Справа № 813/3034/16
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2017-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2017 року Справа № 876/4200/17

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Шинкар Т.І., Ільчишин Н.В.,

за участю секретаря судового засідання Федак С.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова компанія «Інтеграл» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

товариство з обмеженою відповідальністю «Торгова компанія «Інтеграл» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача № та № від 25.07.2016 року.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № від 25.07.2016 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у сумі 5583550 (п'ять мільйонів п'ятсот вісімдесят три тисячі п'ятсот п'ятдесят) гривень 00 копійок та № від 25.07.2016 року про завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за платежем «податок на додану вартість» у сумі 6203944 (шість мільйонів двісті три тисячі дев'ятсот сорок чотири) гривні 00 копійок.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби оскаржив його в апеляційному порядку, вважає, що постанова винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В апеляційній скарзі зазначає, що на підставі направлень від 06.06.2016 р. № 368 та № 369, згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 78.1.11 п. 78.1 ст.78, п. 82.2 ст. 82 ПК України, наказу Офісу від 03.06.2016 р. № 382 Офісом ВПП ДФС проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» з питань своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків і зборів під час фінансово-господарських взаємовідносин з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет», а також дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 р. по 04.04.2016 р., за результатами якої складений акт від 05.07.2016 р. №898/28-10-42- 05/38626927.

У результаті перевірки було встановлено, що позивачем порушено вимоги податкового законодавства а саме:

1) п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6, ст. 198 ПК України, завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2015 року на 6203944,47 грн.;

2) Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 р. за № 27/4248, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.135.1, ст.135 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на 5583550 грн.

При цьому апелянт вказує, що приймаючи рішення судом першої інстанції проігноровано той факт, що слідчим управлінням фінансових розслідувань Офісу ВПП ДФС здійснюється досудове розслідування кримінального провадження №0000269, внесене до ЄРДР 22.09.2015 р., за фактом вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 205,ч. 3 ст. 212 КК України. Перевіркою було встановлено, що податкові накладні та акти надання послуг підписані від імені ОСОБА_2, особи, що повністю заперечує свою причетність до господарської діяльності товариства.

Крім того, контрагентом позивача, ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» декларацію з податку на прибуток за 2015 рік не подано.

За даними ІС «Податковий блок» підсистема «Архів електронної звітності» ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» Звіт про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за грудень 2015р. не подано. Останній поданий ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» Звіт про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за вересень 2014 року, чисельність працюючих відсутня.

Відповідно до наведеного апелянт вважає, що ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» проведено документальне оформлення господарських операцій, які фактично не здійснювались.

Отже, представлені до перевірки договір, податкові накладні, акти виконаних робіт не підтверджують факт придбання послуг, не є свідченням реальності господарської операції та містять недостовірні дані щодо змісту господарської операції з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет».

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. З урахуванням пункту 2 статті 3 вказаного Закону, відповідно до якого фінансова, податкова та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 цього ж Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи повинні мати відповідні обов'язкові реквізити. Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення (підпункт 2.16 пункту 2 Положення).

Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод (витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість) виникають за наявності сукупності обставин які є передумовою їх формування.

Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону. Відповідно п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а сам факт надання в ході проведення перевірки TзOB «ТК Інтергал» податковому органу всіх належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди не є підставою для її одержання, коли податковим органом встановлено, що відомості, які містяться в цих документах є недостовірні.

Позиція контролюючого органу підтверджується позицією Верховного суду України в постанові від 12.04.2016 р. у справі за позовом позовом Товариства «Фірма «Періодика» до ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправними дій та скасування податкового повідомлення-рішення,за заявою ДПІ де зазначено, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Статтею 244-3 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Львівським окружним адміністративним судом, при винесенні постанови не враховано, що первинні документи, які б містили відомості про господарські операції - не представлені в повній мірі ТзОВ «ТК» Інтергал», у зв'язку з цим, відсутнє підтвердження фактичного отримання послуг та їх зв'язок з господарською діяльністю, не доведено їх використання підприємством у власній господарській діяльності, а отже відсутня підстава для включення їх без підтвердження відповідними, складеними згідно з чинним законодавством, первинними документами до складу податкового кредиту.

Відсутність обґрунтованості розумних економічних або інших причин є підставою для створення умов, за яких вищезазначений платник податків не мав намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, що призвело до відображення податкового кредиту, що суперечить моральним засадам суспільства, тобто нереальність здійснення фінансово-господарських операцій сплати грошових коштів та податків від цих операцій - тим самим нанести шкоду державі та суспільству.

З огляду на наведене, просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 21.12.2016 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень від 06.06.2016 року № 368 та № 369, виданих МГУ ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників, згідно із пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.11 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 ПК України, наказу МГУ ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників від 03.06.2016 року № 382, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» з питань своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків і зборів під час фінансово-господарських взаємовідносин з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет», а також дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 04.04.2016 року, за результатами якої складено акт №898/28-10-42-05/38626927 від 05.07.2016 року у якому зазначено порушення позивачем: п.198.1, п.198.3, п.198.6. ст.198 ПК України, внаслідок якого завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2015 року на 6203944,47 грн. (по податку на додану вартість); Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1. ст. 135 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на 5583550,00 грн.

На підставі акта перевірки від 05.07.2016 року Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.07.2016 року: №, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у сумі 5583550,00 грн.; №, згідно з яким завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за платежем «податок на додану вартість» у сумі 6203944,00 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення позивач в адміністративному порядку не оскаржував.

Розглядаючи спір, судом першої інстанції з'ясовано, що між ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» укладено договір комерційного посередництва №АП-22-12/2014 від 22.12.2014 року, відповідно до п.1.1. якого, цей договір є договором комерційного посередництва (агентський договір), за яким комерційний агент (ТзОВ «Техімпекс Агро Мет») зобов'язується надати довірителю (ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал») посередницькі послуги при здійсненні довірителем господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок довірителя. Комерційний агент забезпечує здійснення поставок нафтопродуктів постачальниками в кількості 160000 метричних тон +/- 10% протягом 12 місяців. Нафтопродукти, що постачаються за сприяння комерційного агента включають дизельне паливо, бензини, мазут та авіаційне пальне, але в будь-якому випадку у відповідності до діючих в Україні державних стандартів та технічних умов. Згідно з п.1.2. договору комерційний агент здійснює всі необхідні заходи забезпечення поставок нафтопродуктів, а також сприяє Довірителю в укладенні з продавцями відповідних договорів та додаткових угод до нього на поставку партій товару. Детальні умови щодо номенклатури товару, його кількості, вартості, а також інші необхідні дані визначаються в додаткових угодах до цього договору, які в будь-якому випадку є невід'ємною частиною даного договору. Використовуючи свій досвід і ділову репутацію комерційний агент забезпечує практичну допомогу довірителю в укладенні господарських договорів з продавцями на умовах, максимально вигідних для довірителя. Комерційний агент зобов'язався забезпечити безперервність та своєчасність поставок товару, а також виконання об'ємів імпорту нафтопродуктів.

У розділі 3 визначено права та обов'язки комерційного агента та порядок виконання посередницьких послуг, в т.ч. вказано, що документи, зазначені у п.л.3.2.1. та 3.2.2. договору комерційний агент зобов'язався надавати довірителю виключно на вимогу останнього, який має право на свій розсуд визначати форму такої вимоги та строки надання інформації. Дане застереження стосується також і порядку виконання комерційним агентом 11 етапу.

При проведенні співпраці між ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» були укладені також і додаткові угоди до договору комерційного посередництва №АП-22-12/2014 від 22.12.2014 року.

Відповідно ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» були надані ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» послуги комерційного посередництва, передбачені умовами договору комерційного посередництва та додатковими угодами. За результатами наданих послуг між сторонами складені, погоджені та підписані Акти надання послуг комерційного посередництва, а саме:

1) №1 від 30.12.2015 року. Даним Актом підтверджується надання комерційним агентом послуг довірителю щодо погодження з продавцем поставки від постачальника Tefida Business LLP дизельного палива у кількості 22642,063 мт вартістю 379235558,57 гривень. Загальна вартість послуг комерційного посередника склала 11377066,75 грн., в т.ч. ПДВ - 1896177,79 грн.

2) №2 від 30.12.2015 року. Даним Актом підтверджується надання комерційним агентом послуг довірителю, щодо погодження з продавцем поставки від постачальника Tefida Business LLP дизельного палива у кількості 33703,040 мт вартістю 599200002,71 гривень. Загальна вартість послуг комерційного посередника склала 13781600.06 грн., в т.ч. ПДВ - 2296933,34 грн.

3) №3 від 15.12.2015 року. Даним Актом підтверджується надання комерційним агентом послуг довірителю, щодо погодження з продавцем поставки від постачальника Tefida Business LLP дизельного палива у кількості 32769,516 мт вартістю 550412183,81 гривень, бензину автомобільного АІ-92 у кількості 203,539 мт вартістю 3984651.71 грн, а також від постачальника FOXVEST LLP дизельного палива у кількості 15695.031 мт вартістю 259633539,04 грн. Загальна вартість послуг комерційного посередника склала 3850000,0 грн., в т.ч. ПДВ - 641666,67 грн.

4) №4 від 17.12.2015 року. Даним Актом підтверджується надання комерційним агентом послуг довірителю, щодо погодження з продавцем поставки від постачальника Tefida Business LLP дизельного палива у кількості 16257,203 мт вартістю 281410772.70 гривень, бензину автомобільного АІ-92 у кількості 1393,007 мт вартістю 27415921.96 грн, а також від постачальника FOXVEST LLP дизельного палива у кількості 39201,103 мт вартістю 681663031,02 грн. Загальна вартість послуг комерційного посередника склала 8215000,0 грн., в т.ч. ПДВ - 1369166,67 грн.

На підтвердження виконання договірних зобов'язань з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» та оплати придбаних товарів, позивач також долучив: лист Tefida Business LLP №19/12/14 від 19.12.2014 року; звіт про виконання умов договору комерційного посередництва №АП-22-12/2014 від 22.12.2014 року; контракт між Tefida Business LLP та ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» №10 від 20.01.2015 року; додаткові угоди №б/н, №№1-8 до контракту №10 від 20.01.2015 року; додатки №№1-36 до контракту №10 від 20.01.2015 року; контракт між Tefida Business LLP та ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» №11 від 23.01.2015 року; додаткові угоди №б/н, №№1, 2 до контракту №11 від 23.01.2015 року; додатки №№1-7 до контракту №11 від 23.01.2015 року; контракт між Tefida Business LLP та ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» №09 від 23.122014 року; додаткові угоди №б/н, №№1-6 до контракту №09 від 23.12.2014 року; додатки №№1-27 до контракту №09 від 23.12.2014 року; контракт між Foxvest LLP та TзOB «Торгова компанія «Інтергал» №FXV 1506-1 від 15.06.2015 року; додаткові угоди №б/н, №№1-4 до контракту №FXV1506-1 від 15.06.2015 року; додатки №№1-22 до контракту №FXV1506-1 від 15.06.2015 року; контракт між Foxvest LLP та TзOB «Торгова компанія «Інтергал» №01 10 від 01.10.2015 року; додаткові угоди №б/н, №№1, 2 до контракту №0110 від 01.10.2015 року; додатки №№1-5 до контракту №0110 від 01.10.2015 року; листи Tefida Business LLP до TзOB «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо укладення контракту №09 від 23.12.2014 року, додаткових угод та додатків до контракту; листи Tefida Business LLP до TзOB «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо укладення контракту №10 від 20.01.2015 року, додаткових угод та додатків до контракту; листи Tefida Business LLP до ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо укладення контракту №11 від 23.01.2015 року, додаткових угод та додатків до контракту; листи Foxvest LLP до ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо укладення контракту №0110 від 01.10.2015 року, додаткових угод та додатків до контракту; листи Foxvest LLP до ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо укладення контракту J№FXV1506-I від 15.06.2015 року, додаткових угод та додатків до контракту; видаткові накладні; податкові накладні; митні декларації (форма МД-2) про розмитнення нафтопродуктів, отриманих від Tefida Business LLP (до контрактів №09 від 23.12.2014 року, №10 від 20.01.2015 року, №11 від 23.01.2015 року, №0110 від 01.10.2015 року та №FXV1506-I від 15.06.2015 року; листи ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» щодо направлення інформації про стан ринку нафтопродуктів за період з 12.01.2015 року по 22.12.2015 року.

Крім того, на підтвердження факту надання ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» послуг зі зберігання та перевезення нафтопродуктів, придбаних за посередництва ТзОВ «Техімпекс Агро Мет», позивач представив: договори поставки нафтопродуктів; додаткові угоди до договорів; додатки до договорів; акти прийому-передачі за договорами поставки; товарно-транспортні накладні; довіреності на отримання ТМЦ; реєстр договорів зберігання; договори відповідального зберігання нафтопродуктів; договори про надання послуг з приймання, зберігання та відпуску нафтопродуктів; договір прийому, зберігання та відпуску авіа палива №218/12-2015 від 18.12.2015 року; протокол №2І погодження ціни на надані послуги по прийому, зберіганню і видачі 1 тонни палива до договору №218/12-2015 від 18.12.2015 року; договір суборенди майна; договір про надання послуг з переміщення нафтопродуктів; договір про надання послуг по зберіганню нафтопродуктів в ДО «Комбінат «Айстра» №56 від 23.12.2015 року; договір про надання послуг №КІ-1/08-15 від 12.08.2015 року: договір про організацію перевезень вантажів і проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги №ПЗ/ДН-4/14/112/ДНЮ-4 від 12.06.2014 року, додаткова угода 31 до договору та додаток до договору; договір на охорону і супроводження вантажів №10/14 від 01.07.2014 року та протокол узгодження договірної ціни до договору; договір про транспортне експедирування з тимчасовим використанням під'їзної колії №15.07/14-Д від 15.07.2014 року; договір про транспортно-експедиційне обслуговування вантажів №81/Е від 01.07.2014 року та додатки №№1, 2 до договору; договір зберігання №28/01-3 від 28.01.2015 року.

Крім того, на підтвердження використання ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» у власній господарській діяльності придбаних за посередництвом ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» товарів, позивач долучив відомість реалізації таких товарів із зазначенням ціни реалізації.

Вирішуючи спір, судом першої інстанції правильно враховано, що згідно підп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Господарською діяльністю в розумінні підп. 14.136 п.14.1 ст.14 ПК України є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Згідно п. 135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Відповідно до підп. 135.4.1 п. 135.4 ст. 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо). Згідно підп.138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2. 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Під собівартістю реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, згідно з підп. 14.1.228 п.14.1 ст.14 ПК України розуміють витрати, прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням розділу III Податкового кодексу. За правилами абз.1 п.138.2. ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Відповідно до п.138.4 ст.138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. При цьому підп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат, серед іншого, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (пп. 14.1.181. п.14.1 ст. 14 ПК України).

Порядок формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначено ст.198 ПК України. Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів па митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п. 198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг. не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. При цьому згідно п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Крім того, судом вірно зазначено, що згідно ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ має містити дві обов'язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З огляду на це, суд першої інстанції правильно вважав, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Визначальною ж ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. За відсутності факту придбання робіт (послуг), відповідні суми не можуть враховуватись у податковому обліку навіть за наявності формально складених первинних документів або сплати грошових коштів. Реальність, в свою чергу, потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні роботи (послуги) отримано від указаних у первинних документах контрагентів.

Оцінивши зазначені вище докази, що маються у справі суд першої інстанції підставно вважав, що такі підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами. Зазначені документи, складені за результатами проведених операцій, відповідають вимогам ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Крім того, розглядаючи спір, суд першої інстанції правильно зазначив, що згідно листа від 19.12.2014 року, Tefida Business LLP повідомило позивача про припинення співпраці з попереднім торговим представником - ТзОВ «Вітімпекс» та залучення у якості нового торгового представника ТзОВ «Техімпекс Агро Мет». У зв'язку із цим, постачальник просив провести переговори з торговим представником ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» та укласти відповідний договір торгового представництва (комерційного посередництва). Також Tefida Business LLP повідомило, що у випадку не підписання ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» договору торгового представництва з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет», наступні поставки світлих нафтопродуктів можуть бути повністю припинені. Як наслідок, листом від 23.12.2014 року Tefida Business LLP повідомило ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» про факт проведення переговорів між Tefida Business LLP та комерційним посередником ТзОВ «Техімпекс Агро Мет». За результатами даних переговорів компанією-постачальником було прийнято позитивне рішення щодо укладення з ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» контракту №09 від 23.12.2014 року на постачання світлих нафтопродуктів», проект якого був доданий до вищевказаного листа. Одночасно, Tefida Business LLP повідомило позивача про те, що усі подальші дії по узгодженню умов контракту та умов поставок окремих партій світлих нафтопродуктів будуть здійснюватись виключно через комерційного представника (в тому числі, підготовка та підписання додаткових договорів, додатків, доповнень, інвойсів до контракту).

Факт укладення кожного з додатків та доповнень до контракту №09 від 23.12.2014 року за посередництва ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» підтверджується відповідним листом Tefida Business LLP, адресованим як покупцю нафтопродуктів - ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал», так і комерційному посереднику.

Отже, підставою для співпраці з ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» стала власне рекомендація Tefida Business LLP.

З огляду на це, твердження податкового органу про існування правовідносин між ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» та Tefida Business LLP ще до моменту залучення комерційного посередника - ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» за договором комерційного посередництва №АП-22-12/2014 від 22.12.2014 року і як наслідок нереальність та відсутність у позивача ділової мети у даних правовідносинах не заслуговують на увагу.

Щодо тверджень контролюючого органу про те, що в представлених ТзОВ «Торгова компанія «Інтергал» до перевірки актах про надання послуг комерційного посередництва відсутня інформація про час, місце надання послуг, їх зміст та кількість постачальників, то судом першої інстанції вірно зазначено, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце, що, в свою чергу, встановлено судом і підтверджено матеріалами справи.

При цьому, суд вірно вважав, що та обставина, що надані позивачем акти про надання послуг комерційного посередництва не мають таких реквізитів як час, місце надання послуг, їх зміст та кількість постачальників, по своїй суті є недоліком первинного документу, і жодним чином, без доведення контролюючим органом належними засобами факту підроблення вказаних актів, та за наявності документів, що підтверджують використання придбаних товарів у власній господарській діяльності, не може бути підставою для висновку про відсутність фактичного придбання позивачем послуг у вигляді комерційного посередництва. Податковим кодексом України визначено єдину підставу для формування податкового кредиту, а саме наявність у платника податку належно оформленої податкової накладної. А отже, єдиними факторами, які можуть впливати на формування податкового кредиту, є наявність податкової накладної та наявність господарської операції.

Підставою ж для формування позивачем податкового кредиту були податкові накладні встановленої форми та змісту, виписані ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» за наслідками операцій з постачання послуг. Зауважень щодо оформлення податкових накладних відповідач не зазначив. Виконання договірних зобов'язань підтверджується належно оформленими первинними документами, які в цілому у повній мірі відображають зміст господарських операцій та їх вартісні показники.

Щодо посилань відповідача на протокол допиту свідка ОСОБА_2 від 24.02.2016 року, в якому останній ствердив про непричетність до діяльності ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» та відсутність у нього будь-якої інформації щодо підписання документів від імені даного Товариства, то суд першої інстанції правильно врахував, що частиною 2 статті 61 Конституції України встановлено, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. З огляду на, те що посилання фіскального органу на порушення контрагентом вимог податкового законодавства щодо декларування сум податкових зобов'язань є безпідставними, оскільки за дане порушення податкового законодавства передбачена індивідуальна відповідальність саме для контрагента, а не для платника. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Така правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України від 31.01.2011 року у справі № 21-47а10, відповідно до якої чинне законодавство не ставить у залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства його контрагентом.

Сам факт заперечення ОСОБА_2 своєї участі у діяльності ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» та у підписанні від імені цього товариства первинних документів не може слугувати достатнім свідченням безтоварності спірних операцій; відповідні пояснення були надані гр. ОСОБА_2 слідчим органам у кримінальній справі.

При цьому, колегія суддів зазначає, що вироку у кримінальній справі, який би міг підтвердити відсутність чи фіктивність господарських операцій між позивачем та ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» відсутній. Більше того, у період здійснення господарських операцій керівництво ТзОВ «Техімпекс Агро Мет» здійснювали і інші особи.

Згідно вимог чинного законодавства, контрагент належним чином повинен бути зареєстрованим у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що доводить достатній об'єм правоздатності останнього для укладення спірної угоди. А згідно з приписами ч.1 ст. 16 та ч.1 ст.18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) відомості, які внесені до ЄДР вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін.

При цьому, суд першої інстанції вірно врахував, що положення ч.4 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

З огляду на це, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що посилання фіскального органу на протокол допиту свідка у кримінальному провадженні, де ще немає вироку по справі - не є належним доказом, а тому, дана обставина не може бути взята судом до уваги як належний та допустимий доказ порушення позивачем податкового законодавства.

Крім того, колегія суддів вважає некоректним посилання апелянта на позицію Верховного суду України викладену у постанові від 12.04.2016 року, оскільки обставини справи №826/17617/13-а суттєво відрізняються від обставин даної справи.

З урахуванням досліджених судом першої інстанції доказів, останній дійшов обґрунтованого висновку, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення від 25.07.2016 року № та № прийняті без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), а позивач довів обґрунтованість позовних вимог належними та допустимими доказами.

Виходячи з викладеного, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а постанова відповідає номрам матеріального та процесуального права.

Керуючись ч.3 ст. 160, ч. 4 ст. 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, ст.205, ст.206, ст. 254 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року по справі № 813/3034/16 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді Т.І. Шинкар

Н.В. Ільчишин

Повний текст виготовлений 26.04.2017 року