР_6 від 12.06.2013 р.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що вказані податкові повідомлення-рішення винесені всупереч чинному законодавству України.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2013 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись із прийнятою постановою, її оскаржило ТОВ «Кременець Агро», яке вважає, що рішення суду першої інстанції є необгрунтованим, таким, що прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, висновки суду не відповідають обставинам справи; судом неправильно та неповно досліджено докази у справі, неповно зясовано обставини, що мають значення для справи, чим порушено принципи змагальності сторін, диспозитивності та інші принципи і норми законодавства.

Тому, з підстав, викладених в апеляційній скарзі, просило скасувати постанову суду першої інстанції і прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що апеляційну скаргу необхідно частково задовольнити.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, у період з 09 по 26 жовтня 2012 року та 28 січня 2013 року Кременецькою ОДПІ проведено виїзну позапланову перевірку ТОВ «Кременець Агро» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 р. по 30.06.2012 р., за результатами якої складено акт № 23/22-00/35190634 від 04.02.2013 р. (далі Акт перевірки).

На підставі Акта перевірки, відповідно до встановлених в ході перевірки порушень та за результатами адміністративного оскарження Кременецькою ОДПІ стосовно Товариства були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_2 від 02.04.2013 року, яким визначено грошове зобовязання з податку на прибуток в сумі 171 166 грн, в т.ч.: основний платіж 169 506,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 1660,00 грн;

- № НОМЕР_3 від 18.05.2013 року, яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість (далі ПДВ) в сумі 183 062,00 грн, в т.ч.: основний платіж 139 589,00 грн, штрафні санкції 43 473,00 грн;

- № НОМЕР_4 від 31.05.2013 року, яким зменшено відємне значення обєкта оподаткування із податку на прибуток на суму 5 783 188,00 грн;

- № НОМЕР_5 від 31.05.2013 року, яким зменшено бюджетне відшкодування з ПДВ в сумі 126 396,00 грн, в т.ч.: основний платіж 84 345,00 грн, штрафні санкції 42 051,00 грн;

- № НОМЕР_6 від 12.06.2013 року, яким збільшено суму грошового зобовязання із ПДВ в сумі 425 361,00 грн, в т.ч.: основний платіж 340 289,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 85 072,00 грн.

Оскаржуване податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 02.04.2013 року, яким Товариству визначено грошове зобовязання з ПДВ в сумі 501 633,00 грн, в т.ч.: основний платіж 334 422,00 грн; штрафні (фінансові) санкції 167 221,00 грн, за результатами адміністративного оскарження було відкликане і замість нього було прийнято нове № НОМЕР_6 від 12.06.2013 року (яке зазначено вище).

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Кременець Агро» оскаржило їх до суду.

Розглянувши справу, Тернопільський окружний адміністративний суд своєю постановою від 22 жовтня 2013 року в задоволенні адміністративного позову відмовив.

За результатами апеляційного розгляду Львівський апеляційний адміністративний суд постановою від 25 червня 2015 року апеляційну скаргу ТОВ «Кременець Агро» задовольнив; постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2013 року скасував і прийняв нову постанову, якою визнав протиправними і скасував податкові повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 02.04.2013 року, № НОМЕР_3 від 18.05.2013 року, № НОМЕР_5 від 31.05.2013 року, № НОМЕР_4 від 31.05.2013 року, № НОМЕР_6 від 12.06.2013 року.

Ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2015 року постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2013 року в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Кременецької ОДПІ за № НОМЕР_2 від 02.04.2013 р. було визнано нечинною, а провадження у справі в цій частині було закрите, у звязку з досягненням сторонами податкового компромісу.

Вказана ухвала сторонами в касаційному порядку не оскаржувалася.

Не погодившись із постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2015 року, Кременецька ОДПІ оскаржила його в касаційному порядку.

Розглянувши касаційну скаргу Кременецької ОДПІ, Вищий адміністративний суд України скасував рішення суду апеляційної інстанції і направив цю справу на новий розгляд до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що апеляційна скарга ТОВ «Кременець Агро» підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судом, підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення Кременецької ОДПІ за № НОМЕР_4 від 31 травня 2013 року, зокрема, було те, що згідно із відповіддю управління Держкомзему у Красилівському районі Хмельницької області від 05.11.2012 року № 04-03-06/2904 на запит Красилівської МДПІ щодо від 29.10.2012 року № 4623/23 про факти реєстрації земельних ділянок за TOB «Красилів Arpo» (правонаступником якого є позивач) встановлено, що станом на 31.12.2010 року за Tовариством не рахувалось зареєстрованих земельних ділянок для ведення господарської діяльності.

Відсутність у власності чи користуванні земельних ділянок, а також відсутність ведення господарської діяльності, повязаної з сільськогосподарським виробництвом, підтверджується даними, статистичної звітності «Основні показники роботи сільськогосподарських підприємств за 2010 рік» (Форма-50 с/г). Згідно наданої для перевірки звітності TOB «Кременець Агро» у 2010 році не проводило виробництва сільськогосподарської продукції, відповідно не реалізовувало виробленої продукції.

В той же час, у розділі 2 «Витрати на основне виробництво» Товариство відобразило матеріальні витрати на виробництво продукції в сумі 448 331 грн, в т.ч.: насіння і посадковий матеріал 132173 грн, мінеральні добрива 124 774 грн, нафтопродукти 104102 грн, інші матеріальні витрати 87 282 грн; тобто віднесло витрати на закупівлю цих матеріальних цінностей до витрат на основне виробництво.

Проте, в ході судового розгляду встановлено та підтверджено належними доказами, зокрема, видатковими накладними № 82 від 28.10.2011 р., № 78 від 12.09.2011 р., № 88 від 13.10.2011 р., № 93 від 19.10.2011 р., № 98 від 22.10.2011 р., № 97 від 15.10.2011 р., товаро-транспортними накладними на перевезення хлібопродуктів автомобільним транспортом № 109097 від 19.10.2011 р., № 105103 від 22.10.2011 р., № 105089 від 15.10.2011 р., № 57 від 13.10.2011 р., складською квитанцією на зерно № 383 від 13.09.2011 р., відомостями на реалізацію сільськогосподарської продукції у 2011 році, документами про оренду земельних ділянок, що вказані товаро-матеріальні цінності були призначені для отримання врожаю у 2011 році, тобто були придбані з метою використання в господарській діяльності Товариства, у звязку з підготовкою, організацією, веденням виробництва та продажем продукції.

Згідно із пунктом 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу сума будь-яких витрат платника податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 5.7 цієї статті.

Відповідно до приписів підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обовязковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З урахуванням зазначеного, дії Товариства у спірних правовідносинах були правомірними.

Також, за результатами перевірки встановлено, що TOB «Кременець Агро» в порушення пунктів 198.1, 198.3 та 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зайво віднесло до податкового кредиту ПДВ в сумі 194 167 грн по взаємовідносинах із TOB «Агроімпорт ЛТД» за січень, квітень та травень 2012 року.

При дослідженні реальності вказаних господарських операцій встановлено, що між ТOB «Агроімпорт ЛТД» (Продавцем) та позивачем (Покупцем) було укладено договори № 13/10-01-12 від 10 січня 2012 р., № ДГ-416 від 05 квітня 2012 р., № ДГ-570 від 24 травня 2012 р. та № ДГ-585 від 25 травня 2012 р., відповідно до умов яких Продавець зобовязується поставити для Покупця залізничним транспортом мінеральні добрива; виконання умов цих договорів підтверджується копіями залізничних накладних та іншими наявними у справі доказами.

Також встановлено, що ТОВ «Броди Агро» має відповідний код акредитації на залізниці по станції Броди, а між позивачем та цим товариством укладено договір № 25/03/11 від 25.03.2011 р. про надання послуг та додаткові угоди до договору № 2 від 14.04.2011 р., № 1 від 30.05.2011 р., № 2 від 30.12.2011 р., № 3 від 03.01.2012 р. щодо представництва інтересів на залізничній станції по прийманню товару та його транспортуванню.

Одержане з вагонів мінеральне добриво ТОВ «Броди Агро» приймало на відповідальне зберігання згідно договору № 18/01/12 від 18.01.2012 р. та актів приймання-передачі від 18.01.2012 р., 28.01.2012 р., 31.05.2012 р. та 16.04.2012 р.

Згідно акта приймання-передачі (повернення) від 20.03.2012 р. та видаткових накладних ТОВ «Кременець Агро» прийняло з платного відповідального зберігання ТОВ «Броди Агро» частину мінеральних добрив селітри аміачної.

При цьому, суд вважає безпідставними покликання податкового органу на те, що відправником товару в одних накладних є TOB «Агроімпорт ЛТД» в інших ПАТ «Рівнеазот», ВАТ «Азот», ЗАТ «Сєверодонецьке обєднання Азот», ВАТ «Білоруська калійна компанія», ВАТ «Воскресенські мінеральні добрива», ВАТ «Черкаси Азот», ВАТ «Щекино Азот», оскільки TOB «Агроімпорт ЛТД» не є виробником добрив, через що укладало договори поставки з іншими підприємствами.

Також суд не приймає до уваги як належні доводи те, що в графі «одержувач» зазначено ТОВ «Броди Агро», а не позивача, оскільки у всіх випадках позивача вказано як власника товару.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (далі ПК України) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пунктів 198.2 та 198.3 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у звязку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що зазначені вище витрати та податковий кредит підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Що стосується решти позовних вимог, то вони не належать до задоволення як безпідставні, з урахуванням наступного.

При дослідженні порядку формування Товариством показників приросту/убутку балансової вартості запасів встановлено, що ним було занижено задекларовані показники у рядку 01.2 декларацій «приріст балансової вартості запасів» за період з 01 липня 2009 року до 31 березня 2011 року на суму 825 607,00 грн.

Залишки запасів додатку К 1/1 до рядків 01.2; 01.5; 04.2.; 04.10; 04.12; та 07 Декларації з податку на прибуток підприємства за 2010 рік на початок звітного року у графі 3 відображені в сумі 750 641 грн, на кінець звітного періоду у графі 5 відображені в сумі 593 322 грн; включено до валових витрат убуток балансової вартості запасів в сумі 157319 грн. по к.р. 04.2 К/1 Декларації з податку на прибуток за 2010 рік.

Разом з тим, за результатами перевірки залишки запасів на початок року становлять 890 639 грн, на кінець звітного 2010 року 813 041 грн, запаси використані не в господарській діяльності 448 331 грн, а приріст балансової вартості запасів 370 733 грн.

Також, встановлено, що Товариство віднесло до валових витрат відсотки, які воно нараховує та виплачує за договорами позики нерезиденту «ATS Agrbusiness Investments Limited» («ЕйТіЄс Агрбізнес Інвестментс Лімітед»; місце реєстрації Республіка Кіпр):

- згідно договору позики № 12/AL від 07 жовтня 2009 року; загальна сума позики 1500 000,00 (один мільйон пятсот тисяч) доларів США, розмір ставки відсотків за користування позикою 15 % річних, виходячи із 365 календарних днів в році;

- згідно договору позики № LA-18-08 від 19 травня 2008 року; загальна сума позики 3000 000,00 (три мільйони) доларів США, розмір ставки відсотків за користування позикою 11 % річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

При дослідженні статутних документів TOB «Кременець АГРО» встановлено, що розмір статутного Фонду Товариства складає 50000 грн, з яких 99,9 % або 49950 грн внесено TOB «ЛАТ АГРО» () та 0,1 %, або 50 грн TOB «Центр Дар» ().

Разом з тим, засновником TOB «ЛАТ АГРО» () є TOB «Украгро» (Латвія) із сумою внеску до статутного фонду 6799 470 грн, що становить 33 % статутного фонду та «ATS Agrbusiness Investments Limited» (Республіка Кіпр) із сумою внеску до статутного фонду 13 600 829 грн, що становить 66,7 % статутного фонду.

Повязана особа, відповідно до пункту 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку. Під здійсненням контролю слід розуміти володіння безпосередньо або через більшу кількість пов'язаних фізичних чи юридичних осіб найбільшою часткою (паєм, пакетом акцій) статутного капіталу платника податку або управління найбільшою кількістю голосів у керівному органі такого платника податку або володіння часткою (паєм, пакетом акцій), не меншою 20 відсотків від статутного капіталу платника податку.

Згідно із підпунктами 5.5.1 та 5.5.2 пункту 5.5 статті 5 цього Закону до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, повязані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобовязаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у звязку з веденням господарської діяльності платника податку.

Для платника податку, 50 та більше відсотків статутного капіталу (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу валових витрат на виплату або нарахування процентів за кредитами та іншими борговими зобовязаннями на користь таких нерезидентів та повязаних з ними осіб дозволяється у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.

Отже, з урахуванням вказаних норм, сторони за договором позики є повязаними особами.

Враховуючи вказану обставину, а також те, що за даними перевірки підтвердження отриманих доходів Товариством за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2012 року у вигляді процентів від розміщення власних активів не встановлено, Товариство неправомірно включило відсотки за вказаними кредитами до складу валових витрат.

Також податковий орган зазначив, що позивач неправомірно відніс до витрат на придбання товарів (робіт, послуг) витрати по наданню посередницьких послуг з питань пошуку земельних ділянок сільськогосподарського призначення на суму 1974 077 грн, в т.ч.: за III квартал 2010 р. на суму 990 949 грн; ІV квартал 2010 р. на суму 369 118 грн; І квартал 2011 р. на суму 421 255 грн та І квартал 2012 р. на суму 192 755 грн.

З цього приводу колегія суддів апеляційного суду зазначає, що згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Вимоги до первинних документів передбачені частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», яка передбачає, що такі документи повинні мати такі обовязкові реквізити як назву, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.

Пунктом 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що бухгалтерський облік є обовязковим видом обліку, який ведеться підприємством, а податкова звітність повинна ґрунтуватись на даних бухгалтерського обліку.

Ті первинні документи, правила заповнення яких викладені в статті 9 цього Закону, слугують також підтвердженням виникнення податкових подій.

Проте під час проведення перевірки на підтвердження правомірності включення до складу витрат на придбання товарів (робіт, послуг) витрати по наданню посередницьких послуг з питань пошуку земельних ділянок сільськогосподарського призначення на суму 1974 077 грн, таких документів надано не було.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. за № 88 і зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 р. за № 168/704.

Відповідно до наказу Державної податкової адміністрації України від 29.03.2003 р. № 143 «Про затвердження форми декларацій з податку на прибуток підприємства та порядку її скасування» дані, наведені в декларації, повинні підтверджуватись первинними документами обліку та відповідати правилам складання податкового обліку (звітності).

Пунктом 3.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 р. № 166 дані, наведені в декларації, мають відповідати даним бухгалтерського обліку платника.

Як видно із актів приймання - передачі наданих послуг, звітів про виконані роботи, такі не відповідають цим вимогам, які ставляться до первинних документів, зокрема не містять інформації про місце складання, обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, не відповідають умовам і змісту договорів про надання послуг, а тому не можуть слугувати належним підтвердженням здійснення господарських операцій.

Також, позивачем не надано належних доказів на підтвердження наявності у Товариства станом на цей час зареєстрованих земельних ділянок для ведення господарської діяльності, як результату вчинення цих дій.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів дійшла висновку про неправомірне формування Товариством витрат по наданню посередницьких послуг з питань пошуку земельних ділянок сільськогосподарського призначення.

З приводу покликань податкового органу на неправильне відображення Товариством результатів перевірки в деклараціях та порушення порядку проведення розрахунку бюджетного відшкодування суд зазначає таке.

За приписами підпункту 4.6.7 пункту 4.6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 р. № 1492; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.12.2011 р. за № 1490/20228, рядок 21.3 передбачений для відображення збільшення або зменшення залишку відємного значення, який (для декларації 0110 після бюджетного відшкодування) включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами камеральної чи документальної перевірки, проведеної органом державної податкової служби.

Тобто, у разі коли за результатами перевірки податковим органом встановлено перевищення платником задекларованого залишку відємного значення податкової декларації з ПДВ, то сума зменшення залишку відємного значення на підставі повідомлення-рішення за формою «В4» відображається платником зі знаком «» у рядку 21.3 податкової декларації з ПДВ податкового (звітного) періоду, в якому таке повідомлення-рішення було отримано.

Відповідно до пункту 200.6 статті 200 ПК України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобовязань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів.

За приписами пунктів 200.10 та 200.11 статті 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Згідно із підпунктом «б» пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування.

Пунктом 2.2 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.11.2012 р. № 1236; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.12.2012 р. за № 2135/22447, передбачено, що відповідний структурний підрозділ органу державної податкової служби складає податкове повідомлення-рішення за формою згідно з додатком 5 про перевищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (форма «В1»), у тому числі, якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку.

Відповідно до форми податкового повідомлення-рішення (форма В1) зменшення суми бюджетного відшкодування відображається у картці особового рахунка платника податків.

Оскільки стаття 198 ПК України не передбачає можливості платника податку віднести зменшення суми бюджетного відшкодування до залишку відємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, така сума також не може враховуватись при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних (податкових періодів), податковий орган дійшов висновку, що Товариство неправильно відобразило результати перевірок.

Так, за результатами перевірки податкової декларації (далі ПД) за січень місяць 2011 року вх. № НОМЕР_7 від 17.02.2011 р. (акт перевірки № 317/23-00/35190634 від 12.04.2011 р.) встановлено завишення бюджетного відшкодування на суму 44 593,0 грн, у звязку з чим 12.04.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення В4 про зменшення бюджетного відшкодування на цю суму.

Проте платник в декларації за квітень 2011 року в рядку 21.3. (зменшено/збільшено) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу відображає суму 44593 зі знаком «+».

За результатами перевірки ПД за лютий місяць 2011 року вх. № НОМЕР_8 (акт перевірки № 437/23-00/35190634 від 16.05.2011 р.) встановлено завишення відємного значення на суму 8333,33 грн, у звязку з чим 20.05.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення про зменшення відємного значення на цю суму.

Проте платник в декларації за квітень та травень 2011 року в рядку 21.3 (зменшено/збільшено) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу дану суму не відобразив зі знаком «».

За результатами перевірки ПД за квітень місяць 2011 року вх. № НОМЕР_9 від 18.05.2011 р. (акт перевірки № 538/23-00/35190634 від 11.07.2011 р.) встановлено завишення бюджетного відшкодування на суму 53 050,34 грн, у звязку з чим 13.07.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення В1 про зменшення бюджетного відшкодування на цю суму.

Проте платник в декларації за липень 2011 року в рядок 21.3 (зменшено / збільшено) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу відобразив суму 53050 зі знаком «+».

За результатами перевірки ПД за травень місяць 2011 року вх. № 1 від 17.06.2011 р. (акт перевірки № 589/23-00/35190634 від 17.08.2011 р.) встановлено завишення бюджетного відшкодування на суму 45 802,7 грн та завищення відємного значення на суму 123,33 грн, у звязку з чим 19.08.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення В1 про зменшення бюджетного відшкодування на суму 45 802 грн та В4 про зменшення відємного значення із ПДВ за травень місяць 2011 року на суму 123,33 грн.

Проте платник в декларації за серпень 2011 року в рядок 21.3 (зменшено / збільшено) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу відобразив суму 45803 зі знаком «+».

За результатами перевірки ПД за липень місяць 2011 року вх. № НОМЕР_10 (акт перевірки № 669/23-00/35190634 від 12.10.2011 р.) встановлено завищення бюджетного відшкодування на суму 41 024,53 грн та завищення відємного значення із ПДВ за липень місяць 2011 року на суму 270 533,33 грн, у звязку з чим 18.10.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення В1 про зменшення бюджетного відшкодування на суму 41 024,53 грн та В4 про зменшення відємного значення із ПДВ на суму 270 533,33 грн.

Проте платник в декларації за жовтень 2011 року в рядок 21.3 (зменшено/збільшено) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу відобразив суму 41 024 зі знаком «+».

За результатами перевірки ПД за серпень місяць 2011 року вх. № НОМЕР_11 (акт перевірки № 693/23-00/35190634 від 02.11.2011 р.) встановлено завишення бюджетного відшкодування на суму 270 533,33 грн та завищення відємного значення із ПДВ на суму 53 133 грн, у звязку з чим 14.11.2011 р. Кременецька МДПІ прийняла рішення В1 про зменшення бюджетного відшкодування на сумі 270 533 грн та В4 про зменшення відєм-ного значення із ПДВ на суму 53 133 грн.

Проте платник в декларації за листопад 2011 року в рядок 21.3 (зменшено/збільше-но) залишок відємного значення за результатами перевірки податкового органу відобразив суму 270533 зі знаком «+».

Неправильне відображення вказаних податкових повідомлень-рішень призвело до помилкового визначення сум податкових зобовязань Товариства із ПДВ та розмірів бюджетного відшкодування.

Відповідно до статті 198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Згідно зі статтею 202 КАС України підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне зясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; невідповідність висновків суду обставинам справи; порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що постанова суду першої інстанції частково не відповідає обставинам справи, прийнята з помилковим застосуванням норм матеріального права, у звязку з чим підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позову.

Керуючись ст.ст.160 ч.3, 195, 196, 198 ч.1 п.3, 202, 205 ч.2, 207, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Кременець Агро» задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2013 року в адміністративній справі № 819/2268/13-а скасувати.

Позов товариства з обмеженою відповідальністю «Кременець Агро» задовольнити частково.

Визнати протиправними і скасувати податкове повідомлення-рішення Кременецької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області за № НОМЕР_4 від 31 травня 2013 року в частині зменшення відємного значення обєкта оподаткування із податку на прибуток на суму 314 876 (триста чотирнадцять тисяч вісімсот сімдесят шість) грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення постанови у повному обсязі.

Головуючий суддя ОСОБА_4
судді ОСОБА_5
ОСОБА_6
Постанова складена у повному обсязі 22 травня 2017 року.