Справа № 1570/6347/12
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2017-02-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"01" лютого 2017 р. м. Київ К/800/64437/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

розглянула в письмовому провадженні касаційну скаргу за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04.02.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2013 у справі №2а-1570/6347/2012 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області Державної податкової служби про скасування рішень.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 04.02.2013, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2013, у задоволенні позовних вимог фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області Державної податкової служби про скасування рішень - відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 23.12.2013 звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 17.01.2014 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове судове рішення про задоволення позову.

В обґрунтування своїх вимог фізична особа-підприємець ОСОБА_1 посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши матеріали справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Білгород-Дністровською об'єднаною державною податковою інспекцією Одеської області Державної податкової служби проведено документальну планову перевірку дотримання вимог податкового та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.07.2009 по 01.07.2012.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - підприємцем проведено розрахункові операції в сумі 1245499,00грн. без застосування реєстратору розрахункових операцій; статей 1, 3, 4, 8 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» - підприємець здійснював роздрібну торгівлю в магазині без наявності торгового патенту у період з 01.01.2010 по 30.06.2010; підпункту 267.1.1 пункту 267.1 статті 267 Податкового кодексу України - підприємець здійснював роздрібну торгівлю в магазині без наявності торгового патенту у період з 01.07.2011 по 30.06.2012; пункту 119.2 статті 119, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України - підприємцем не відображено у податковій звітності за 2012 рік сум доходів, нарахованих на користь платника податків - фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 за оренду магазину, та сум утриманого з них податку; пунктів 1, 5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», статей 13, 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» - підприємцем перевищено у листопаді 2009 року граничний обсяг виручки, що дозволяв перебувати платнику на спрощеній системі оподаткування, та не оподатковано за загальними вимогами отриманого чистого доходу за цей період, а також доходу за 2010 рік в сумі 3675,00грн., що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб в сумі 551,25грн.; підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.1 пункту 164.1 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.5, 177.6 статті 177 Податкового кодексу України - підприємцем не оподатковано доходу за 2011 рік в сумі 9856,00грн., що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб в сумі 1478,00грн.; підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пунктів 9.3, 9.5 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» - при обсягах виручки, що сукупно перевищує за останніх 12 календарних місяців 300тис.грн. підприємець не зареєструвалася платником податку на додану вартість та не сплатив грошові зобов'язання з податку на додану вартість за 2010 рік в сумі 112756,00грн., пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1, 183.2 статті 183 Податкового кодексу України - підприємець не сплатив грошові зобов'язання з податку на додану вартість за період з 01.07.2011 по 31.12.2011 в сумі 10861,00грн. та за період з 01.01.2012 по 30.06.2012 в сумі 42106,00грн.

За результатами перевірки Білгород-Дністровською об'єднаною державною податковою інспекцією Одеської області Державної податкової служби складено акт від 07.09.2012 №2165/17-01/НОМЕР_1 та прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 28.09.2012 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1,00грн.;

від 28.09.2012 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 12060,00грн.;

від 28.09.2012 №, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з податку з доходів найманих працівників в розмірі 510,00грн. штрафних (фінансових) санкцій;

від 28.09.2012 №, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 2538,00грн., в тому числі 2030,00грн. основного платежу та 508,00грн. штрафних (фінансових) санкцій;

від 28.09.2012 №, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 207154,00грн., в тому числі 165723,00грн. основного платежу та 41431,00грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Як встановлено в акті перевірки, у період з 01.07.2009 по 30.06.2010 та з 01.07.2011 по 01.07.2012 фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, а у період з 01.07.2010 по 30.06.2011 - на загальній системі оподаткування.

Між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Ювента-Юг» укладено договір доручення від 05.01.2009, згідно з яким позивач зобов'язується від імені та за рахунок довірителя здійснити виставку-продаж товарів - фірмових виробів східно-германського концерну Alfred Karcher GmbH&Co.

Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 23.11.2009 отримано відповідно до договору доручення кошти в загальній сумі 673335грн., в тому числі в сумі 662393,63грн. як оплату за товар від покупців та в сумі 10941,00грн. як грошову винагороду за виконання зобов'язань з продажу.

Висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтується на тому, що суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа-підприємець ОСОБА_1, перебуваючи на спрощеній системі оподаткування та будучи платником єдиного податку, у листопаді 2009 року перевищила граничний обсяг виручки та загального обсягу оподатковуваних операцій з поставки товарів, у зв'язку з чим була зобов'язана перейти на загальну систему оподаткування, зареєструватися платником податку на додану вартість та при здійсненні розрахункових операцій в готівковій та/або в безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг проводити такі операції через реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням та видачею відповідних розрахункових документів, а також придбати торговий патент для здійснення роздрібної торгівлі в магазині.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем доведено перевищення підприємцем граничної суми виручки, що передбачена Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва».

Відповідно до статті 1 Указу Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується в тому числі для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500000,00грн. Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), вважається сума фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок та (або) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Отже, реалізація права суб'єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених вказаним Указом положень.

Фізична особа-підприємець, в обґрунтування позовних вимог посилалася на те, що кошти, які кваліфіковані податковою інспекцією як її виручка, були отримані нею в рамках договору доручення та на його виконання.

Такі обставини відповідно до правової позиції Верховного Суду України, викладеній в постанові від 13.06.2013 у справі №21-176а13, підлягають перевірці судом, оскільки отримані фізичною особою-підприємцем під звіт на виконання умов договору доручення, не є виручкою останнього від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) у розумінні положень Указу Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва».

Таким чином, для правильного вирішення справи судам попередніх інстанцій необхідно було з'ясувати які саме правовідносини виникли між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Ювента-Юг» за договором від 05.01.2009, та відповідно встановити чи включаються кошти, отримані в межах такого договору, до складу виручки позивача.

У випадку встановлення на підставі належних та допустимих доказів порушення позивачем вимог Указу Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» судам необхідно звернути увагу на наступне.

Згідно акту перевірки, у період з 01.07.2009 по 30.06.2010 та з 01.07.2011 по 01.07.2012 фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, а у період з 01.07.2010 по 30.06.2011 - на загальній системі оподаткування.

З моменту порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування до позивача повинні застосовуватися положення статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок із громадян», відповідно до якої оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.

Якщо ці витрати не було підтверджено документально, вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Мінекономіки й Держкомітетом України, сприяння малим підприємствам та підприємництву, наведеними в додатку 6 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, розробленою Головною державною податковою інспекцією України згідно зі статтею 23 названого Декрету.

Таким чином, для правильного вирішення питання щодо правомірності визначення відповідачем податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб судам необхідно встановити період часу, протягом якого позивач мала перебувати на загальній системі оподаткування, розмір валового доходу позивача, отриманий ним у цей період, розмір витрат позивача, та відповідно визначити оподатковуваний дохід позивача після виникнення у нього обов'язку перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

Що ж стосується нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до статті 6 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства» суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, податку на додану вартість.

При вирішенні питання щодо виникнення у позивача обов'язку зареєструватись платником податку на додану вартість та оподаткувати операції з поставки послуг (товарів) таким податком, слід керуватися Законом України «Про податок на додану вартість», який визначає порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Суб'єкт підприємницької діяльності підпадає під загальні вимоги Закону України «Про податок на додану вартість», а отже, є платником ПДВ, якщо відповідає одній із наведених у пункті 2.1 статті 2 цього Закону ознак платника податку, а саме: здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за своїм добровільним рішенням як платник цього податку; підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку; імпортує товари (супутні послуги) в обсягах, що підлягають оподаткуванню цим податком згідно з нормами цієї статті.

Перелік підстав, за яких підприємець підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку на додану вартість, визначено у пункті 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість».

Так, відповідно до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість» особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку на додану вартість, у разі коли сума від здійснення операцій з поставки товарів, нарахована такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 тис.грн.

При цьому абзацом другим пункту 9.4 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачено, що якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.

Системний аналіз наведених норм законодавства дозволяє дійти висновку, що до моменту перевищення платником єдиного податку граничного обсягу виручки, визначеного у статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», положення Закону України «Про податок на додану вартість» щодо оподаткування поставок товару (послуг) не можуть поширюватися на такого платника.

Таким чином, з моменту перевищення обсягу виручки, визначеного у статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», починають розповсюджуватись положення Закону України «Про податок на додану вартість», зокрема підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону щодо підстав для обов'язкової реєстрації платником податку.

Відповідно, у разі, коли з моменту перевищення граничного розміру виручки, визначеного статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, допущено перевищення операції з поставки товарів (послуг) сукупно протягом останніх дванадцяти календарних місяців 300 тис. грн. (без урахування податку на додану вартість), у такої особи виникає обов'язок зареєструватися платником та сплатити податок на додану вартість, починаючи з операції, за якою відбулось перевищення загальної суми від здійснення операцій з поставки товарів (послуг).

При цьому, слід врахувати, що виходячи із положень абзацу четвертого пункту 9.4 статті Закону України «Про податок на додану вартість», особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Проте у такої особи не виникає обов'язку подавати податкову декларацію з податку на додану вартість та нести відповідальність за неподання.

З огляду на викладене, з метою правильного вирішення питання щодо правомірності визначення зобов'язання з ПДВ слід встановити дату здійснення операції, за якою платником податку перевищено граничний обсяг оподатковуваних операцій, встановлений підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість»; податковий період, у якому у позивача виник обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість, оподаткувати поставку товарів (послуг) та сплатити податок до бюджету.

Щодо висновку податкового органу про неправомірність не відображення позивачем нарахованого на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 доходу колегія звертає увагу на наступне.

Так, судами попередніх інстанцій не перевірено чи є позивач податковим агентом при виплаті фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 доходу в сумі 6000,00грн. на підставі договору оренди магазину.

Таким чином, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного та повного дослідження обставин справи безвідносно до позиції сторін судами попередніх інстанцій не виконано, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 222, 223, 224, 230, 231, та частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04.02.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2013 у справі №2а 1570/6347/2012 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий: __________________ Т.М. Шипуліна

Судді: __________________ Л.І. Бившева

__________________ І.Я. Олендер