Справа № 813/1336/15
Суддя: Веденяпін О.А.
Дата ухвалення: 2017-01-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 січня 2017 року м. Київ К/800/15514/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Вербицької О.В., Цвіркуна Ю.І.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника відповідача: Деміденко Ю.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2015 року

у справі № 813/1336/15

за позовом Приватного акціонерного товариства «Галичина»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального управління Міндоходів

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Приватне акціонерне товариство «Галичина» (далі - Товариство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Львові Міжрегіонального управління Міндоходів (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 листопада 2014 року № /17494 та № /17495.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2015 року в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2015 року адміністративний позов задоволено: постанову Львівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2015 року скасовано, прийнято нову постанову, якою адміністративний позов Товариства задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28 листопада 2014 року № /17494 та № /17495.

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції, Інспекція подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просила його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Письмові заперечення на касаційну скаргу позивач не надсилав, що не перешкоджає розглядові справи.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представника відповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено перевірку позивача, за наслідками якої складено акт перевірки від 13 листопада 2014 року. № 496/28-06-40-01/25553579, згідно з яким позивачем порушено вимоги пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до:

- заниження податкового зобов'язання по загальній декларації з податку на додану вартість на суму 613 026,41 грн.,

- заниження податкового зобов'язання по декларації з податку на додану вартість відповідача, інформація, у спеціальному режимі оподаткування переробного підприємства на суму 1 861 215,25 грн.

Висновки відповідача про порушення позивачем названих норм ґрунтуються на тому, що Товариство безпідставно відобразило наслідки господарських операції з надання маркетингових послуг ПП «Агентство Маркетингових Досліджень», оскільки, на думку податкового органу, такі операції відбувались фіктивно.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято повідкові повідомлення-рішення від 28 листопада 2014 року:

- № /17494, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 2 791 822,88 грн., у тому числі: 1 861 215,25 грн. - за основним платежем, 930 607,63 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами),

- № /17495, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 919 539,62 грн., у тому числі 613 026,41 грн. за основним платежем, 360 513,21 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між ПП «Агентство Маркетингових Досліджень» (виконавець) та позивачем укладено договір про надання маркетингових послуг, згідно з додатками до якого визначено, що виконавець мав визначити: обсяги продажу товарів в торгових точках кількісному та грошовому виразі; залишки продукції в магазинах; відносну динаміку продажу продукції; середньоденного продажу продукції. Крім того, контрагент мав надати інформацію по кожній окремій торговій точці; провести кількісне маркетингове дослідження в форматі анкетування (закриті та відкриті питання), провести телефонне опитування респондентів, провести моніторинг по визначенню кількості фейсів товарної позиції в розрізі торгових точок, обробку результатів маркетингового дослідження, проведення фокус-груп, надання інформації щодо роздрібних цін в роздрібних точках, дослідити ставлення споживача до реклами різних товарних груп.

На підтвердження фактичного надання вказаних послуг позивачем надано копії актів приймання виконаних робіт, податкових накладних, звітів маркетингових послуг.

Згідно із вказаними документами ПП «Агентство Маркетингових Досліджень» здійснювало дослідження продукції позивача, продаж якої здійснювався у торгових точках мережі ТОВ «АТБ-МАРКЕТ».

Згідно з наявними у матеріалах справи звітами, контрагент позивача: визначав відносну динаміку продажу окремих продуктів позивача в торговій мережі ТОВ «АТБ-МАРКЕТ» і зазначенням інформації про адресу магазину кількості реалізованої продукції у відповідний період із визначенням динаміки продажу; визначав об'єми продажу продукції позивача в грошовому виразі за визначену дату в відповідному магазині із зазначенням адреси, здійснював телефонні опитування щодо критеріїв вибору певного продукту (марка, місце частота, мета придбання та ін.), опитування щодо якості продукції Товариства та ін.

Використання маркетингових послуг, отриманих від ПП «Агентство Маркетингових Досліджень», не призвело до збільшення обсягів продажу продукції позивача.

Згідно АС «Податковий блок» за період, що перевірявся, ПП «Агентство Маркетингових Досліджень» одночасно здійснювало продаж послуг іншим контрагентам, кількість яких становила: у січні 2014 року - 78, у лютому - 79, у березні - 95, у квітні - 97 .у травні - 93. Відповідно до поданої ПП «Агентство Маркетингових Досліджень» форми 1-ДФ на підприємстві чисельність працюючого персоналу становила: протягом 1 кварталу 2014 року - 20 чоловік, протягом 2 кварталу - 18 чоловік, що недостатньо для здійснення маркетингових досліджень у зазначених обсягах одночасно для вказаної кількості СГД з використанням такої чисельності працівників.

Суд першої інстанції погодився з висновками податкового органу та вказав на дефектність наданих позивачем актів здачі-прийняття виконаних робіт, адже вони не містять обсягу наданих послуг, в них не конкретизовано об'єм послуг та їх фактичний зміст; відсутній розрахунок вартості послуг.

Суд апеляційної інстанції не погодився із такими висновками суду першої інстанції та зазначив про те, що позивач обґрунтовано включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за наслідками надання маркетингових послуг ПП «Агентство Маркетингових Досліджень», оскільки такі операції були фактично здійсненими та, хоч і не призвели до отримання доходів, однак мали розумну економічну причину.

Колегія суддів погоджується із такими висновками суду апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та мають бути пов'язані з господарською діяльністю платника податків.

Суд апеляційної інстанції, надавши наявним у матеріалах справи доказам з дотриманням положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшов юридично правильного висновку про те, що господарські операції позивача з його контрагентом для цілей визначення податкового кредиту фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій.

Щодо доводів відповідача та суду першої інстанції про те, що акти виконаних робіт не містять обсягу наданих послуг, в них не конкретизовано об'єм послуг та їх фактичний зміст, то вказане не є свідченням ненадання маркетингових послуг позивачу, адже ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне незаповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

До того ж, як свідчать наявні у матеріалах справи докази, інформація, про відсутність якої вказував відповідач та суд першої інстанції, наявна у звітах про надання послуг. В цих документах відображені відомості про місце проведення маркетингових досліджень, кількість опитаних осіб, їх вікову та соціальну категорію, результати опитування, висновки за їх наслідками.

Щодо доводів про неможливість виконання контрагентом позивача спірних операцій з огляду на значну кількість у нього замовників у період, що перевірявся, то судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до поданої ПП «Агентство Маркетингових Досліджень» форми 1-ДФ на підприємстві чисельність працюючого персоналу становила: протягом 1 кварталу 2014 року 20 чоловік, протягом 2 кварталу 18 чоловік, а також серед персоналу ПП «Агентство Маркетингових досліджень» значаться 1 провідний маркетолог та 10 маркетологів. Дані факти свідчать про можливість виконання силами вказаного підприємства, зазначених в актах виконаних робіт, маркетингових досліджень. Варто відмітити й те, що відповідач під час розгляду справи не підтвердив тієї обставини, що контрагент позивача об'єктивно не міг виконати послуги, не залучав та не міг залучати інших суб'єктів господарювання до виконання продажу послуг іншим контрагентам, кількість яких становила: у січні 2014 року - 78, у лютому - 79, у березні - 95, у квітні - 97, у травні - 93.

Обставина значної кількості торгівельних пунктів мережі ТОВ «АТБ-МАРКЕТ» (біля 100), де проводилися маркетингові дослідження, не свідчить про неможливість контрагента позивача наявними у нього трудовими ресурсами здійснити такі послуги.

Інспекція в касаційній скарзі та під час судового розгляду вказувала, що позивач володів інформацією, що наведена у звітах, без отримання додаткових маркетингових послуг. Разом з тим, такі посилання не підтверджені належними доказами. Натомість позивач під час судового розгляду довів, що він не міг володіти відомостями щодо його товарів без проведення відповідних маркетингових досліджень і ця інформація на може відноситися до загальновідомої, адже контрагент, надаючи маркетингові послуги, визначав, зокрема, ставлення до продукції позивача в порівнянні з аналогічними товарами інших виробників, надавав рекомендації для покращення реалізації продукції Товариства в різних регіонах України, аналізував попит на товари, які виробляються ПАТ «Галичина», та їх реалізацію.

Твердження про відсутність у позивача об'єктивної необхідності залучати для виконання маркетингових послуг, в силу наявності у штаті маркетологів, ПП «Агентство маркетингових досліджень» також не відповідають фактичним обставинам справи, адже, як встановлено судом апеляційної інстанції, для виконання такого виду послуг необхідний виїзд в регіони України. Оскільки у штаті позивача відсутні дистриб'ютори та регіональні представники та заважаючи на завантаженість маркетологів іншою роботою, а також зважаючи специфічність виконаної роботи у різних регіонах України, суд апеляційної інстанції зробив обґрунтований висновок про те, що Товариство правомірно залучило для отримання необхідної інформації ПП «Агентство маркетингових досліджень».

Щодо висновків відповідача про те, що оскільки за результатами отримання послуг позивач не отримав доходів, то вони не пов'язані з господарською діяльністю, а відтак мають бути виключені із даних податкового обліку позивача слід зазначити наступне.

Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

З аналізу наведеного слідує, що необхідною умовою для можливості віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість є їх здійснення для провадження (ведення) господарської діяльності платника податку, що спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків і лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПУ України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, позивач, отримуючи маркетингові послуги щодо продукції, яку він виробляв, вчиняв дії спрямовані на отримання доходу, тобто дії, які мали ділову мету. Разом з тим, спад обсягів постачання продукції та відповідно доходів, зумовлені об'єктивними чинниками, адже значна кількість торгових точок, через які здійснював продаж позивач, була розміщена на території АР Крим, Донецької та Луганської областей і припинила своє існування внаслідок бойових дій та анексії частини території України.

З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції дійшов юридично правильного висновку про те, що надані позивачем первинні документи підтверджують реальність господарських операцій позивача з його контрагентом та пов'язаність наданих послуг з господарською діяльністю Товариства, тому на підставі отриманих податкових накладних та інших первинних документів підприємство обґрунтовано віднесло суми до податкового кредиту.

Відповідачем не наведено будь-яких доводів та не надано жодних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на формування податкового кредиту.

При цьому, суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень відповідача про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а відтак, з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суд зробив обґрунтований висновок щодо наявності законних підстав для задоволення позову.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного судового рішення судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішення суду апеляційної інстанції відсутні.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2015 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін
О.В. Вербицька
Ю.І. Цвіркун