Справа № 804/3765/16
Суддя: Круговий О.О.
Дата ухвалення: 2017-03-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

16 березня 2017 рокусправа № 804/3765/16
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.

суддів: Лукманової О.М. Божко Л.А.

за участю секретаря судового засідання: Сонник А.В.

за участю:

представника позивача: Якименко О.В.,

представників відповідачів: Маріковського О.О., Коваль В.В., Глушко С.О., Павлович Д.М., Коваленко Д.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства Комерційний банк «Приват Банк»

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року у справі №804/3765/16 за позовом публічного акціонерного товариства Комерційний банк «ПриватБанк» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального управління ДФС, третя особа: Міністерство фінансів України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

в с т а н о в и в :

Публічне акціонерне товариство Комерційний банк «Приват Банк» звернулось до суду з адміністративним позовом в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення відповідача форми "Р" № від 16.01.2016р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 175294704,22грн.

Адміністративний позов обґрунтовано тим, що грошові кошти, сплачені на користь нерезидента UK SPV CREDIT FINANCE PLC є процентами сплаченими на виконання кредитних договорів укладених з вказаним нерезидентом. Позивач зазначає, що UK SPV CREDIT FINANCE PLC є кінцевим бенефіціарним отримувачем процентних доходів від позики, в силу приписів кредитних договорів, тому ПАТ «КБ «ПриватБанк» було правомірно застосовано ставку податку у розмірі 0% від суми сплачених процентів. На думку позивача, безпідставними є висновки податкового органу з приводу того, що UK SPV CREDIT FINANCE PLC є номінальним отримувачем прибутку, оскільки компанія мала право на отримання процентів від позивача та включила їх до свого доходу. Так, позивач замовляв у THE FINANCIAL TIMES LTD (Великобританія) розміщення у номері журналу The Banker статі "Інновації Приватбанку", за яку ПАТ КБ "ПРИВАТБАНК" сплачено кошти, позивач зазначає, що послуги із замовлення статті не є рекламними, тому підстави для застосування 20% ставки оподаткування - відсутні.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року адміністративний позов залишено без задоволення.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована фактично доводами адміністративного позову.

Від Міністерства фінансів України на адресу суду надійшли пояснення до апеляційної скарги, в яких третя особа підтримує доводи апеляційної скарги ПАТ «КБ «ПриватБанк» та просить постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, надану правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що На підставі наказу СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС України від 19.08.2015р. № 175, згідно з п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.6 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок банківських установ на ІІІ квартал 2015 року фахівцями СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС України проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.12.2014р.

За результатами вказаної перевірки складено акт від 28.12.2015р. №169/28-01-43-14360570, яким, зокрема, зафіксовано встановлені під час перевірки порушення позивачем приписів п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.103.2, п.103.3 ст.103, п.160.2, п.160.7 ст.160 ПК України через те, що ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» при здійсненні виплат нерезидентам не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидентів на загальну суму 100168402,41грн., в тому числі по періодах: 2013 рік 33947051,75грн., 2014 рік 66221350,66грн.

За наслідками перевірки податковий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно звільнено від оподаткування доходи нерезидента UK SPV CREDIT FINANCE PLC із джерелом їх походження з України. Так, ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента UK SPV CREDIT FINANCE PLC, у вигляді процентів, які протягом перевіреного періоду з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» сплачував UK SPV CREDIT FINANCE PLC на підставі кредитних договорів. У розрахунках (звітах) податкових зобовязань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН Податкової декларації з податку на прибуток банку за 2013 та 2014 роки) позивачем задекларовано виплату доходу нерезиденту UK SPV CREDIT FINANCE PLC із джерелом їх походження з України на загальну суму 667 513 115,00 грн., в тому числі за 2013 рік - 226 037 444,00 грн., за 2014 рік 441 475 671,00 грн., та зазначено ставку податку - 0% з посилання на приписи ч.1 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, яка звільняє від оподаткування проценти, які сплачуються резидентом України резиденту Великобританії, якщо такий резидент є бенефіціарним власником такого процентного доходу, і підлягає оподаткуванню у Великобританії у відношенні цих процентів. Разом з тим, за результатами опрацювання податкової інформації (за даними офіційного сайту реєстраційної палати Companies House), а саме: фінансової та податкової звітності UK SPV CREDIT FINANCE PLC за 2013-2014 роки було встановлено, що, враховуючи специфіку діяльності цієї компанії, мету її створення (мета її діяльності: випуск облігацій, кошти від розміщення яких будуть використані для забезпечення надання компанією позик (кредитів) на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК»), а також показники її діяльності, які вказують на те, що UK SPV CREDIT FINANCE PLC здійснює транзит процентних доходів, отриманих від ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» на користь бенефіціарів-власників облігацій, випущених цією компанією, отже UK SPV CREDIT FINANCE PLC не є їх бенефіціарним отримувачем, а лише виконує функцію номінального утримувача (номінального власника), посередника щодо такого доходу. З огляду на означене, застосування позивачем ч.1 ст.11 вищевказаної Конвенції є безпідставним. Також ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» в порушення приписів ПК України не сплачено податок з доходів нерезидента THE FINANCIAL TIMES LTD, сплачених позивачем на користь останнього за розміщення у номері журналу The Banker статі позивача «Інновації Приватбанку» у сумі 41435,15грн.

На підставі акта перевірки від 28.12.2015р. №169/28-01-43-14360570 СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС України винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 16.01.2016р., яким позивачу збільшено суму грошового зобовязання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у загальному розмірі 175294704,22грн., в тому числі за основним платежем - 100168402,41грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 75126301,81грн.

Правомірність та обґрунтованість податкового повідомлення - рішення форми «Р» № від 16.01.2016р. є предметом спору переданого на вирішення суду.

Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції виходив з того, що UK SPV CREDIT FINANCE PLC не є кінцевим бенефіціарним отримувачем виплачуваних ПАТ «КБ «Приватбанк» процентів за кредитними коштами, оскільки вказані проценти виплачуються на користь власників цінних паперів підприємства. Тому позивачем було безпідставно застосовано 0% податку на кошти виплачені з джерел походження з України на користь нерезидента. В свою чергу, послуги з публікацій замовлені позивачем у THE FINANCIAL TIMES LTD є рекламними послугами, грошові кошти за які позивачем сплачено на користь нерезидента, відтак мають оподатковуватись за 20% ставкою.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, встановлені обставини справи свідчать, що протягом перевіреного періоду з 01.01.2013р. по 31.12.2014р. ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» здійснено виплату доходів нерезиденту UK SPV CREDIT FINANCE PLC з джерелом їх походження з України у вигляді процентів на загальну суму 667513 115,03грн.

Виплата доходів нерезидента з джерелом їх походження з України у вигляді процентів на користь UK SPV CREDIT FINANCE PLC здійснювалась позивачем на підставі кредитних договорів, укладених між ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», як позичальником, та UK SPV CREDIT FINANCE PLC, як кредитодавцем, а саме: договору від 25.02.2013р. №б/н на суму кредиту 175 000 000 дол.США за ставкою 10,875 % річних та договору від 17.09.2010р. №б/н на суму кредиту 200 000 000,00 дол. США за ставкою 9,375% річних.

Всього за перевірений період ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за кредитними договорами від 17.09.2010р. №б/н та від 25.02.2013р. №б/н нараховані проценти на загальну суму 72 476 406,81 дол. США, у тому числі за 2013 рік 34 575 545,97 дол. США та за 2014 рік - 37 900 860,84 дол. США.

Нарахування процентів відображалось бухгалтерською проводкою: Дт 7061 Кт 2708.

Так, на підставі вищевказаних кредитних договорів ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» на користь UK SPV CREDIT FINANCE PLC було сплачено проценти за користування кредитними коштами на загальну суму 66 078 675,00 дол. США (еквів. 667 513 115,03 грн.), в тому числі за 2013 рік -28 279 425,00 дол. США (еквів. 226 037 444,03 грн.) та за 2014 рік 37 799 250,00 дол. США (еквів. 441 475 671,00 грн.).

Виплата процентів відображалась бухгалтерською проводкою: Дт 2708 Кт1500.

У розрахунках (звітах) податкових зобовязань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН Податкової декларації з податку на прибуток банку за 2013 та 2014 роки) позивачем задекларовано виплату доходу нерезиденту UK SPV CREDIT FINANCE PLC із джерелом їх походження з України, на загальну суму 667 513 115,00 грн., в тому числі за 2013 рік - 226 037 444,00 грн., за 2014 рік 441 475 671,00 грн., ставка податку - 0%.

При виплаті доходу нерезиденту UK SPV CREDIT FINANCE PLC ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» не нараховувався, не утримувався та не сплачувався податок на доходи нерезидентів із джерелом їх походження з України, позивачем використано пільгу згідно міжнародної Угоди про уникнення подвійного оподаткування.

Відповідно до пп.134.1.2 п.134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Згідно до пп. 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею; для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом; резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

10.02.1993 року між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії підписана Конвенція про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна, яка набрала чинності 11.08.1993 року, відповідно до ч. 1,2 ст. 11 якої - проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню в цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено статтею 103 Податкового кодексу України, а саме особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (п.п.103.2).

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (п.п.103.3).

Тобто, для правильного вирішення спору необхідно встановити, чи є THE UK SPV CREDIT FINANCE PLC бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу.

Як свідчать матеріали перевірки ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», контролюючим органом в ході перевірки опрацьовано податкову інформацію з офіційного сайту реєстраційної палати Companies House (https://beta.companieshouse.gov.uk/search/companies), а саме: фінансову та податкову звітність компанії UK SPV CREDIT FINANCE PLC за 2013 та 2014 роки, на користь якої позивачем здійснювалася виплата процентів по кредитним зобов'язанням.

Так, з отриманої інформації вбачається, що метою діяльності UK SPV CREDIT FINANCE PLC є випуск облігацій, кошти від розміщення яких будуть використані для забезпечення надання Компанією позик (кредитів) на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК».

За результатами 2013 року обсяг процентних доходів Компанії склав 35,005 млн. дол.США, з них процентних доходів за кредитами, що надані на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» - 35,005 млн. дол.США, тобто весь обсяг доходів Компанії.

За результатами 2013 року обсяг процентних витрат Компанії склав 34,991 млн. дол.США, з них процентних витрат за облігаціями, що випущені з метою фінансування позик (кредитів) наданих на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» - 34,991 млн. дол.США, тобто весь обсяг процентних витрат Компанії.

Прибуток до оподаткування за результатами 2013 року (із врахуванням інших операційних витрат/доходів) відповідно складає 0,015 млн. дол.США.

За результатами 2014 року обсяг процентних доходів Компанії склав 37,798 млн. дол.США, з них процентних доходів за кредитами, що надані на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» - 37,798 млн. дол.США, тобто весь обсяг процентних доходів Компанії.

За результатами 2014 року обсяг процентних витрат Компанії склав 37,781 млн. дол.США, з них процентних витрат за облігаціями, що випущені з метою фінансування позик (кредитів) наданих на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» - 37,781 млн. дол.США, тобто весь обсяг процентних витрат Компанії.

Прибуток до оподаткування за результатами 2014 року (із врахуванням інших операційних витрат/доходів) відповідно складає 0,00605 млн. доларів США.

Таким чином, весь обсяг процентних доходів UK SPV CREDIT FINANCE PLC за 2013-2014 роки отриманий від ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», при цьому фактично всю суму отриманого доходу UK SPV CREDIT FINANCE PLC перерахувало власникам облігацій, кошти яких були залучені з метою фінансування позик (кредитів), наданих на користь ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК».

Представник позивача в судовому засіданні зазначив, що використана податковим органом інформації щодо звітності про господарську діяльність UK SPV CREDIT FINANCE PLC не може вважатися достовірною, оскільки в ході розгляду справи відповідачем не надано до суду цієї інформації із офіційним перекладом ресурсу англомовного сайту, також представник позивача зазначив, що ПАТ КБ «ПриватБанк» не заперечує по суті зазначених даних щодо діяльності UK SPV CREDIT FINANCE PLC, в нього є сумніви щодо достовірності та належності інформації, але він не може її спростувати.

Суд зазначає, що згідно п.п.72.1.4, п.п.72.1.5, п.п.72.1.6 п.72.1 ст.72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла: від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів; за результатами податкового контролю; 72.1.6. для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.

Реєстраційна палата Companies House веде реєстр всіх британських компаній, їх директорів, акціонерів, зберігає фінансову звітність та розміщує ці данні у вільному доступі в мережі Інтернет на своєму офіційному веб-сайті за адресою: https://beta.companieshouse.gov.uk/search/companies» і використання контролюючими органами цієї інформації не порушує приписів чинного законодавства України, а, отже, не свідчить про те, що докази, отримані за допомогою наведеного джерела, є недопустимими у розумінні ч.3 ст.70 КАС України.

Відтак суд першої інстанції вірно зазначив, що отримана та використана відповідачем інформація з ресурсу : https://beta.companieshouse.gov.uk/search/companies» є офіційною, тому може бути визнана належним та допустими доказом в розумінні КАС України.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції зазначає, що у відповідності до ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Заперечуючи проти достовірності інформації отриманої в ході перевірки позивачем не надано до суду належних та допустимих доказів на її спростування, представником позивача зазначено, що позивач не заперечує проти вказаної інформації, однак має щодо неї сумніви, які він підтвердити не може.

Відтак, з урахуванням того, що у відповідності до ч. 1 ст. 11 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що позивач маючи сумніви щодо достовірності використаної в перевірці щодо нього інформації не зміг довести обґрунтованість вказаних сумнівів та неналежний характер інформації.

Крім того, встановлені обставини справи свідчать, що відповідачем в ході перевірки відповідно до Порядку обміну інформацією по спеціальним запитам, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 30.11.2012р. №1247 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 25.12.2012 року за №2171/22483, а також на підставі статті 27 «Обмін інформацією», статті 3 «Загальні визначення», статті 4 «Резидент» Конвенції (Угоди), укладеної між Урядом Україною та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії щодо усунення подвійного оподаткування та статті 5 «обмін інформацією на прохання» Конвенції про взаємну адміністративну допомогу з податкових питань Ради Європи/ОЕСР направлено спеціальний запит від 28.09.2015р. №9271/8/28-01-43-15 до Міжрегіонального головного управління ДФС Центрального офісу з обслуговування великих платників для подальшого його направлення до компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії щодо визначення бенефіціарного власника (проценти) UK SPV CREDIT FINANCE PLC (Fifth Floor, 6 St. Andrew Street. London EC4A 3AE).

Згідно інформації, отриманої від компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії UK SPV CREDIT FINANCE PLC є закритим акціонерним товариством, зареєстрованим в Сполученому Королівстві 24 січня 2007 року під номером 6065720. Основними напрямами діяльності компанії є компанія спеціального призначення, застосована для випуску боргових цінних паперів з фіксованою та плаваючою процентною ставкою, надходження від яких використовується для надання позик приватному банку в Україні. Не було виявлено випадків порушення компанією податкового законодавства. Реєстраційна палата вказує, що генеральним кінцевим власником є ОСОБА_1. власник ОСОБА_9.

Також, в матеріалах справи мітиться лист UK SPV CREDIT FINANCE PLC направлений уповноваженим органом Сполученого королівства Великобританії в доповнення до часткового звіту від 22.01.2016 року, якому компанія зазначає, що Позичальник і компанія представляють собою дві компанії - учасника контрактів. Кредит 2010 і кредит 2013 були профінансовані через облігації. Відсотки, нараховані за ці облігації, виплачуються зі сплачених відсотків за кредитами. Таким чином відсотки за такими облігаціями обслуговуються вчасно та в повному обсязі.

Тобто сама компанія UK SPV CREDIT FINANCE PLC підтвердила факт того, що відсотки, які вона отримує за кредитними договорами, йдуть на погашення відсотків, які нараховані за облігації. Саме за рахунок випущених облігацій й були надані кредитні кошти позивачу.

Позивач зазначає, що UK SPV CREDIT FINANCE PLC має право на отримання процентів за кредитними договорами та здійснювати та здійснила істотну участь у створенні процентного доходу з джерелом походження з України. а тому повинна вважатись бенифіціарним (фактичним) отримувачем власником процентних доходів, в свою чергу сам факт наявності у компанії процентних витрат, що обслуговуються за рахунок отриманих від ПАТ КБ «ПриватБанк» відсотків гне свідчать та не можуть свідчити про відсутність у компанії статусу бенефіціарного отримувача доходу.

Суд апеляційної інстанції вважає такі доводи позивача необґрунтованими з огляду на те, що "фактичний отримувач доходу" не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як "уникнення від сплати податків" і з урахуванням таких основних принципів як то "запобігання зловживання положеннями договору". Для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

В даному випадку, UK SPV CREDIT FINANCE PLC при отриманні процентів за кредитними угодами від ПАТ «КБ «ПриватБанк» являлась фактичним отримувачем коштів в силу укладених кредитних договорів, однак не мала права розпоряджатись вказаними коштами, вирішувати їх подальшу економічну долю як це передбачено міжнародними угодами про уникнення подвійного оподаткування, оскільки компанія зобов'язана перераховувати кошти на користь власників цінних боргових облігацій, які і є кінцевими бенефіціарними власниками (отримувачами) доходу по процентам за кредитними угодами.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем приписів п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.160.7 ст.160 ПК України через те, що ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» при здійсненні виплати нерезиденту THE FINANCIAL TIMES LTD (Великобританія) за виробництво та розповсюдження реклами не нарахував та не сплатив до бюджету за 2013 рік податок з доходів нерезидента, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за ставкою 20% з суми таких виплат, на загальну суму 41 435,15 грн., суд зазначає наступне.

Встановлені обставини справи свідчать, що на підставі Замовлення Запиту №М117195/А-РАU (Договір) THE FINANCIAL TIMES LTD (Великобританія) розміщено у номері журналу The Banker у липні 2012 року статтю «Інновації Приватбанку».

Послуги нерезидента з виробництва та розповсюдження реклами підтверджується актом приймання наданих послуг від 18.07.2012р. (отримано позивачем 27.02.2013р.).

Загальна вартість послуг наданих у м.Лондон, Сполучене Королівство, складає 17100,00GBP.

Позивачем за розміщення статті в журналі згідно INVOICE від 18.07.2012р. CDISO39381 здійснено оплату послуг на користь THE FINANCIAL TIMES LTD валютним платіжним дорученням №28V01 від 28.02.2013 у сумі 17 100,00 GBP (еквівалент 207175,73грн. за курсом -12,11554).

Під час виплати нерезиденту THE FINANCIAL TIMES LTD (Великобританія) вартості виробництва та розповсюдження реклами ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» нарахування та сплата до бюджету податку з доходів нерезидента, який сплачується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за ставкою 20% з суми таких виплат не здійснювалась.

Позивач зазначає, що послуги надані йому нерезидентом THE FINANCIAL TIMES LTD не є послугами з виробництва та розповсюдження реклами, оскільки публікації в журналі The Banker були здійснені з метою ініціювання обговорення актуальних комерційних питань з іншими фінансовими та банківськими установами світу.

Суд апеляційної інстанції вирішуючи спірні відносини у цій частині виходить з наступного.

Згідно з п.160.1 ст.160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Відповідно до п.160.7 ст.160 ПК України резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами про такого резидента, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20 відсотків суми таких виплат за власний рахунок.

Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України передбачено, що платник податків зобовязаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених ПК України та законами з питань митної справи.

ПК України не містить визначення реклами, термін використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Так, відповідно до ст.1 Закону України від 03.07.1996 №270/96-ВР «Про рекламу» реклама - інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.

Публікація статті «Інновації ПРИВАТБАНКУ» у виданні The Banker відповідає визначенню реклами, наведеному у ст.1 Закону України від 03.07.1996р. №270/96-ВР «Про рекламу», оскільки містить інформацію про особу, товар і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару, зокрема, і за межами України.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що діяльність ПАТ КБ «ПриватБанк» полягає, зокрема, у наданні банківських послуг, тому інформація щодо Інновацій в роботі банку, яка викладена в статті у виданні The Banker, безумовно направлена на розповсюдження інформації щодо діяльності з надання послуг банком. Тобто, зазначена інформація була розповсюджена за допомогою видання The Banker та надана необмеженому колу осіб.

На підставі викладеного суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем в порушення п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.160.7 ст.160 ПК України при здійсненні виплати нерезиденту за виробництво та розповсюдження реклами не нараховано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента, який сплачується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, за ставкою 20% з суми такої виплати у розмірі 41435,15грн.

Стосовно доводів позивача про неправильне визначення відповідачем розміру штрафних санкцій суд зазначає наступне.

Відповідно до ст.127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Порушення, передбачене ст.127 ПК України є вчиненим (закінченим) саме з моменту виплати доходу на користь іншого платника без нарахування (утримання або сплати) податку незалежно від того, яка саме із вказаних дій була вчинена під час проведення виплати доходу щодо одного чи кількох платників податків або ж такі дії були вчинені сукупно (найчастіше).

В подальшому, під час проведення інших виплат, таке не нарахування (неутримання або несплата) є іншими діями, які містять ознаки складу податкового правопорушення, передбаченого ст. 127 ПК України.

Таким чином, законодавцем встановлені підстави для застосування більших розмірів штрафів (50% та 75%), якими є вчинення таких дій повторно та втретє.

Граматичне та змістовне тлумачення абз. 2, 3 статті 127 ПК України свідчить про те, що кваліфікуючою ознакою для застосування збільшеного розміру відповідальності є саме вчинення таких дій (не нарахування, неутримання або несплата при виплаті доходів) повторно (втретє) протягом 1095 днів.

При цьому законодавець не обумовлює існування (факту) повторності таких дій з їх виявленням та (або) визначенням такому платнику суми грошового зобов'язання.

Слід зазначити, що тотожність об'єктивної сторони податкового правопорушення, передбаченого ст.127 ПК України, не є обов'язковою для повторності (зокрема, для повторності не потрібно поспіль двох невиплат чи двох поспіль не нарахувань, для цього достатньо одного не нарахування (під час однієї виплати) та невиплати (під час іншої виплати) тощо).

Крім того, враховуючи, що диспозиція ст.127 ПК України охоплює випадки нарахування (виплати) як власне податку на доходи фізичних осіб та і інших виплат (роялті, дивіденди тощо) повторність порушень, передбачених ст.127 ПК України буде наявна за умови вчинення дій, які складають її обєктивну сторону під час проведення різних виплат доходів незалежно від їх виду (ПДФО, податок на репатріацію тощо).

Враховуючи викладене, виявлення під час проведення перевірки та фіксація в акті декількох (двох і більше) таких саме протиправних дій, передбачених ст.127 ПК України, вчинених платником протягом 1095 днів, є підставою для застосування санкції за першу таку протиправну дію у розмірі 25%, за дію вчинену повторно - 50%, за дію вчинену втретє та в подальшому - у розмірі 75%.

Оскільки, за результатами документальної планової виїзної перевірки ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» (акт від 19.06.2013р.) винесено податкове повідомлення-рішення від 05.07.2013р. №, яким застосовано штрафну санкцію відповідно до п.127.1 ст.127 глави 11 Розділу II ПК України, а актом перевірки від 28.12.2015р. зафіксовано декілька порушень ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків з джерела виплати, а саме:

- в порушення п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України позивачем сплачено до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 075,00 грн. не під час виплати доходу фізичній особі від продажу нерухомого майна виплата доходу відбулась - 20.02.2013 року;

- в порушення п.п.16.1.4 п.1.6.1 ст.16, п.160.7 ст.160 ПК України ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» при здійсненні виплати нерезиденту за виробництво та розповсюдження реклами не нараховано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента, який сплачується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, за ставкою 20% з суми такої виплати у розмірі 41 435,15 грн. - виплата нерезиденту THE FINANCIAL TIMES LTD (Великобританія) відбулась 28.02.2013 року;

- в порушення пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.103.2, п.103.3 ст.103, п.160.2 ст.160 ПК України позивачем не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента UK SPV CREDIT FINANCE PLC, у вигляді процентів, за ставкою 15% на загальну суму 100 126 967,26 грн. - перша виплата доходу нерезиденту UK SPV CREDIT FINANCE PLC відбулась 22.03.2013 року;

- в порушення п.172.2, п.172.3, п.172.7 ст.172 ПК України позивачем внаслідок помилкового визначення ціни продажу обєктів нерухомості, не нараховано, не утримано та не сплачено (не перераховано) до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 2 955,58 грн. виплата доходу відбулась 08.05.2013 року, тому, розрахунок штрафних санкцій відповідачем здійснено відповідно до абз.5,6 п.127.1 ст.127 ПК України, тобто: застосовано штрафну санкцію у розмірі 75% від суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, у звязку із вчиненням дій втретє протягом 1095 днів з визначенням контролюючим органом суми податкового зобовязання.

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволенні позовних вимог ПАТ «КБ «ПриватБанк».

З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції в достатньому обсязі з'ясовано обставини справи та ухвалено законне і обґрунтоване рішення, у зв'язку з чим, підстави для скасування рішення суду в межах доводів апеляційної скарги - відсутні.

Керуючись ст.195, ст.196, ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України суд, -

у х в а л и в :

Апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства Комерційний Банк «ПриватБанк» - залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2016 року у справі №804/3765/16 - залишити без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку протягом двадцяти днів відповідно до ст.. 212 КАС України.

Головуючий: О.О. Круговий

Суддя: О.М. Лукманова

Суддя: Л.А. Божко