Справа № 807/2274/13-а
Суддя: Бухтіярова І.О.
Дата ухвалення: 2017-02-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"01" лютого 2017 р. м. Київ К/800/51688/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого Бухтіярової І.О.

суддів Веденяпіна О.А.

Приходько І.В.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.10.2013

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2014

у справі № 807/2274/13-а (14547/13)

за позовом публічного акціонерного товариства «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» (далі - ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77»)

до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (далі - відповідач, Мукачівська ОДПІ)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Мукачівської ОДПІ № від 20.06.2013.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.10.2013, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2014, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано спірне податкове повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Позивач заперечень на касаційну скаргу відповідача до суду не надав, що не перешкоджає розгляду справи.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04 по 31.12.2012, складено акт № 1987/22-00/01037072 від 19.06.2013, в якому зафіксовано порушення, зокрема: п. п. 198.3, 198.4, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: податковий кредит сформований на підставі первинних документів, які складені без фактичного здійснення господарської операції з ТОВ «АСК БУД» в 04 міс. 2012 року на суму 378 352 грн. ПДВ.

На підставі результатів проведеної перевірки, 20.06.2013 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № про визначення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 567 528 грн., в т.ч.: 378 352 грн. основного платежу та 189 176 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Матеріалами справи встановлено, що за період діяльності підприємства, зокрема з 2 половини 2011 року по 31.12.2012 ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» мало господарські взаємовідносини з ТОВ «АСК БУД» , які, на думку податкового органу, мали ознаки «фіктивності».

В рамках проведеної виїзної документальної перевірки (акт № 1267/22-00/01037072 від 12.07.2012, період перевірки 01.04.2011 по 31.03.2012) Мукачівською ОДПІ на ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» було направлено лист № 2360/10/23-01 від 21.06.2012 про надання копій документів та пояснень з приводу фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «АСК БУД», код 34879759. Отримано відповідь № 5712/10 від 05.07.2012 та надані копії наступних документів: договір № 21 від 01.12.2011 про надання послуг будівельних машин та механізмів між ТОВ «АСК БУД», код 34879759 (Виконавець-підрядник) та ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77», код 01037072 (Замовник); акти здачі-прийняття робіт (надання послуг); податкові накладні; реєстри виданих та отриманих податкових накладних за 2011-2012.

Проведеною перевіркою та на основі отриманої відповіді № 5712/10 від 05.07.2012, наданій посадовими особами ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» - встановлено відсутність оформленої, згідно вищенаведених нормативних документів товарно-транспортної документації, що могла б свідчити про фактичне надання послуг вантажним автотранспортом по перевозці каменю ТОВ «АСК БУД», код 34879759 (Виконавцем) на об'єкти ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» (Замовником) та наданні послуг екскаваторами, автогрейдерами ТОВ «АСК БУД», код 34879759 (Виконавцем) на об'єктах ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77», код 01037072 (Замовником).

Мукачівською ОДПІ 22.06.2012 направлено запит № 412/7/22-00 про проведення зустрічної звірки в ДПІ у Солом'янському районі м. Києва з приводу фінансово - господарських взаємовідносин та стану розрахунків між ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» та ТОВ «АСК БУД», код 34879759. Отримано відповідь № 497/7 від 16.07.2012 та акт № 456/22-91/36715627 від 06.07.2012 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «АСК БУД», код 34879759, щодо підтвердження господарських відносин із ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77», у зв'язку з тим, що згідно АІС «ОР» станом на дату написання акту, стан платника ТОВ «АСК БУД» - «направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням». ДПІ у Солом'янському районі м. Києва від ГВПМ ДПІ у Солом'янському районі м. Києва отримано висновок щодо наявності ознак «фіктивності» та відсутності факту реального здійснення господарської діяльності ТОВ «АСК БУД» (службова записка від 24.02.2012 № 832/7/26-09/6), згідно якого: проведено обстеження податкової адреси підприємства: м. Київ, пр-т. Повітрофлотський, 54 встановлено відсутність ТОВ «АСК БУД» та його посадових осіб за вказаною адресою. Проведено почеркознавче дослідження підписів директора по копіях паспортних даних (заява на отримання паспорта) та копії заяви приєднання до договору «Про надання послуг електронного цифрового підпису» 30.12.2011, за результатами якого зроблено висновок, про те, що підписи, виконані різними особами. Крім того, директора підприємства ОСОБА_2 не знайдено. Кількість штатних працюючих на ТОВ «АСК БУД» відповідно до податкової звітності підприємства склала - 0 осіб (звіт форми - 1ДФ до ДПІ у Солом'янському районі м. Києва не подавався); остання податкова декларація з податку на додану вартість ТОВ «АСК БУД» була подана за листопад 2011 року. За грудень 2011 року було складено акт про неможливість проведення зустрічної звірки від 27.02.2012 № 188/23-02/34879759 ТОВ «АСК БУД» з питань правильності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за період діяльності з 01.12 по 31.12.2011. У грудні 2011 року ТОВ «АСК БУД» визнано податковою ямою.

Податковим органом встановлено проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій надання податкової вигоди з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, з огляду на те, що на ТОВ «АСК БУД» відсутні трудові ресурси, складські приміщення, виробничі потужності для здійснення будь-якого виду діяльності,

Відповідно до листа Слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління у Закарпатській області № 4108/09 від 07.10.2013, яким надано копії підтверджуючих документів про нереальність здійснення фінансово-господарських операцій між ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» та ТОВ «АСК БУД», а саме: відповідно до Протоколу допиту свідка від 04.09.2013 ОСОБА_3 (директор Королівського кар'єроуправління), який вказав, що протягом 2012-2013 років ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» не купляло та не вивозило камінь з кар'єрів Королівського кар'єроуправління. На сьогоднішній день підприємство фактично працює за попередньою оплатою, ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» в 2011 році проплачувала рахунки на певну кількість каменю, після чого вивозила його власним транспортом, номерні знаки та дата вивозу каменя фіксується в журналі відпуску продукції, весь куплений камінь ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» вивезла до кінця 2011 року.

Відповідно до допиту свідка від 09.08.2013 ОСОБА_4, який в період з червня 2011 року по червень 2012 працював на посаді старшого прораба ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» практично всі будівельні роботи на об'єкті с. Новоселиця виконували працівники ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» та будівельна техніка, на дверках якої містились написи ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77», а саме два гусеничні екскаватори DOOAN, один бульдозер Т-130, один бульдозер RFN D6D та один вантажний автомобіль марки МАЗ, який в процесі виконання робіт зламався та був замінений на вантажний автомобіль марки КРАЗ. На об'єкті в с. Т.Бистра один колісний екскаватор DOOSAN, один колісний екскаватор КАТ-12, автомобіль марки КРАЗ, автокран марки МАЗ з телескопічною стрілою та трьохкубовий навантажувач, вищевказана будівельна техніка зареєстрована на ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77».

Згідно інформації, отриманої від КП «Мукачівське кар'єроуправління» для ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» продукцію кар'єру вивозили в тому числі транспортні засоби, які належать ТОВ «Укртрансстрой» та автомобілі, які належать гр. ОСОБА_5 На об'єкт в с. Новоселиця та в с. Т. Бистра камінь привозили вантажні автомобілі марки МАН на київських номерах, на капоті яких були надписи «Мукачівська пересувна механізована колона № 77». Всього у позивача працювало 10 автомобілів марки МАН з номерними знаками НОМЕР_1, НОМЕР_2, НОМЕР_3, НОМЕР_4, НОМЕР_5, НОМЕР_6, НОМЕР_7, НОМЕР_8, НОМЕР_9, НОМЕР_10, НОМЕР_11 і лише зазначені автомобілі привозили камінь на об'єкти в с. Новоселиця та в с. Т. Бистра. На об'єкт в с. Т. Бистра дані автомобілі перевезли камінь з Мукачівського кар'єроуправління протягом двох-трьох днів в загальній кількості 1184 метри кубічні. Роботи на даному об'єкті були припинені 25.12.2011, через відсутність фінансування.

В протоколі допиту свідка ОСОБА_6, який працював на ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» з 1999 по 2012 рік, на посаді водія-охоронника, вказано що ТОВ «АСК БУД» йому невідомо, дану назву він чує вперше. На об'єктах ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» працювали тільки автомобілі з надписом на кабіні «Мукачівська пересувна механізована колона № 77», інших автомобілів він не бачив.

Як встановлено в судовому порядку, згідно договору № 154 від 02.08.2011 позивач зобов'язувався виконати у 2011-2012 роках на замовлення ДП «Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області» роботи по реконструкції дамби лівого берегу ріки Тиси на ділянці між селами Петрово і Чорнотисово (1 черга будівництва) Виноградівського району Закарпатської області.

Згідно договору № 160 від 08.09.2011 позивач зобов'язувався виконати у 2011-2012 роках на замовлення ДП «Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області» роботи по регулюванню і берегоукріпленню р. Бистрик в с. Тур'я Бистра Перечинського району Закарпатської області.

Згідно договору № 168 від 27.10.2011 про закупівлю робіт при будівництві на державні кошти, де позивач є підрядником та зобов'язався виконати у 2011 році на замовлення ДП «Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області» роботи по захисту від затоплення водами р. Шопурка смт. Бичків (додаткові роботи) Рахівського району Закарпатської області.

Згідно договору № 172 від 03.11.2011 про закупівлю робіт при будівництві на державні кошти, де позивач є підрядником та зобов'язався виконати у 2011-2013 роках на замовлення ДП «Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області» роботи по реконструкції берегоукріплення і посилення водозахисної дамби р. Тиса в районі ПЗ 258-260 Тячівського району Закарпатської області.

01.12.2011 між позивачем і ТОВ «АСК БУД» було укладено договір № 21 та додаткова угода № 1 до нього, відповідно до якого ТОВ «АСК БУД» зобов'язувалося надавати, а ПАТ «Мукачівська пересувна механізована колона № 77» оплачувати послуги будівельних машин та механізмів.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що реальний характер виконання вказаних договорів підтверджується фактичним здійсненням господарських операцій отримання послуг машин та механізмів від ТОВ «АСК БУД» згідно первинних документів, які оформлені у відповідності до вимог законодавства; послуги машин і механізмів ТОВ «АСК БУД» необхідні для транспортування матеріалів були спожиті позивачем у процесі своєї господарської діяльності; до складу вартості виконаних та переданих замовнику робіт увійшли також витрати, понесені позивачем на отримання послуг машин і механізмів від ТОВ «АСК БУД»; висновки акту перевірки не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки доведено фактичне здійснення господарських операцій та достовірність первинних документів, оформлених за наслідками їх здійснення, а відсутність товарно-транспортної накладної та іншої транспортної документації не є достатньою підставою для позбавлення права позивача на формування податкового кредиту.

Однак, суд касаційної інстанції вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.

Так, статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені ст. 44 ПК України.

Так, згідно з положенням п. 44.1 ст. 44 цього Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до ст. 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі ст. 1 зазначеного Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами (зокрема, податковими накладними), які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

В даному випадку, судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та контрагентом (ТОВ «АСК БУД»), а саме: наявності фактичних можливостей контрагента позивача щодо виконання договірних зобов'язань; питання щодо фактичної сплати позивачем податку на додану вартість в ціні робіт (послуг), що придбані платником податку; руху активів у процесі здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом; не перевірено доцільності залучення будівельних машин та механізмів ТОВ «АСК БУД» та їх фактичного використання в господарській діяльності позивача; не досліджено питання чи призвели вказані господарські операції до реальних змін майнового стану підприємства.

Також, судами не були враховані пояснення, надані слідчим органам по вищевказаним господарським операціям.

Для вирішення спору важливе значення також має встановлення факту реєстрації та перебування контрагента позивача в стані платника податку на додану вартість, що надає право такому платнику видавати податкові накладні, які є підставою для формування податкового кредиту.

В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку; придбання робіт (послуг), використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.

При цьому слід наголосити, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з'ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об'єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору, сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

У разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримання податкової вигоди, або те, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним.

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні) виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

При новому розгляді слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області - задовольнити частково.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.10.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2014 - скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії сторонам та оскарженню не підлягає.

Головуючий І.О. Бухтіярова
Судді О.А. Веденяпін
І.В. Приходько