Справа № 2а-7252/11/1370
Суддя: Кузан Ростислав Ігорович
Дата ухвалення: 2017-02-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 лютого 2017 року Справа № 2а-7252/11/1370

Львівський окружний адміністративний суд в складі

головуючого судді Кузана Р.І.,

секретар судового засідання Перчак С.В.,

з участю представників:

від позивача ОСОБА_1,

від відповідача Іванського В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_3 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_3) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м.Львова про скасування податкових повідомлень-рішень від 09.06.2016 №/0 та № /0.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23.01.2012, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2012, позов задоволено повністю.

За наслідками розгляду касаційної скарги податкового органу, Вищий адміністративний суд України постановою від 13.04.2016 скасував постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23.01.2012 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2012, в частині задоволених позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 09.06.2016 № /0 і ухвалив в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовив. В частині позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 09.06.2011 Вищий адміністративний суд України скасував рішення першої та апеляційної інстанції, а справу в цій частині направив на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

Відповідно до ч.5 ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої інстанції при розгляді справи.

Вищий адміністративний суд України у постанові від 13.04.2016 вказав, що, акт перевірки та матеріали справи не містять, детального розрахунку щодо обсягів виручки (без податку на додану вартість), отриманої позивачем у періоді, який перевірявся, з огляду на що у суду касаційної інстанції відсутня об'єктивна можливість перевірити правильність нарахування податковим органом підприємцю грошових зобов'язань з податку на додану вартість, нарахування яких відбувається після перевищення встановленого підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" граничного обсягу оподатковуваних операцій, який, в свою чергу, визначається лише після перевищення суб'єктом малого підприємництва граничного обсягу виручки, встановленого статтею 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва". А тому, під час нового розгляду суду необхідно дослідити ці обставини.

Під час нового судового розгляду справи представник позивача позовну вимогу про скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 09.06.2011 підтримав з підстав, викладених у позовній заяві та додаткових поясненнях. Окрім цього вказав, що сума збільшеного цим рішенням грошового зобов'язання по податку на додану вартість жодним чином не обґрунтована. В акті перевірки відсутній детальний розрахунок обсягу виручки, в розрізі періодів її отримання позивачем, такий розрахунок не був долучений відповідачем і під час розгляду справи, відтак визначена оскаржуваним податковим-повідомленням рішенням сума грошового зобов'язання не підтверджена належними та допустимими доказами. З цих підстав просив позовні вимоги задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні щодо задоволення адміністративного позову заперечив з підстав, викладених в письмових запереченнях. Зазначив, що обсяг виручки позивача з перші два квартали 2008 року становив 1323011,09 грн., тобто перевищив суму 300 тис. грн. білше ніж у два рази. Таким чином, позивач з 01.07.2008 несе обов'язки з нарахування та сплати податку на додану вартість, а також відповідальність за його не нарахування або несплату на рівні особи, зареєстрованої як платник податку. Наголосив, що в матеріалах справи наявні копії банківських виписок про надходження коштів на рахунки позивача за 2008-2010 роки. За результатами аналізу таких банківських виписок встановлено, що обсяг виручки позивача не співпадає з даними акту перевірки, що свідчить про неповний перелік банківських виписок. З цих підстав просить в задоволенні позову відмовити повністю.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України судом допущено процесуальне правонаступництво відповідача у справі на Залізничну об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач, Залізнична ОДПІ).

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об'єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті з урахуванням висновків Вищого адміністративного суду України, суд встановив наступне

ДПІ у Залізничному районі м.Львова проведено виїзну планову документальну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктом підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_3 за період з 01.01.2008 по 31.12.2010.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення позивачем вимог підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пунктів 9.3, 9.4 статті 9, пунктів 10.1, 10.2 статті 10 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого занижено нарахування та сплату податку на додану вартість за 3-4 квартали 2008 року, 2009 та 2010 роки на загальну суму 2394353,25 грн.

Результати перевірки оформлено актом від 25.05.2011 № 1182/17-3/НОМЕР_1.

Зокрема, контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що в періоді, який перевірявся, ФОП ОСОБА_3 здійснював підприємницьку діяльність відповідно до Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" шляхом сплати єдиного податку та надавав транспортно-експедиційні послуги.

На підставі наданих до перевірки банківських виписок про рух коштів на розрахункових рахунках та первинних бухгалтерських документів було встановлено, що обсяг виручки за 2008, 2009 та 2010 роки перевищує граничний обсяг виручки (перевищення 500000,00 грн. відбулось у 2 кварталі 2008 року). Розбіжність між показниками підприємця та даними перевірки виникла у зв'язку з тим, що підприємець включав до обсягу виручки не всю суму коштів, фактично отриману на розрахунковий рахунок, а лише суми отриманої винагороди за надані експедиційні послуги. Проте, підприємець не перейшов з 3 кварталу 2008 року на загальну систему оподаткування та не зареєструвався з липня 2008 року у встановленому порядку платником податку на додану вартість.

09.06.2011 Залізничною ОДПІ на підставі висновків акту перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № /0, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України збільшено ФОП ОСОБА_3 суму грошового зобов'язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб на 162101,86 грн. - за основним платежем.

-№ /0, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшено ФОП ОСОБА_3 суму грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на 2992941,56 грн., у тому числі: 2394353,25 грн. - за основним платежем, 598588,31 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Надаючи оцінку спірним правовідносинам в межах заявлених позовних вимог з урахуванням висновків Вищого адміністративного суду України суд керувався наступним.

ФОП ОСОБА_3 в 2008-2010 роках перебував на спрощеній системі оподаткування та надавав послуги по організації перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному і міжміському сполученні у відповідності до укладених договорів доручення.

Судом встановлено, що валовий дохід ФОП ОСОБА_3 у другому кварталі 2008 року перевищив суму 500 000,00 грн., у зв'язку з чим оподаткування доходів позивача повинно було здійснюватись із застосуванням правил загальної системи оподаткування, встановлених, зокрема, Законом України "Про податок з доходів фізичних осіб" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), з урахуванням загальних принципів оподаткування, закріплених Конституцією України та Законом України "Про систему оподаткування" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин). Вказане не заперечується сторонами та підтверджується висновками Вищого адміністративного суду України, викладеними в постанові від 13.04.2016.

Нормативним обґрунтуванням такого висновку є те, що згідно з підпунктом 9.12.1 пункту 9.12 статті 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством із цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Таким спеціальним законодавством, зокрема, є Указ Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва", яким запроваджено спеціальний режим оподаткування, обліку та звітності, спрямований на підтримку суб'єктів малого підприємництва.

Положеннями статті 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (тут і надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, у тому числі, для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їхніх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Приписами статті 6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" визначено, що суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на додану вартість, оскільки вказаний податок сплачується ним у складі єдиного податку, крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 відсотків.

Згідно зі статтею 5 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" в разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Відповідно до вимог підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" (тут і надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Аналіз вказаних норм законодавства дає підстави дійти висновку, що обрахування встановленого підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" граничного обсягу оподатковуваних операцій з досягненням якого пов'язується обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість та з його сплати, здійснюється після переходу на загальну систему оподаткування.

Отже, перевищення позивачем у другому кварталі 2008 року обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) в розмірі 500 тис. грн. породжувало для нього обов'язок з третього кварталу 2008 року перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

При цьому, за умови підтвердження факту перевищення встановленого підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" граничного обсягу оподатковуваних операцій (300 тис. грн.) після переходу на загальну систему оподаткування, у ФОП ОСОБА_3 виник обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість та сплачувати цей податок до бюджету.

В даному випадку, оподаткуванню податком на додану вартість підлягає виручка ФОП ОСОБА_3, що отримана ним починаючи з третього кварталу 2008 року за виключенням 300 тис. грн.

Вищий адміністративний суд України в постанові від 13.04.2016 вказав, що акт перевірки та матеріали справи не містять детального розрахунку щодо обсягів виручки (без податку на додану вартість), отриманої позивачем у періоді, який перевірявся, з огляду на що у суду відсутня об'єктивна можливість перевірити правильність нарахування податковим органом підприємцю грошових зобов'язань з податку на додану вартість, нарахування яких відбувається після перевищення встановленого підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" граничного обсягу оподатковуваних операцій, який, в свою чергу, визначається лише після перевищення суб'єктом малого підприємництва граничного обсягу виручки, встановленого статтею 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва".

Суд, з метою повного та всебічного з`ясування обставин справи, зобов'язав відповідача надати детальний розрахунок донарахованих оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням грошових зобов'язань з урахуванням обсягів виручки (без податку на додану вартість) отриманої позивачем за період який перевірявся. Крім того, судом витребувано у позивача довідку про рух коштів за період, який був предметом дослідження під час проведення перевірки.

На вимогу суду Залізничною ОДПІ представлено розрахунок основного платежу та штрафних санкцій по податковому повідомленню-рішенню № /0 від 09.06.2011, з розбивкою по кожному періоду (кварталу) за 2008, 2009, 2010 роки. Згідно з вказаним розрахунком відповідачем нараховано податок в розмірі 20% від обсягу виручки позивача, в тому числі: за 3-4 квартали 2008 року - основний платіж 924609,80*20%=184921,96, штрафна санкція - 46230,49 грн.; за 2009 рік - основний платіж 4304260,70*20%=860852,14, штрафна санкція становить 215213,04 грн.; за 2010 рік - основний платіж 6742895,77*20%=1348579,15 грн., штрафна санкція становить 337144,79 грн. Всього донараховано основного платежу 2394353,25 грн. та штрафних санкцій 598588,31 грн.

Водночас, вказаний в розрахунку обсяг виручки є непідтверджений належними доказами.

Так, зокрема, згідно з наявними в матеріалах справи копіями банківських виписок про рух коштів на рахунках позивача, обсяг виручки ФОП ОСОБА_3 за період з 3-го кварталу 2008 року по 2010 рік включно становить 11366956 грн., що не відповідає сумі, яка врахована відповідачем при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Щодо вказаної обставини контролюючий орган не надав жодних пояснень. Представник відповідача на вимогу суду не зміг обґрунтувати розміру донарахованих сум.

Представник позивача повідомив суд про неможливість представлення належним чином оформлених первинних документів, що підтверджують обсяг отриманих позивачем коштів за період з 2008 по 2010 роки, на підтвердження чого долучив до матеріалів справи копію акту від 20.01.2016 про знищення документів, строк зберігання яких закінчився. Крім того, надав суду копії адвокатських запитів про надання банківських виписок про рух коштів позивача за вказаний період. Однак вказав, що на даний час АТ "Банк "Фінанси та Кредит" та ВАТ «Кредитпромбанк», в яких були відкриті рахунки позивачем, перебувають в процедурі ліквідації у зв'язку з визнанням їх неплатоспроможними. Тому, у наданні запитуваних документів йому було відмовлено.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із частиною першою статті 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Суд звертає увагу, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

При цьому суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, висловленої і в рішенні Європейського Суду з прав людини «Федоренко та Лозенко проти України», у п. 53 якого вказано, що при оцінці доказів суд керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Матеріалами справи підтверджено порушення позивачем вимог підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пунктів 9.3, 9.4 статті 9, пунктів 10.1, 10.2 статті 10 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого підприємцем занижено нарахування та сплату податку на додану вартість за 2008, 2009 та 2010 роки. Однак, відповідачем в ході розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності підстав для застосування до ФОП ОСОБА_3 відповідальності саме в розмірі, який визначений спірним податковим повідомленням-рішенням, що унеможливлює притягнення ФОП ОСОБА_3 до відповідальності визначеної таким податковим повідомленням-рішенням.

В свою чергу, суд позбавлений можливості встановити загальний обсяг відповідальності платника податків на підставі наявних в матеріалах справи доказів за допущене ним порушення податкового законодавства.

За положеннями пунктів 3 та 8 частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій, бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення та пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення.

З урахуванням встановлених обставин суд дійшов висновку, що відповідачем не було дотримано критерію обґрунтованості при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Суд також звертає увагу, що згідно з уставленою практикою Європейського суду з прав людини дії суб'єкта владних повноважень щодо втручання чи обмеження прав людини повинні бути обґрунтованими, законними, необхідними, а втручання - пропорційним. Дискреційність повноважень органу влади повинна бути зведена до мінімуму, а логіка рішень органу влади повинна бути чіткою і зрозумілою, як і можливі наслідки таких дій. Особа не повинна відповідати за помилки, вчинені органом держави.

З огляду на викладене вище та з урахуванням встановлених обставин справи, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог.

Судом враховано, що сплачений позивачем судовий збір в розмірі 3,40 грн. стягнутий з Державного бюджету України на його користь згідно з постановою суду від 23.01.2012, а тому підстави для повторного стягнення судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 7-14, 69-71, 86, 87, 94, 159, 160-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

п о с т а н о в и в:

адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Залізничному районі м.Львова від 09.06.2011 № /0.

Апеляційну скаргу на постанову суду першої інстанції може бути подано протягом десяти днів з дня отримання копії постанови, виготовленої в повному обсязі. Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Суддя Р.І. Кузан