Справа № 818/529/16
Суддя: Шевцова Н.В.
Дата ухвалення: 2016-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2016 р.Справа № 818/529/16
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Шевцової Н.В.

Суддів: Мінаєвої О.М. , Макаренко Я.М.

за участю секретаря судового засідання Шалаєвої І.Т.

представника позивача Шило О.В.

представника відповідача Сумцової С.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Шостинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 09.06.2016р. по справі № 818/529/16

за позовом Товариства з обмеженою вдповідальністю "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт"

до Шостинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИЛА:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" (далі за текстом - ТОВ ШП "Харківенергоремонт", позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі за текстом - Шосткинська ОДПІ, відповідач), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № від 21.12.2015 та № від 21.12.2015.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 09.06.2016 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області № від 21.12.2015.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області № від 21.12.2015.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне дослідження судом першої інстанції доказів та встановлення обставин у справі, порушення норм матеріального та процесуального права, а саме: ст. 138, ст. 139, ст. 198 Податкового кодексу України, ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В апеляційній скарзі відповідач зазначає про не підтвердження податкового кредиту та витрат в результаті здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Українська нафто-газова компанія".

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами податкового органу була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по фінансово-господарських взаємовідносинах з ТОВ "Українська нафто-газова компанія" з 01.07.2012 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт від 09.12.2015 року № 450/18-17-22-0005/34113412 (т.1 а.с.13-53).

Перевіркою були встановлені порушення п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п. 138.1.1 п. 138.1, п.п. 138.8.1 п.138.8 ст. 138, п.п. 139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, з урахуванням положень п.п. 83.1.1. л.83.1 ст. 83 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV, абз.2 п.2.1. «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 № 168/97 за рахунок чого занижено податок на прибуток підприємства на загальну суму 30491856 грн.; а також порушення п.44.1, 44.2 ст.44, п.198.3, п.198.4, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, з урахуванням положень п.п. 83.1.1. п. 83.1 ст.83, п. 201.4, п.201.6, п.201.7, п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за № 996-XIV, абз.2 п.2.1. «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/97 по взаємовідносинах з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», у результаті чого занижено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість, яка підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 31037627 грн.

На підставі акту перевірки Шосткинською ОДПІ були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № від 21.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток в сумі 45 737 784,00 грн., у тому числі за основним платежем - 30491856,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 15245928,00 грн. (т.1 а.с.11);

- №000812202 від 21.12.2015, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 39221007,00 грн., у тому числі за основним платежем 26147338,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 13073669,00 грн. (т.1 а.с.12).

Вказані податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем до Головного управління ДФС у Сумській області. Рішенням Головного управління ДФС у Сумській області від 19.02.2016 за №1909/10/18-28-10-04-04-4/394ск скаргу ТОВ «Шосткинське підприємство «Харківенергоремонт» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 21.12.2015 року №, №000812202 - без змін (т.1 а.с.54-57).

Не погодившись із вказаним рішенням, позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення до Державної фіскальної служби України. Рішенням Державної фіскальної служби України від 11.04.2016 за №7945/6/99-99-10-01-01-25 залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 21.12.2015 за № і №000812202 та рішення, прийняте за розглядом первинної скарги, а скаргу підприємства- без задоволення (т.1 а.с.58-61).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з недоведеності податковим органом факту порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо завищення суми податкового кредиту та завищення витрат по взаємовідносинах з ТОВ "Українська нафто-газова компанія".

Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, перевіркою встановлено, що ТОВ ШП "Харківенергоремонт" мав фінансово-господарські відносини з ТОВ "Українська нафто-газова компанія" за період з 01.08.2012 року по 30.04.2013 року з постачання природного газу.

Так, між ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (постачальник) та ТОВ ШП "Харківенергоремонт" (покупець) укладено договір з купівлі-продажу природного газу №П/12-185 від 29.08.2012 року та додаткову угоду до нього №1 від 26.12.2012 (т.2 а.с.7-9).

Загальна сума податку на додану вартість по податкових накладних, виписаних ТОВ ШП "Харківенергоремонт", що включені позивачем до податкового кредиту за період жовтень 2012р.- квітень 2013р. складає 31037627 грн.

Загальна сума витрат по придбанню газу за вказаним договором за період 2012-2013 роки, що включені позивачем до собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), складає 155188137 грн.

Підставою для висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту та витрат стали доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій позивача з ТОВ "Українська нафто-газова компанія" належними первинними документами бухгалтерського обліку, оскільки посадовими особами податкового органу отримано висновок експертного дослідження, виконаний експертом науково-дослідного експертно-криміналістичного центру УМВС України в Сумській області від 14.09.2015 року № 80 (т.1 а.с.170-178). Так, за результатами почеркознавчого дослідження копій первинних документів та копій форми ОСОБА_3, яка згідно інформаційних даних ДФС України є директором ТОВ "Українська нафто-газова компанія", встановлено, що підписи від імені директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_3 на статутних документах товариства, а також на первинних документах, складених на виконання договорів постачання природного газу, та підписи від мені гр. ОСОБА_3 в паспортних документах виконані різними особами.

Крім того, в акті перевірки зазначено, що у листі Основ'янської ОДПІ від 06.08.2015 та 07.08.2014 отримано податкову інформацію щодо ризиковості ТОВ «Українська нафто-газова компанія» .

Вимоги до підтвердження даних, наведених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має містити дві обов'язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

За пунктом 198.3 цієї ж статті Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу , та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПК, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Як вбачається з предмету договору поставки природного газу, укладеного між ТОВ ШП "Харківенергоремонт" та TOB «Українська нафто-газова компанія» 29.08.2012 року №П/12-185, постачальник зобов'язується передати покупцю природний газ (надалі - газ), а покупець зобов'язується прийняти та оплатити газ на умовах даного договору. Газ, що постачається за цим договором використовується покупцем виключно для власних потреб. Використання газу для інших потреб покупцем не є предметом цього договору.

Згідно з п.п. 3.4, 3.5 договору приймання - передача газу, поставленого постачальником покупцеві у відповідному місяці, оформлюється щомісячними актами приймання - передачі природного газу. Акти приймання - передачі природного газу, що зазначені у пункті 3.4 даного договору, складаються покупцем за формою, наданою постачальником, з обов'язком наступним погодженням з газотранспортною, газозбутовою організацією до 5 (п'ятого) числа, наступного за звітним місяця.

На виконання умов договору було передано природний газ, що підтверджується актами передачі-приймання природного газу від постачальника ТОВ «Українська нафто-газова компанія» до покупця ТОВ ШП "Харківенергоремонт" (т.2 а.с.10-17).

ТОВ «Українська нафто-газова компанія» виписано відповідні податкові накладні (т.2 а.с.18-44), які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується відповідними витягами (т.2 а.с.45-67).

Оплату за товар ТОВ ШП "Харківенергоремонт" здійснено безготівковим шляхом, що підтверджується виписками AT «Ерсте Банк», філії AT «Укрексімбанк» в м. Сумах, філії ОУ AT ОЩАДБАНК в м. Суми по рахунку ТОВ ШП "Харківенергоремонт" (т.2 а.с.68-189).

Відповідно до пункту 3.2 договору від 31.07.2012 року постачальник передає покупцю придбаний для нього газ в об'ємах відповідно до п. 2.1 цього Договору, у мережі ДК "Укртрансгаз" НАК "Нафтогаз України".

Пунктом 3.10 договору визначено, що покупець зобов'язується самостійно укласти договори на транспортування природного газу територією України.

Колегією суддів встановлено, що на виконання умов договору від 29.08.2012 року №П/12-185, для транспортування магістральними трубопроводами приданого у ТОВ "Українська нафтогазова компанія" природного газу, позивач уклав із ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» філія УМГ «Київтрансгаз» Чернігівське ЛВУМГ договір № CHR/2012/0417 від 30.12.2011 про транспортування природного газу, що підтверджується актами наданих послуг з транспортування природного газу магістральними трубопроводами, складеними представниками ТОВ ШП «Харківенергоремонт» та ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» філія УМГ «Київтрансгаз» Чернігівське ЛВУМГ (т.1 а.с.141-155).

Також для транспортування розподільчими трубопроводами приданого у ТОВ "Українська нафтогазова компанія" природного газу, позивач уклав із ПАТ «Сумигаз» договір № 1250Т-2011 від 28.09.2011, договір № Т-ПР-1250/2013 від 20.12.2012 про надання послуг транспортування природного газу ПАТ «Сумигаз», що також підтверджується актами надання послуг з транспортування газу, підписаними представниками ТОВ ШП «Харківенергоремонт» та ПАТ «Сумигаз» (т.1 а.с.116-140).

Листом №6-70/1.2-16 від 11.01.2016 року Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України" повідомила позивача про те, що з вересня 2012 року по травень 2013 року ТОВ "Українська нафто-газова компанія" передано ТОВ "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" наступні обсяги природного газу: вересень 2012 року - 1 288,427 тис.куб.м; жовтень 2012 року - 4 605,488 тис.куб.м; листопад 2012 року - 2 226,089 тис.куб.м; грудень 2012 року - 7 223,444 тис.куб.м; січень 2013 року - 3 000,000 тис.куб.м; лютий 2013 року - 8 920,558 тис.куб.м; березень 2013 року - 10 978,716 тис.куб.м; квітень 2013 року - 6 404,278 тис.куб.м, що підтверджується копіями реєстрів поставки природного газу промисловим споживачам з ресурсів ТОВ "Українська нафто-газова компанія" газовими мережам ПАТ "Сумигаз" (т.1 а.с.62).

Факт оплати позивачем послуг транспортування придбаного природного газу підприємствами ПАТ «Сумигаз» та ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» філія УМГ «Київтрансгаз» Чернігівське ЛВУМГ підтверджений наданими до матеріалів справи копіями банківських виписок по рахункам ТОВ ШП «Харківенергоремонт» (т. 3 а.с.4-168).

Відповідно до положень статті 11 Закону України від 08.07.2010 №2467-VI "Про засади функціонування ринку природного газу" облік природного газу, у тому числі комерційний (приладовий), здійснюється з метою отримання та реєстрації достовірної інформації про обсяги і якість природного газу під час його видобування, транспортування, розподілу, постачання, зберігання та споживання. Комерційний (приладовий) облік природного газу здійснюється з метою визначення за допомогою вузла обліку природного газу обсягів його споживання та/або реалізації, на підставі яких проводяться взаєморозрахунки.

Вузлом обліку природного газу є сукупність засобів вимірювальної техніки та допоміжних засобів, призначених для вимірювання у робочих умовах, реєстрації, збереження результатів вимірювання та розрахунків об'єму газу, приведеного до стандартних умов.

Так, обсяги поставки природного газу від ТОВ "Українська нафто-газова компанія" до ТОВ ШП «Харківенергоремонт» обліковуються вузлом обліку природного газу, що підтверджується наданими до суду копіями звітів вузлу обліку природного газу про споживання об'ємів природного газу за період з 14.09.2012 по 18.04.2013 року.

На підтвердження придбання природного газу у ТОВ "Українська нафто-газова компанія" для виробництва теплової та електричної енергії, що є основним видом діяльності підприємства, позивачем надано копії довідок про кількість природного газу спожитого за місяць за період з вересня 2012 року по квітень 2013 року; копію договору оренди майна № 82 укладеного 20.11.2008 року між TOB «Шосткинське підприємство «Харківенергоремонт» та ВАТ по газопостачанню та газифікації «Сумигаз» з додатками щодо оренди комплексу обліку природного газу, копію про державну метрологічну атестацію вузла автоматизованого обліку споживання природного газу, копію актів обстеження вузла обліку природного газу (т. 3 а.с. 197-229).

З метою доведення використання придбаного у ТОВ "Українська нафто-газова компанія" природного газу у власній господарській діяльності позивачем надано до суду договір №3634/02 від 26.10.2006 року, укладений між державним підприємством "Енергоринок" (ДПЕ) та ТОВ "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" (ТЕЦ), відповідно до якого ТЕЦ поставив до ДПЕ електроенергію, вироблену ТЕЦ, що підтверджується договором з додатками № 3634/02 від 26.10.2006 про постачання електричної енергії, актами купівлі-продажу електроенергії складеними представниками ТОВ ШП «Харківенергоремонт» та ДП «Енергоринок» (т.1 а.с.71-115).

З матеріалів справи встановлено, що ТОВ "ШП "Харківенергоремонт" виробляє електричну та теплову енергію, що відпускається у вигляді пари та гарячої води, сировиною якої є природний газ, мазут та вода. Також позивач сплачував екологічний податок та подавав відповідну податкову звітність, зокрема в період придбання природного газу та вироблення електричної енергії за договором №П/12-185 від 29.08.2012 року, що підтверджується наданими до суду копіями податкових декларацій з екологічного податку та копіями банківських виписках щодо сплати екологічного податку.

Крім того, ТОВ "ШП "Харківенергоремонт" подавало за спірний період Звіти про використання палива ліцензіатом з виробництва електричної та теплової енергії, які надаються до Національної комісії регулювання електроенергетики України про використання природного газу на виробництво електричної енергії (т.2 а.с.190-197).

Відповідач не заперечував, що ТОВ "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" в 2012-2013 роках фактично отримав і переробив на електричну енергію, а також витратив задекларовану ним кількість природного газу, поставленого ТОВ "Українська нафто-газова компанія" за договором №П/12-185 від 29.08.2012 року.

Враховуючи специфіку предмету поставки за вищевказаним договором, а саме постачання природного газу, на переконання колегії суддів, надані первинні документи підтверджують здійснення господарських операцій між ТОВ "Шосткинське підприємство "Харківенергоремонт" та TOB «Українська нафто-газова компанія», а також спричинення цими операціями реальних змін майнового стану позивача, що підтверджує наявність руху його активів, що є визначальною ознакою реальності господарських операцій між позивачем та TOB «Українська нафто-газова компанія».

При цьому, податковий орган, стверджуючи про відсутність у позивача реальних господарських операцій з TOB «Українська нафто-газова компанія», не заперечує факту зміни майнового стану позивача внаслідок цих операцій щодо отримання природного газу, який в подальшому позивач використав в межах власної господарської діяльності. Вказані обставини подальшого використання позивачем природного газу податковий орган не спростовує.

Отже, відповідач не заперечує та навіть визнає фактичне отримання та використання позивачем природного газу, а отже реального характеру спірних господарських операцій.

Між тим відповідач вважає, що правом користування податковою вигодою у вигляді податкового кредиту та витрат позивач не наділений, оскільки документи, що підтверджують здійснення господарських операцій з боку контрагента, підписані неповноважною особою.

Колегія суддів не погоджується з такими доводами відповідача, викладеними в апеляційній скарзі, враховуючи наступне.

Так податковий орган посилається на висновок експертного дослідження НДЕКЦ при УМВС України в Сумській області від 14.09.2015 року №80, яким встановлено, що підписи від імені ОСОБА_3, засновника та директора TOB «Українська нафто-газова компанія» на статутних документах товариства, а також на первинних документах, складених на виконання договорів постачання природного газу вчинені іншою особою.

Між тим, висновок експерта є джерелом доказів у кримінальному провадженні та може бути оцінений судом під час розгляду кримінальної справи.

Також до матеріалів справи було долучено ухвалу Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 року у справі №646/8865/16-к, якою засновника TOB «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_3 звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України у зв'язку з закінченням строків давності, яка, на думку відповідача, доводить обґрунтованість прийняття податкових повідомлень-рішень.

Проте, колегія суддів не може погодитись з такими доводами, виходячи з наступного.

Згідно ст. 205 Кримінального кодексу України під терміном «фіктивне підприємництво» розуміється вчинення таких дій: «створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона».

Такий злочин вважається закінченим з моменту державної реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) або набуття права власності на нього (формальний склад злочину).

Суб'єктами цього злочину є громадяни України, особи без громадянства, іноземці (як службові особи, так і не службові), які з визначеною в цій статті метою вчинили дії, спрямовані на створення (заснування чи реєстрацію) або придбання суб'єкта підприємницької діяльності.

Суб'єктивна сторона злочину характеризується прямим умислом і спеціальною метою - прикрити незаконну діяльність або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона. Для кваліфікації за ст. 205 необхідно встановити наявність у винної особи зазначеної мети на момент створення або придбання суб'єкта підприємницької діяльності.

Виходячи з викладеного, межі вказаного складу злочину не охоплюють подальші правові дії, вчинені від імені цієї юридичної особи після її створення (придбання) та подальшу господарську діяльність вказаного підприємства. Визначальною ознакою цього складу злочину є наявність спеціальної мети саме в момент створення (придбання) суб'єкта підприємницької діяльності - прикрити незаконну діяльність або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

Якщо вчинення злочинів супроводжує діяльність легального суб'єкта підприємництва, під час створення або придбання якого не переслідувалась мета прикрити незаконну діяльність, інкримінування ст. 205 виключається, а кримінально-правова оцінка має даватись на підставі відповідних норм КК (наприклад, за статтями 190, 201, 202, 203, 204, 209, 213, 222).

В ухвалі Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 року у справі №646/8865/16-к судом зроблено висновок, що суд в даній справі не може надати оцінку законності чи незаконності, наявності підстав чи безпідставності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємствами - контрагентами ТОВ «Українська нафто-газова компанія», оскільки б це призвело до порушення загальних засад кримінального судочинства (ст. 129 Конституції України та ст. 7 КПК України) таких як змагальність сторін та свобода в поданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості (п. 4 ч. 2 ст. 129 Конституції України, ст. 22 КПК України), забезпечення права на захист (п. 6 ч. 2 ст. 129 Конституції України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ст. 20 КПК України), тощо.

Відмовляючи в задоволенні клопотання прокурора в частині встановлення протиправності дій контрагентів ТОВ «Українська нафто-газова компанія» стосовно незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств, суд дійшов висновку, що визнання ОСОБА_4 винуватою у вчинені злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 205 КК України з огляду на презумпцію невинуватості та індивідуальний характер юридичної відповідальності не призводе автоматично до встановлення фактів незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств контрагентами ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Отже, колегія суддів зазначає, що обставини та висновки, викладені в ухвалі Червонозаводського районного суду міста Харкова Харківської області від 07.09.2016 року у справі №646/8865/16-к, не поширюються на предмет спору в даній справі, що розглядається.

При цьому, відповідно до частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду у справах про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинено воно цією особою.

Тобто, обов'язковість преюдиційних обставин, передбачена частиною четвертою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту зазначеної норми поширюється лише на обставини, встановлені безпосередньо: 1) або вироком у кримінальній справі; 2) або постановою про адміністративний проступок.

Відповідно, обставини, встановлені в інших процесуальних актах у кримінальних справах чи справах про адміністративні проступки (наприклад, ухвала про закриття провадження), не можуть розглядатись як обов'язкові відповідно до частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно зі ст. 62 Конституції України, ст. 17 Кримінального процесуального кодексу України особа вважається невинуватою у вчиненні кримінального правопорушення і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили.

Таким чином, не можна ототожнювати ухвалу Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 року у справі №646/8865/16-к з обвинувальним вироком суду та вважати її належним доказом фіктивності господарської діяльності TOB «Українська нафто-газова компанія» у цій адміністративній справі.

Згідно із частиною першою статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Відповідно до статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не може брати до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. Обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Відповідачем не надано доказів винуватості осіб, причетних до створення TOB «Українська нафто-газова компанія», у вчиненні злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України (відповідного вироку суду, який набрав законної сили).

Таким чином, зазначена ухвала Червонозаводського районного суду міста Харкова не є беззаперечним доказом підтвердження незаконної господарської діяльності між позивачем і TOB «Українська нафто-газова компанія».

Крім того, з матеріалів справи встановлено, що предмет спірного договору відповідає характеру господарської діяльності підприємства (виробництво, передача, розподілення електроенергії, торгівля електроенергією). Відповідачем не наведено та не надано жодного доказу, який би свідчив про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій для нього та його контрагентів, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли свідчити про непов'язаність операцій з господарською діяльністю позивача, про невчинення операцій, про відсутність факту поставки товару, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

На час укладання та виконання договору контрагент позивача TOB «Українська нафто-газова компанія» був належним чином зареєстрований платником ПДВ та згідно ЄДР був зареєстрований за місцем знаходження, мав статус юридичної особи, мав ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, наділений правоздатністю та дієздатністю, мав право укладати з позивачем будь-які договори.

Згідно письмових пояснень представника позивача, вказані обставини щодо наявності спеціальної податкової правосуб'єктності TOB «Українська нафто-газова компанія» перевірялись позивачем на момент укладення спірного договору та виконання господарських операцій.

Відповідачем не було наведено доводів та надано доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентом певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності, оскільки, укладаючи угоду зі своїми контрагентом, позивач мав всі документальні підтвердження господарської правосуб'єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов'язання, нести за ними відповідальність тощо.

Таким чином, позивач під час укладення договору поставки природного газу не міг передбачити вчинення контрагентом певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності.

Також колегія суддів зазначає, що згідно з частиною другою статті 61 Конституції України юридична відповідальність має індивідуальний характер.

Відповідно до підпункту 4.1.3 пункту 4 Податкового кодексу України, податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі невідворотності настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства.

Тобто, якщо TOB «Українська нафто-газова компанія» здійснювало фіктивну діяльність, то відповідальність за таке порушення має нести саме це підприємство, а не ТОВ ШП «Харківенергоремонт», оскільки останнє не має відношення до незаконної діяльності TOB «Українська нафто-газова компанія» та не було обізнано про її здійснення та не вчиняло незаконних дій щодо такої діяльності.

Також чинне законодавство України покладає відповідальність на особу, яка вчинила порушення певних норм податкового законодавства, і не містить норм, які можуть бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб'єкта господарювання.

Колегія суддів зазначає, що Законом України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР ратифіковано Конвенцію про захист прав і основних свобод людини 1950 року (далі - Конвенція), Перший протокол та протоколи № 2, 4, 7, 11 до Конвенції.

Відповідно до частини першої статті 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Відповідно до статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року № 3477-IV «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Європейський суд з прав людини у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив наступне:

«69. Суд окремо зазначає, що компанія-заявник не мала абсолютно ніяких повноважень відслідковувати, контролювати і забезпечувати виконання постачальником його обов'язків із складення та подання декларації з ПДВ, а також обов'язку зі сплати ПДВ. Отже, Суд вважає, що незважаючи на повне виконання своїх зобов'язань, компанія-заявник була поставлена у несприятливі умови, так як було незрозуміло чи може вона віднести до податкового кредиту суму ПДВ, сплачену постачальнику у складі придбаних товарів, оскільки визнання чи невизнання права на податковий кредит також залежало від висновків податкових органів, чи своєчасно виконав свої зобов'язання з подання звітності з ПДВ постачальник.

70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов'язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов'язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу № 1».

Таким чином, за правовою позицією Європейського суду з прав людини, викладеною в зазначеному рішенні, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо особи, яка допустила порушення. Ця обставина не є підставою для позбавлення іншого платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту».

Аналогічний висновок Європейський суд з прав людини виклав у справі «Інтерсплав проти України» (заява №803/02) у рішенні від 09.01.2007 року: «На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.»

Отже, платник податків не має повноважень та обов'язку відслідковувати, контролювати і забезпечувати виконання контрагентом його обов'язків із складення та подання декларації з ПДВ, обов'язку сплати податку, а також вчинення інших дій, пов'язаних з провадженням господарської діяльності контрагента.

Якщо податковий орган володіє інформацією про такі зловживання зі сторони певної юридичної особи, він може вжити необхідних заходів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, такі заходи є неприпустимими за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь платника податків у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення.

За умови своєчасного та повного виконання платником податків своїх податкових обов'язків, неможливості з його сторони забезпечити дотримання контрагентом обов'язків щодо декларування та сплати ПДВ, а також відсутності інформації про порушення контрагентом правил оподаткування, про які платник податків знав чи міг знати, останній не повинен нести відповідальність за наслідки не виконання постачальником його обов'язків.

Таким чином, дефектність та навіть фіктивність контрагента платника податків сама собою не свідчить про обізнаність останнього з протиправним характером діяльності його контрагента або про дефектність господарських операцій, а тому не є вичерпним доказом при встановленні або нереальності операції, або відсутності в ній ділової мети.

Отже, позивачем були вчинені всі необхідні дії для досягнення конкретних економічних результатів від господарських операцій з TOB «Українська нафто-газова компанія».

Відповідно до ч.3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Таким чином, вказана правова норма визначає критерії для оцінювання дій та рішень суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, а тому суб'єкти владних повноважень повинні враховувати ці критерії-принципи, приймаючи будь-яке рішення та вчиняючи будь-які дії. Саме дотримання суб'єктом владних повноважень всіх критеріїв свідчить про якість та природу прийнятих рішень та вчинених дій, а недотримання хоча б одного з них тягне наслідком визнання їх протиправними та необґрунтованими.

За змістом положень ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам апелянт, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду апеляційної інстанції достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Перевіривши дійсність господарських взаємовідносин позивача з контрагентами, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки суду першої інстанції про наявність у позивача правових підстав для формування податкового кредиту та витрат за наслідками господарських відносин з TOB «Українська нафто-газова компанія».

Доводи апеляційної скарги зазначених висновків суду першої інстанції не спростовують.

Відповідачем не надано вироку суду, що набрав законної сили, згідно якого ОСОБА_3 або інших осіб, причетних до створення TOB «Українська нафто-газова компанія», засуджено за вчинення злочину, передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України.

Крім того, злочин, передбачений ст. 205 Кримінального кодексу України вважається закінченим з моменту державної реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності або набуття права власності на нього та не поширюється на подальшу діяльність фіктивно створеної юридичної особи.

Відповідач не заперечує реальності зміни майнового стану позивача та зазначає, що TOB «Українська нафто-газова компанія» відобразив податкові зобов'язання в наданій податковій звітності.

Реальність вчинення господарських операцій підтверджується не лише сторонами договору поставки природного газу, а також третіми особами ПАТ «Сумигаз» та ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» філія УМГ «Київтрансгаз» Чернігівське ЛВУМГ, які є організаціями з транспортування та розподілення природного газу.

Також виходячи з практики Європейського суду з прав людини, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи відповідача щодо негативних наслідків для позивача через порушення, допущені TOB «Українська нафто-газова компанія», оскільки юридична відповідальність носить індивідуальний характер.

Відповідно до ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, переглянувши постанову суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, колегія суддів підтверджує, що при прийнятті рішення суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Керуючись ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, п. 1 ч. 1 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Шостинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області залишити без задоволення.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 09.06.2016р. по справі № 818/529/16 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Шевцова Н.В.
Судді Мінаєва О.М. Макаренко Я.М.
Повний текст ухвали виготовлений 21.11.2016 р.