Справа № 803/3747/15
Суддя: Гулид Роман Методійович
Дата ухвалення: 2016-11-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2016 року Справа № 876/8087/16

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Гулида Р.М.,

суддів - Кузьмича С.М., Улицького В.З.,

за участю:

секретаря судового засідання - Нефедової А.О.,

представника позивача - Оксентюка А.М.,

представника відповідача - Ярошика Т.В..

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укр-Петроль" до Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

ТзОВ "Укр-Петроль" звернулося з позовом до Ківерцівської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.11.2015 року №001406313.

В обґрунтування позовних вимог покликається на те, що податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 року №001406313 прийняте із порушенням законодавства на підставі необґрунтованих висновків, які містяться в акті перевірки. Зазначає, що відображення в декларації з акцизного податку вартості реалізації товарів, які не підлягають акцизному оподаткуванню виключають виявлений контролюючим органом факт заниження акцизного податку ТзОВ "Укр-Петроль", який підлягає сплаті до бюджету за серпень 2015 року і відповідно порушення ПК України в частині заниження акцизного податку.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 02.12.2015 року, адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 05.11.2015 року №001406313.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Луцька ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області подала апеляційну скаргу до Львівського апеляційного адміністративного суду, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції порушив норми матеріального права, а допущена упереджена оцінка зібраних доказів та довільне трактування законодавства за текстом постанови, не відповідає фактичним обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи по суті позовних вимог.

У відповідності до вимог ст. 55 КАС України, Ківерцівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області замінено її правонаступником - Луцькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області.

Заслухавши доповідача - суддю Львівського апеляційного адміністративного суду, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід задоволити, а постанову суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову, якою в задоволені позову відмовити, мотивуючи це наступним.

Судом першої інстанції встановлено, що Ківерцівською ОДПІ була проведена камеральна перевірка податкової звітності з акцизного податку за серпень 2015 року ТзОВ "Укр-Петроль".

19.10.2015року за результатами проведеної перевірки апелянтом було складено акт №2714/1501/39610216 (а.с.8-9), яким встановлено, що позивачем в Додатку 6 податкової декларації акцизного податку за серпень 2015 року відображено факт реалізації товарів для комерційного використання в сумі 77 561,21 грн, однак дана сума не була включена до об'єкта оподаткування акцизним податком, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов'язання із сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було фактично безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам у загальному розмірі 3 878,06 грн (а.с. зворот стор. 9,13).

На підставі зазначеного акту, податковим органом було винесено податкове повідомлення-рішення №001406313 від 05.11.2015 року, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів з основного платежу на 3878,00 грн та 1 939,00 грн за штрафними санкціями (а.с.7).

Перевіривши правомірність допущених висновків суду першої інстанції шляхом всебічного та об'єктивного дослідження матеріалів справи, колегія суддів не погодилась з такими, виходячи з наступного.

Згідно із Податковим кодексом України від 02.12.2010 року, пп.212.1.11 п.212.1, пп.212.3.1, п.212.3 ст.212, п.213.1 ст.213 ПК, платниками податків є особи - суб'єкти господарювання роздрібної торгівлі, які здійснюють реалізацію підакцизних товарів. Такі суб'єкти підлягають обов'язковій реєстрації, як платники податку, контролюючими органами за місцезнаходженням пункту продажу підакцизних товарів. Реєстрація здійснюється не пізніше граничного терміну подання декларації акцизного податку за місяць, в якому здійснюється реалізація підакцизних товарів. Отже, реєстрація контролюючими органами таких платників, як платників акцизного податку здійснюється автоматично при поданні ними декларації з акцизного податку до контролюючих органів, які обслуговують адміністративно - територіальні одиниці, на яких розташовано пункти продажу підакцизних товарів.

При цьому, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, товарів, зазначених у пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 ПК України (нафтопродукти, скраплений газ, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування (абз.1,2 пп.14.1212 п.14.1 ст.14 Кодексу).

Відповідно до ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю - продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання у сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставку та використання.

Згідно з п.216.9 ст.219 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р №265/95-ВР, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Тобто, через мережу АЗС здійснюється виключно роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (п.2 Правил №1442 та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), такі операції є об'єктом оподаткування акцизним податком відповідно до пп.213.1.9,п.213.1 ст.213 ПК України.

Крім того, відповідно до правил затверджених постановою Кабінету міністрів України від 20.12.1997 року №1442, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та /або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів, тощо) у встановленому законодавством порядку.

Таким чином, податкові зобов'язання із сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій.

Такого розуміння і позиції дотримується і Вищий адміністративний суд України, які викладені в рішеннях від 19.07.2016 року по справі №К/800/54544/15 та від 15.09.2016р. по справі №К/800/52006/15, де зазначено, що саме при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів), згідно з п.216.9 ст. 216 ІІК України.

Поряд з цим, поняття «господарська діяльність» та «комерційна діяльність» не є тотожними. Комерційне використання ПММ передбачене для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, тоді як позивач здійснював саме таку роздрібну реалізацію нафтопродуктів на АЗС саме кінцевим споживачам. Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку), як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС, як ціна пального. Розмежування чи диференціації цін при реалізації пального на АЗС для комерційного чи некомерційного використання немає. Таким чином, дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону №265/95-ВР через мережу АЗС, в тому числі і в безготівковій формі за допомогою талонів та паливних карток, старт-карток, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Загальними положеннями Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008року №281/171/578/155 передбачено, що вона встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних із прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Її вимоги є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання, які здійснюють хоча б один із видів економічної діяльності: закупівлю, транспортування, зберігання і реалізацію нафти і нафтопродуктів на території України.

Таким чином, у випадку придбання нафтопродуктів будь-яким суб'єктом господарювання на території України, сторони зобов'язані керуватись вимогами даної Інструкції. В свою чергу така Інструкція передбачає порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження: залізничним транспортом; водним транспортом; автомобільним транспортом (п.5.4.2 маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об'ємно-масовим методом; п.5.4.3. маса нафтопродуктів, розфасованих у тару, визначається зважуванням на вагах або за трафаретами на тарі. Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.); нафтопровідним транспортом (п.5.5).

Отже, з огляду на вимоги Інструкції, юридична особа - суб'єкт господарювання, може прийняти нафтопродукти лише вищеперерахованими шляхами та способами, а можливість придбання суб'єктом господарювання нафтопродуктів з метою ведення господарської (комерційної) діяльності через мережу АЗС даною Інструкцією - взагалі виключена.

Розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО (п.10.3.1.1 Інструкції); відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем(п. 10.3.2.1 Інструкції). Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою N16-НП. Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія. Підприємства, АЗС на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів періодично, але не менше одного разу на місяць, виписують зведені відомості-рахунки кожному споживачу за марками нафтопродуктів та цінами, встановленими протягом місяця.

Отже, відпуск нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється споживачам з визначеним порядком такого відпуску. Відповідно до Закону України «Про захист прав споживачів», споживачем є фізична особа, яка придбала, замовляє, використовує або має намір придбати, замовити або використати продукцію для власних потреб.

Тобто, для суб'єктів господарювання які відпускають нафтопродукти, з метою уникнення плутанини стосовно необхідності нарахування та сплати акцизного податку слід враховувати вимоги Інструкції, а саме: здійснювати таке придбання на вибір через нафтопровід, автомобільним, водним, залізничним транспортом (що виключає нарахування та сплату акцизного податку продавцем товару); у випадку, коли юридична особа придбає нафтопродукти як безпосередній споживач, остання користується мережею АЗС (що передбачає обов'язок кінцевого продавця нарахувати та сплатити акцизний податок).

Додатковим фактом, який свідчить про придбання нафтопродуктів через мережі АЗС позивача рядом юридичних осіб, як споживачами, є і те, що Інструкцією та Наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014року №879 передбачено обов'язкове проведення інвентаризації нафти і нафтопродуктів, оприбуткування такого товару та склад покупця, тощо.., доказів чого не було здобуто, подано та долучено до матеріалів справи.

Крім того, за вимогами Інструкції при відпуску нафтопродуктів споживачам за відомостями (іншим безготівковим розрахунком) (незалежно від того чи таким споживачем є юридична чи фізична особа), відпуск здійснюється на підставі договорів та в подальшому передбачає необхідність складення щомісячних звітів, проведення взаємозвірки. А тому, сам факт наявності письмово укладеного договору купівлі-продажу та інших обов'язково необхідних документів для відпуску споживачу нафтопродуктів через мережу АЗС за безготівковою формою розрахунку із використанням відомостей, не свідчить і не може свідчити про гуртовий продаж нафтопродуктів без зазначення часу, кількості, ємкості тари та способу поставки придбаного товару. В укладеному договорі має бути зазначена мінімальна партія відвантаження нафтопродуктів, умови їх відповідального збереження при розтермінуванні вибірки чи поставки, вартість компенсація витрат по наливу придбаного пального та ціна нафтопродукту без нарахування акцизного податку.

Відтак, суд першої інстанції у постановленому рішенні покликаючись на норми Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування» та співставляючи їх з вимогами Інструкції №281/171/578/155 від 20.05.2008року прийшов до упереджено надуманих та хибних висновків про те, що «...відпуск нафтопродуктів за відомостями, так і за талонами не підпадає під врегулювання нормами Закону №265 (Про застосування РРО)».

Поряд з цим, суд першої інстанції свої висновки та припущення допустив без будь-якого аналізу документальних доказів які б свідчили про те, що відпуск нафтопродуктів через паливно-роздавальні колонки із мережі АЗС було здійснено на підставі відомостей чи талонів, адже жодного документу первинного обліку, зразків документів - підстави для відвантаження товарів, накладних, договорів, та ін., судом при розгляді адміністративної справи досліджено не було.

Окрім того, при прийнятті постановленого рішення судом було проігноровано і те, що під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган перевіряє правильність даних декларації, в тому числі щодо нарахування та сплати акцизного податку, використовуючи при цьому наявні інформаційно-аналітичні системи за місцем знаходження контролюючого органу з метою визначення повноти та вірності декларування податкових зобов'язань платником податку.

Таким чином, під час використання податкової інформації - періодичного звіту за серпень 2015року було встановлено, що відпуск нафтопродуктів було здійснено із мереж АЗС через паливно-роздавальні колонки із роздрукуванням чеків РРО на всю суму реалізованих із мережі АЗС нафтопродуктів. Відпуск провадився за однією ціною, що включала у себе акцизний 5% податок. Отже, реалізовуючи та здійснюючи відпуск нафтопродуктів позивач включав у вартість нафтопродуктів 5 % акцизного податку на товари для усіх своїх покупців. Враховуючи те, що акцизний податок нараховується кінцевому споживачу його реалізатором, а в подальшому перераховується до державного бюджету виключно на роздрібний продаж нафтопродуктів, позивач здійснив відпуск нафтопродуктів за роздрібними цінами з врахуванням 5% акцизного податку. Відтак, видачею чеків РРО та Z звітами позивач підтверджує, що так-як відбувся роздрібний продаж, останній стягнув із кінцевого споживача 5% акцизного податку.

Викладене свідчить про те, що позивач фактично нараховуючи акцизний податок для усіх покупців нафтопродуктів, лише частково перераховує до місцевого бюджету 5% акцизного податку, а інші кошти із сплаченого податку залишає собі, що суперечить вимогам ПК України.

А тому, висновок суду першої інстанції по даній справі був зроблений при неповному з'ясуванні судом та недоведеності позивачем обставин, які мали значення для справи, внаслідок порушення норм матеріального права що і призвело до неправильного вирішення справи по суті спору, а у відповідності до вимог ст.202 КАС України є обов'язковою підставою для скасування постановленого судового рішення і ухвалення нового рішення по справі.

Керуючись ст. 160, ст. 195, ст. 196, п.3 ч. ст. 198, п. п. 1, 3, 4 ч.1 ст. 202, ч.2 ст. 205, ст.207, ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області - задоволити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2015 року у справі №803/3747/15 - скасувати та винести нову, якою в задоволені позову відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий: Р.М. Гулид

Судді: С.М. Кузьмич

В.З. Улицький

Повний текст постанови виготовлено 05.12.2016 року