Справа № 806/1683/16
Суддя: Охрімчук І.Г.
Дата ухвалення: 2017-01-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_____________________________________________
Головуючий у 1-й інстанції: Семенюк М.М.
Суддя-доповідач:ОСОБА_1
УХВАЛА

іменем України

"17" січня 2017 р. Справа № 806/1683/16

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Охрімчук І.Г.

суддів: Жизневської А.В.

ОСОБА_2,

за участю секретаря судового засідання Полоневич Т.Ю.,

сторін та їх представників:

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "13" жовтня 2016 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області скасування податкового повідомлення-рішення ,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" (далі - ТОВ "Укрінтрейд Полісся") звернулось до суду з позовом, в якому просить скасувати податкове повідомлення - рішення № НОМЕР_1 від 31.08.2016 року. В обґрунтування позову зазначає, що дії відповідача є необґрунтованими, а висновки акту перевірки - безпідставними та такими, що не відповідають встановленим законодавчим нормам в галузі обігу газів вуглеводних скраплених, встановленим нормам податкового законодавства та фактичним обставинам.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 13.10.2016р. в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, позивач звернувся до суду зі скаргою, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 13.10.2016р. скасувати з підстав, наведених у скарзі та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги мотивовані тим, що ТОВ "Укрінтрейд Полісся" здійснює роздрібну торгівлю скрапленого вуглеводного газу, фізичні властивості якого та їх залежність від температури навколишнього середовища допускає коливання його кількості в залежності від часу доби та пори року.

Специфіка таких властивостей даного виду товару (газу) врахована законодавством України, та нормативно врегульована "Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту", затвердженою Наказом Міністерства палива та енергетики України 03.06.2002 року за № 332 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 24.04.2003 р. за № 331/7652. Відповідач та свідок (начальник відділу ГУ ДФС у Житомирській області ОСОБА_3 який 29.07.2016 року проводив фактичну перевірку газової заправки ТОВ "Укрінтрейд Полісся" по вул. Тараса Бульби-Боровця, 42 в м. Житомирі) визнали, що саме нормами иієї інструкції вони мали керуватись та керувались під час проведення перевірки.

Однак судом першої інстанції вимоги зазначеної Інструкції та інших нормативних актів проігноровано в більшості випадків без мотивації, та без належної оцінки доказів, а саме:

1) в частині способу встановлення фактичних залишків газу: - судом не дано оцінки показанням свідка ОСОБА_3 який в судовому засіданні описує спосіб за допомогою якого ним було встановлено на його думку "фактичний" залишок газу (використання показників рівнемірів та заводських характеристик резервуарів по об'єму), тобто спосіб який не передбачений Інструкцією.

2) судом не дано оцінки показанням свідка ОСОБА_3 який в судовому засіданні визнав, що інвентаризацію газу в ході перевірки ним було проведено не належним чином, а причину з якої це не було зроблено згідно вимог Інструкції, пояснив тим, що у органів ДФС відсутнє необхідне обладнання; він не навів причину з якої не прийняв мір для того, щоб переконатись чи пройшли випробування в метрологічній службі засоби вимірювання (рівнеміри та градуювальні таблиці резервуарів) як це передбачено п.8.9 Інструкції, пояснив тим, що службові особи ТОВ "Укрінтрейд Полісся" не надали йому таких документів.

Вважають, що судом першої інстанції не вірно дано оцінку вимогам п.4.6 та 4.7 Інструкції, в частині покладення відповідальності за належний стан засобів вимірювання на керівників підприємства, адже не заперечуючи даного твердження, відповідно до вимог п.8.9 Інструкції, визначення об'єму газу за допомогою рівнемірів та градуювальної таблиці проводиться тільки у випадку коли є такі рівнеміри. За відсутності рівнеміра на резервуарах вимірювання залишків газу проводиться за допомогою лічильників газу шляхом його перекачування в інший резервуар. Тобто, судом не прийнято до уваги без мотивації в постанові суду, що проведення повірки резервуарів в метрологічній службі не є обов'язковою умовою, так як існують інші методи встановлення об'єму газу і це передбачено Інструкцією.

Зазначають, що не дано правової оцінки і тому факту, що у випадку коли відповідачем дійсно було встановлено факт не належного стану засобів

вимірювання, останній на мав права використовувати їх для формування хибного висновку що до фактичної кількості залишку газу та на підставі такого

хибного висновку застосовувати штрафні санкції.

Крім того вважають, що суд першої інстанції не надав оцінки тим обставинам, що під час перевірки не було складено АКТ інвентаризації, як це передбачено вимогами п.п.5 п.8.5 Інструкції за формою згідно додатку 7 до Інструкції та не взято судом до уваги вимоги п.5 розділу 2-го "Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015 року, Зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за № 1300/27745 - відповідно до яких факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення та складання яких передбачено законодавством.

Посилаючись на розділ 5 "Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотримання суб'єктами господарювання розрахунків за товари (послуги), вимог регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій", затверджених наказом Державної податкової адміністрації від 12.08.2008 року № 534, не мотивуючи в судовому рішенні той факт, що вищезгаданий наказ № 534 не зареєстровано в Міністерстві юстиції України, та відповідно до листа Міністерства юстиції України від 30.10.2010 року даний наказ визнано незаконним суд безпідставно приходить до висновку, що в ході перевірки фактичні залишки газу зафіксовано належним документом чим прямо порушує норми матеріального права.

На думку позивача судом першої інстанції невірно оцінено вимоги ст. 10 ЗУ "Про бухгалтерський облік" в частині не обов'язковості проведення інвентаризацій під час фактичних перевірок податковим органом, адже не заперечуючи даного твердження, єдиним способом встановлення фактичного залишку газу на підприємстві, відповідно до вимог п.8.3 Інструкції є проведення інвентаризації з фіксацією її результатів в акті форми 7. Не дано правової оцінки тому факту, що відповідач не скористався повноваженнями наданими йому згідно вимог п.п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України органи ДПС, тобто не скористався правом вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно - матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки, та не прийняв мір щодо належного встановлення фактичних залишків газу. Всі зазначені обставини на їх думку призвели до не правильного вирішення справи, тому рішення суду першої інстанції слід скасувати.

Представники відповідача просять в задоволенні вимог апеляційної скарги відмовити з підстав, викладених в письмових запереченнях на позов (а.с.34-35), вказавши, що податкове повідомлення - рішення винесене у відповідності до вимог чинного законодавства, так як в порівнянні із залишками пального, що відображені в Х-звіті від 29.07.2016 року та фактичними залишками станом на 29.07.2016 року, встановлений надлишок пального, що порушує норми законодавства України.

Обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, дослідивши докази, зібрані в матеріалах справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення скарги позивача з огляду на наступне.

Згідно висновків акту № 268/40/40306360 від 05.08.2016 року (а. с. 36) про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та паливом, АГЗП за адресою м. Житомир вул. Т.Бульби-Боровця,42, яка належить ТОВ "Укрінтрейд Полісся", податковим органом встановлено порушення вимоги п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР від 06.07.1995 року (із змінами та доповненнями) в частині не ведення обліку товарних запасів, в порядку встановленому законодавством України, за місцем їх реалізації. Відповідно до зазначеного акту встановлено надлишки пального (скрапленого газу) в кількості 2068,74 літри на загальну суму 20480,53 грн.

Заперечення на акт № 268/40/40306360 від 05.08.2016 року позивач не подавав, прийнявши рішення оскаржувати дії (рішення) відповідача в судовому порядку.

На підставі акту від 05.08.2016 року Житомирською ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ) прийнято податкове повідомлення-рішення від 31.08.2016 року № НОМЕР_1 (а.с. 11), яким, згідно з ст. 20 Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" позивачу нараховані штрафні санкції за порушення податкового законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 40961, 06 грн.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України, Законом України № 265/95-ВР від 06.07.1995 року "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон).

Порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 року № 332 (далі - Інструкція).

Судом встановлено, що на запрані станції позивача газ поставлявся на АГЗП автомобільним транспортом.

Пунктом 5.2.2 Інструкції передбачено, що приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма N 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.95 р. N 488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов'язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою N 3-ГС (додаток 3); видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

В розділі 9 Інструкції зазначено:

"9.1 На АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою N 14-ГС (додаток 14).

9.2 Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:

- визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;

- вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об'єм СВГ;

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;

- передають по зміні залишок грошових коштів.

9.3 Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою N 14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП)."

Відповідно до пояснень від 29.07.2016 року до акту перевірки № 268/40/40306360 від 05.08.2016 року (а.с.38), наданих директором ТОВ "Укрінтрейд Полісся" ОСОБА_4, останнє отримання газу на АГЗП за адресою м. Житомир вул. Т.Бульби-Боровця,42 було 27.07.2016 року в сумі 2000 л, змінні звіти за формою N 14-ГС на заправці відсутні, інші документи обліку знаходяться в бухгалтерії.

Під час проведення перевірки відповідачем було запропоновано позивачу (а.с.60) надати крім іншого ТТН на отримання пального, змінні звіти за формою N 14-ГС, акти приймання СВГ за формою N 3-ГС.

Обставин або доказів того, що зазначені документи надавались або не надавались у справі відсутні. Представники позивача зазначають, вказані документи подавалися до податкової інспекції і повернуті не були, але відсутні документи, що стверджують повне надання їх позивачем чи отримання відповідачем. Представники податкового органу пояснили, що документи надані позивачем частково, але акт не надання інших документів відсутній.

Надані позивачем в судовому засіданні змінні звіти за формою N 14-ГС суд не може взяти до уваги, оскільки представники позивача пояснили, що це відновлені звіти, оскільки оригінали не були повернуті відповідачем. При цьому суд звертає увагу, що відповідно до п. 9.3 Інструкції, змінний звіт за формою N 14-ГС складаються в двох примірниках.

Також суд звертає увагу, що відповідно до наданих позивачем в судовому засіданні товарно-транспортних накладних та видаткових накладних не вбачається, що саме на АГЗП за адресою м. Житомир вул. Т.Бульби-Боровця,42 27.07.2016 року було прийнято газу в кількості 2000 л, на чому наголошував під час перевірки директор ТОВ "Укрінтрейд Полісся". Відомості про надходження газу в кількості 2000 л 28.07.2016 року на зазначену заправну станцію не внесено до касового апарату на облік. Матеріалів щомісячних інвентаризацій, які б могли ствердити рух ТМЦ по підприємству, а також наявність чи відсутність залишків, позивачем не надано і не доведено обставин проведення таких інвентаризацій.

Враховуючи наведене, судова колегія вважає правильним зроблений відповідачем за результатами перевірки висновок, що позивачем порушенні вимоги п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР від 06.07.1995 року (із змінами та доповненнями) в частині не ведення обліку товарних запасів, в порядку встановленому законодавством України, за місцем їх реалізації.

Згідно статті 20 даного Закону, до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Статтею 6 Закону № 265/95-ВР встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Таким національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за № 751/4044; у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Положення (стандарт) 9), яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон № 996-ХІV).

Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Системний аналіз зазначених норм права дає підстави для такого правового висновку.

У розділі V Закону № 265/95-ВР передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону.

Зокрема, фінансова санкція, встановлена статтею 20 зазначеного Закону, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) 9.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону № 996-ХІV та Положення (стандарту) 9, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 21 Закону № 265/95-ВР.

У справі, що розглядається, судом встановлено, що ТОВ не мало всіх первинних документів на товари, що реалізовувались, а облік товарних запасів вівся з порушенням вимог чинного законодавства.

За таких обставин у цій справі суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права, у зв'язку з чим підстав для задоволення скарги позивача немає.

Щодо твердження позивача, що фактичні залишки газу встановлюються під час проведення інвентаризації, яка при перевірці не проводилась, і що ЗВТ (засоби вимірювальної техніки) не пройшли випробувань в метрологічній службі, а тому з їх допомогою неможливо правильно встановити наявність газу в резервуарах, то вони є необґрунтованими та не можуть свідчити про протиправність спірного рішення, оскільки відповідно до ст. 10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань; об'єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов'язковим згідно з законодавством. Діючим законодавством не передбачена обов'язковість проведення інвентаризації під час фактичної перевірки підприємства податковим органом.

У свою чергу податковий орган зазначає, що пунктом 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта (довідки). Позивач зауважень на акт перевірки, як то передбачено ст.86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, не подав, що свідчить про те, що він погодився з висновками перевірки, фактами і даними, викладеними в акті № 268/40/40306360 від 05.08.2016 року.

В даному випадку судова колегія не погоджується з таким твердженням податкового органу, відповідача по даній справі і вважає, що зазначені обставини не впливають правильність вирішення справи з огляду на те, що як позивач так і податковий орган, можуть надавати суду інші докази, що стосуються спірних правовідносин. Причини не подання чи відсутності відповідних доказів під час проведення перевірки повинні оцінюватись судом з урахуванням всіх обставин справи. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та подавати докази на підтвердження таких заперечень, надається позивачу на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу ( на яких допускається подання учасником процесу нових доказів).

Крім того щодо доводів апеляційної скарги позивача про те, що результати перевірки оформлені не у спосіб визначений законодавством судова колегія зазначає, що ці обставини не впливають на прийняття рішення про застосування штрафних санцій, так як позивач вів облік товарних запасів з порушенням і в судовому засіданні не довів зворотне.

В даному випадку позивач здійснював реалізацію скрапленого газу облік якого вівся з порушенням, що було зафіксовано під час перевірки, на підставі якого прийнято спірне рішення про застосування штрафної санкції, яке судова колегія вважає правомірним і прийнятим у відповідності до вимог законодавства.

При розгляді даного спору суд апеляційної інстанції враховує позицію Верховного Суду України викладену в ухвалі від 20.01.2015 року у справі № 21-275а14 та в ухвалах ВАСУ від 27.09.2016 року справа № к/800/22263/16 та 24.04.2016 року справа № К/9991/85745/11.

На підставі вищевикладеного, приймаючи до уваги, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, постанова прийнята з дотриманням норм матеріального та процесуального права, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її зміни або скасування.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" залишити без задоволення, постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "13" жовтня 2016 р. без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя І.Г. Охрімчук

судді: А.В. Жизневська

ОСОБА_2

Повний текст cудового рішення виготовлено "20" січня 2017 р.

Роздруковано та надіслано:р.л.п.

1- в справу:

2 - позивачу/позивачам: Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрінтрейд Полісся" вул.М.Грушевського, 14/20, офіс 118,м.Житомир,10014

3- відповідачу/відповідачам: Житомирська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Житомирській області м-н Перемоги,2,м.Житомир,10014

4 - адвокату ОСОБА_5, 10003, м.Житомир, вул.Львівська, 2, оф.1. - ,