Справа № 2а-1870/8330/12
Суддя: Веденяпін О.А.
Дата ухвалення: 2017-02-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 лютого 2017 року м. Київ К/800/27236/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби

на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2012 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 2 квітня 2013 року

у справі № 2а-1870/8330/12

за позовом Комунального підприємства «Шляхрембуд»

до Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби,

третя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю «Лобос- Трейд»

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Комунальне підприємство «Шляхрембуд» (далі - Підприємство) звернулось в суд з позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби (далі - Інспекція), 3-тя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю «Лобос-Трейд», в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26 вересня 2012 року № 0/46341, № /45998.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2012 року, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 2 квітня 2013 року, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26 вересня 2012 року № 0/46341, № /45998.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає розгляду справи.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відхилення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено перевірку Підприємства, за результатами якої складено акт від 7 вересня 2012 року №2628/2230/0543057/39, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- пунктів 185.1 статті 185, пункти 186.1 статті 186, пункту 187.1 статті 187, статті 188, пунктів 198.2 ,198.3 статті 198, статті 200 Податкового кодексу України;

- статей 138, 139, пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України.

Висновки відповідача про порушення позивачем названих норм ґрунтуються на тому, що Товариство безпідставно включило до податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшило оподатковуваний дохід на суму витрат по взаємовідносинам з ТОВ «Лобос Трейд», оскільки, на думку Інспекції, операції із наведеним суб'єктом господарювання фактично не здійснювалися.

На підставі акта відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 26 вересня 2012 року:

- № 0/46341 про сплату 78 093,00 грн. податку на додану вартість та 19 523,25 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № /45998 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 390 463,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що позивач обґрунтовано включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суму втрат за результатами операцій з ТОВ «Лобос Трейд».

Колегія суддів погоджується з такими висновком судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За змістом підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 201 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Встановлюючи обставини правомірності/неправомірності відображення в податковому обліку господарських операцій, слід ретельно, в сукупності та взаємозв'язку досліджувати всі надані податковим органом та платником податків докази щодо реального/нереального здійснення господарських операцій.

Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. При цьому відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується наявними у матеріалах справи доказами, між позивачем та його безпосереднім контрагентом укладено письмовий договір купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів. В результаті виконання фактичної поставки паливно-мастильних матеріалів складено додаткові угоди, специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні. Вказані документи вилучені у позивача на підставі протоколу від 27 квітня 2012 року заступника начальника Управління по боротьбі з організованою злочинністю Управління Міністерства внутрішніх справ України в Сумській області.

Як свідчить акт перевірки, вказані первинні документи досліджувалися відповідачем під час здійснення контрольного заходу, під час контрольного заходу будь-яких недоліків вказаних первинних документів податковим органом не виявлено.

На підтвердження реальної можливості виконання контрагентом позивач зобов'язань щодо поставки паливно-мастильних матеріалів за договором позивачем надано копії договорів оренди, відповідно до яких ТОВ «Лобос-Трейд» мало в користуванні приміщення офісу, склад легкозаймистих матеріалів та автомобілі для перевезення паливно-мастильних матеріалів, копії свідоцтв про підготовку водіїв транспортних засобів, що перевозять небезпечні вантажі, свідоцтво про підготовку уповноваженого з питань безпеки перевезень небезпечних вантажів.

На підставі встановлених обставин та доказів, оцінка яких надана з дотриманням положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, попередні судові інстанції дійшли юридично правильного висновку про те, що господарські операції позивача та ТОВ «Лобос-Трейд» фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану платника податків.

В касаційній скарзі відповідач посилався на те, що фактично товари від контрагентів позивача ТОВ «Будмашпост», ТОВ «Вуд Індастрія» ТОВ «Лобос-Трейд» не постачались. Разом з тим, такі доводи Інспекції не можуть свідчити про нездійснення поставки товару ТОВ «Лобос-Трейд» позивачу, оскільки ані актом перевірки, ані матеріалами справи не підтверджено, що у контрагента позивача не було інших постачальників, а також того, що постачання паливно-мастильних матеріалів документував ТОВ «Лобос-Трейд» саме від ТОВ «Будмашпост», ТОВ «Вуд Індастрія».

В касаційній скарзі відповідач також вказував на те, що судами не враховано наявності: почеркознавчої експертизи, якою встановлено, що підписи на первинних документах зроблені невстановленими особами; пояснень посадових осіб контрагента постачальника про непричетність до господарської діяльності.

Дійсно, згідно з позицією Верховного Суду України, викладеної ним, зокрема, у постанові від 05 березня 2012 року у справі за позовом ТОВ "Нафта" до Шосткинської МДПІ Сумської області про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень, а також у постанові від 22 вересня 2015 року у справі за позовом ТОВ "Фоззі-Фуд" до ДПІ у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень) документи, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.

Відповідно до частини 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Втім, у даному разі Інспекцією не доведено обставин непричетності посадових осіб ТОВ «Лобос-Трейд» до господарської діяльності вказаного підприємства та факту запереченням ними підписання документів, позаяк документів правоохоронних органів про порушення кримінального провадження, результатів почеркознавчої експертизи з категоричними висновками про неавтентичність проставлених підписів на первинних документах відповідачем протягом розгляду справи не представлено, як і не надано самих пояснень посадових осіб. До того ж, як свідчить акт, такі відомості та дані не були встановлені під час перевірки.

Варто відмітити й те, що відповідач ґрунтує свою позицію на суперечливих відомостях, оскільки як свідчить сам акт перевірки та сам зміст касаційної скарги, директор ТОВ «Лобос-Трейд» Корж В.Д. відмовився у письмовому вигляді надавати пояснення щодо ведення господарської діяльності. Відмова надавати пояснення є конституційним правом осіб і не свідчить сама по собі про не здійснення поставки товару позивачу.

Факт ненадання контрагентом підтверджуючих здійснення господарських операцій документів свідчить про порушення податкової дисципліни саме цим суб'єктом господарювання, за що позивач, в силу положень статті 61 Конституції України, не може нести відповідальності.

Законом України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР ратифіковано Конвенцію про захист прав і основних свобод людини 1950 року (далі - Конвенція), Перший протокол та протоколи № 2, 4, 7, 11 до Конвенції.

Відповідно до частини першої статті 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Згідно з статтею 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив:

" 70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов'язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов'язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу N 1".

Подібну позицію висловив і Верховний Суд України, який у постанові від 11 грудня 2007 року (справа № 21-1376во06) дійшов висновку, що "у разі невиконання контрагентом зобов'язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту".

Суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень відповідача про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а відтак, з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, зробили обґрунтований висновок щодо наявності законних підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до частини 3 статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

За наведених обставин касаційна скарга підлягає відхиленню.

Керуючись статтями 220, 220-1, 223, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби відхилити, а постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2012 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 2 квітня 2013 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін
І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько