Справа № 808/4156/13-а
Суддя: Бишевська Н.А.
Дата ухвалення: 2016-12-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

08 грудня 2016 рокусправа № 808/4156/13-а
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Бишевської Н.А.

суддів: Добродняк І.Ю ОСОБА_1

за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.,

представників сторін:

позивача : - ОСОБА_2, дов. від 19.07.16р.

відповідача: - ОСОБА_3, дов. від 26.09.16 р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2016 р. у справі № 808/4156/13-а

за позовом Публічного акціонерного товариства "Мотор Січ"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС

про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

18.04.2013 Публічне акціонерне товариство "Мотор Січ" звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників Міжрегіонального головного управління ДФС від 20.12.2012:

- № НОМЕР_1, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення податку на додану вартість на суму 26 830 008 грн.;

- № НОМЕР_2, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 2 396 400 грн. та нараховані штрафні санкції у розмірі 1 198 200 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю висновків податкового органу щодо порушень податкового законодавства, допущених позивачем, при формуванні податкового кредиту, та, відповідно, бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, а також при визначенні розміру від'ємного значення податку на додану вартість, оскільки господарську діяльність Товариство здійснює в межах правового поля.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 1 серпня 2016 р. у справі № 808/4156/13-а вищевказаний адміністративний позов задоволено.

Постанову суду мотивовано відсутністю підтвердження правомірності висновків податкового органу щодо завищення Товариством податкового кредиту на суму ПДВ сплаченого при розмитненні товарів у митному режимі імпорт, щодо протиправного коригування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ та неналежного оприбуткування поворотної фінансової допомоги, щодо протиправного завищення останнім від'ємного значення суми податку на додану вартість, яке відбулось внаслідок декларування Товариством сум від'ємного значення податку на додану вартість, які зменшено раніше винесеними податковими повідомленнями-рішеннями.

Не погодившись з постановою суду, СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі подано апеляційну скаргу, згідно якої скаржник просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 1 серпня 2016 р. у справі № 808/4156/13-а, як таку що винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Доводи апеляційної скарги ґрунтується на висновках акту перевірки позивача.

Так, скаржник стосовно протиправного завищення Товариством податкового кредиту на суму ПДВ сплаченого при розмитненні товарів у митному режимі імпорт зазначає про неврахування судом першої інстанції того, що, ввезене позивачем майно фактично є металобрухтом, операції з імпорту якого відповідно до п.23 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України, звільняються тимчасово від оподаткування податком на додану вартість.

Скаржник стосовно протиправного коригування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ та неналежного оприбуткування поворотної фінансової допомоги зазначає про неврахування судом першої інстанції того, що, виходячи зі змісту правовідносин між ПАТ «Мотор січ» та ТОВ «Гранум Еліт», у вересні 2012 р. не відбулось жодної події, яка відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України є підставою для здійснення коригування податкових зобов'язань позивача за відповідний період.

Скаржник стосовно протиправного завищення позивачем від'ємного значення суми податку на додану вартість зазначає про неврахування судом першої інстанції того, що визначена податковим органом сума завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами документальних перевірок, в розумінні Податкового кодексу України підлягає відображенню в податковій декларації з ПДВ, в рядку 21.3, оскільки такий залишок не є грошовим зобов'язанням.

ПАТ "Мотор Січ" проти задоволення апеляційної скарги заперечує, вважає оскаржену постанову суду першої інстанції цілком обґрунтованою та правомірною, зазначаючи про відсутність протиправного завищення Товариством податкового кредиту на суму ПДВ сплаченого при розмитненні товарів у митному режимі імпорт з огляду на те, що ввезення товарів відбувалось у зв'язку з виконанням контрагентом-нерезидентом своїх контрактних зобов'язань, по-перше, з поставки товару на заміну раніше поставлених позивачу дефектних товарів, по-друге, з виконання робіт (послуг) з модернізації і капітального ремонту майна, що належить ПАТ "Мотор Січ".

Стосовно протиправного коригування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ та неналежного оприбуткування поворотної фінансової допомоги позивач зазначає про право на коригування суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача з огляду на повернення позивачем раніше здійсненої ТОВ «Гранум-Еліт» попередньої оплати-авансу.

Стосовно обов'язку платника податку відображати в своїй податковій звітності неузгоджених результатів проведеної податкової перевірки, позивач зазначає про відсутність у Податковому кодексі України положень, які передбачали б обов'язок платника податку відображати в податковій декларації результати попередніх перевірок, які, більш того, є неузгодженими.

Сторони по справі про час і місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення поштового відправлення. Представниками сторін в судовому засіданні викладена правова позиція по суті спірних питань справи.

Обставини, повязані з проведенням СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ "Мотор Січ" правомірності нарахування позивачем від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за вересень 2012 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за вересень 2012 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалась у вересні 2012 року (акт № 545/25-2/14307794 від 07.12.2012, т.1, а. с.33-54), встановлені під час цієї перевірки порушення, зміст прийнятих на підставі вказаного акту спірних податкових повідомлень-рішень відображені в постанові Запорізького окружного адміністративного суду від 1 серпня 2016 р. і відповідають матеріалам даної справи.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі не підлягає задоволенню з таких підстав:

На підставі акту перевірки позивача від 07.12.2012 СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі винесені оскаржені позивачем податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_1 від 20.12.2012, яким Товариству зменшено розмір від'ємного значення податку на додану вартість на суму 26 830 008 грн.;

- № НОМЕР_2 від 20.12.2012, яким Товариству у зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 2 396 400 грн. та нараховані штрафні санкції 1 198 200 грн. (т.1, а. с.29, 31).

Згідно висновків акту перевірки від 07.12.2012 встановлено наступні порушення ПАТ "Мотор Січ":

- п.192.1 ст.192, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.3, абз.«а» п.200.4 ст.200 ПК України, внаслідок чого Товариством завищено суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за вересень 2012 року в розмірі 2 396 400 грн.;

- абз.«б» п.200.4 ст.200 ПК України, п.п.4.6.7 п.п.4.6 п.4 розділу V «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість», в результаті чого Товариством завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24) податкової декларації за вересень 2012 року у сумі 26 830 008 грн.;

- п.п.4.1 п.4 розділу 5 «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», в результаті чого Товариством завищено обсяг придбання товару, ввезеного із застосуванням звільнення від ПДВ (ряд.12.3 декларації з ПДВ) на суму 18 895 грн.

Зазначені висновки ґрунтуються на виявлених податковим органом порушеннях щодо завищення Товариством податкового кредиту на суму ПДВ сплаченого при розмитненні товарів у митному режимі імпорт, щодо протиправного коригування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ та неналежного оприбуткування поворотної фінансової допомоги, щодо протиправного завищення останнім від'ємного значення суми податку на додану вартість, яке відбулось внаслідок декларування Товариством сум від'ємного значення податку на додану вартість, які зменшено раніше винесеними податковими повідомленнями-рішеннями.

Щодо завищення податкового кредиту на суму ПДВ сплаченого при розмитненні товарів у митному режимі імпорт:

За висновком, наведеним в акті перевірки від 07.12.2012, ПАТ «Мотор Січ» завищено заявлену суму бюджетного відшкодування на суму 871 583 грн., чим порушено п.198.3 ст.198 ПК України.

Вказане порушення обумовлено тим, що Товариством при формуванні податкового кредиту вересня 2012 р. враховано податок на вартість у розмірі 871 583 грн., який сплачений митним органам при ввезенні на митну територію України запасних частин (деталей та вузлів), які знято (дефектовано) в процесі ремонту.

За позицією відповідача згідно рекламаційних актів зазначені запчастини визнано непридатними для їх подальшого використання за призначенням, а непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або моральною зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки чорних і кольорових металів і їх сплавів, є металобрухтом відповідно до абз.2 ч.1 ст.1 Закону України «Про металобрухт». Відтак, позивачем ввозився металобрухт, операції з імпорту якого відповідно до п.23 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України, звільняються тимчасово від оподаткування податком на додану вартість.

При цьому податковий орган додає, що зазначені товари у ВМД ТМЦ (колектор термопар, токарний верстат, комплектуючі агрегати до авіадвигуна, блок автоматичного регулювання та контролю, високотемпературний датчик обертів тощо) були ввезені у зв'язку з заміною або ремонтом раніше придбаних у попередніх періодах товарів, і в таких попередніх періодах ПАТ "Мотор Січ" вже відображено податковий кредит з придбання таких товарів.

Позивач, зі свого боку, зазначає, що ПДВ, на суму якого податковим органом зменшено податковий кредит за вересень 2012 р. на суму 871 583 грн., сплачено Товариством у відповідності до вимог п.п.«в» п.185.1 ст.185 ПК України у звязку з тим, що мало місце розмитнення запасних частин до авіаційних двигунів, знятих під час ремонту, який проводився за межами митної території України (при цьому ремонт авіадвигунів здійснювався шляхом заміни відповідних запасних частин, які після його завершення надійшли у власність позивача в обмін на нові, які надійшли у власність нерезидента), а також мало місце ввезення товару в зв'язку з виконанням контрагентом-нерезидентом своїх контрактних зобов'язань, по-перше, з поставки товару на заміну раніше поставлених позивачу дефектних товарів, по-друге, з виконання робіт (послуг) з модернізації і капітального ремонту майна, що належить ПАТ «Мотор Січ».

За визначенням, наведеним у п.п.14.1.18 п.14.1 ст.14 ПК України (в редакції на вересень 2012 р.), бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

У відповідності до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пункту 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п.200.3 ст.200 ПК України).

Згідно підпункту «а» пункту 200.4 статті 200 ПК України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:

бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг.

У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як вбачається з матеріалів справи і не спростовується відповідачем, позивачем укладені з нерезидентами зовнішньоекономічні контракти, а саме:

- контракти купівлі-продажу, поставки, виконання робіт, в яких позивач виступав в якості продавця чи покупця ТМЦ (авіаційних двигунів, високотемпературних датчиків обертів тощо) і умови яких передбачають, зокрема, зобовязання продавця ТМЦ щодо ремонту чи заміни продукції або його деталей; претензії щодо якості продукції заявляються покупцем в межах гарантійного строку, визначеного у контракті;

- контракти на виконання виконавцем-нерезидентом робіт з модернізації і капітального ремонту ТМЦ, які є власністю ПАТ «Мотор Січ» (т.1, а. с.68-73, 76-85, 106-112, 122-125, 136-138, 144-146, 150-165, 178-189).

Згідно ст.675 ЦК України товар, який продавець передає або зобов'язаний передати покупцеві, має відповідати вимогам щодо його якості в момент його передання покупцеві, якщо інший момент визначення відповідності товару цим вимогам не встановлено договором купівлі-продажу.

Договором або законом може бути встановлений строк, протягом якого продавець гарантує якість товару (гарантійний строк).

Гарантія якості товару поширюється на всі комплектуючі вироби, якщо інше не встановлено договором.

Покупець має право пред'явити вимогу у зв'язку з недоліками товару за умови, що недоліки виявлені в строки, встановлені цією статтею, якщо інше не встановлено договором або законом (ч.1 ст.680 ЦК України).

На підтвердження ввозу ТМЦ в межах вказаних контрактів позивачем надано до перевірки та до матеріалів справи вантажно-митні декларації (ВМД) з посиланням на контракти, рекламаційні акти, в яких зафіксовані виявлені дефекти ТМЦ та їх причини, претензії, накладні, сертифікати якості тощо (т.1, а. с.55-98).

У п.п.«в» п.185.1 ст.185 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з: ввезення товарів на митну територію України.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України (абз.6 п.185.1 ст.185 ПК України).

Відповідно до абз.1 п.201.12 ст.201 ПК України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Отже, доводи позивача щодо ввозу ТМЦ в межах виконання гарантійних зобовязань за зовнішньоекономічними контрактами щодо проведення ремонтів та/або зміни деталей (вузлів) поставленої/придбаної продукції та в межах виконання зобовязань нерезидента за зовнішньоекономічними контрактами щодо модернізації і капітального ремонту ТМЦ, власником яких є ПАТ «Мотор Січ» обґрунтовані нормами діючого законодавства з посиланням на матеріали справи.

Відповідачем доказів на спростування позиції позивача суду не надано, тому недоведеними є висновки податкового органу щодо здійснення Товариством операцій з ввозу на митну територію України металобрухту, які не оподатковуються ПДВ.

Щодо посилань скаржника на те, що зазначені товари у ВМД ТМЦ ввезені у зв'язку з заміною або ремонтом, раніше придбаних у попередніх періодах товарів, і в таких попередніх періодах ПАТ "Мотор Січ" вже відображено податковий кредит з придбання таких товарів, колегія суддів зазначає, що наявність/відсутність розрахунків при імпорті згідно положень Податкового кредиту України не є обставиною з наявністю або відсутністю якої повязана правомірність чи протиправність формування податкового кредиту.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність доводів відповідача про завищення ПАТ «Мотор Січ» заявленої суми бюджетного відшкодування на суму 871 583 грн. в порушення п.198.3 ст.198 ПК України.

Щодо коригування податкового зобов'язання з ПДВ та неналежного оприбуткування поворотної фінансової допомоги

За висновком, наведеним в акті перевірки від 07.12.2012, при перевірці правильності коригування податкових зобов'язань встановлено порушення ПАТ "Мотор Січ" п.192.1 ст.192 ПК України, внаслідок чого Товариством занижено податкові зобов'язання з ПДВ за вересень 2012р. на суму 1 524 817 грн.

Вказане порушення обумовлено тим, що Товариством у податковій звітності з ПДВ за вересень 2012 року відображено коригування суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, яке здійснено у звязку з тим, що у вересні 2012 року ПАТ «Мотор Січ» виписано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, виписаних в травні 2012 р. на зменшення податкових зобов'язань з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «Гранум-Еліт» на загальну суму 9148900 грн., у т. ч. ПДВ 1524816,67 грн.

Так, з матеріалів справи вбачається, що 24.04.2012 між ПАТ «Мотор Січ» (Сторона 1) та ТОВ «Гранум-Еліт» (Сторона 2) укладено попередній договір купівлі-продажу №5580/12К (УСиСР) (далі Попередній договір), за умовами якого сторони домовились у майбутньому до 31.08.2012 укласти нотаріально посвідчений договір купівлі-продажу нерухомого майна, належного ПАТ «Мотор Січ» (т.1, а. с.196), тобто позивач мав виступити у майбутньому договорі купівлі-продажу продавцем, а ТОВ «Гранум-Еліт» - покупцем.

Пунктом 1.3 Попереднього договору визначено, що однією з істотних умов договору є повний розрахунок шляхом перерахування грошових коштів на рахунок продавця нерухомого майна впродовж шести місяців з моменту укладення основного договору.

Разом з тим, у п.3.1 Попереднього договору передбачено, що для підготовки документів, необхідних для укладення основного договору, Сторона 2 (ТОВ «Гранум-Еліт») передає Стороні 1 (ПАТ «Мотор Січ») у позику шляхом безготівкового перерахування грошові кошти в сумі 40 200 000 грн. без ПДВ.

При цьому позивачем надано Протокол розбіжностей до Попереднього договору купівлі-продажу, в якому Стороною 1 змінено редакцію пункту 3.1 та визначено, що для підготовки документів, необхідних для укладення основного договору, Сторона 2 передає Стороні 1 у позику шляхом безготівкового перерахування грошові кошти в сумі 41250192 грн. з ПДВ. За змістом даного Протоколу розбіжностей до Попереднього договору після його підписання обома Сторонами останній читати з урахуванням редакції Сторони 1 (т.1, а. с.198).

ТОВ «Гранум-Еліт» на виконання Попереднього договору перераховувало на адресу позивача кошти, а позивач на дату зарахування коштів на банківський рахунок у травні 2012 року виписував податкові накладні № 10 від 08.05.2012 та № 267 від 15.05.2012 (т.1, а. с.190, 192).

12.06.2012 між ПАТ «Мотор Січ» та ТОВ «Гранум-Еліт» укладено додаткову угоду №1 до Попереднього договору, згідно якого Сторони дійшли згоди про розірвання вказаного Попереднього договору, в звязку з чим ПАТ «Мотор Січ» зобов'язалось повернути ТОВ «Гранум-Еліт» отримані грошові кошти у сумі 41 168 700 грн., без ПДВ (т.1, а. с.197).

При цьому Сторонами також складено Протокол розбіжностей до вказаної додаткової угоди, в якому визначено, що повертаються грошові кошти у сумі 41168700 грн. з ПДВ. За змістом даного Протоколу розбіжностей до додаткової угоди після його підписання обома Сторонами останню читати з урахуванням редакції Сторони 1 (т.1, а. с.199).

ПАТ «Мотор Січ» у вересні 2012 року на виконання умов додаткової угоди повернуло грошові кошти ТОВ «Гранум-Еліт» згідно платіжних доручень № 101142 від 21.09.2012 на суму 5000000 грн. та № 100321 від 25.09.2012 на суму 4 148 900 грн. (т.1, а. с.194, 195).

З огляду на вказану операцію позивачем складено Розрахунки коригування № 209 від 21.09.2012 та № 245 від 25.09.2012 кількісних і вартісних показників до вищевказаних податкових накладних за травень 2012 р. для зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість (т.2, а. с.191, 193).

Крім того, при здійсненні часткового повернення попередньої оплати позивачем у платіжних дорученнях в полі «призначення платежу» вказано суми повернення передплати за розірваний Попередній договір № 5580/12К (УСиСР) від 24.04.2012 без ПДВ.

Листом № бух/30352 від 25.09.2012 позивач повідомив ТОВ «Гранум-Еліт» про заміну реквізитів в полі «призначення платежу», вказавши суми повернення передплати з ПДВ, а саме: у платіжному дорученні № 101142 від 21.09.2012 - в т. ч. ПДВ 691483,33 грн., у платіжному дорученні № 100321 від 25.09.2012 - в т. ч. ПДВ 833333,33 грн.

Так, за позицією відповідача, виходячи зі змісту правовідносин між ПАТ «Мотор Січ» та ТОВ «Гранум-Еліт», у вересні 2012 р. не відбулось жодної події, яка є підставою для здійснення коригування податкових зобовязань позивача за відповідний період, оскільки з приписів п.п.«а» п.187.1 ст.185 ПК України випливає, що послуга є фактично наданою і спожитою в момент досягнення домовленості та фізично не може бути поверненою у подальшому, при цьому, сторони дійшли згоди щодо вартості такої послуги. А відтак, у випадку безоплатного її надання позивачем за згодою сторін об'єкт оподаткування не зміниться, а факт повернення послуги або повернення передоплати за послугу відсутній.

За позицією позивача, з огляду на відмову сторін Попереднього договору від укладання договору купівлі-продажу нерухомого майна, передана позивачу ТОВ «Гранум-Еліт» сума грошових коштів, є авансом, і підлягає поверненню останньому, а відтак податкові зобовязання з ПДВ Товариства підлягають коригуванню у відповідності до п.192.1 ст.192 ПК України.

Згідно п.п.«а» п.185 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

За приписами абз.1-3 п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Стаття 192 ПК України передбачає особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту).

Так, згідно п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

У відповідності до п.п.192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

За визначенням, наведеним у п.п.14.1.202 п.14.1 ст.14 ПК України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Отже, з приписів п.192.1 ст.192 ПК України вбачається, що право платника податку на додану вартість виписати розрахунок коригування до податкової накладної та зменшити нараховану суму податкових зобов'язань з ПДВ виникає, якщо продавцем на дату отримання авансової оплати від покупця були визначені податкові зобов'язання з ПДВ, а в подальшому склались обставини, внаслідок яких неможливо виконати умови договору постачання товарів/послуг чи відбулась зміна умов договору, в результаті якої постачання товарів/послуг скасовано, а передплату (аванс) повернуто, що і мало місце у вищенаведеному випадку, враховуючи повернення позивачем раніше здійсненої ТОВ «Гранум-Еліт» попередньої оплати товару за відсутності фактичного його продажу.

При цьому можливість здійснення попередньої оплати за товар передбачена ст.693 ЦК України, згідно ч.1 якої якщо договором встановлений обов'язок покупця частково або повністю оплатити товар до його передання продавцем (попередня оплата), покупець повинен здійснити оплату в строк, встановлений договором купівлі-продажу, а якщо такий строк не встановлений договором, - у строк, визначений відповідно до статті 530 цього Кодексу.

Якщо продавець, який одержав суму попередньої оплати товару, не передав товар у встановлений строк, покупець має право вимагати передання оплаченого товару або повернення суми попередньої оплати (ч.1 ст.693 ЦК України).

Згідно статті 570 ЦК України завдатком є грошова сума або рухоме майно, що видається кредиторові боржником у рахунок належних з нього за договором платежів, на підтвердження зобов'язання і на забезпечення його виконання.

Якщо не буде встановлено, що сума, сплачена в рахунок належних з боржника платежів, є завдатком, вона вважається авансом.

Отже, виходячи із вищенаведених правовідносин ПАТ «Мотор Січ» та ТОВ «Гранум-Еліт», повязаних з укладанням Попереднього договору купівлі-продажу, колегія суддів не вбачає законних підстав для визначення правової природи отриманої позивачем від ТОВ «Гранум-Еліт» суми за даним Попереднім договором як поворотної фінансової допомоги чи завдатку.

Тим більш, що, як вірно зауважено судом першої інстанції, акт перевірки від 07.1.22012 не містить таких висновків податківців, а тому на винесені спірні податкові повідомлення-рішення зазначені обставини не мали впливу, оскільки не встановлювались та не могли бути враховані.

Таким чином, наведеним спростовуються доводи відповідача про те, що у вересні 2012 р. не відбулось жодної події, яка є підставою для здійснення коригування податкових зобовязань позивача за відповідний період, і, відповідно, про порушення ПАТ "Мотор Січ" п.192.1 ст.192 ПК України щодо заниження податкових зобов'язань з ПДВ за вересень 2012р. на суму 1 524 817 грн.

Щодо завищення Товариством від'ємного значення суми податку на додану вартість

За висновком, наведеним в акті перевірки від 07.12.2012, встановлено порушення ПАТ "Мотор Січ" абз.«б» п.200.4 ст.200 ПК України, п.п.4.6.7 п.п.4.6 п.4 розділу V «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість», внаслідок чого Товариством завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24) податкової декларації з ПДВ за вересень 2012 року у сумі 26 830 008 грн., що і обумовило прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 20.12.2012

Вказане порушення, на думку, відповідача, полягає у тому, що СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі за результатами попередніх документальних перевірок виносились податкові повідомлення-рішення на завищену суму залишку від'ємного значення, яке після бюджетного відшкодування включається позивачем до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 26 830 008 грн.

За позицією відповідача в розумінні Податкового кодексу України такий залишок від'ємного значення не є грошовим зобов'язанням, а тому визначена податковим органом сума завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами документальних перевірок, піддягає відображенню в податковій декларації з ПДВ (в рядку 21.3), оскільки цей залишок не є грошовим зобов'язанням і таке відображення позивачем не здійснено.

Позивач, зі свого боку, вважає протиправним зменшення розміру від'ємного значення ПДВ на суму 26 830 008 грн. спірним податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_1 від 20.12.2012, оскільки вказана сума від'ємного значення ПДВ сформована за сумами податкових повідомлень-рішень, винесених за результатами попередніх актів перевірок наростаючим підсумком, стосовно яких прийняті судові рішення про їх скасування, що набрали законної сили.

Згідно підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

У відповідності до абз.1, 4 п.56.18 ст.56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Суд першої інстанції за дослідженими обставинами встановив наявність судових рішень в адміністративних справах (т.2, а. с.162-184, 189-204, 209-214, 218-235, 237-241, 245-251; т.3, а. с.1-5, 7-10), які свідчать, що на час винесення спірного податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 20.12.2012 грошові зобовязання з ПДВ, визначені податковими повідомленнями-рішеннями, винесеними за результатами попередніх перевірок, у зв'язку з їх оскарженням в судовому порядку були неузгодженими, внаслідок чого судом зроблено висновок, що у Товариства не виникало обов'язку відображення результатів таких перевірок у податковій звітності з ПДВ наступних періодів.

Обставини щодо неузгодженості на момент винесення податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 20.12.2012 грошових зобовязань з ПДВ, винесених за результатами попередніх актів перевірок, які за наростаючим підсумком склали суму від'ємного значення ПДВ за оскарженим у даній справі податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_1 від 20.12.2012, скаржником не заперечуються.

Також скаржником не заперечується, що вищезазначеними судовими рішеннями підтверджено протиправність зменшення контролюючим органом розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість та зменшення суми бюджетного відшкодування за попередні періоди.

Скаржник вважає, що сума від'ємного значення ПДВ не являється грошовим зобовязанням у розумінні Податкового кодексу України (п.56.18 ст.56, п.п.14.1.39, п.п.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України), а тому положення щодо неузгодженості таких зобовязань, передбачені у п.56.18 ст.56 ПК України, на даний випадок не розповсюджуються.

Так, за визначенням, наведеним у п.п.14.1.39, п.14.1 ст.14 ПК України, грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов'язок платника податків сплатити суму грошового зобов'язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності (п.п.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України).

Разом з тим, за приписами п.п.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України встановлює, що контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо:

дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Отже, наведені норми свідчать, що податкове повідомлення-рішення виноситься податковим органом і у разі наявності виявленого перевіркою заниження/завищення платником податків суми податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, а тому посилання скаржника на те, що сума від'ємного значення ПДВ не являється грошовим зобовязанням і тому положення щодо неузгодженості таких зобовязань, передбачені у п.56.18 ст.56 ПК України, на даний випадок не розповсюджуються, колегія суддів вважає надуманими.

Тим більш, що, як вірно встановлено судом першої інстанції і не спростовано скаржником, протиправність зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість та зменшення суми бюджетного відшкодування за період, що розглядається у даній адміністративній справі, вже були предметом розгляду інших адміністративних справ, у зв'язку з чим провадження у даній справі було зупинено до набрання законної сили по справах № 808/1517/13-а та № 2а-0870/10946/11.

Так, постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 06.06.2013 у справі № 808/1517/13-а, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2013 задоволено позов ПАТ «Мотор Січ» та визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення, зокрема № НОМЕР_3 від 16.10.2012, яким Товариству було зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 15607163 грн. та нараховані штрафні санкції на суму 7106157 грн., № НОМЕР_4 від 16.10.2012, яким Товариству було зменшено розмір від'ємного значення з ПДВ на суму 5453509 грн. (т.1, а. с.220-227).

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 01.10.2015 у справі №2а-0870/10946/11, яке набрало законної сили 16.12.2015, було задоволено позов ПАТ «Мотор Січ» та визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення, зокрема №, яким Товариству було зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий 2011 року на суму 3617603 грн. та нараховані штрафні санкції на суму 1 грн.; №, яким Товариству було зменшено розмір від'ємного значення з ПДВ за лютий 2011 року на суму 106219 грн. та нараховані штрафні санкції на суму 1 грн. (т.2, а. с.9-15).

Стаття 72 КАС України визначає підстави для звільнення від доказування.

Так, згідно ч.1 даної статті обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

У ч.5 ст.254 КАС України визначено, що постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення, а якщо їх було прийнято за наслідками розгляду у письмовому провадженні, - через п'ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі.

У відповідності до ч.1 ст.255 КАС України постанова або ухвала суду, яка набрала законної сили, є обов'язковою для осіб, які беруть участь у справі, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України.

З огляду на приписи ч.1 ст.72 КАС України та на те, що вказані постанови по справах № 808/1517/13-а та № 2а-0870/10946/11 набрали законної сили, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність винесення СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 20.12.2012.

Таким чином, колегія суддів вважає задоволення судом першої інстанції позовних вимог ПАТ «Мотор Січ» щодо визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень СДПІ з ОВП у м.Запоріжжі № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 від 20.12.2012 обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги відповідача такими, що не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу постанови суду першої інстанції, в звязку з чим відсутні підстави для її скасування.

Керуючись ст.ст. 196, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2016 р. у справі № 808/4156/13-а - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2016 р. у справі № 808/4156/13-а - залишити без змін.

Ухвала суду набирає законної сили відповідно до ст. 254 КАС України та може бути оскаржена відповідно до ст. 212 КАС України.

Головуючий: Н.А. Бишевська

Суддя: І.Ю. Добродняк

Суддя: Я.В. Семененко