Справа № 803/3817/15
Суддя: Нос Степан Петрович
Дата ухвалення: 2017-03-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2017 р. Справа № 876/8088/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Носа С. П.,

суддів - Іщук Л. П., Яворського І. О.;

за участю секретаря судового засідання - Мацьків М. С.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року в справі за позовом публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

03 грудня 2015 року Волинським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення (форми «Р») від 01 жовтня 2015 року № про збільшення суми грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами на 51203,00 грн. за основним платежем та 25601,50 грн. за штрафними санкціями, прийнятого Ківерцівською ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області.

В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що в межах камеральної перевірки неможливо встановити, чи були реалізовані підакцизні товари (нафтопродукти) для комерційного використання, а до показників колонки 4 (вартість реалізованих підакцизних товарів для комерційного використання) додатку 6 до декларації акцизного податку за липень 2015 року позивачем була включена вартість реалізованих за договором поставки від 01.11.2004 року № 26/1314в-АЗС нафтопродуктів товариству з обмеженою відповідальністю виробничо-торгівельній фірмі «Авіас» (далі - ТзОВ ВТФ «Авіас»), яке є платником акцизного податку, тому визначення позивачу грошового зобов'язання з акцизного податку згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням призводить до подвійного оподаткування.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 01 жовтня 2015 року № .

Не погоджуючись з прийнятою постановою, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні адміністративного позову. В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що встановлені під час перевірки порушення базувалися на здійсненому аналізі податкової звітності позивача, а через мережу АЗС здійснюється лише роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві і такі операції є об'єктом оподаткування підакцизним податком, відтак, у зв'язку із виявленим перевіркою заниженням акцизного податку відповідач правомірно виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

На підставі ст. 55 КАС України судом апеляційної інстанції проведено процесуальне правонаступництво, а саме Ківерцівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Волинській області замінено її правонаступником - Луцькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Волинській області.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, а тому, суд апеляційної інстанції, відповідно до ч. 1 ст. 41 та ч. 4 ст. 196 КАС України, вважає можливим проведення розгляду справи за їхньої відсутності без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не знаходить підстав для її задоволення.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Докази, одержані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги. Обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Статтею 71 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Встановлено, що Ківерцівською ОДПІ була проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у податковій звітності з акцизного податку ПАТ «Укрнафта», про що складено акт від 17 вересня 2015 року № 1122/1501/135390 (а. с. 7-8).

Як вказано в акті камеральної перевірки, за результатами аналізу податкової звітності ПАТ «Укрнафта» встановлено неправомірне відображення у колонці 4 додатку 6 до декларації з акцизного податку за липень 2015 року вартість від реалізації товарів для комерційного використання в сумі 1024061,53 грн. Перевіркою зроблено висновок про порушення позивачем статей 213 - 216 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за липень 2015 року в сумі 51203,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки Ківерцівською ОДПІ 01 жовтня 2015 року було прийняте податкове повідомлення-рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку на 76804,50 грн., в т. ч. за основним платежем - 51203,00 грн., за штрафними санкціями - 25601,50 грн. (а.с. 6).

Згідно із ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є, зокрема, особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України об'єктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

З цього випливає, що обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 №130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Зокрема, роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг. Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Згідно із Порядком заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року №14, Додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку: графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків; графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання; у графі 5 «Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн. (гр.3 - гр.4)» вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

З аналізу наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

Встановлено, що 20 серпня 2015 року за № ПАТ «Укрнафта» подало до Ківерцівської ОДПІ декларацію акцизного податку за липень 2015 року, зазначивши місцезнаходження пункту продажу товарів - м. Ківерці, вул. Чкалова, 2в, АЗС 02/003. В додатку 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку за липень 2015 року позивач у графі 4 відобразив суму від реалізації підакцизних товарів (бензини моторні, інші нафтопродукти, скраплений газ) для комерційного використання (а. с. 7-11).

Крім того, 01 листопада 2004 року між ПАТ «Укрнафта» (постачальник) та ТзОВ ВТФ «Авіас» (покупець) укладено договір поставки № 26/1341в-АЗС, предметом якого є: постачальник на умовах, викладених в розділах цього договору, зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ), в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невід'ємною частиною цього договору. Умовами даного договору передбачено наступне: товар за цим договором поставляється на умовах EXW АЗС. Перелік АЗС постачальника зазначений в додатку №1 до цього договору; поставка товару оформляється актами прийому-передачі ПММ за формою, передбаченою у додатку № 4 до цього договору; товар поставляється (видається) по довірчим документам покупця (а. с. 12-14).

З листа ТзОВ ВТФ «Авіас» від 17 серпня 2015 року № 534/3, адресованого позивачу, вбачається, що паливно-мастильні матеріали, придбані у ПАТ «Укрнафта» за договором поставки № 26/1341в-АЗС від 01.11.2004 року, в подальшому реалізовуються споживачам. Так, вартість нафтопродуктів, отриманих від ПАТ «Укрнафта» за вказаним договором на АЗС, які розташовані у Волинській області, протягом квітня-липня 2015 року, що в подальшому реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України, ТзОВ ВТФ «Авіас» включено до декларації акцизного податку за квітень-липень 2015 року, на яку нарахований та сплачений акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (а.с. 15).

З вказаних документів слідує, що ПАТ «Укрнафта» згідно з договором поставки № 26/1341в-АЗС від 01.11.2004 року було реалізовано в адресу ТзОВ ВТФ «Авіас» оптову партію нафтопродуктів, відпуск яких за умовами поставки здійснюється по довірчим документам через АЗС.

Суд зазначає, що порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за № 805/15496).

Відповідно до пункту 10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Згідно із статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (з наступними змінами та доповненнями) розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Відтак, відпуск нафтопродуктів таким способом, як по довірчим документам (зокрема, паливним карткам, скретч-карткам), не підпадає під регулювання нормами Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Суд не бере до уваги посилання відповідача на те, що Правилами роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, передбачено здійснення через мережу АЗС лише роздрібного продажу нафтопродуктів кінцевому споживачу, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442 (з наступними змінами та доповненнями), ці Правила визначають порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоров'я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

Тобто, вказані Правила регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з їх оптового продажу. Крім того, здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Контролюючим органом при проведенні камеральної перевірки ПАТ «Укрнафта» досліджувався лише розрахунок податкових зобов'язань з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (додаток 6 до декларації акцизного податку за липень 2015 року).

Тобто, первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача, на підставі яких були сформовані показники декларації акцизного податку за липень 2015 року, Ківерцівська ОДПІ під час камеральної перевірки позивача не досліджувала.

На думку суду, висновки податкового органу, зроблені під час камеральної перевірки ПАТ «Укрнафта» про заниження останнім акцизного податку за липень 2015 року, є передчасними та такими, що ґрунтуються на припущеннях. При цьому, доводи позивача про те, що ТзОВ ВТФ «Авіас» сплачує акцизний податок з реалізації кінцевому споживачу придбаних у ПАТ «Укрнафта» паливно-мастильних матеріалів відповідачем не спростовані.

Крім того, при вирішенні даного спору суд враховує, що відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій) (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України). Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75 .1 статті 75 ПК України).

Таким чином, під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Згідно із вказаним актом камеральної перевірки перевірці підлягала податкова звітність позивача з акцизного податку за липень 2015 року, однак контролюючим органом фактично було перевірено порядок визначення складу податкових зобов'язань та повнота їх нарахувань, що відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75 .1 статті 75 ПК України є предметом документальної, а не камеральної перевірки. Під час проведеної відповідачем камеральної перевірки неможливо було зробити висновок про реалізацію нафтопродуктів для комерційного чи не комерційного використання, тому суд вважає, що викладені у вказаному акті камеральної висновки про порушення позивачем статей 213-216 ПК України є передчасними та ґрунтуються на припущеннях.

З огляду на фактичні обставини справи, колегія суддів констатує, що податкове повідомлення-рішення Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 01 жовтня 2015 року № - не відповідає вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України.

Узагальнюючи викладене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв'язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення позову.

Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції визнає, що судом першої інстанції, при вирішенні даного публічно-правового спору, правильно встановлено обставини справи та ухвалено законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об'єктивно і всебічно з'ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування постанови суду першої інстанції немає.

Керуючись ст. ст. 41, 158-160, 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. ст. 200, 205, 206, 254 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області - залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року в справі № 803/3817/15 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Ухвала може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України, протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у випадку коли, відповідно до частин 3 та 7 ст. 160 КАС України, складення ухвали в повному обсязі відкладено - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Головуючий суддя: С. П. Нос

Судді: Л. П. Іщук

І. О. Яворський

Ухвалу складено в повному обсязі 03 березня 2017 року.