Справа № 822/6098/15
Суддя: Сушко О.О.
Дата ухвалення: 2016-11-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/6098/15

Головуючий у 1-й інстанції: Блонський В.К.

Суддя-доповідач: Сушко О.О.

23 листопада 2016 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сушка О.О.

суддів: Залімського І. Г. Смілянця Е. С. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Томашук А.В.,

представників позивача: Доценка О.І., Онищака І.С.

представників відповідача: Карповича В.М., Кириченко Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2015 року у справі за адміністративним позовом публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Хмельницькгаз" до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся в суд з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № /1190 від 03.11.2015 року яким державна податкова інспекція у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області збільшила публічному акціонерному товариству по газопостачанню та газифікації "Хмельницькгаз" м. Хмельницький суму грошового зобовязання за платежем з податку на прибуток підприємств в розмірі 2 064 992 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 1 643 328 грн., і за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 821 664 грн., і визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № /1192 від 03.11.2015 року яким державна податкова інспекція у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області застосувала до публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Хмельницькгаз" м. Хмельницький штрафні санкції в розмірі 1 358 863 грн.

Відповідно до постанови Хмельницького окружного адміністративного суду від 18.12.2015 року вказаний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу з підстав невідповідності висновків суду обставинам справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв'язку з чим, апелянт просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити позивачу в задоволенні позову.

В судовому засіданні представники відповідача вимоги апеляційної скарги підтримали та просили суд їх задовольнити.

Представники позивача в судовому засіданні заперечили проти апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції, відповідач на підставі акту перевірки № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року прийняв податкове повідомлення-рішення № /1190 від 03.11.2015 року, яким позивачу збільшено грошове зобовязання за платежем податок на прибуток підприємств в сумі 2 064 992 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 1 643 328 грн., і за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 821 664 грн., та податкове повідомлення-рішення № /1192 від 03.11.2015 року, яким державна податкова інспекція у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області застосувала до публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Хмельницькгаз" м. Хмельницький штрафні санкції в розмірі 1 358 863 грн.

Суд першої інстанції при ухваленні оскарженої постанови виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог позивача, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції погоджується, виходячи з наступного.

Так, позивач 25.03.1997 року зареєстрований як юридична особа та відповідно до ст.ст. 15, 16 ПК України є платником податків, зборів і зобов`язаний стати на облік у контролюючих органах в порядку, встановленому законодавством України, вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, сплачувати податки і збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

За змістом пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до п. 75.1, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Згідно з п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Встановлено, що за результатами перевірки відповідачем складено акт перевірки "Про результати документальної планової виїзної перевірки публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Хмельницькгаз", ПН 05395598, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2014 року" № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року.

Перевіркою встановлено порушення п. 137.18 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 153.8.1 п. 153.8 ст. 153 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток підприємств за 2014 рік на загальну суму 1 643 328 грн.

В силу пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктами 58.1, 58.2 ст. 58 ПК України передбачено, що у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до ст. 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення.

До податкового повідомлення-рішення додається розрахунок податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій.

Форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення і розрахунку грошового зобов'язання визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

У відповідності до п. 86.8 ст. 86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

В свою чергу, при проведенні планової виїзної перевірки Центрального відділення ПАТ "Хмельницькгаз" враховано результати перевірок 18 філій, які оформлені у формі актів та довідок.

Посадові особи відповідача під час перевірки позивача та при складанні акту № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року дійшли наступних висновків: в колонці 5 таблиці визначення витрат по Віньковецькій філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 10 589 965 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Віньковецької філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 02.03.2015р. №0001/2200/02776986"; в колонці 5 таблиці визначення витрат по Городоцькій філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 20 887 784 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Городоцької філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 02.03.2015 року №0001/2200/02776986"; в абз. 4 на ст. 12 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Деражнянській філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 11 377 151 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно Акту позапланової перевірки від 15.05.2015 року №176/22/21321352"; на ст. 13 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Ізяславській філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 13 667 626 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Ізяславської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 25.02.2015 року №53/223/21325628"; на ст. 14 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Летичівській філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 7 679 111 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Летичівської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 14.05.2015 року №117/22/22986711"; в абз. 2 на ст. 14 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Новоушицькій філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 11 908 071 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Новоушицької філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 06.03.2015 року №0064/2200/03351059"; в абз. 3 на ст. 14 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Полонській філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 15 438 924 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Полонської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 13.03.2015 року №211/22/05458092"; в абз. 5 на ст. 14 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Старокостянтинівській філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 29 400 058 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Старокостянтинівської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки від 27.04.2015 року №402/22/21334372"; в абз. 3 на ст. 15 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Чемеровецькій філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 40289518 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно Акту позапланової перевірки від 15.04.2015 року №66/22/21313016"; в абз. 4 на ст. 15 акту в колонці 5 таблиці визначення витрат по Ярмолинецькій філії наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 12 210 511 грн., в примітці до таблиці вказано, що "дані наведено згідно додатку Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування Ярмолинецької філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року до Довідки позапланової перевірки від 30.06.2015 року №276/22/22985976"; в абз. 5 на ст. 15 акту розміщена таблиця визначення витрат по "Центральному відділенню ПАТ "Хмельницькгаз", в якій наведено дані перевірки щодо витрат в сумі 530 315 876 грн., та дані філії (структурного підрозділу) щодо витрат в сумі 548 241 882 грн.

На сторінках 16-17 акту вказано, що "проведеною перевіркою відображених показників за 2014 рік в сумі 881 816 158 грн., на підставі таких документів оборотно-сальдових відомостей, журнал-ордерів та відомостей по рахункам: 201, 203, 207, 205, 209, 22, 281, 23, 131, 133, 902, 903, 91, 631, 661, 685, 37, 471, відомостей нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року, розрахунково платіжних відомостей з нарахування заробітної плати за 2014 рік, первинних бухгалтерських документів, а саме: накладних, актів приймання-передачі, актів виконаних робіт, банківських виписок, касових документів, довіреностей, та інших документів, встановлено завищення задекларованих субєктом господарювання показників у рядку 05.1 СВ Декларації "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" всього на загальну суму 8 380 750 грн., в тому числі за рахунок: завищення витрат на суму 17 926 006 грн., заниження витрат на суму 9 545 256 грн.".

На сторінці 19 акту перевірки вказано, що проведеною перевіркою даних бухгалтерського обліку ПАТ "Хмельницькгаз" - Центральне відділення визначено собівартість придбаних та реалізованих товарів в сумі 450 558 052 грн.

На сторінці 22 акту вказано, що відповідно до викорстаних державних податковим органом довідок (актів) перевірок та додатків до них по філіях ПАТ "Хмельницькгаз" собівартість придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) підтверджено лише в сумі 434 259 653 грн.

Отже, державним податковим органом в акті перевірки встановлено завищення позивачем витрат в сумі 8 380 750 грн., відповідно зроблено висновок про те, що сума заниженого податку на прибуток підприємств складає 1 508 535 грн., та застосовано штрафну санкцію в розмірі 754 268 грн.

Перевіркою здійснених ПАТ "Хмельницькгаз" операцій з продажу цінних паперів (відсоткових іменних облігацій ) з ПрАТ "Газтек" та з ТОВ "Сівєріна" у кількості 81 500 штук на загальну суму 81 500 00 грн., у грудні 2014 року встановлено, що в порушення п. 137.18 ст. 137, пп. 153.8.1 п. 153.8 ст. 153 ПК України занижено фінансовий результат від продажу цінних паперів, задекларованих суб'єктом господарювання показників у таблиці 1 "Операції з цінними паперами, що перебувають на фондовій біржі" Додатку ЦП до податкової Декларації з податку на прибуток за 2014 рік на загальну суму 748 850 грн., що призвело до заниження показників у рядку 05 "Податок на прибуток за звітний (податковий) період..." додатку Додатку ЦП таблиці 1 "Операції з цінними паперами, що перебувають на фондовій біржі" та відповідно заниження показників у рядку 10 "Податок на прибуток за звітний (податковий) період за операціями з цінними паперами, що перебувають /не перебувають в обігу на фондовій біржі (рядок 05 таблиці 1 + рядок 05 таблиці 2 додатка ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до рядка 03 та рядків 06.4.13 та 06.4.14 додатка ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" Декларації з податку на прибуток за 2014 рік, а саме заниження суми податку на прибуток в сумі 134 793 грн., та застосовано штрафну санкцію в розмірі 134 793 грн.

На підставі зазначених висновків в акті перевірки № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № /1190 від 03.11.2015 року, яким відповідач збільшив позивачу суму грошового зобовязання за платежем з податку на прибуток підприємств суму 2 064 992 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 1 643 328 грн., і за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 821 664 грн.

Такі висновки акту перевірки та прийняте на їх підставі податкове повідомлення-рішення, є протиправними, з огляду на наступне.

Так, п. 138.2, пп. 138.8.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Як досліджено з матеріалів справи, дані бухгалтерського обліку щодо витрат в частині собівартості придбаних та реалізованих товарів ПАТ "Хмельницькгаз" (рахунок 90), складають 904 942 687,17 грн.

Дана сума витрат підтверджується аналізом рахунку 90 "Собівартість реалізації". Однак, не всю суму витрат в частині собівартості, яка відображається в бухгалтерському обліку можливо включити до рядка 05 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік.

Відповідно до окремих статей ПКУ собівартість в сумі 904 942 687,17 грн., відкориговано у бік зменшення на загальну суму 23 126 529 грн., а саме:

- зменшено витрати на 33 031 833,52 грн., сума виробничо-технологічних втрат та витрат природного газу, що перевищує розмір, визначений Наказом Міненерговугілля України від 24.09.2014 року №664 відповідно до п. 140.3 ст. 140 ПК України, відповідно до актів приймання-передачі природного газу для покриття виробничо-технологічних та нормованих витрат природного газу у 2014 році було придбано 30 691,314 тис.м.куб., на суму 177 287 868,29 грн., обсяги затверджених наказом Міненерговугілля виробничо-технологічних та нормованих витрат на 2014 рік для ПАТ "Хмельницькгаз" становлять 25263 тис.м.куб., оскільки фактично отриманий обсяг природного газу для виробничо-технологічних та нормованих витрат більший, ніж затверджений наказом Міненерговугілля, то в податковому обліку позивача було знято з витрат 5428,31 тис.м.куб природного газу на суму 33 031 833,52 грн., і складено відповідну бухгалтерську довідку, акти приймання-передачі природного газу та бухгалтерська довідка знаходяться в матеріалах справи.

- зменшено витрати відповідно до ст. 139 ПКУ, як такі, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку на суму 7 875 557,7 грн., в тому числі - знято з витрат суму ПДВ на понаднормові обсяги природного газу, які були відображені в бухгалтерському обліку в частині собівартості (33 031 833,52х0,2) в сумі 6 606 366,7 грн.; зменшено витрати на суму перевищення бухгалтерської над податковою амортизацією на суму 1 287 889 грн.; збільшено витрати на суму 18 700 перевищення фактичного використання "Забезпечення виплат відпусток" (рахунок 471) над сумою нарахування;

- збільшено витрати відповідно до пп. 138.8.6 п. 138.8 ст. 138 ПКУ на суму 17 780 860 грн., як витрати на придбання природного газу, що формують собівартість гарантованого постачальника (ПАТ "Хмельницькгаз") після оформлення акта приймання-передачі природного газу.

НАК "Нафтогаз України" надано акт приймання-передачі природного газу на спожитий населенням у листопаді 2013 року природний газ лише 18 серпня 2014 року на суму 17 780 859,02 грн., без ПДВ, і відповідно до індивідуальної податкової консультації від 22.10.2014 року №22485/10/22-25-15-02 наданої ДПІ у м. Хмельницькому позивач включив дану суму в рядок 05 декларації за 2014 рік, акт приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року долучений до матеріалів справи.

Враховуючи викладені коригування, витрати операційної діяльності по податковому обліку складуть 881 816 158 грн., (904 942 687,17 33 031 833,52 7 875 557,7+17 780 860) як і вказано в рядку 05 Декларації з податку на прибуток Дані для визначення собівартості в розрізі філій для наочності відображені в таблиці 1, яка додана до матеріалів справи.

Дані бухгалтерського обліку підтверджуються оборотами по 90 та 79 рахунках, первинними бухгалтерськими документами та бухгалтерськими довідками.

В рядку 06 Декларації з податку на прибуток ПАТ "Хмельницькгаз" вказало суму інших витрат в розмірі 91 140 121 грн. Разом рядки 05 та 06 декларації складають загальну суму витрат в розмірі 972 956 279 грн., зазначену в рядку 04 декларації.

Для порівняння сум витрат, відображених в декларації з податку на прибуток ПАТ "Хмельницькгаз" за 2014 рік із витратами, вказаними в актах перевірки філій та порівняння їх розбіжностей складено таблицю 2. В колонці 2 таблиці відображено витрати в розрізі філій на загальну суму 972 956 279 грн., що відповідає рядку 04 декларації.

При формуванні додатка ЗП Декларації з податку на прибуток за 2014 рік з суми витрат по філіях було знято понаднормові витрати виробничо технологічних витрат в сумі 23 254 744 грн., (33 090), хоча фактично дані витрати необхідно було зняти із суми витрат які припадають на Хмельницький (колонка 3 таблиці). Однак, в цілому, це не змінило ані витрат ані обєкта оподаткування ПАТ "Хмельницькгаз", так як знімаючи дані витрати по філіях, позивач не зняв їх по центральному відділенню, що відображено в колонці 4 таблиці в розрізі філій.

При проведенні перевірок філій, в одних матеріалах перевірок суми витрат були відображені за даними бухгалтерського обліку з врахуванням коригувань по ПК України (Білогірська, Волочиська, Дунаєвецька, Красилівська, Славутська, Старосинявська і Теофіпольська філії), а в інших (Віньковецька, Городоцька, Деражнянська, Летичівська, Новоушицька, Полонська, Старокостянтинівська, Чемеровецька і Ярмолинецька філії) відображені витрати за мінусом понаднормованих виробничо-технологічних витрат.

По Ізяславській філії в довідці перевірки вказано про неможливість визначення зведених даних податкового обліку філії щодо витрат і відповідно про неможливість проведення перевірки повноти їх визначення.

При зведенні даних щодо витрат по ПАТ "Хмельницькгаз" під час проведення планової перевірки товариства, перевіряючими сформовано витрати по Ізяславській філії на підставі "Реєстру кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат", в якому зазначено витрати по бухгалтерському обліку філії в сумі 13 667 026 грн., без врахування обовязкових коригувань по окремих пунктах Податкового Кодексу України на суму 365 508 грн., у бік збільшення, а саме: не включено до витрат вартість природного газу за листопад 2013 року відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПКУ по акту приймання-передачі природного газу від 18 серпня 2014 року в сумі 408 118 грн.; не включено до витрат вартість матеріалів в сумі 1515 грн.; не виключено з витрат 34 480 грн., а це витрати, які не враховуються при визначенні обєкта оподаткування за статтею 139 ПКУ; надлишково включено до витрат суми наданої матеріальної допомоги за рахунок прибутку в сумі 7100 грн., та суми податків і зборів в сумі 2545 грн., передані на центральне виробництво (проведення Дт 683 Кт 6415). Додаток реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку, та таблиця 1 по визначенню собівартості.

Крім того, при формуванні акта перевірки по ПАТ "Хмельницькгаз" перевіряючими помилково перенесено до таблиці по визначенню витрат по Ізяславській філії суму витрат в розмірі 13667626 грн., яка на 600 грн., більша, ніж вказана в "Реєстрі кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат Ізяславської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01. по 31.12.2014 року", що вплинуло на правильність визначення суми по повідомленню-рішенню.

Загальна сума не врахованих витрат в матеріалах перевірок окремих філій (Віньковецька, Городоцька, Деражнянська, Ізяславська, Летичівська, Новоушицька, Полонська, Старокостянтинівська, Чемеровецька і Ярмолинецька) складає 13 710 097 грн., колонка 6 таблиці.

В період проведення перевірки із даної суми не врахованих витрат перевіряючими було взято до уваги витрати по Городоцькій та Ярмолинецькій філії на загальну суму 5 328 739 грн., колонка 7 таблиці. Однак, якщо в матеріалах перевірки Ярмолинецької філії (Реєстр по формуванню витрат) дійсно вказано суму понаднормованих ВТВ з мінусом 1 548 419 грн., то в матеріалах перевірки Городоцької філії такого відображення не має. Реєстри кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку (додатки до актів перевірок) є в матеріалах справи.

В "Реєстрі кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат Летичівської філії" по рядку "природний газ" зазначено витрати в сумі 3791395 грн., а фактичні витрати по даній статті склали 4255466,05 грн., про що свідчать такі документи, як авізо на переміщення природного газу від ПАТ на Летичівську філію та обороти по рахунку 902 по вказаній філії. Різниця складає 464071,05 грн.

Також, по Летичівській філії, як видно із додатку до акту перевірки ("Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат Летичівської філії ПАТ "Хмельницькгаз" за період з 01.01.14 по 28.04.15 року") не враховано витрати в сумі 310431 грн., по пп. 138.8.6 п. 138.8 ст. 138 ПК України та не скориговано в сторону зменшення витрати по статті 139 ПКУ на суму 10983 грн.

Разом з тим, в матеріалах перевірки по Летичівській філії не враховано загально-виробничих витрат на суму 84068 грн., (Аналіз 91 рахунку Летичівської філії за січень-жовтень 2014 року - проведення Дт 91 Кт13, 20, 22, 39, 63, 64), а саме: загально-виробничі витрати на амортизацію, матеріали, послуги, податки. Разом різниця складає 847597 грн., що точно відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Летичівській філії і не врахованих під час проведення перевірки. Реєстр кореспонденції рахунків, аналізи рахунків 90,91 по Летичівській філії знаходяться в матеріалах справи.

В матеріалах перевірки Старокостянтинівської філії, а саме в додатку до акту перевірки "Дані по доходах та витратах, що враховуються при визначені обєкта оподаткування по Старокостянтинівській філії" також виявлено ряд розбіжностей із даними бухгалтерського обліку, про що свідчать авізо на передачу природного газу, обороти по 902 та 79 рахунках.

Так, в додатку до акту в рядку "собівартість реалізованих товарів" вказано суму 19472475 грн., хоча як з оборотів рахунку 902 та авізо на передачу природного газу за січень-жовтень 2014 року по бухгалтерському обліку філії проведено 20232767,13 грн. Різниця у матеріалах перевірки в бік зниження складає 760292,13 грн. Також в додатку до акту перевірки не враховано витрати по підпункту 138.8.6 пункту 128.8 статті 138 ПКУ на суму 1299187 грн. Витрати по рядку "різниця між бухгалтерською та податковою амортизацією" вказані зі знаком "+", а повинні бути вказані зі знаком " - " , що на 104598 грн., зменшило фінансовий результат до оподаткування. Якщо зплюсувати не враховані витрати (760292,13 +1299187 = 2059479,13 грн.) і відняти від отриманого результату помилково завищений фінрезультат в сумі 104598 грн., то вийде різниця в сумі 1954881 грн., яка точно відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Старокостянтинівській філії і не врахованих під час проведення перевірки.

В довідці перевірки Віньковецької філії ПАТ "Хмельницькгаз" (ст. 5) в таблиці "Структура витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за період з 01.01.2014 по 13.02.2015 року", в рядку 05.1 СВ "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" зазначено суму 10 045 878 грн. В даний рядок включається собівартість виготовлених товарів, робіт, послуг рахунок 90 з врахуванням коригувань відповідно до Податкового Кодексу України. Відповідно до "Аналізу 90 рахунку Віньковецької філії за січень-жовтень 2014 року" собівартість по бухгалтерському обліку складає 9 624 488 грн., (колонка 2 таблиці 1). Для відображення витрат в рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток в частині витрат Віньковецької філії дану суму необхідно скоригувати по окремих статтях ПКУ шляхом збільшення на 482414 грн., а саме:

- збільшити витрати на суму отриманого 18.08.2014 року від НАК "Нафтогаз України" акту приймання-передачі природного газу в частині обсягів реалізованого природного газу в листопаді 2013 року населенню Віньковецького району в сумі 502283 грн., відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПКУ (колонка 4 таблиці 1);

- зменшити витрати, які не враховуються при визначені обєкта оподаткування відповідно до статті 139 ПКУ на суму 19869 грн., в тому числі перевищення бухгалтерської амортизації над податковою 26062 грн.;

- збільшити витрати на фактично нараховані суми відпускних понад нарахованого "Забезпечення виплат відпусток" (471 рахунок) на 8018 грн.

Тому сума витрат по Віньковецькій філії, яка включається до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток ПАТ за 2014 рік склала 10 106 902 грн., (колонка 6 таблиці 1), що на 61024 грн., більше, ніж вказано в довідці перевірки Віньковецької філії. Дана сума відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Віньковецькій філії і не врахованих під час проведення перевірки (колонки 4 і 9 таблиці 2). Довідка перевірки Віньковецької філії, аналіз 90 рахунку, копія акту приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року та таблиці 1 і 2 щодо визначення витрат та їх розбіжностей знаходяться в матеріалах справи.

В акті перевірки Деражнянської філії ПАТ "Хмельницькгаз" (сторінки 4-5) в таблиці "Структура витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування по Деражнянській філії ПАТ "Хмельницькгаз", в рядку 05.1 СВ "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" зазначено суму 11 166 014 грн. В даний рядок включається собівартість виготовлених товарів, робіт, послуг рахунок 90 з врахуванням коригувань відповідно до Податкового Кодексу України. Відповідно до "Аналізу 90 рахунку Деражнянської філії за січень-жовтень 2014 року" собівартість по бухгалтерському обліку складає 11 122 408,47 грн., (колонка 2 таблиці 1). Для відображення витрат в рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток в частині витрат Деражнянської філії дану суму необхідно скоригувати по окремих статтях ПКУ шляхом збільшення на 330773 грн., а саме:

- збільшити витрати на суму отриманого 18.08.2014 року від НАК "Нафтогаз України" акту приймання-передачі природного газу в частині обсягів реалізованого природного газу в листопаді 2013 року населенню Деражнянського району в сумі 360623 грн., відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПК України (колонка 4 таблиці 1);

- зменшити витрати, які не враховуються при визначені обєкта оподаткування відповідно до статті 139 ПКУ на суму 29850 грн., в тому числі перевищення бухгалтерської амортизації над податковою 16917 грн., та не використання нарахованого "Забезпечення виплат відпусток" (471 рахунок) на 12933 грн.

Тому сума витрат по Деражнянській філії, яка включається до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток ПАТ за 2014 рік склала 11 453 181 грн., що на 287167 грн., більше, ніж вказано в акті перевірки Деражнянської філії. Дана сума відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Деражнянській філії і не врахованих під час проведення перевірки (колонки 4 і 9 таблиці 2). Акт перевірки Деражнянської філії, аналіз 90 рахунку, копія акту приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року та таблиці 1 і 2 щодо визначення витрат та їх розбіжностей є в матеріалах справи.

В довідці перевірки Новоушицької філії ПАТ "Хмельницькгаз" (ст.ст. 4-5) в таблиці "Структура витрат операційної діяльності, задекларованих Новоушицькою філією ПАТ "Хмельницькгаз» згідно поданих декларацій» в рядку 05.1 СВ "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" зазначено суму 11 628 970 грн. В даний рядок включається собівартість виготовлених товарів, робіт, послуг рахунок 90 з врахуванням коригувань відповідно до Податкового Кодексу України. Відповідно до "Аналізу 90 рахунку Новоушицької філії за січень-жовтень 2014 року" собівартість по бухгалтерському обліку складає 12 203 300 грн., (колонка 2 таблиці 1). Для відображення витрат в рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток в частині витрат Новоушицької філії дану суму необхідно скоригувати по окремих статтях ПКУ шляхом збільшення на 347906 грн., а саме:

- збільшити витрати на суму отриманого 18.08.2014 року від НАК "Нафтогаз України" акту приймання-передачі природного газу в частині обсягів реалізованого природного газу в листопаді 2013 року населенню Новоушицького району в сумі 366191 грн., відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПКУ (колонка 4 таблиці 1);

- зменшити витрати, які не враховуються при визначені обєкта оподаткування відповідно до статті 139 ПКУ на суму 18285 грн., в тому числі перевищення бухгалтерської амортизації над податковою 10267 грн., та не використання нарахованого "Забезпечення виплат відпусток" (471 рахунок) на 8018 грн.

Тому сума витрат по Новоушицькій філії, яка включається до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток ПАТ за 2014 рік склала 12 551 206 грн., (колонка 6 таблиці 1), що на 922 236 грн., більше, ніж вказано в довідці перевірки Новоушицької філії. Дана сума відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Новоушицькій філії і не врахованих під час проведення перевірки (колонки 4 і 9 таблиці 2). Довідка перевірки Новоушицької філії, аналіз 90 рахунку, копія акту приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року та таблиці 1 і 2 щодо визначення витрат та їх розбіжностей є в матеріалах справи.

В акті перевірки Полонської філії ПАТ "Хмельницькгаз" (ст. 4) в таблиці "Структура витрат операційної діяльності, задекларованих Полонською філією ПАТ "Хмельницькгаз" згідно поданих декларацій у період з 01.01.2014 року по 20.02.2015 року" в рядку 05.1 СВ "Витрати операційної діяльності" зазначено суму 14 517 927 грн. В даний рядок включається собівартість виготовлених товарів, робіт, послуг рахунок 90 з врахуванням коригувань відповідно до Податкового Кодексу України. Відповідно до "Аналізу 90 рахунку Полонської філії за січень-жовтень 2014 року" собівартість по бухгалтерському обліку складає 15 166 153,39 грн. Для відображення витрат в рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток в частині витрат Полонської філії дану суму необхідно скоригувати по окремих статтях ПКУ шляхом збільшення на 754368 грн., а саме:

- збільшити витрати на суму отриманого 18.08.2014 року від НАК "Нафтогаз України" акту приймання-передачі природного газу в частині обсягів реалізованого природного газу в листопаді 2013 року населенню Полонського району в сумі 781771 грн., відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПКУ;

- зменшити витрати, які не враховуються при визначені обєкта оподаткування відповідно до статті 139 ПКУ на суму 27403 грн., в тому числі перевищення бухгалтерської амортизації над податковою 23700 грн та не використання нарахованого "Забезпечення виплат відпусток" (471 рахунок) на 3703 грн.

Тому сума витрат по Полонській філії, яка включається до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток ПАТ за 2014 рік склала 15920521 грн., що на 1402594 грн., більше, ніж вказано в довідці перевірки Полонської філії. Дана сума відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Полонській філії і не врахованих під час проведення перевірки (колонки 4 і 9 таблиці 2). Довідка перевірки Полонської філії, аналіз 90 рахунку, копія акту приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року та таблиці 1 і 2 щодо визначення витрат та їх розбіжностей є в матеріалах справи.

В акті перевірки Чемеровецької філії ПАТ "Хмельницькгаз" (ст. 7) в таблиці "Структура витрат операційної діяльності, задекларованих Чемеровецькою філією ПАТ "Хмельницькгаз" згідно поданих декларацій " в рядку 05.1 СВ "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" зазначено суму 39 400 170 грн. В даний рядок включається собівартість виготовлених товарів, робіт, послуг рахунок 90 з врахуванням коригувань відповідно до Податкового Кодексу України. Відповідно до "Аналізу 90 рахунку Чемеровецької філії за січень-жовтень 2014 року" собівартість по бухгалтерському обліку складає 41 150 164,03 грн., (колонка 2 таблиці 1). Для відображення витрат в рядку 05.1 Декларації з податку на прибуток в частині витрат Чемеровецької філії дану суму необхідно скоригувати по окремих статтях ПК України шляхом збільшення на 790349 грн., а саме:

- збільшити витрати на суму отриманого 18.08.2014 року від НАК "Нафтогаз України" акту приймання-передачі природного газу в частині обсягів реалізованого природного газу в листопаді 2013 року населенню Чемеровецького району в сумі 864666 грн., відповідно до підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПКУ (колонка 4 таблиці 1);

- зменшити витрати, які не враховуються при визначені обєкта оподаткування відповідно до статті 139 ПКУ на суму 74317 грн., в тому числі перевищення бухгалтерської амортизації над податковою 34014 грн., та не використання нарахованого "Забезпечення виплат відпусток" (471 рахунок) на 40303 грн.

Тому сума витрат по Чемеровецькій філії, яка включається до рядка 05.1 Декларації з податку на прибуток ПАТ за 2014 рік склала 41 940 514 грн., що на 2 540 344 грн., більше, ніж вказано в акті перевірки Чемеровецької філії. Дана сума відповідає сумі витрат, зменшених на суму понад встановлених наказом Мінпаливенерго виробничо-технологічних витрат по Чемеровецькій філії і не врахованих під час проведення перевірки (колонки 4 і 9 таблиці 2). Акт перевірки Чемеровецької філії, аналіз 90 рахунку, копія акту приймання-передачі природного газу від 18.08.2014 року та таблиці 1 і 2 щодо визначення витрат та їх розбіжностей знаходяться в матеріалах справи.

Таким чином, наведені обставини дають підстави вважати, що завищення витрат в сумі 8 380 753 грн., не знаходять свого відображення в даних бухгалтерського обліку філій та в цілому по ПАТ "Хмельницькгаз", відповідно відповідачем неправомірно зроблено висновок про те, що сума заниженого податку на прибуток підприємств складає 1 508 535 грн., та застосовано штрафну санкцію в розмірі 754 268 грн. (податкове повідомлення-рішення № /1190 від 03.11.2015 року).

Що стосується висновків щодо заниження фінансового результату від продажу відсоткових іменних облігацій, які зроблені в акті перевірки № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року, то суд зазначає слідуюче.

Як встановлено перевіркою здійснених позивачем операцій з продажу цінних паперів (відсоткових іменних облігацій ) з ПрАТ "Газтек" та з ТОВ "Сівєріна" у кількості 81 500 штук на загальну суму 81 500 00 грн., у грудні 2014 року, в порушення п. 137.18 ст. 137, пп. 153.8.1 п. 153.8 ст. 153 ПК України занижено фінансовий результат від продажу цінних паперів, задекларованих суб'єктом господарювання показників у таблиці 1 "Операції з цінними паперами, що перебувають на фондовій біржі" Додатку ЦП до податкової Декларації з податку на прибуток за 2014 рік на загальну суму 748 850 грн., що призвело до заниження показників у рядку 05 "Податок на прибуток за звітний (податковий) період..." додатку Додатку ЦП таблиці 1 "Операції з цінними паперами, що перебувають на фондовій біржі" та відповідно заниження показників у рядку 10 "Податок на прибуток за звітний (податковий) період за операціями з цінними паперами, що перебувають /не перебувають в обігу на фондовій біржі (рядок 05 таблиці 1 + рядок 05 таблиці 2 додатка ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до рядка 03 та рядків 06.4.13 та 06.4.14 додатка ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" Декларації з податку на прибуток за 2014 рік, а саме заниження суми податку на прибуток в сумі 134 793 грн., та застосовано штрафну санкцію в розмірі 134 793 грн.

Однак, суд не погоджується з вказаними висновками податкового органу, з огляду на таке.

За змістом пп. 153.8.1 п. 153.8 ст. 153 ПКУ, прибуток за кожною окремою операцією з цінними паперами розраховується як позитивна різниця між доходом від такого відчуження та сумою витрат у зв`язку з придбанням таких цінних паперів за винятком операцій з торгівлі борговими цінними паперами, в яких сума доходу від відчуження зменшується на суму нарахованих, але не отриманих процентів та сума витрат з придбання таких цінних паперів зменшується на суму сплачених процентів продавцю нарахованих згідно з умовами випуску таких цінних паперів.

Між позивачем (Клієнт) та ТОВ "Будброк" (Торговець) було укладено договір на брокерське обслуговування від 26.12.2013 року № 13-12/05-БО відповідно, до якого ТОВ "Будброк" від імені та за рахунок позивача укладено контракти на придбання облігацій, що розміщуються на первинному ринку із ПрАТ "Газтек».

Біржові контракти з продажу цінних паперів укладено за номінальною вартістю, що підтверджують також і виписки про стан рахунку в цінних паперах ( депозитний код 300384-UA40005462) на дати вчинення правочинів, а тому позивач не сплачував жодних відсотків під час придбання цінних паперів.

Під час проведення перевірки відповідачем було визначено фінансовий результат від продажу (відчуження) цінних паперів, а саме облігацій ПрАТ "Газтек" відповідно до підпункту 153.8.1 пункту 153.8 статті 158 Податкового Кодексу України, як різницю між відсотками нібито сплаченими під час придбання облігацій (1710060 грн.), та відсотками, які мали б нарахуватись під час продажу та викупу облігацій (961210 грн).

Положеннями пп. 153.8.1 п. 153.8 ст. 158 ПК України визначено, що перші відсотки повинні зменшити витрати на придбання цінних паперів, а другі зменшити доходи і таким чином був визначений додатній фінансовий результат в сумі 748850 грн., і відповідно донараховано податок на прибуток в сумі 134793 грн.

Проте, даний фінансовий результат визначений безпідставно враховуючи наступне.

У відповідності до ст. 7 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" від 23 лютого 2006 року N 3480-IV (далі Закон 3480) облігація - цінний папір, що посвідчує внесення його першим власником грошей, визначає відносини позики між власником облігації та емітентом, підтверджує зобов'язання емітента повернути власникові облігації її номінальну вартість у передбачений проспектом емісії (для державних облігацій України - умовами їх розміщення) строк та виплатити доход за облігацією, якщо інше не передбачено проспектом емісії (для державних облігацій України - умовами їх розміщення).

Пунктом 3.5. Проспекту емісії власникам облігацій, крім інших, надається право - отримати номінальну вартість у строк викупу облігацій.

Вимогами п. 3.7 Проспекту при викупі облігацій Емітент виплачує Продавцю вартість викуплених облігацій разом із нарахованим відсотковим доходом за останній відсотковий період, що передує даті викупу облігацій. Викуп облігацій емітентом було здійснено 16.12.2014 року та 17.12.2014 року. Останній відсотковий період, що передував даті викупу відповідно до Проспекту емісії закінчився 04.11.2014 року, за який позивачем в період виплати відсоткового доходу з 05.11.2014 року по 07.11.2014 року було отримано відсотковий дохід в сумі 1 822 404,10 грн. В 2014 році ПАТ "Хмельницькгаз" було нараховано відсотковий дохід по облігаціях за період від дати придбання облігацій до дати закінчення відсоткового періоду в такій же сумі -1 822 404,10 грн.

Згідно з п. 8 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 "Дохід" дохід включає тільки валові надходження економічних вигід, які отриманні чи підлягають отриманню субєктом господарювання на його власний рахунок. Пунктом 10 того ж стандарту передбачено, що сума доходу, яка виникає в результаті операції визначається шляхом угоди між субєктом господарювання та покупцем або користувачем активу. Крім того, п. 29 того ж стандарту визначено, що дохід, який виникає в результаті використання третіми сторонами активів суб`єкта господарювання, що приносять відсотки має визнаватись, якщо: - є ймовірність, що економічні вигоди, повязані з операцією надходитимуть до субєкта господарювання та можна достовірно оцінити суму доходу.

Пунктом 32 МСБО 18 "Дохід" визначено, що коли невиплачені відсотки були нараховані до придбання інвестиції, яка приносить відсотки, відсотки отримані після цього розподіляються на період до придбання і період після придбання, але тільки частка після придбання визнається як дохід.

Отже, нарахування процентів здійснюється лише за умови наявності на дату такого нарахування діючої угоди, за умовами якої, підприємство може оцінити розмір процентного доходу та імовірність його надходження. Якщо відшкодування відсотків не передбачено, а сторони договору погодили лише сплату номінальної вартості цінного паперу, то така, встановлена в угоді вартість, є справедливою вартістю активу.

Умовами договорів викупу облігацій від 16.12.2014 року № 17/14, від 17.12.2014 року №21/14, укладеними між позивачем та ПрАТ "Газтек", а також договору купівлі-продажу цінних паперів від 30.12.2014 року № 104БВ/103, укладеного між позивачем та ТОВ "Сівєріна" за посередництва ПАТ "Банк "Кліринговий дім" не передбачено нарахування та сплату будь-яких відсотків на номінальну вартість цінних паперів.

Слід зазначити, що ні Законом "Про цінні папери та фондовий ринок в Україні", ні "Проспектами емісії цінних паперів", ні договорами на придбання цінних паперів, ні ПК України не передбачено нарахування відсотків за період не володіння цінними паперами. Це перша сума 1710060 грн., яка мала б знятись з витрат.

Дані відсотки перевіряючими нараховані самостійно, з власних припущень і не підтверджені жодними документами.

Аналізуючи п. 153.8.1 ПК України, можна дійти висновку, що сума витрат зменшується на суму сплачених процентів продавцю.

Позивач був першим покупцем облігацій у емітента, а не у торговця, і купівлю-продаж цінних паперів було здійснено за номінальною вартістю, а не з врахуванням відсотків.

Сума відсотків, що мала б зменшити дохід (961210 грн.,) також нарахована перевіряючими самостійно, не враховуючи норми Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 "Дохід" та умови чинних договорів, якими не передбачено нарахування та оплату відсотків за період володіння цінними паперами від останньої дати нарахування та виплати відсотків. Умови договорів передбачали продаж та викуп облігацій за номінальною вартістю.

Враховуючи те, що нормами Закону 3480, ПК України, МСБО 18 "Дохід" та умовами укладених угод не передбачено сум нарахованих, але не отриманих процентів за борговими цінними паперами, а також відсутні платіжні документи на суми сплачених процентів продавцю, відповідач безпідставно визначив фінансовий результат від продажу цінних паперів в сумі 748850 грн., та визначив заниження суми податку на прибуток за 2014 рік в сумі 134793 грн.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення № 1/1190 від 03.11.2015 року, яким відповідач збільшив позивачу суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток підприємств суму 2 064 992 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 1 643 328 грн., і за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 821 664 грн., є неправомірним та підлягає скасуванню.

Разом з тим, згідно акту перевірки № 3785/22-25-22-04/05395598 від 13.10.2015 року відповідачем встановлено порушення позивачем норм з регулювання обігу готівки та порядку проведення розрахункових операцій, а саме - п. 2.8 глави 2 Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", в результаті чого виявлені понадлімітні залишки готівки в касі УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" на суму 679 431,50 гривень.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № /1192 від 03.11.2015 року, яким відповідач застосував до позивача штрафні санкції за порушення п. 2.8 глави 2 Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" в розмірі 1 358 863 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами суд зазначає наступне.

Приписами п. 2.8 глави 2 Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" передбачено, що підприємства можуть тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують установлений ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує встановлений ліміт каси, обов'язково здається до банків для її зарахування на банківські рахунки. Відокремлені підрозділи підприємств - юридичних осіб можуть здавати готівкову виручку (готівку) безпосередньо до кас таких юридичних осіб або до будь-якого банку для її переказу і зарахування на банківські рахунки зазначених юридичних осіб.

За відсутності банків готівкова виручка (готівка) для переказу на банківські рахунки підприємства (підприємця) може здаватися до операторів поштового зв'язку та небанківських фінансових установ, які в установленому законодавством порядку отримали ліцензію на переказ коштів без відкриття рахунку.

Здавання готівкової виручки (готівки) здійснюється самостійно (у тому числі із застосуванням платіжних пристроїв та через пункти приймання готівки) або через відповідні служби, яким згідно із законодавством надано право на перевезення валютних цінностей та інкасацію коштів.

Здавання готівкової виручки (готівки) може здійснюватися для зарахування на будь-який банківський рахунок підприємства (підприємця) на його вибір.

В акті перевірки зазначено, що в порушення вимог п. 2.8 глави 2 Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні позивачем:

- Полонським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі 24.11.2014 року у сумі 3618,55 грн., 25.11.2014 року у сумі 9389,08 грн., 26.11.2014 року13157,71 грн., 27.11.2014 року у сумі 14904,30 грн., 19.12.2014 року у сумі 615,63 грн., 23.12.2014 року у сумі 2051,58 грн., 24.12.2014 року у сумі 8695,47 грн., 25.12.2014 року у сумі 7837,17 грн., 26.12.2014 року у сумі 7019,51 грн., 29.12.2014 року у сумі 13512,66 грн. Всього Полонським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі на загальну суму 80 801,66 грн.;

- Білогірським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі 21.11.2014 року у сумі 1552,81 грн., 24.12.2014 року у сумі 5344,05 грн., 25.12.2014 року у сумі 40272,54 грн., 26.12.2014 року у сумі 13761,89 грн. Всього Білогірським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі на загальну суму 60 931,29 грн.;

- Волочиським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі 20.11.2014 року у сумі 11313,99 грн., 24.11.2014 року у сумі 40574,39 грн., 25.11.2014 року у сумі 33773,79 грн., 26.11.2014 року у сумі 30948,59 грн., 27.11.2014 року у сумі 36503,19 грн., 28.11.2014 року 32090,74 грн., 19.12.2014 року у сумі 18500,71 грн., 22.12.2014 року у сумі 51588,67 грн., 23.12.2014 року у сумі 68407,37 грн., 24.12.2014 року у сумі 64253,54 грн., 25.12.2014 року43966,44 грн., 26.12.2014 року у сумі 40556,88 грн., 29.12.2014 року у сумі 65220,25 грн. Всього Волочиським УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" було перевищено ліміт готівки у касі на загальну суму 537698,55 грн.

В зв`язку з цим, відповідно до наданих наказів "Про встановлення ліміту готівки в касі" в розрізі УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" та касових книг, книг обліку розрахункових операцій, первинних касових документів, прибуткових та видаткових касових ордерів державною податковою інспекцією виявлені понадлімітні залишки готівки в касі УЕГГ ПАТ "Хмельницькгаз" на суму 679431,50 грн.

Отже, висновки акту перевірки щодо порушення позивачем п. 2.8 глави Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" є хибними враховуючи слідуюче.

Пунктом 5.9 глави 5 Постанови Правління НБУ №637 від 15.12.2004 року "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" встановлено, що готівкові кошти не вважаються понадлімітними в день їх надходження, якщо вони були здані в сумі, що перевищує встановлений ліміт каси, до обслуговуючих банків не пізніше наступного робочого дня банку або були видані для використання підприємством відповідно до законодавства (без попереднього здавання їх до банку і одночасного отримання з каси банку на зазначені потреби) наступного дня на потреби, які пов'язані з діяльністю підприємства.

Не вважаються понадлімітними в день їх надходження і ті готівкові кошти, що надійшли до кас підприємств у вихідні та святкові дні та були здані в сумі, що перевищує встановлений ліміт каси, до обслуговуючих банків наступного робочого дня банку та підприємства або були видані для використання підприємством відповідно до законодавства (без попереднього здавання їх до банку і одночасного отримання з каси банку на зазначені потреби) наступного робочого дня на потреби, які пов'язані з діяльністю підприємства.

В порушення вимог вказаного пункту відповідачем не враховано, що суми встановлених перевіркою залишків готівки в касі на кінець дня не можна вважати понадлімітним, з огляду на те, що вказані готівкові кошти були здані позивачем до обслуговуючого банку наступного дня, що підтверджується наданими по Полонській дільниці накладними до сумки з грошовою виручкою № 17547: від 25.11.2014 року, 26.11.2014 року, 27.11.2014 року, 28.11.2014 року, 22.12.2014 року, 24.12.2014 року, 25.12.2014 року, 26.12.2014 року, 29.12.2014 року; квитанцією № 6 від 30.12.2014 року на внесення виручки; по Білогірській дільниці: квитанцією № NB 195 від 24.11.2014 року; квитанцією № 48121661 від 24.11.2014 року; квитанціями від 25.12.2014 року; квитанцією № NB 110 від 26.12.2014 року; квитанцією від 26.12.2014 року; квитанціями від 29.12.2014 року; по Волочиському УЕГГ: накладними до сумки з грошовою виручкою № 10700 від 21.11.2014 року, 25.11.2014 року, 26.11.2014 року, 27.11.2014 року, 28.11.2014 року, 01.12.2014 року, 22.12.2014 року, 23.12.2014 року, 25.12.2014 року, 26.12.2014 року, 29.12.2014 року, 30.12.2014 року.

Таким чином, позивачем не допущено переліміту готівки в касі, оскільки кошти в розмірі, що перевищують встановлені ліміти, здавались до обслуговуючого банку наступного робочого дня, що підтверджується вищенаведеними квитанціями банківських установ про отримання коштів та накладними до сумки з грошовою виручкою.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив обставини справи і дав їм належну правову оцінку.

З урахуванням вище викладеного, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, а відтак, відсутні підстави для скасування такого рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області залишити без задоволення, а постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2015 року - без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Ухвала суду складена в повному обсязі 25 листопада 2016 року.

Головуючий Сушко О.О.

Судді Залімський І. Г. Смілянець Е. С.