Справа № 805/1553/16-а
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2017-05-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" травня 2017 р. м. Київ К/800/25002/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Голубєвої Г.К., Маринчак Н.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпродукт» до Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 квітня 2016 року та № на загальну суму 70 500,00 грн., провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпродукт» на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрпродукт» (далі - позивач, Товариство) звернувся до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби (далі - відповідач, Державна податкова інспекція) від 19.04.2016 року № , яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість (ПДВ) у розмірі 30 000,00 грн. та № , яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковими зобов'язаннями 27 000,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 13 500,00 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року позов задоволено, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Судове рішення обґрунтовано тим, що Товариством цілком правомірно сформовано витрати та податковий кредит з огляду на наявність у платника податку (позивача у справі) належним чином оформлених первинних документів та реальність здійснення господарських операцій.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року рішення суду першої інстанції скасовано, в задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд, з урахуванням встановлених контролюючим органом під час проведення перевірки обставин, виходив з того, що ненадання платником податків для перевірки належним чином оформлених первинних бухгалтерських документів, які б вказували на фактичне отримання маркетингових послуг, свідчить про правильність висновків щодо завищення Товариством витрат та податкового кредиту.

Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, позивач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить зазначене судове рішення скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведено документальну позапланову перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість, витрат бухгалтерської звітності (форми № 2) підприємства та впливу цих витрат на визначення фінансового результату до оподаткування (прибуток, збиток) з податку на прибуток підприємства за 2015 рік під час здійснення взаємовідносин з ТОВ «Амірант центр» за березень 2015 року, за результатами якої складено акт від 06.04.2016 року №306/23-36457698 та прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків викладених в акті перевірки позивачем порушено вимоги пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на суму 27 000,00 грн. та встановлено завищення податкового кредиту в сумі 30 000,00 грн., що призвело до завищення від'ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 30 000,00 грн. (березень 2015 року).

Висновок фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства обґрунтовано відсутністю реального вчинення господарських операцій за договором про надання маркетингових послуг, укладеного між позивачем та його контрагентом ТОВ «Амірант центр», оскільки виконання вказаних послуг не підтверджено належно оформленими первинними документами, а вказаний контрагент немає необхідних трудових та матеріальних ресурсів для проведення господарської діяльності, таким чином, господарські операції фактично не спричиняють настання реальних правових наслідків, що виключає право позивача формувати витрати та податковий кредит за такими операціями.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Так, згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Тому, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (в редакції з 01.01.2015 року) об'єктом оподаткування податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу України.

Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ 16), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318.

Згідно з п. 7 П(С)БУ 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до п. 17 П(С)БУ 16 Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Згідно з абз. 5 п. 19. Витрати на збут включають такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг), як витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг).

Відповідно до п. 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.

Джерелом відомостей для заповнення Звіту про фінансові результати є дані регістрів бухгалтерського обліку, що містять інформацію про доходи, витрати, прибуток, збитки та сукупний дохід.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 200.1 ст. 200 Податкового Кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно пп. «в» п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума зараховується до складу податкового періоду наступного звітного (податкового) періоду.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

При цьому судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати, що в разі надання відповідачем - податковим органом доказів, які підтверджують факт вчинення платником податку податкового правопорушення, саме на платника податків покладається обов'язок спростовувати обґрунтовані доводи податкового органу.

Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Отже, за змістом процесуального закону платник податків повинен підтвердити належними та допустимим доказами свої заперечення проти наданих податковим органом.

Так, маркетингові послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут.

Документами, що підтверджують фактичне отримання маркетингових послуг можуть бути акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання послуги, який повинен мати всі обов'язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», звіт про проведення маркетингових досліджень, в якому мають бути викладені результати таких досліджень і дані рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо.

При цьому слід зазначити, що жодним нормативно - правовим актом не затверджено форми бланку акту надання послуг чи звіту, крім законодавчо встановленого мінімуму обов'язкових реквізитів, встановлених ст. 9 Закону № 996-XIV для первинних та зведених облікових документів - назва документа (форми), дата і місце складання, назва підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, слід також зазначити, що незначні недоліки в заповненні актів, носять оціночний характер та не є підставою для висновку про позбавленні юридичної сили і доказовості зазначеного первинного документа щодо наданих позивачу послуг. Відповідно, недотримання вимог, що пред'являються до оформлення первинного документа в бухгалтерському обліку, не може бути безумовним висновком про безпідставність виникнення податкової вигоди.

Аналізуючи фактичні обставини справи та наведені вище норми, суд касаційної інстанції, погоджується з висновками суду першої інстанції, що надані позивачем первинні документи, зокрема договір, податкова накладна, рахунок на оплату, платіжне доручення, оборотно - сальдова відомість, акт наданих послуг, звіт про виконані маркетингові роботи, який між іншим має всі обов'язкові реквізити, зокрема, дату, місце складення документу, результат проведених робіт, підписи повноважних осіб, підтверджують реальність господарських правовідносин між позивачем та його контрагентом ТОВ «Амірант центр».

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, до звіту про виконані маркетингові роботи було також долучено додаток з переліком господарюючих суб'єктів, яким було здійснено реалізацію солі, яка була предметом дослідження за договором, що, відповідно, також підтверджує зв'язок отриманих маркетингових послуг з власною господарською діяльністю позивача та отримання останнім позитивного економічного ефекту. На підтвердження реалізації товару господарюючим суб'єктам матеріали справи містять також видаткові накладні, рахунки на оплату, довіреності на отримання товару (солі). В матеріалах справи наявні також листи господарюючих суб'єктів з якими фактично проводилась робота в рамках маркетингового дослідження та які підтвердили збільшення їм поставок товару та укладення нових договорів.

Також судом враховано і правосуб'єктність сторін на час укладення правочину та проведення господарських операцій, зокрема, контрагент позивача на момент укладення договору та оформлення первинних документів був належним учасником цивільних та господарських правовідносин та був платником ПДВ.

За викладених обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що спірні господарські операції позивача з придбання маркетингових послуг мали реальний характер, були пов'язані з господарською діяльністю позивача, спричиняючи зміни в структурі його активів, підтверджені належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Безпідставними є і посилання контролюючого органу на відсутність реального настання правових наслідків, обумовлених договором, укладеним між позивачем та його контрагентом, з підстав відсутності необхідних матеріальних чи трудових ресурсів у останнього, оскільки як вбачається з умов договору про надання маркетингових послуг, такі послуги (роботи) цілком реально виконати навіть одній особі за наявності мінімальних матеріальних ресурсів, зокрема, телефону.

Отже, суд касаційної інстанції приходить до висновку про правомірність рішення суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень.

За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 5 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судове рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі судове рішення суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що з рішення суду першої інстанції вбачається, що при його ухвалені, суд не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування чи зміни судового рішення, та воно ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрпродукт» задовольнити.

Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року у справі № 805/1553/16-а скасувати, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року в даній справі - залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

Г.К. Голубєва

Н.Є. Маринчак