Справа № 822/2562/16
Суддя: Біла Л.М.
Дата ухвалення: 2017-03-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/2562/16

Головуючий у 1-й інстанції: Салюк П.І.

Суддя-доповідач: Біла Л.М.

23 березня 2017 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Граб Л.С. Гонтарука В. М. ,

секретар судового засідання: Ременяк С.Я.,

за участю:

представників позивача: Омельчак О.В., Барладини С.Г., Міняйла В.В.

представників відповідача: Трасковської С.В., Созанської І.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Тін Імпекс" до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

В грудні 2016 року позивач - ТОВ "Тін Імпекс" звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в позові, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

17 березня 2017 року на адресу суду надійшли заперечення на апеляційну скаргу (вх. № 4697/17) від позивача.

В судовому засіданні представники відповідача підтримали апеляційну скаргу та просили суд її задовольнити.

Представники позивача заперечували проти задоволення апеляційної скарги та просили залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, зважаючи на наступне.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, ТОВ "Тін Імпекс" () з 27 листопада 1998 року перебуває на обліку як платник податків у державній податковій інспекції у м. Хмельницькому. Основним видом діяльності позивача є виробництво алюмінію, інших кольорових металів, лиття чавуну, сталі, виробництво інших готових металевих виробів.

В період з 19.07.2016 по 15.08.2016 ГУ ДФС України у Хмельницькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Тін Імпекс" з питань дотримання вимог податкового законодавства з 01 січня 2015 року по 31 березня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2016 року.

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт від 06 вересня 2016 року за №0062/22-01-14-08/30190273, відповідно до якого виявлено такі порушення:

1. П. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, абз. 2 п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України вимог ст. 4, п. 1, 3 ст. 9, п. 1 ст. 11 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року за № 996-ХІV, п.3 р. ІІІ П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Мінфіну від 07 лютого 2013 року (зі змінами та доповненнями), Інструкції "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій", затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року за №291 (зі змінами та доповненнями), п. 6, пп. 9.6 п .9, п. 20 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого Наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року за № 318 (зі змінами та доповненнями), пп .5.4, пп. 5.5 п. 5 П(С)БО №25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва", затверджених наказом Мінфіну від 25 лютого 2000 року №39, П (С) БО 9 "Запаси" затверджених наказом Мінфіну від 20 жовтня 1999 року №246, в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 5 803 176 грн., в тому числі: за 2015 рік в сумі 5 546 233 грн.; за 1 квартал 2016 року в сумі 256 943 грн.

2. П. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету, всього на суму 1 788 705 грн.., в т.ч. заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету суму 1 834 678 грн., в т.ч.: лютий 2015 року в сумі 449 154 грн., березень 2015 року в сумі 561 165 грн., квітень 2015 року в сумі 218 835 грн., листопад 2015 року в сумі 99 198грн., грудень 2015 року в сумі 322 847 грн., січень 2016 року в сумі 183 479 грн.; завищення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року на суму 45 973 грн.

3. Пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України щодо неподання звіту про контрольовані операції за звітний період 2015 року у строк, визначений пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України.

4. Пп. "а" п. 176.2 ст. 176, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України стосовно несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб за лютий-березень, травень-червень, серпень 2015 року в сумі 38 926,67 грн.; п. 119.2 статті 119 розділу ІІ п.п. "б", "ґ" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та пп. 3.1 п.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за № 4 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556 - порушення порядку заповнення податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум утриманого з них податку за формою № 1- ДФ за перевіряємий період; пп. 1.1, пп. 1.2, пп. 1.3 пп. 1.4 , пп. 1.7 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення , пп. 163.1 ст. 163, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України - заниження військового збору в сумі 11 996,25 грн. Станом на 31 березня 2016 року заборгованість по військового збору становить 61 041,06 грн.

На підставі даного акту відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення від 26 вересня 2016 року № про заниження податку на додану вартість на суму 1 788 705,00 грн. та сплату штрафних санкцій у розмірі 894 353,00 грн. і № про заниження податку на прибуток на суму 5 803 176,00 грн. та сплату штрафних санкцій у розмірі 64 236,00 грн.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, 07 жовтня 2016 року ТОВ "Тін Імпекс" звернулось до Державної фіскальної служби України зі скаргою, за результатами розгляду якої податковий орган прийняв рішення №26431/6199-99-11-01-01-25 від 07 грудня 2016 року про часткове задоволення скарги, а саме:

- скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 вересня 2016 року № в частині зменшення позивачу податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат по взаємовідносинах з TOB "ТД Спектртрейд", TOB "Норд Енерго", TOB "Імперія Метал" і у відповідній частині штрафні санкції,

- скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 вересня 2016 року № в частині донарахувань по операціях за період 2015 року, І квартал 2016 року, щодо яких підтверджено здійснення оплати ТОВ "Тін Імпекс" на користь TOB "БВА Трейд", TOB "Шивада" (TOB "Селена 2016"), TOB "Центр Профешінал Груп" та не встановлено наявність дебіторської заборгованості за 2015 рік.

З урахуванням зазначеного рішення ДФС України про результати розгляду скарги ТОВ "Тін Імпекс", відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення від 07 грудня 2016 року № про заниження податку на додану вартість на суму 152 760,00 грн. та сплату штрафних санкцій у розмірі 76 380,00 грн. і № про заниження податку на прибуток на суму 2 591 883,00 грн. та сплату штрафних санкцій у розмірі 1 789,00 грн.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду для їх скасування.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що наяними в матеріалах справи первинними документами підтверджується правомірність формування позивачем податкового кредиту та належна сплата податку на прибуток, у зв'язку із чим прийняті податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з вказаною позицією суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з ч. 1 ст. 195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За приписами п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Положеннями п. 198.2 ст. 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Пункт 187.1 ст. 187 ПК України визначає, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За змістом п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Розглядаючи доводи апелянта стосовно правомірності визначення сум грошових зобов'язань з податку на додану вартість в податковому повідомленні-рішенні від 07.12.2016 №, колегія суддів враховує наступне.

У періоді, що підлягав перевірці, ТОВ "Тін Імпекс" мало господарські взаємовідносини з TOB "Шивада" (ТОВ "Селена 2016", ТОВ "Прима Оптіма") на основі Договору №12-11/15 від 12 листопада 2015 року.

Відповідно до податкових та видаткових накладних, виписаних за реквізитами ТОВ "Шивада" на адресу ТОВ "Тін Імпекс" поставлено кремній металічний на суму 1 192 4 грн., в т.ч. ПДВ 198 733 грн. ТОВ "Тін Імпекс" у 2015 році до складу податкового кредиту у листопаді 2015 року віднесено суму ПДВ в розмірі 198 733 грн.

Апелянт зазначає, що надані до перевірки товарно-транспортні накладні не підтверджують факт поставки товару від ТОВ "Шивада", оскільки у них не зазначена адреса пункту навантаження, а вказано лише м. Київ. Також за умовами договору № 12-11/15 від 12.11.2015, його предметом є поставка кремнію металічного, проте в наданих до перевірки ТТН в графі "відомості про вантаж" зазначено інша номенклатура ТМЦ - брухт та відходи металів та сплавів (на відповідальне зберігання).

Проте судова колегія погоджується з позицією суду першої інстанції, що не зазначення чи неповне зазначення у товарно-транспортній накладній певних реквізитів є формальними порушеннями порядку заповнення такої накладної і не можуть бути підставою для нарахування грошового зобов'язання, оскільки ТТН не є підставою для нарахування податкового кредиту або віднесення сум до витрат підприємства. За таких обставин, зважаючи, що товарно-транспортна накладна - це документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, недоліки заповнення товарно-транспортної накладної не мають значення для вирішення спору щодо наявності у позивача права на формування податкового кредиту чи віднесення сум до валових витрат за наявності належним чином зареєстрованої податкової накладної та наявності інших первинних документів, які підтверджують реальність виконання господарської операції.

На підтвердження виконання умов Договору №12-11/15 від 12 листопада 2015 року укладеного з TOB "Шивада" позивачем надано: видаткові накладні №242 від 13 листопада 2015 року, №243 від 16 листопада 2015 року, №244 від 17 листопада 2015 року, № 245 від 18 листопада 2015 року, товарно-транспортні накладні №242 від 13 листопада 2015 року, №243 від 16 листопада 2015 року, №244 від 17 листопада 2015 року, № 245 від 18 листопада 2015 року, накази про направлення у службове відрядження №201 від 13 листопада 2015 року, №202 від 16 листопада 2015 року, №203 від 17 листопада 2015 року, №204 від 18 листопада 2015 року, звіт про використання коштів, виданих на відрядження та посвідчення про відрядження.

Основною ж аргументацією апелянта являється те, що ТОВ "Шивада" (ТОВ "Селена 2016") не є виробником кремнію металічного та сформувало податковий кредит від ТОВ "Лендмаркет" (ТОВ "Санітел", код 39837870), а зазначені контрагенти є фігурантами кримінального провадження внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 30.01.2015 №0000009 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 364, ч. 2 ст. 366, ч. 3 ст. 212 КК України. Також відповідач в Акті перевірки неодноразово наголошував на відсутністі звітності зі сторони вказаного контрагента позивача.

З даного приводу, судова колегія зазначає, що на суб'єктів підприємницької діяльності не покладено обов'язку відстежувати, контролювати і забезпечувати дотримання постачальниками норм податкового законодавства щодо їх звітності та фінансово-господарської діяльності. Крім того, колегія суддів вказує на неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб'єкта господарювання, у випадку неправомірних дій іншого.

Аналогічна позиція відображена в практиці Європейського Суду з прав людини, зокрема, в рішенні у справі "Булвес" АД проти Болгарії" суд дійшов такого висновку, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

Зазначений висновок також викладений у рішенні Європейського Суду з прав людини по справі "Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії", пунктом 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов'язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.

Таким чином, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.

Рішення Європейського Суду з прав людини згідно зі ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" мають в Україні значення джерела права. Більше того, положення ч. 2 ст. 8 КАС України вимагають враховувати практику Європейського Суду з прав людини при вирішенні справ.

Згідно зі ст. 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Відповідно до ч. 1 ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Чинне законодавство, зокрема ПК України, не встановлює обов'язку покупця сплачувати ПДВ ще й до бюджету, якщо такий податок не буде сплачено продавцем або іншою особою, з урахуванням суми податку, отриманого від покупця у складі ціни товару. Сума податку на додану вартість, включена до ціни товару, є податковим зобов'язанням продавця товару, і саме продавець товару має сплачувати цей податок до бюджету.

Як встановлено апеляційним судом, первинні документи, які були видані на виконання наведеного вище договору, за своєю формою та змістом відповідають вимогам, які актами чинного законодавства встановлені для первинних документів.

Крім того, належно оформлені та вчасно зареєстровані у ЄРПН податкові накладні були достатньою законною підставою для позивача відобразити в бухгалтерському та податковому обліку підприємства операції з придбання та реалізації товарів та послуг.

В той же час, до кола таких доказів, які б свідчили про порушення норм ПК України та на які вказує відповідач в своїй апеляційній скарзі, можуть бути віднесені такі, що набрали законної сили обвинувальний вирок суду відносно посадових осіб платника податків за вчинення злочинів, що передбачених, зокрема, ст.ст.191, 212 Кримінального кодексу України; рішення адміністративного суду про стягнення грошових сум, одержаних за нікчемним правочином, рішення адміністративного суду про визнання правочину недійсним.

Однак, відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції відповідних рішень суду, за якими встановлені факти заволодіння державним майном або ухилення від сплати податків, зборів відносно контерагента позивача - ТОВ "Шивада" на підтвердження висновків, викладених в апеляційній скарзі, про наявність порушень податкового законодавства з боку ТОВ "Тін Імпекс".

Зважаючи на дію презумпції невинуватості при недоведеності будь-яких незаконних дій у встановленому законом судовому порядку (тобто злочинність дій не встановлена вироком суду), суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованою позицію апелянта стосовно порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки вказані висновки побудовані лише на підставі припущень податкового органу про вчинення порушень з боку контерагентів ТОВ "Тін Імпекс".

Щодо доводів апелянта про наявність порушень з боку позивача при визначенні сум грошових зобов'язань з податку на прибуток, судова колегія враховує наступне.

Згідно з ч. 8 ст. 4 Закону України "Про металобрухт" приймання побутового металобрухту від фізичних осіб дозволяється лише при пред'явленні ними документа, який засвідчує особу, та обов'язково оформляється актом приймання. В акті приймання побутового металобрухту від фізичних осіб зазначаються дані документа, який засвідчує особу, та опис металобрухту.

Позивач здійснив приймання побутового металобрухту, а саме брухту алюмінію від фізичної особи ОСОБА_8 Даною фізичною особою був пред'явлений документ, який засвідчує особу останньої, а саме паспорт громадянина України. При прийманні металобрухту позивач належним чином оформив акт приймання побутового металобрухту за №368 від 31 грудня 2015 року. Розрахунки позивача з даною фізичною особою підтверджуються видатковим касовим ордером № 48 від 08 лютого 2016 року.

Водночас, 30 травня 2016 року ОСОБА_8 подала заяву на адресу ГУ ДФС у Хмельницькій області та звернення на Урядову гарячу лінію ГУ ДФС у м. Києві про те, що остання, як фізична особа, не мала жодних відносин з позивачем.

Висновок відповідача про те, що позивачем занижено фінансовий результат до оподаткування за рахунок завищення задекларованих показників рядка 2050 Звіту про фінансові результати форми №2-м за 1 квартал 2016 року "Собівартість реалізованої продукції" по операціях з фізичною особою ОСОБА_8, суперечить нормам податкового законодавства, оскільки побудований лише на припущеннях, та не підтверджується належними доказами, в розумінні ст.ст. 69, 70 КАС України.

Як вбачається з пояснень представника позивача, операції з фізичною особою ОСОБА_8 вчинені на підставі пред'явлення паспорта громадянина України (копія міститься в матеріалах справи), що, на переконання апеляційного суду, вказує на здійснення даної господарської операції позивачем з дотриманням норм діючого законодавства.

Крім цього, реальність проведення операцій з фізичною особою ОСОБА_8 підтверджується наявними в матеріалах справи видатковими касовими ордерами від 03 лютого 2015 року та 08 лютого 2016 року, актом з приймання побутового металобрухту №368 від 31 грудня 2015 року, а також наявними в матеріалах справи відповідними доказами підтверджується подальше використання отриманої продукції в господарській діяльності.

Таким чином, доводи апеляційної скарги відповідача про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам законодавства України по операції з ОСОБА_8, а відтак вчинення порушень з боку позивача при визначенні сум грошових зобов'язань з податку на прибуток спростовуються наявними в матеріалах справи доказами.

Щодо включення позивачем до Звіту про фінансові результати до складу інших операційних витрат операції, відображеної на рахунках обліку Дт 945 (84) Кт 334 (р. 2180 звіту форми №2 за 2015 рік), колегія суддів виходить з наступного..

Рядок 2180 "Інші операційні витрати" Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2015 рік сформований Позивачем відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сумі 30 643 тис. грн. (оборот по дебету рахунку 94 за період 2015 рік).

Відповідно до вимог Інструкції "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій", затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 (далі - Інструкція № 291), бухгалтерський облік на рахунку 94 Інші витрати операційної діяльності ведеться у розрізі субрахунків: 942 Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти, 943 Собівартість реалізованих виробничих запасів, 944 Сумнівні та безнадійні борги, 945 Втрати від операційної курсової різниці, 948 Визнані штрафи, пені, неустойки, 949 Інші витрати операційної діяльності.

Облік операцій в іноземній валюті регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженим наказом Міністерства фінансів України 17 серпня 2000 року за № 515/4736 (далі - П(С)БО № 21).

Пунктом 4 П(С)БО № 21 визначено, що курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. Монетарні статті - це статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи і зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх Еквівалентів.

Монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дати балансу (п. 7 П(С)БО 21).

Згідно з пп. 8 П(С)БО 21 "Вплив валютних курсів" розрахунок курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводять на дату балансу і на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею.

Курсові різниці на дату балансу розраховують за валютним курсом на кінець дня дати балансу, а на дату здійснення господарської операції застосовують валютний курс на початок дня здійснення операції.

У Звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід, форма № 2) витрати від операційних курсових різниць відображають у рядку 2180 "Інші операційні витрати" без виокремлення сум курсових різниць.

За приписами Інструкції № 291 у бухгалтерському обліку витрати від операційних курсових різниць відображені на субрахунку 945 "Втрати від операційної курсової різниці" у кореспонденції по кредиту з рахунком 84 "Інші операційні витрати" - 27 904 942,62 грн.

На рахунку 84 "Інші операційні витрати" в кореспонденції по кредиту з рахунком "Розрахунки з іноземними покупцями" - 9 439 261,96 грн., з рахунком 632 "Розрахунки з іноземними постачальниками" - 970 076,10 грн., з рахунком 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті" - 4 085 887,41 грн. і з рахунком 334 "Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті" - 13 409 622,92 грн. акумулюються витрати від операційної курсової різниці по господарським операціям при розрахунках по імпортно-експортним контрактам (рахунки бух. обліку 362, 632), а також при купівлі і продажу валюти (рахунки бух. обліку 312,334).

Зважаючи на вказане, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності відображення операції на рахунках обліку Дт 945 (84) Кт 334 на суму 13 409 622,92 грн. та включення ТОВ "Тін Імпекс" до складу інших операційних витрат (р. 2180 звіту форми № 2 за 2015рік).

Крім цього, відповідачем не доведено фактів неналежного відображення ТОВ "Тін Імпекс" операцій з валютою, які містяться у звіті по проводках за 2015 рік Дт 84 "Інші операційні витрати" Кт 334 "Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті" та відсутності документального підтвердження суми 459 734 грн., яка віднесена позивачем до складу інших операційних витрат (р. 2180 звіту форми № 2 за 2015рік), враховуючи, що всі операції з валютою на вказану суму підтверджуються звітом по проводках за 2015 рік за відбором по рахунку Кт в групі 84 та рахунку Дт в групі 945.

Що стосується тверджень апелянта відносно заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат від списання дебіторської зборгованості по розрахунках із TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ" та TOB "УКРФАВОРІТ", суд апеляційної інстанції зважає на такі обставини справи.

Між ТОВ "Тін Імпекс" (Покупець) та TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ" (Продавець) був укладений договір №06-03/2015 від 06 березня 2015 року, відповідно до якого TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ" зобов'язувалось передати позивачу брухт та відходи кольорових металів.

ТОВ "Тін Імпекс" згідно з п. 2.1. вказаного договору було здійснено попередню оплату у сумі 500 000,00 грн. (платіжне доручення №689 від 06 березня 2015 року).

Проте, після здійснення даної фінансової операції товар на адресу ТОВ "Тін Імпекс" згідно з умовами договору не надійшов, у зв'язку із чим відбулося пряме порушення договірних зобов'язань з боку TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ".

Як слідує з пояснень представників позивача, на здійснення вищевказаної фінансової операції, позивач намагався вийти на зв'язок з даним постачальником щодо вирішення питання дотримання договірних зобов'язань останнім, але такі дії були безуспішними.

Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань 30 травня 2016 року проти TOB "СТАЛЬ- МАРКЕТ" порушено справу про банкрутство відповідно до судового рішення Господарського суду міста Києва № 910/5241/16 від 16 травня 2016 року, копія якого міститься в матеріалах справи.

На момент вчинення спірних правовідносин контрагент позивача був зареєстрований в Єдиному державному реєстрі та мав статус платника ПДВ, а отже позивач укладаючи зазначений вище договір, мав намір отримати товар з метою отримання доходу від використання його в господарській діяльності, та не міг передбачити ризики банкрутства даного контрагента, а отже позивач не повинен нести відповідальність за порушення договірних зобов'язань з боку TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ".

Також між ТОВ "Тін Імпекс" (Покупець) та TOB "УКРФАВОРІТ" (Постачальник) здійснювалися господарські операції згідно з договором поставки № 642 від 27 серпня 2012 року. Додатковою угодою № 1 від 05 грудня 2013 року та додатковою угодою № 2 від 14 грудня 2015 року до договору поставки № 642 від 27 серпня 2012 року був продовжений строк дії даного договору до 31 грудня 2017 року.

15 липня 2015 року TOB "УКРФАВОРІТ" виписали рахунок на оплату №334 за покриття POLYTOP FS 3 (90 кг) на суму 30 661, 20 грн. з ПДВ.

Згідно з платіжним дорученням №2047 від 15 липня 2015 року ТОВ "Тін Імпекс" здійснило розрахунок з TOB "УКРФАВОРІТ" на суму 30 661,20 грн. на реквізити ПАТ "ВБР", але вказані кошти необхідно було перерахувати на розрахунковий рахунок в ПАТ "ПУМБ", як вказувалось в рахунку на оплату №334 від 15 липня 2015 року. В свою чергу TOB "УКРФАВОРІТ" відмовилось відвантажити товар до моменту отримання коштів на банківський рахунок, який зазначений у рахунку на оплату.

Задля уникнення порушення договірних зобов'язань між сторонами договору, позивачем було повторно перераховано TOB "УКРФАВОРІТ" кошти у сумі 30 661, 20 грн., з ПДВ, уже на реквізити ПАТ "ПУМБ" (платіжне доручення №2047 від 16 липня 2015 року).

23 липня 2015 року ТОВ "Тін Імпекс" звернулось до контрагента та до самого ПАТ "ВБР" з відповідними листами №88, №89 про повернення коштів, які були перераховані на рахунок ПАТ "ВБР", на що 27 липня 2015 року позивачем отримана відповідь викладена в листі №740 від контрагента про те, що у банку ПАТ "ВБР" запроваджена тимчасова адміністрація, тому TOB "УКРФАВОРІТ" не має можливості здійснювати будь-які операції з рахунком в цьому банку, та додали копію листа від контрагента №636 від 06 квітня 2015 року про зміни керівника, адреси та банківських реквізитів, а також копію листа ТОВ "УКРФАВОРІТ" №741 від 27 липня 2015 року на адресу ПАТ "ВБР" про прохання повернути вказані кошти позивачу.

Крім того, 05 серпня 2015 року позивач отримав лист №4991 від ПАТ "ВБР" про те, що банк, на підставі постанови Правління Національного банку України від 27 листопада 2014 року №743, віднесено до категорії неплатоспроможних, у зв'язку із чим виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб прийнято рішення від 27 листопада 2014 року №132 "Про запровадження тимчасової адміністрації", внаслідок чого банк не має можливості повернути перераховані кошти ТОВ "Тін Імпекс". Таку ж інформацію TOB "УКРФАВОРІТ" надало листом №760 від 12 серпня 2015 року з додатком (Лист ПАТ "ВБР" №4922 від 05 серпня 2015 року).

Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань ПАТ "ВБР" знаходиться в стадії припинення.

Відповідно до пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Різниці, які виникають при формуванні резерву сумнівних боргів визначені ст. 139 ПК України.

Відповідно до пп. 139.2.1 п. 139.2 ст.139 ПК України, фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, і визначеним пп. 14.1.11 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів; на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів і фінансової звітності.

Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму коригування і (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пп. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 ПК України).

Норми ПК України не дають визначення "резерв сумнівних боргів", а використовують термінологію, установлену нормами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 10 "Дебіторська заборгованість". Згідно з п. 7, резерв сумнівних боргів створюють під сумнівну дебіторську заборгованість, яка є фінансовим активом.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти" фінансові активи - це, зокрема, грошові кошти та їх еквіваленти, контракти, які дозволяють отримати грошові кошти або інші фінансові активи від іншого підприємства.

Отже, резерв можна формувати тільки під грошову заборгованість, яка передбачає надходження грошових коштів, а не товарів. Тому по перерахованих авансах і не отриманих товарах (роботах, послугах) його не формують.

Відповідно до П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість" для визначення дебіторської заборгованості безнадійною, необхідне виконання принаймні однієї із умов, а саме чи: існує впевненість про її неповернення боржником; минув строк позовної давності.

Реальність вищевказаних фінансових операцій підтверджується наступними документами: договір №06-03/2015 від 06 березня 2015 року, платіжне доручення №689 від 06 березня 2015 року, рахунок на оплату №334 від 15 липня 2015 року, платіжне доручення №2047 від 15 липня 2015 року, платіжне доручення №2047 від 16 липня 2015 року та листами №88 від 23 липня 2015 року, №89 від 23 липня 2015 року, №740 від 27 липня 2015 року, №636 від 06 квітня 2015 року, №741 від 27 липня 2015 року, №4991 від 05 серпня 2015 року, №760 від 12 серпня 2015 року, №4922 від 05 серпня 2015 року.

На підставі вищевказаного та враховуючи, що у ТОВ "Тін Імпекс" існувала впевненість про неповернення коштів TOB "СТАЛЬ-МАРКЕТ" у сумі 500 000,00 грн. у зв'язку з банкрутством вказаного контрагента та TOB "УКРФАВОРІТ" у сумі 30 661,20 грн., оскільки Фонд гарантування вкладів гарантує повернення вкладів лише фізичним особам та фізичним особам-підприємцям, колегія суддів приходить до висновку, що така заборгованість відповідно до П(С)БО 10 була списана позивачем правомірно.

Судова колегія зазначає, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

З огляду на вищевказане, постанова суду першої інстанції викладена достатньо повно, висновки обгрунтовані з посиланням на конкретні норми чинного законодавства.

Виходячи з встановлених обставин справи, судова колегія вважає, що TOB "Тін Імпекс" правомірно сформовано податковий кредит по ПДВ та витрати при визначенні податку на прибуток та в повній мірі доведено факт отримання товару (послуг), що підтверджує реальність господарських операцій, в той час як доводи апелянта викладені в апеляційній скарзі за змістом ідентичні висновкам, відображеним в Акті перевірки, у зв'язку із чим не підтверджують порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні норм матеріального права.

За таких обставин, підстав для скасування рішення суду першої інстанції та задоволення апеляційної скарги не вбачається.

Оскільки судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції, відповідно до ст. 200 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області залишити без задоволення, а постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2017 року - без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Ухвала суду складена в повному обсязі 29 березня 2017 року.

Головуючий Біла Л.М.

Судді Граб Л.С. Гонтарук В. М.