Справа № 821/3008/15-а
Суддя: Попов В.Ф.
Дата ухвалення: 2017-04-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 квітня 2017 р.м. ХерсонСправа № 821/3008/15-а
14 год. 30 хв.

Херсонський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Попова В.Ф.,

при секретарі: Пономаренко М.М.,

за участю:

представника позивача - ОСОБА_1,

представників відповідача - ОСОБА_2, ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом дочірнього підприємства "Гауда" товариства з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_3 і Ко"

до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Дочірнє підприємство "Гауда" товариства з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_3 і Ко" (далі - ДП "Гауда", позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.04.2015 №№ НОМЕР_1, НОМЕР_2, якими позивачеві збільшено грошові зобовязання з податку на прибуток на 1 995 032,5 грн., у тому числі за основним платежем на 1 596 026,0 грн., за штрафними санкціями на 399 006,5 грн. та з податку на додану вартість на 4 588 382,5 грн., у тому числі за основним платежем на 579 862,0 грн. та за штрафними санкціями на 3 678 520,5 грн.

У зв'язку з проведенням реорганізації територіальних органів Державної фіскальної служби на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 04.11.2015 № 892 "Деякі питання територіальних органів Державної фіскальної служби" суд допустив процесуальне правонаступництво та замінив сторону у справі - Державну податкову інспекцію у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області на Херсонську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - Херсонська ОДПІ, відповідач). (далі - Новокаховська ОДПІ, відповідач).

Обґрунтовуючи свої позовні вимоги позивач стверджував, що спірні податкові повідомлення-рішення складені на підставі неправомірних висновків акта перевірки від 08.04.2015 № 77/21-03-22-02/24752615, відповідно до якого при визначенні правомірності обчислення грошових зобовязань з податку на прибуток відповідач мав врахувати, що кошти, отримані від фізичних осіб ОСОБА_4 та ОСОБА_5 не підпадають під визначення фінансової допомоги, оскільки передбачають нарахування відсотків за час користування цими коштами. Не правомірно відповідачем обчислено занижені доходи у звязку із визначенням рівня звичайних цін.

Протиправними є висновки контролюючого органу щодо обчислення грошових зобовязань з податку на додану вартість за основним платежем та штрафними санкціями за спірним податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2, оскільки відповідачем для визначення зобовязань з ПДВ не вірно визначено розмір зобовязань у звязку із застосуванням звичайних цін, та витрат на пальне, використаного для заправки транспортних засобів, переданих в оренду.

Неправомірним вважає позивач застосування контролюючим органом механізму розподілу податкового кредиту між видами діяльності стосовно ПДВ, нарахованого (сплаченого) постачальникам товарів (робіт, послуг) подвійного призначення, оскільки такого механізму не передбачено положеннями ПК України.

Протиправним є застосування відповідачем штрафних санкцій за несвоєчасність перерахування коштів податкового зобовязання з ПДВ, обчислених за спеціальною декларацією з ПДВ на спеціальний рахунок з ПДВ, оскільки ці кошти не є штрафною санкцією і тому не можуть бути стягнуті до бюджету за податковим повідомленням-рішенням.

За наведених підстав позивач вважає, що контролюючий орган неправомірно обчислив грошові зобовязання з податку на прибуток та з ПДВ за спірними податковими повідомленнями-рішеннями і тому просить їх скасувати.

Відповідач проти позову заперечував, наполягаючи на обґрунтованості визначення грошових зобовязань позивачеві за спірними податковими повідомленнями-рішеннями, і тому просив суд повністю відмовити позивачеві у задоволенні його позовних вимог.

Заслухавши пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, висновок експерта, суд дійшов до висновку про необхідність часткового задоволення позовних вимог позивача з наступних підстав.

Спірні податкові повідомлення-рішення складені на підставі висновків акта документальної планової виїзної перевірки позивача від 08.04.2015 № 77/21-03-22-02/24752615 (далі - акт № 77). За цим актом відображено результати перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р.

Відповідачем встановлено, що позивач під час визначення та декларування зобовязань з податку на прибуток та з ПДВ занизив обсяг отриманих доходів та завищив витрати та податковий кредит від здійснення оподатковуваних та пільгових видів господарської діяльності. Крім того, позивач протягом перевірених податкових періодів несвоєчасно перераховував кошти з податку на додану вартість на спеціальний рахунок переробного підприємства.

Ухвалою Херсонського окружного адміністративного суду від 20.11.2015 року було призначено судово-економічну експертизу. 27 січня 2017 року судом отримано висновок експерта від 27.10 2016 № 24 (а.с. 30, том 7).

Як вбачається з акту перевірки № 77 на визначення грошових зобовязань з податку на прибуток за основним платежем за податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_1 вплинули виявлені відповідачем порушення податкового законодавства в частині заниження позивачем доходу від здійснення оподатковуваної діяльності на 7591456,0 грн. та завищення витрат на 980532,0 грн.

Одним із порушень щодо заниження задекларованих доходів позивача за перевірені податкові періоди було те, що платник податку на порушення пп. 39.1-39.4 ст. 39, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп. 153.2.1 пп. 153.2.2 п. 153.2 ст. 153 ПК України обсяг отриманих доходів від продажу молочної продукції повязаній особі ПП "Приватна фірма "Техно Пак" визначив без врахування рівня звичайних цін. За даними відповідача ціни продажу для обчислення доходів у податковій звітності більш ніж на 20 відсотків відрізняються від рівня звичайних цін, визначених податковим органом. У звязку з цим доходи позивача за 2013 рік занижено на 22 262,0 грн. Порушення у визначенні доходів з продажу товарів повязаним особам спричинило заниження податкових зобовязань позивача з ПДВ на 4 452,32 грн. декларації з ПДВ, за якою провадяться розрахунки з бюджетом.

Для визначення рівня звичайної ціни відповідачем у відповідності з п.п. 39.2, 39.4 ст. 39 ПК України використана інформація про продаж позивачем ідентичних товарів іншим покупцям.

Висновок про те, що позивач та ПП "Приватна фірма "Техно Пак" є повязаними особами відповідачем зроблено тому, що керівником ПП "Приватна фірма "Техно Пак" є ОСОБА_4, який є засновником позивача. Крім того, керівниками у перевірених податкових періодах позивача крім ОСОБА_4 був близький родич - ОСОБА_5.

Позивач заперечує, що ОСОБА_4 є засновником позивача та ПП "Приватна фірма "Техно Пак" та не спростовує факт керівництва цими СПД особами, що мали родинні звязки. Крім того, заперечує проти самої методики визначення рівня звичайних цін, стверджуючи, що податковим органом при визначенні рівня звичайних цін не враховані всі умови, які впливають на визначення рівня цін при продажі товарів. При цьому, сам позивач жодного розрахунку для підтвердження власного висновку не наводить.

Судовий експерт не зміг дослідити обставини формування звичайної ціни позивачем під час продажу молочної продукції ПП "Приватна фірма "Техно Пак" за браком документів з цього питання. У той же час експерт визначає, що обсяг партії товарної продукції, чия ціна взята відповідачем у якості звичайної, складає від 4 до 17 відсотків від обсягу продукції, відвантаженої позивачем ПП "Приватна фірма "Техно Пак".

В умовах дії ПК України в 2012 році за пп. 14.1.159 ст. 14 ПК України пов'язані особи - юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак: фізична особа або члени її сім'ї, які здійснюють контроль за платником податку, посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім'ї.

Виходячи з наявних матеріалів справи, суд вважає правомірним висновок контролюючого органу, що ДП "Гауда" ТОВ "ОСОБА_5 і Ко" та ПП "Приватна фірма "Техно Пак" є повязаними особами і визначення доходу від продажу товарів (робіт, послуг) цьому СПД може бути обраховано виходячи із рівня звичайних цін.

У той же час, відповідно до положень ст. 39 ПК України визначення рівня звичайних цін, та їх застосування при взаємовідносинах платника податків з повязаними особами, у 2013 році відбувалось з поетапним застосування методики визначення рівня звичайних цін платника податків-продавця товарів (робіт, послуг). Згідно з п. 39.4 ст.39 ПК України першим етапом є застосування методу порівняння неконтрольованої ціни (аналогів продажу).

За п. 39.4 ст. 39 ПК України суть методу порівняння неконтрольованої ціни (аналогів продажу) полягає у тому, що для визначення рівня звичайної ціни застосовується ціна, яка визначається за ціною на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари, що реалізуються (придбаваються) не пов'язаній з продавцем (покупцем) особі за звичайних умов діяльності. Для визначення звичайної ціни товару згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару договори з ідентичними (однорідними) товарами у порівнянних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг). Враховуються, зокрема, такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов'язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів, на якому здійснено господарську операцію; бізнес-стратегія підприємства; звичайні надбавки чи знижки до ціни під час укладення договорів між непов'язаними особами, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються порівнянними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або може бути економічно обґрунтована.

Як встановлено судовим експертом, відповідачем рівень звичайних цін для визначення доходів позивача від продажу товарів повязаній особі здійснено виходячи із цін продажу товарів іншим СПД, які займають незначну частину у зальному обсязі продаж позивача (від 4 до 17 відсотків).

Враховуючи це, суд вважає, що контролюючий орган склав передчасні висновки про невідповідність цін продажу товарів ПП "Приватна фірма "Техно Пак" звичайній ціні позивача. З цих причин суд вважає неправомірним висновок відповідача про заниження позивачем доходів на 22 262,0 грн. та податкових зобовязань з ПДВ на 4452,32 грн. по операціям з ПП "Приватна фірма "Техно Пак".

За актом № 77 позивачеві збільшено доходи позивача на 7 564 451,0 грн. у звязку з тим, що платник податку на порушення пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 п. 44.1 ст. 44 п. 135.2 ст. 135 п. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 ПК України не включив до складу доходів поворотної фінансової допомоги, отриманої від фізичних осіб та не повернутої на кінець податкового періоду перевірки (на 31.12.2014 р.), у тому числі від ОСОБА_4 у сумі 5 675 000,0 грн. та від ОСОБА_5 - 1 889 451,0 грн.

Позивач вважає вказані висновки відповідача неправомірними, оскільки ці кошти було внесено на підставі догорів та угод, що передбачали нарахування процентів за користування і тому вони не підпадають під визначення поворотної фінансової допомоги, як зазначено у пп. 14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК України.

Судовим експертом при дослідженні обставин отримання позивачем коштів від фізичних осіб ОСОБА_4Г та ОСОБА_5 встановлено, що вони отримувались платником податку на підставі договорів від 01.01.2013 № 83 та від 01.10.2011 № 24. При цьому, фізичні особи ОСОБА_4Г та ОСОБА_5 не є засновниками позивача. Згідно з додатковою угодою від 02.01.2013р. до договору № 83 отримання коштів від ОСОБА_4 передбачало нарахування процентів у розмірі 0,1% річних. Згідно з додатковою угодою від 02.10.2011р. до договору № 24 отримання коштів від ОСОБА_5 передбачало нарахування йому процентів у розмірі 0,1% річних.

Як зазначено експертом, договір № 24 не передбачає нарахування відсотків у випадку, коли Позичкодавець (ОСОБА_5М.) має кредиторську заборгованість перед Позичальником (позивачем). Надані позивачем банківські документи на отримання коштів свідчать, що переказ коштів ОСОБА_5 здійснювався з посиланням на неіснуючі договори позики та доповнення до них. Експерт з врахуванням існуючих договорів та платіжних документів вважає, що кошти, отримані від ОСОБА_5 у сумі 1 889 451,0 грн. є поворотною фінансовою допомогою, яка має бути включеною до складу доходів позивача. У звязку з тим, що кошти, отримані від ОСОБА_5 на підставі договору та доповнення до договору, передбачають нарахування відсотків за період їх користування, експерт вважає, що ці кошти у сумі 5 672 000,0 грн. неправомірно включені відповідачем до складу доходів позивача за перевірені податкові періоди.

Для визначення правової позиції з цього питання суд виходить із наступного.

Відповідно до п. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 ПК України у редакції 2013-2014 років інші доходи включають суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу.

За пп. 14.1.257 п. 14.1 ст.14 ПК України фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Згідно з пп. 136.1.20 п. 136.1 ст. 136 ПК України для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи у вигляді основної суми отриманих кредитів, позик та інших доходів, що визначені нормами цього розділу, які не враховуються для визначення об'єкта оподаткування.

За пп. 14.1.267 п. 14.1 ст. 14 ПК України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Таким чином, виходячи із положень пп. 14.1.267 п. 14.1 ст. 14, пп. 136.1.20 п. 136.1 ст. 136 ПК України, суд приходить до висновку, що для відображення в податковій звітності та визначення обєктів оподаткування, сума отриманих коштів від фізичних осіб - резидентів України на поворотній основі має бути розціненою як поворотна фінансова допомога і ці кошти не можуть бути розцінені як позика, оскільки позичальники не є фінансовими установами.

З цих причин суд вважає правомірним включення відповідачем до складу доходів позивача коштів, отриманих від фізичних осіб ОСОБА_4 та ОСОБА_5 у загальній сумі 7 561 451,0 грн., незважаючи на укладення додаткових угод, які передбачали нарахування процентів за час користування цими коштами.

За актом перевірки № 77 відповідачем встановлено, що позивачем в порушення пп. 135.5.4 п. 135.4 ст. 135 ПК України до складу інших доходів не включено суми кредиторської заборгованості строк позовної давності по якій минув, а саме по бухгалтерським рахункам № 717 за 2013 рік - 44,0 грн. за 2014 рік - 383,0грн., по бухгалтерському рахунку № 631 за 2014 рік у сумі 7316,0 грн.

Під час дослідження обставин формування інших доходів позивача судовим експертом підтверджені висновки контролюючого органу стосовно не включення платником податку простроченої заборгованості по бухгалтерському рахунку № 717, та не складено висновку щодо простроченої заборгованості по бухгалтерському рахунку № 631 за браком документів з цього питання, які надані позивачем.

За своєю суттю виявлені контролюючим органом порушення в частині формування інших доходів позивача за наявністю простроченої кредиторської заборгованості відповідають положенням ПК України, тому суд вважає правомірним включення простроченої кредиторської заборгованості до складу доходів позивача.

За актом перевірки № 77 на збільшення грошових зобовязань, крім порушень стосовно формування доходів вплинули виявлені відповідачем факти завищення витрат позивача за перевірені податкові періоди.

В порушення п. 138.1 п. 138.2 п. 138.8 ст. 138 ПК України позивачем у податковому обліку за рядком 05.1 Декларації "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт послуг)" завищено показники за 2013 рік на 252 200,0 грн. внаслідок встановлення невідповідності даних бухгалтерського обліку показникам податкової декларації. Аналогічно показники рядку 06 декларації "Інші витрати", оскільки внаслідок невідповідності показників декларації даним бухгалтерського обліку, завищено за 2014 рік витрати на 173 669,0 грн.

Позивач наявність цих порушень заперечував, стверджуючи, що всі показники його звітності підтверджуються даними бухгалтерського обліку, які, в свою чергу, були повністю надані представникам контролюючого органу.

Судовим експертом було вивчено дані бухгалтерського обліку позивача та звірено ці дані з даними декларації з податку на прибуток позивача за 2013-2014 роки. За висновками експертизи встановлено завищення позивачем за рядком 05.1 "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" за 2013 рік на 313 004,0 грн. та заниження за 2014 рік на 97 056,0 грн. Крім того, судовим експертом підтверджено завищення позивачем інших витрат за рядком 06 Декларації за 2014 рік на 173 669 грн. (172390+1279).

Суд погоджується з висновком експерта, який здійснив аналіз показників декларації позивача за 2013-2014 роки та порівняв їх з даними бухгалтерського обліку на підставі первинних документів.

Однак, суд не може врахувати ті висновки судової експертизи, якими встановлено більший розмір завищених показників декларації платника податків, оскільки результатами судового розгляду справи може бути підтвердження чи не підтвердження висновків субєкта владних повноважень. Результатами судового розгляду не може бути збільшення грошових зобовязань платника податків, на відміну від тих, що зазначені в податковому повідомленні-рішенні. Обчислення додаткових податкових зобовязань відповідно до податкового законодавства України є виключною компетенцією контролюючого органу або платника податків.

З цих причин суд вважає правомірним висновки відповідача про завищення показників рядку 05.1 Декларації за 2013 рік на 252 200,0 грн. та про завищення показників рядку 06 Декларації за 2014 рік на 173 669,0 грн.

За актом перевірки № 77 позивачем в порушення п. 138.1, п. 138.8 ст. 138 ПК України завищено витрати на 231 532,0 грн. на суму списаних паливно-мастильних матеріалів (бензину), що використані на автомобіль, який передано в оренду ПП "Приватна фірма "Техно Пак".

Позивач стверджує, що з ПП "ПФ "Техно Пак" було укладено договір поставки № 019 від 01.03.2012р. та додаткова угода від 05.03.2012 року, яка передбачала можливість у разі виникнення потреби транспортування продукції здійснювати із залученням транспорту, переданого в оренду. При цьому, позивач мав компенсувати ПП "ПФ "Техно Пак" вартість пального або здійснити заправку транспорту пальним за власний рахунок.

Судовим експертом підтверджено висновки контролюючого органу про неправомірність віднесення позивачем витрат у сумі 147 192,0 грн. на паливно-мастильні матеріалі, які використані на автомобіль, що переданий в оренду. Стосовно залишку паливно-мастильних матеріалів на суму 84 340,0 грн. судовий експерт зазначає про неможливість здійснення висновку за браком матеріалів для дослідження цього питання, що надані сторонами під час перевірки.

Підставою для таких висновків судового експерта стало неналежне оформлення первинних документів на списання паливно-мастильних матеріалів, використаних для роботи транспорту, переданого в оренду. Так, за даними позивача для роботи автотранспорту використовувався газ, а згідно актів списувався бензин А-92. Самі акти списання не містять номерів та дат складання. Використання паливно-мастильних матеріалів не підтверджується подорожніми листами та товарно-транспортними накладними.

Оцінюючи позицію сторін та висновки експерта, суд вважає, що укладання додаткової угоди від 05.03.2012 року є незбалансованим юридичним документом, оскільки процес транспортування не обмежується витратами на паливно-мастильні матеріали, а включає у себе набагато більше інших додаткових витрат, а саме амортизацію, заробітну плату, запасні частини та інше. У запереченнях та скаргах на спірні податкові повідомлення-рішення до податкових органів позивач зовсім не згадує про існування додаткової угоди, але вже надає її експерту, що дає підстави суду визнати її відсутність на момент перевірки взагалі. Крім того, позивачем не надано доказів звязку витрат на паливно-мастильні матеріали для транспорту, переданого ПП "ПФ "Техно Пак", з оподатковуваною господарською діяльністю позивача. Такими доказами мали бути акти виконаних робіт, подорожні листи, накладні на продаж товарів, що передавались замовникам.

Виходячи з викладеного, суд вважає, що позивачем не доведено звязку витрат ПММ на заправку автотранспорту ПП "ПФ "Техно Пак" з оподатковуваною діяльністю позивача і тому виключення вартості переданих ПММ із складу витрат позивача є правомірним.

Відповідно до акта перевірки № 77 відповідачем встановлено, що позивачем на порушення п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8 ст. 138 ПК України до складу собівартості віднесено витрати на списання матеріалів на загальну суму 160 000,0 грн. згідно актів, складених з порушенням вимог чинного законодавства.

Так, позивач у травні-червні 2013 року задокументував придбання у ТОВ "Смартінк" алюмінієвого профілю на загальну суму 160 000,0 грн. За даними обліку ці матеріали списані на загальновиробничі витрати на підставі актів від 31.05.2013 № 33, від 31.07.2013 № 44. Акти надані лише у електронному вигляді.

Позивач стверджує, що при оформленні документів на придбання алюмінієвого профілю у ТОВ "Смартінк" було допущено помилку, оскільки фактично мало місце придбання фольгованого паперу, який використано для виготовлення сиру та підтверджено актами списання. Про виявлену помилку постачальник був повідомлений листом від 05.06.2013р. № 37-1/13.

Судовим експертом встановлено, що позивач від ТОВ "Смартінк" у травні-червні 2013 року задокументував придбання алюмінієвого профілю, загальною вартістю 160000,0 грн., загальною кількістю 95 000 квадратних метрів. У липні-грудні 2013 року за актами списання позивачем списується фольгований папір для застилання малих та великих полиць для визрівання сиру. У звязку з цим, експерт вважає, що наданими документами не підтверджено придбання позивачем фольгованого паперу у ТОВ "Смартінк", тому цю операцію слід вважати безповоротним отриманням, яке включається до складу інших доходів платника податків.

Таким чином, судовий експерт не підтверджує висновки акта перевірки про завищення позивачем витрат по операціям з ТОВ "Смартінк" на 160 000,0 грн., проте вважає, що на цю суму позивач мав збільшити інші доходи у звязку з безоплатним отриманням фольгового паперу. Отже висновком судової експертизи є збільшення оподатковуваного прибутку позивача на 160 000,0 грн.

Суд не може погодитись з експертним висновком результатів господарської операції позивача з ТОВ "Смартінк" щодо придбання алюмінієвого профілю (фольгованого паперу) з наступних причин.

Так, позивач стверджує, що фактично отримав від ТОВ "Смартінк" фольгований папір, який використав у господарській діяльності, а не алюмінієвий профіль, і до складу витрат були включені результати господарської операції з цим постачальником на суму 160 000,0 грн.

Таким чином, суд приходить до висновку, що задокументоване придбання алюмінієвого профілю від ТОВ "Смартінк" не повязане з оподатковуваною господарською діяльністю позивача, а використання фольгованого паперу приводить до збільшення оподатковуваних активів платника податків, тобто повязане з оподатковуваною діяльністю позивача. Але таке придбання не підтверджується документально. З цих причин суд вважає, що контролюючий орган правомірно виключив витрати на придбання алюмінієвого профілю у сумі 160 000,0 грн. із складу витрат позивача та податкового кредиту з ПДВ за 2013 рік та повинен був на суму використаного фольгованого паперу збільшити доходи та витрати 2013 року платника податків.

За актом перевірки № 77 відповідач встановив, що позивачем на порушення пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14, пп. "г" пп. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України у податковому обліку за 2013 рік завищено інші витрати на створення резерву сумнівної заборгованості на суму 123 131,0 грн. До перевірки не надано результату інвентаризації дебіторської та кредиторської заборгованості. На думку відповідача, вказаних обставин достатньо для визнання протиправним включення витрат на створення резерву сумнівної заборгованості до складу витрат декларації з податку на прибуток позивача.

Позивач стверджує, що вказана сума - це сума безнадійної дебіторської заборгованості, по якій минув строк давності, при цьому структуру такого боргу не надав.

Судовим експертом під час дослідження первинних документів позивача, його облікової політики, було встановлено, що позивачем в наданому на дослідження наказі "Про облікову політику" від 02.01.2013 №1/13 не визначено методу нарахування резерву сумнівних боргів, як того вимагають Положення (стандарт) бухгалтерського обліку "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Мінфіну України від 08.10.1999 № 237. У звязку з цим, судовий експерт вважає, що створення позивачем резерву сумнівної заборгованості у 2013 році не підтверджене відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обовязковість зберігання і ведення яких передбачена правилами ведення податкового обліку та нарахування податку.

Врахувавши позицію сторін по даній справі суд вважає за необхідним зазначити наступне.

За пп. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138 ПК України до складу витрат включаються інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема: г) витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

За системним тлумаченням поняття резерву сумнівної заборгованості Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 № 237, передбачає існування дебіторської заборгованості у відношенні якої існує ризик неповернення (строк давності, банкрутство, ліквідація, обставини непереборної сили та інше). Наявність вказаних обставин для створення резерву сумнівної заборгованості має бути встановленим та доведеним платником податку на час створення такого резерву та включення витрат на створення резерву до податкової декларації.

На думку суду, метою створення резерву сумнівної заборгованості є визначення збалансованого результату від ведення господарської діяльності платника податку протягом всіх податкових періодів незалежно від сезонного коливання платоспроможності контрагентів-покупців такого платника податків. При цьому платник податку має враховувати, що створення резерву сумнівних боргів для поточної дебіторської заборгованості не передбачено. У разі визначення такої заборгованості як безнадійної, вона списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Оскільки позивачем не надано обґрунтування необхідності створення та величини резерву сумнівної заборгованості на час декларування цих витрат у складі декларації з податку на прибуток за 2013 рік, суд вважає правомірним висновок відповідача з цього питання.

За актом перевірки № 77 відповідачем встановлено, що позивачем в порушення пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 ПК України завищено витрати на збут за 2013 рік у сумі 40000,0 грн. відповідно до акта виконаних робіт від 06.06.2013 № 1107, складеного з порушенням вимог чинного законодавства. Порушення в оформленні зазначеного акта полягає у тому, що позивач за цим актом задокументував придбання у ТОВ "Смартінк" послуги з виготовлення та монтажу рекламного банеру. При цьому, у акті не визначено місце знаходження банеру та його зміст. Зазначене, на думку відповідача, не доводить звязку операцій з придбання та монтажу банеру з оподатковуваною господарською діяльністю позивача. Оскільки ТОВ "Смартінк" є платником ПДВ, то нарахований при цьому податок на додану вартість у сумі 8 000 грн. неправомірно включений позивачем до складу податкового кредиту з ПДВ.

Позивач стверджує, що надав всі документи, які підтверджують зв'язок придбання та монтажу банеру з його оподатковуваною господарською діяльністю. Вказані витрати, на думку позивача, повязані з продажем виробленої продукції і тому повязані з отриманням оподатковуваного доходу.

Судовим експертом під час дослідження первинних документів встановлено, що за актом виконаних робіт позивачем задокументовано придбання у ТОВ "Смартінк" послуг з виготовлення та монтажу рекламного банеру. Посилаючись на лист Мінфіну України від 06.12.2013 № 31-08410-07-27/35654, експерт вважає, що платники податків міру деталізації змісту і обсягу господарської операції мають визначати виходячи із сутті господарської операції для розкриття змісту цієї операції та ідентифікації активів, зобовязань, доходів або витрат з нею повязаних. На думку експерта, відповідно до акта виконаних робіт від 06.06.2013 № 1107, позивач придбав у ТОВ "Смартінк" послуги з виготовлення носія реклами-банера та послуги з його монтажу і що за своїми експлуатаційними властивостями та вартістю банер та його монтаж - це операція з придбання основних засобів носія реклами господарської діяльності позивача.

З цих причин експерт вважає, що операція з придбання та монтажу банера у ТОВ "Смартінк" неправомірно віднесена позивачем до складу витрат, оскільки вони повинні відноситись до складу витрат частинами у вигляді амортизації у період корисного використання обєкту платником податку.

Оцінивши позицію сторін, суд вважає, що контролюючий орган для встановлення звязку господарської операції з оподатковуваною господарською діяльністю платника податків має виходити із видів та обсягів господарських операцій, визначених у первинних бухгалтерських (податкових) документах такого платника податків. При цьому, суть господарської операції має визначатись виходячи з мінімальних, але достатніх її описів.

Акт виконаних робіт від 06.06.2013 № 1107, складений ТОВ "Смартінк", засвідчує здійснення операції з придбання та монтажу рекламного банеру. Опис цієї операції є свідченням придбання позивачем товару, який за техніко-вартісними показниками є операцією з придбання основних фондів платника податку, які можуть бути використані в оподатковуваній діяльності.

За таких підстав суд вважає, що позивач неправомірно відніс витрати на виготовлення та монтаж банеру у ТОВ "Смартінк" на суму 40 000,0 грн. до складу витрат для обчислення податку на прибуток, однак мав право включити нарахований при цьому ПДВ у сумі 8 000,0 грн. до складу податкового кредиту з ПДВ.

Таким чином, з урахуванням висновку судово-бухгалтерської експертизи, суд вважає правомірними висновки відповідача щодо збільшення грошових зобовязань з податку на прибуток за основним платежем на суму 1 591 796,22 грн. проти 1 596 026,0 грн., визначених у податковому повідомлені-рішення № НОМЕР_1.

За актом перевірки № 77 та податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2 позивачеві збільшено грошові зобовязання з податку на додану вартість на 4 588 382,5 грн., у тому числі за основним платежем на 579 862,0 грн. та за штрафними санкціями на 3 678 520,5 грн.

Для розгляду спірних питань в оподаткуванні з ПДВ за даним позовом суд вважає за необхідне врахувати наступне.

У перевірених податкових періодах позивач здійснював господарську діяльність у сфері переробки молока та виготовлення молочної продукції.

Відповідно до підрозділу 2 розділу ХХ ПК України встановлено особливості в обчисленні та сплаті ПДВ у період до 1 січня 2015 року юридичними особами, які зареєстровані платниками податку на додану вартість, при здійсненні ними операцій з постачання власної виробленої продукції (молока, молочної сировини, молочних продуктів, м'яса, м'ясопродуктів, іншої продукції переробки тварин (шкур, субпродуктів, м'ясо-кісткового борошна), виготовленої з поставлених молока або м'яса в живій вазі сільськогосподарськими товаровиробниками, визначеними розділом V Кодексу, і фізичними особами, які самостійно вирощують, розводять, відгодовують продукцію тваринництва, визначену розділом V Кодексу (далі - переробні підприємства).

За цими особливостями переробне підприємство позитивну різницю між сумою податкових зобов'язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначену у податковій декларації з податку на додану вартість щодо діяльності з постачання продукції, сплачує до спеціального фонду Державного бюджету України та на спеціальний рахунок, відкритий ним в органі державної казначейської служби, у таких розмірах: у 2013 році - до спеціального фонду Державного бюджету України - у розмірі 40 відсотків, а на спеціальний рахунок - у розмірі 60 відсотків;у 2014 році - до спеціального фонду Державного бюджету України - у розмірі 50 відсотків, а на спеціальний рахунок - у розмірі 50 відсотків. Переробне підприємство суму податку на додану вартість, перераховану на спеціальний рахунок, використовує виключно для виплати сільськогосподарським товаровиробникам компенсації за продані ними молоко і м'ясо в живій вазі (далі - компенсація).

За ч.ч. 10, 12 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України перерахування суми податку на додану вартість на спеціальний рахунок переробного підприємства для виплати компенсації здійснюється переробним підприємством до 15 числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом, до спеціального фонду Державного бюджету України - у строки, встановлені пунктом 203.2 статті 203 Кодексу. Виплата компенсації сільськогосподарським товаровиробникам (юридичним особам за платіжними дорученнями шляхом перерахування на їх окремі рахунки, відкриті в обслуговуючих банках, фізичним особам - готівкою безпосередньо з каси переробного підприємства або згідно з договорами доручення) здійснюється переробним підприємством до 20 числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом.

Згідно ч. 13 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України суми податку на додану вартість, не перераховані на спеціальний рахунок або перераховані з порушенням терміну, встановленого цим пунктом, а також суми компенсації не виплачені сільськогосподарським товаровиробникам або виплачені з порушенням терміну, встановленого цим пунктом, вважаються такими, що використані не за призначенням і підлягають стягненню до державного бюджету.

За ч. 4 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України переробне підприємство суму сплаченого (нарахованого) податкового кредиту по виготовлених та/або придбаних товарах/послугах, основних засобах, які використовуються частково для виготовлення продукції, а частково для виготовлення інших товарів/послуг, розподіляє виходячи з частки використання таких товарів/послуг, основних засобів в операціях з постачання продукції та відповідно в операціях з постачання інших товарів/послуг, з урахуванням вимог розділу V Кодексу.

Для обчислення зобовязань з ПДВ, які переробне підприємство мало сплачувати до бюджету та на спеціальний рахунок, таке переробне підприємство мало складати декларацію з ПДВ по загальному режиму оподаткування (далі - загальна декларація) та декларацію з ПДВ із спеціального режиму оподаткування переробного підприємства (далі - спеціальна декларація).

За актом перевірки № 77, порушень в частині формування податкових зобовязань з ПДВ спеціальної декларації не встановлено, але встановлено завищення податкового кредиту по спеціальній декларації на 40 991,0 грн.

За висновками контролюючого органу, податковий кредит спеціальної декларації позивача завищено через порушення позивачем п. 198.6 ст. 198 ПК України, яке полягає у тому, що до складу податкового кредиту віднесено ПДВ за відсутності податкових накладних.

Так, по операціям з ТОВ "Інтертелеком" двічі включено податкові накладні на суму ПДВ 26,67 грн. та по операціям з СП № 4 "Енергозбут" Одеської залізниці на 202,23 грн. Сформовано податковий кредит за відсутності податкових накладних від ТОВ "Кук Україна", ТОВ "Алві Плюс" на суму 280,16 грн. Через технічну помилку по ТОВ "Алві Плюс" та ТОВ "ТВК Марля клуб" за податковими накладними сформовано завищений розмір ПДВ на загальну суму 481,67 грн.

Вказані порушення не спростовуються позивачем, наявність цих порушень підтверджено судовим експертом на підставі дослідження первинних документів та декларацій з ПДВ позивача.

За п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, що не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З цих причин суд вважає правомірним зменшення позивачеві за наслідками перевірки непідтвердженого податкового кредиту спеціальної декларації на 990,73 грн.

За актом перевірки № 77 позивачем в порушення п. 198.1 ст. 198 ПК України до складу податкового кредиту віднесено ПДВ по операціям з придбання послуг з виготовлення та установлення банеру у сумі 8000 грн., та по операціям з придбання алюмінієвого профілю у ТОВ "Смартінк" ПДВ у сумі 32 000,0 грн. Вказане порушення є суміжним з порушенням в частині формування витрат для обчислення зобовязань з податку на прибуток та його опис вже судом здійснено вище.

Позивач заперечував проти такого зменшення задекларованого податкового кредиту, наполягаючи на тому, що вказані операції повязані з господарською діяльністю платника податків спеціального режиму оподаткування ПДВ переробного підприємства.

Судовий експерт за наслідками дослідження документів позивача зробив висновок про те, що позивач документально не підтвердив використання банеру в рекламних цілях та не підтвердив отримання та використання в господарській діяльності алюмінієвого профілю через помилку в оформленні документів (придбано та використано фольгований папір замість алюмінієвого профілю).

Суд може погодитись з висновками відповідача та судового експерта лише частково.

За матеріалами вивчення формування витрат та податкового кредиту позивача по операціям з ТОВ "Смартінк" судом вбачається, що операції з придбання алюмінієвого профілю не мають звязку з господарською діяльністю платника податків через відсутність документально підтвердження факту придбання цього товару, а операції з виготовлення та монтажу банера - це операції з придбанням та монтажем основних засобів для можливого їх використання та розміщення реклами. Під час перевірки контролюючий орган не спростував факт придбання та монтажу позивачем банера у червні 2013 року у ТОВ "Смартінк", під час перевірки було виявлено недоліки у документальному оформленні господарської операції.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України у 2013-2014 роках право на віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту у платника податку виникало у разі здійснення операцій з придбання товарів, робіт послуг. За п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту вважалась дата, яка стала раніше: або дата сплати вартості товару (роботи, послуги), або дата фактичного отримання товарів (робіт, послуг).

Згідно зі ст. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного податкового періоду визначався виходячи з ПДВ, сплаченого (нарахованого) постачальником у звязку з придбанням товарів (робіт, послуг), основних фондів з метою їх використання в оподатковуваній господарській діяльності такого платника податку.

За п. 198.3 ст. 198 ПК України право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

З цих причин суд вважає, що відповідачем правомірно зменшено податковий кредит спеціальної декларації переробного підприємства на 32 000 грн. по операціям з придбання алюмінієвого профілю та необґрунтовано зменшено податковий кредит на 8000,0 грн. по операціям з придбання та монтажу банеру.

Таким чином, за наслідками розгляду справи суд вважає правомірним висновок відповідача щодо завищення позивачем податкового кредиту спеціальної декларації з ПДВ на 32991,0 грн. у податкові періоди 2013-2014 року.

За актом перевірки № 77 відповідачем було встановлено, що позивачем в порушення п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України у лютому 2013 року не вірно розподілено ПДВ між спеціальним рахунком та бюджетом, занижено до сплати в бюджет на 3600,0 грн. Доказів коригування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування коштів на спеціальний рахунок позивачем не надано.

Позивач проти такого висновку відповідача не заперечував, але звернув увагу суду, що на суму заниженої суми перерахувань до бюджету завищено суму ПДВ, яку перераховано на спецрахунок у лютому 2013 року.

Суд вважає, що вказаний недолік у визначенні порушення мав бути врахованим при визначенні суми ПДВ, що підлягала перерахуванню на спецрахунок позивача за лютий 2013 року, тобто при визначенні розміру штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування коштів на спецрахунок позивача.

Під час перевірки відповідачем було встановлено, що позивач у порушення положень ч. 10 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України несвоєчасно перераховував кошти на спеціальний банківський рахунок. За 2013-2014 роки сума несвоєчасно перерахованих коштів склала 3 508 952,0 грн., у тому числі за лютий 2013 року 47 519,0 грн. У відповідності до ч. 13 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України за спірним податковим повідомленням-рішенням № 0 з позивача у вигляді штрафної санкції сума несвоєчасно перерахованих коштів стягнута до бюджету.

Позивач стверджує, що сума несвоєчасно перерахованих коштів на спеціальний рахунок, яка підлягає стягненню до бюджету, не є штрафною санкцією і тому не може бути стягнутою на підставі податкового повідомлення-рішення.

Питання застосування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування коштів на спеціальний рахунок позивача під час експертизи не досліджувалось, тому що судовий експерт вважав, що питання обґрунтованості розрахунку штрафних санкцій за спірними податковими повідомленнями-рішеннями не відноситься до завдань судово-економічної експертизи та виходить за межі компетенції експерта-економіста.

Для вирішення питання щодо застосування контролюючим органом штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування ПДВ на спеціальний рахунок позивача, суд виходить з того, що відповідно до пп. 14.1.265 п. 14.1 ст. 14 ПК України штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Керуючись приписами Податкового кодексу України та у звязку з тим, що стягнення коштів, несвоєчасно перерахованих на спецрахунок переробного підприємства, передбачено податковим законодавством України, суд вважає, що відповідач правомірно визначив ці кошти у вигляді штрафних санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням і з врахуванням невірного розподілу сум ПДВ (3600,0 грн.) сума такої санкції мала скласти 3 505 352,0 грн.

За актом перевірки № 77 відповідачем було вставлено, що під час формування декларації з ПДВ, за якою позивачем здійснювались розрахунки з бюджетом (загальної декларації), платком податку занижено податкові зобовязання на 50760,0 грн. та завищено податковий кредит на 509 010,0 грн.

В акті зазначено, що позивач в порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України, під час здійснення операцій із забезпечення ПММ транспортного засобу, переданого в оренду ПП "ПФ "Техно ПАК", не нарахував податкового зобовязання у сумі 46 306,38 грн. на вартість цього пального, ПДВ з якого раніше було віднесене позивачем до складу податкового кредиту під час придбання товару.

Позивач проти таких висновків контролюючого органу заперечував, стверджуючи, що паливо-мастильні матеріали, які були використані для заправки орендованого автотранспорту, повязані з його оподатковуваною господарською діяльністю і тому ПДВ з вартості цих товарів правомірно включене до складу податкового кредиту, а використання цих товарів у подальших періодах не може бути розціненим як використання в неоподатковуваних операціях. Списання паливо-мастильних матеріалів по господарських операціях з ПП "Техно Пак" здійснювалось виключно в межах договорів поставки та умов договору оренди, що підтверджує правомірність формування податкового кредиту та податкових зобовязань по цим операціям.

Судовий експерт за наслідками вивчення документів позивача підтвердив правомірність висновку відповідача стосовно заниження податкових зобовязань позивача по операціям з ПП "ПФ "Техно Пак" на суму 29 428,44 грн. Щодо решти зобовязань на суму 16 867,94 грн. експерт зазначив про неможливість надання висновку за браком матеріалів для дослідження. Свої висновки про часткове підтвердження позиції відповідача експерт мотивував тим, що за договором оренди позивач у разі виникнення потреби зобовязаний здійснити заправку транспортного засобу паливом або компенсувати його вартість і тому передача палива орендарю (ПП "ПФ "Техно Пак") за положеннями п. 185.1 ст. 185 ПК України є їхнім продажем.

Вказана операція була предметом судового вивчення під час розгляду питання стосовно формування витрат позивача для обчислення податку на прибуток. Суд дійшов до висновку, що позивач документально не довів звязку витрат на придбання паливо-мастильних матеріалів, які були використані на заправку транспортних засобів, переданих в оренду, з власною оподаткованою господарською діяльністю.

Відповідно до приписів ПК України до складу податкового кредиту відноситься ПДВ, обчислене у звязку із придбанням товарів (робіт послуг), призначених для використання в оподатковуваній господарській діяльності платника ПДВ, у разі коли ці товари (роботи послуги) у подальших податкових періодах використовувались в неоподатковуваних (пільгових) операціях, то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами.

За таких підстав суд вважає правомірним збільшення податкових зобовязань позивача на суму 46 306,38 грн. на вартість умовного продажу паливно-мастильних матеріалів по операціям з ПП "ПФ "Техно Пак".

За актом перевірки № 77 відповідачем було встановлено, що в порушення п. 188.1 ст. 188 ПК України позивач не обчислив зобовязання з ПДВ у сумі 4 452,32 грн., виходячи із звичайних цін, у звязку із продажем товарів повязаним особам.

Питання застосування та визначення рівня звичайних описувалось вище судом під час розгляду спірних питань формування доходів для обчислення зобовязань з податку на прибуток. Суд через виявлені методологічні помилки відповідача стосовно визначення рівня звичайних цін дійшов до висновку про неправомірність обчислення заниженого доходу по операціям з повязаними особами на 22 262,0 грн. Оскільки за актом перевірки додаткові зобовязання з ПДВ обчислені, виходячи із факту заниження доходів на 22 262,0 грн., то суд вважає неправомірним збільшення податкових зобовязань з ПДВ позивача по цим операціям на 4 452,32 грн.

Згідно з актом перевірки відповідачем було встановлено, що позивачем в порушення п. 198.6 ст. 198 ПК України до складу податкового кредиту віднесено ПДВ у сумі 733,33 грн., визначене по відносинам з ТОВ "Вікторія" за відсутністю податкових накладних.

Судовим експертом під час вивчення документів позивача було встановлено, що платником податку у податковій звітності (реєстр виданих та отриманих податкових накладних) до складу податкового кредиту був включений ПДВ у сумі 733,33 грн., визначений по відносинам з ТОВ "Вікторія" на підставі податкової накладної від 18.02.2014 № 44. Серед наданих податкових накладних наявна податкова накладна від 17.02.2014 № 44, складена ТОВ "Вікторія" на суму ПДВ 733,33 грн. Тобто, задекларована та отримана податкова накладна від ТОВ "Вікторія" має відмінність у даті складання. Експерт вважає, що виправлення в реєстрі помилки у даті складання податкової накладної не потребує складання уточнюючого розрахунку, не приводить до заниження ПДВ і тому експерт не підтверджує висновок відповідача про завищення позивачем податкового кредиту лютого 2014 року на 733,33 по операціям з ТОВ "Вікторія".

Оцінюючи правову позицію відповідача та судового експерта з питань формування податкового кредиту позивача лютого 2014 року по відносинам з ТОВ "Вікторія", суд виходить з того, що відповідно до п. 86.10 ст. 86 ПК України за наслідками перевірки в акті зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника. З цих причин суд вважає, що відповідач під час дослідження обставин формування та декларування позивачем податкового кредиту лютого 2014 року мав встановити, що платник податків завищив податковий кредит лютого 2014 року на 733,33 грн. за податковою накладною від 18.02.2014 № 44, складеною ТОВ "Вікторія", та занизив податковий кредит лютого 2014 року на 733,33 грн. за податковою накладною від 17.02.2014 № 44, складеною ТОВ "Вікторія". Крім того, контролюючий орган мав зясувати, що підставою для складення цих накладних була єдина господарська операція з придбання автошин 17.02.2014 р.

За таких обставин, суд вважає протиправним висновок відповідача про завищення позивачем податкового кредиту лютого 2014 року на 733,33грн. по операціям з ТОВ "Вікторія".

Відповідно до акта перевірки № 77 відповідачем було встановлено, що позивачем на порушення п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України до складу податкового кредиту віднесено ПДВ у сумі 190 030,3 грн., обчислене з молока, придбаного у ТОВ "ТД "Долинське", ТОВ "Кищенці", ПрАТ "Лакталіс-Миколаїв" та ФГ "Еліта" без буд-якого документального підтвердження того, що це молоко не є товаром власного сільськогосподарського виробництва.

Позивач стверджує, що положеннями ПК України не передбачено обовязку покупця товарів досліджувати походження придбаних товарів на предмет виявлення їхніх товаровиробників. Крім того, позивач вважає, що продаж продуктів переробки молока від вказаних постачальників врахований при визначенні податкових зобовязань загальної декларації з ПДВ.

Судовим експертом під час вивчення документів позивача встановлено, що позивач не веде окремого обліку операцій з поставки власно виробленої продукції з використанням молока, придбаного у сільськогосподарських товаровиробників, та молока, придбаного у посередників. Для зясування права позивача на податковий кредит по операціям з придбання молока у ТОВ "ТД "Долинське", ТОВ "Кищенці", ПрАТ "Лакталіс-Миколаїв" та ФГ "Еліта", експертом по цим операціям ПДВ було розподілено в залежності від питомої ваги виробленої продукції, що місить замінник молочного жиру в загальній собівартості випущеної продукції. В результаті такого дослідження експертом по згаданим операціям підтверджено зменшення податкового кредиту загальної декларації на 182 941,48 грн.

Розглядаючи позиції сторін та експерта, суд виходить з того, що відповідно до ч. 3 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України переробне підприємство веде окремий облік операцій з постачання власно виробленої продукції (молока, молочної сировини, молочних продуктів, м'яса, м'ясопродуктів, іншої продукції переробки тварин (шкур, субпродуктів, м'ясо-кісткового борошна), виготовленої з поставлених молока або м'яса в живій вазі сільськогосподарськими товаровиробниками (далі - продукція), і з постачання інших товарів/послуг, у тому числі продукції, виготовленої із сировини, визначеної у підпункті 1 цього пункту, та складає податкову декларацію з податку на додану вартість і податкову декларацію з податку на додану вартість щодо діяльності з постачання продукції.

За змістом ст. 199, п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України для переробних підприємств передбачається загальний порядок визначення зобовязань з ПДВ за спеціальною декларацією з ПДВ та за загальною декларацією з ПДВ, що передбачений розділом ПК України. За цим розділом передбачено визначення питомої ваги видів та напрямів діяльності платника ПДВ з метою розподілу податкового кредиту, що має подвійне призначення, тобто придбані товари (роботи, послуги) за своїм призначенням можуть бути використані як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях.

На думку суду, механізм розподілу, передбачений ст. 199 ПК України, може бути використаний для визначення податкового кредиту переробного підприємства для розподілу ПДВ, сплаченого (нарахованого) платником податку у звязку з придбанням товарів (робіт, послуг), які мають подвійне призначення, тобто для виробництва товарів у звязку з переробкою молочної сировини, придбаної у сільськогосподарських виробників, та для виробництва продукції з використанням сировини, придбаної у посередників. Разом з тим, суд вважає, що розподілу з використанням питомої ваги підлягають суми ПДВ з придбання товарів (робіт, послуг), щодо яких неможливо визначити напрям використання такого придбання в силу їх фізичних властивостей та особливостей правового статусу постачальника.

Таким чином, суд вважає, що під час придбання молочної сировини позивач мав зясовувати правовий статус постачальників, тобто встановити чи є ці постачальники сільськогосподарськими товаровиробниками, оскільки обовязок щодо формування податкового кредиту, його розподілу між видами діяльності є податковим обовязком платника податку, який передбачений положеннями Податкового кодексу України.

З цих причин суд не приймає до уваги висновок судового експерта по даному питанню та вважає промірним зменшення відповідачем податкового кредиту по цим операціям на 190090,3 грн.

За актом перевірки № 77 відповідачем було встановлено, що позивачем в порушення ч. 4 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України до складу податкового кредиту було віднесено ПДВ у сумі 42 250,42 грн. від придбання електроенергії, використаної як для загального виробництва, так і для виробництва продукції з використанням сировини, придбаної у сільськогосподарських товаровиробників.

Позивач проти такого висновку відповідача заперечував, стверджуючи, що відповідачем невірно розподілено цей податковий кредит, оскільки приписами ПК України не визначено механізм такого розподілу.

Під час дослідження первинних документів позивача судовий експерт дійшов до висновку про подвійність призначення витрат на придбання електроенергії, виходячи із специфіки господарської діяльності та оподаткування позивача. У звязку з цим, експертом складено розподіл сум ПДВ між видами діяльності позивача в залежності від питомої ваги виробленої продукції позивача. За таким розрахунком відповідач по операціях з придбання електроенергії мав зменшити податковий кредит позивача загальної декларації на 67 229,72 грн. проти 42 250,42 грн., визначеної контролюючим органом.

Суд не погоджується з позицією позивача з цього питання, оскільки під час придбання електроенергії, в силу специфічності товару, не може бути визначено звязку такого придбання з видом та напрямом діяльності платника податку. У звязку з тим, що розділом V ПК України передбачено можливість розподілу подібного придбання між видами діяльності суд вважає, що відповідач та експерт дійшли правильного висновку про необхідність розподілу вказаного податкового кредиту з використанням питомої ваги виробленої продукції.

Оскільки суд не наділений повноваженнями додаткового обчислення зобовязань платникам податків за результатами розгляду адміністративного спору, то вважає правомірними висновки контролюючого органу з цього питання щодо завищення податкового кредиту на 42250,2 грн.

За актом перевірки № 77 відповідачем було встановлено, що позивачем на порушення ч. 4 п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України до складу податкового кредиту загальної декларації з ПДВ віднесено ПДВ у сумі 143 054,52 грн., сплачений (нарахований) у звязку з придбанням сухого молока у ТОВ "Пармазан". Відповідач вважає, що це молоко використано для виробництва продукції з використанням сировини, придбаної у сільськогосподарських товаровиробників. Крім того, відповідач зазначає, що позивач не веде окремого обліку видів власної діяльності.

Позивач проти такого висновку відповідача заперечував, стверджуючи, що сухе молоко використав для виробництва продукції, яка оподатковувалась на загальних підставах.

Судовий експерт під час дослідження первинних документів позивача дійшов до висновку, що придбане у ТОВ "Пармазан" сухе молоко може бути використано для виробництва продукції з використанням молока, придбаного у сільськогосподарських товаровиробників, та для виробництва продукції з використанням сировини, придбаної у посередників. У звязку з цим, виходячи з питомої ваги виробленої продукції, експертом встановлено завищення податкового кредиту по цим операціям на 160 780,24 грн., проти 143 054,52 грн., встановленого відповідачем.

За актом перевірки № 77 відповідачем встановлено, що в порушення п. 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України позивачем віднесено до складу податкового кредиту загальної декларації ПДВ 132 943,13 грн. з вартості паливо-мастильних матеріалів, використаних для роботи транспортних засобів, задіяних у перевезенні молока, придбаного у сільськогосподарських товаровиробників та населення.

Позивач заперечував проти такого висновку контролюючого органу, стверджуючи, що вказаний транспорт було використано для перевезення молока, придбаного у не сільськогосподарських товаровиробників, і тому ці суми ПДВ були правомірно включені до складу податкового кредиту загальної декларації з ПДВ.

Судовий експерт вважає, що по вказаних операціях паливо-мастильні матеріали використовувались в межах всієї господарської діяльності позивача і тому для формування податкового кредиту ПДВ з вартості цих товарів має бути розподілений виходячи з питомої ваги виробленої продукції. За складеним розподілом експерт вважає правомірним зменшення податкового кредиту на 127 016,57 грн. проти 132 9443,13 грн., обчисленого контролюючим органом.

Таким чином, судовий експерт для визначення права позивача на податковий кредит по декларації з ПДВ, за якою провадяться розрахунки з бюджетом по операціям з придання (використання) паливо-мастильних матеріалів для роботи транспорту, задіяного у перевезенні молока, та по операціям з придбання сухого молока, визначив розмір податкового кредиту по цим операціям, виходячи з питомої ваги виробленої продукції.

Як встановлено судом, позивачем фактично не вівся окремий податковий облік господарської діяльності, яка підпадає під загальний та спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість, що фактично унеможливлює визначення приналежності окремих операцій з придбання товарів (робіт послуг) до податкових кредитів загальної та спеціальної декларацій з ПДВ.

Тому суд вважає правомірним застування відповідачем методу питомої ваги для розподілення ПДВ з вартості товарів (робіт, послуг), які можуть бути використані в межах всієї господарської діяльності платника податку, що підтверджено також і судовим експертом. У звязку з цим є правомірними висновки контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту по операціям з придбання сухого молока на 143 054,52 грн. та операціям з перевезення молока на 132 943,13 грн.

Таким чином, за результатами розгляду справи суд вважає неправомірними висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем податкового кредиту спеціальної декларації з ПДВ на 8 000,0 грн., заниження податкових зобовязань з ПДВ загальної декларації на 4 452,32 грн. та завищення податкового кредиту загальної декларації з ПДВ на 733,33 грн.

Крім того, суд вважає, що позивач при розрахунку штрафних санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2 завищив їх розмір на 3600,0 грн. Отже, виходячи з розміру розподілення перерахувань коштів ПДВ між бюджетом та спеціальним рахунком, які склались у 2013-2014 роках, розмір неправомірно визначених зобовязань за спірним податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2 за основним платежем складає 8 385,65 грн. (8000*40%) + 4 452,32+733,33), за штрафними санкціями 5696,41 грн. ((8385,65*25%) +3600).

Суд вважає за необхідне звернути увагу сторін на таке.

За наслідками розгляду позицій сторін стосовно формування податкового кредиту позивача за загальною декларацією з ПДВ судом визнано правомірними висновки відповідача стосовно зменшення податкового кредиту загальної декларації з ПДВ по операціям з придбання молока у сільськогосподарських товаровиробників, по операціям з придбання електроенергії та сухого молока, по операціям з перевезення (заготівлі) молока.

У той же час, за наслідками перевірки та подальшого розгляду не спростовано право позивача на податковий кредит по цим операціям, але визнано порушення в його розподіленні між видами діяльності платника податків (зального та спеціального оподаткування).

У звязку з цим суд вважає, що контролюючий орган під час визначення грошових зобовязань за податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_2 мав керуватись положеннями п. 86.10 ст. 86 ПК України, які передбачають, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань. За таких підстав відповідач мав відновити право позивача на податковий кредит за спеціальною декларацією з ПДВ переробного підприємства, обчислити уточнений розмір зобовязань позивача за спеціальною декларацією з ПДВ і з врахуванням уточнених зобовязань визначити відповідальність платника податків за несвоєчасне перерахування коштів на спеціальний рахунок та до державного бюджету України.

Виходячи із специфіки оподаткування позивача, в межах судового розгляду суд не може визначати додаткові зобовязання позивача з ПДВ за основним платежем та штрафними санкціями та (або) уточнити їх розмір. Тому суд повністю скасовує податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_2 та не виключає складення відповідачем нового податкового повідомлення-рішення про обчислення позивачеві уточнених грошових зобовязань з ПДВ за основним платежем та штрафними санкціями.

За таких обставин суд задовольняє позовні вимоги частково.

Керуючись ст. ст. 158-163, 167 КАС України, суд,

постановив:

Позовні вимоги задовольнити частково.

Визнати частково протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області від 16.04.2015 № НОМЕР_1 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 5287,23 грн., в тому числі за основним платежем на 4229,78 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 1057,45 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області від 16.04.2015 № НОМЕР_2.

В задоволенні решти вимог відмовити.

Стягнути з дочірнього підприємства "Гауда" товариства з обмеженою відповідальністю "ОСОБА_5 і Ко" () недоплачений судовий збір у сумі 4384,80 грн. (чотири тисячі триста вісімдесят чотири гривні вісімдесят копійок) до державного бюджету.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Одеського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції шляхом подачі апеляційної скарги в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України чи прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 19 квітня 2017 р.

Суддя Попов В.Ф.

кат. 8.3.3