Справа № 813/3187/16
Суддя: Мартинюк Віталій Ярославович
Дата ухвалення: 2016-10-31 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 жовтня 2016 року № 813/3187/16

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Мартинюка В.Я.

секретар судових засідань ОСОБА_1

з участю представників:

від позивача ОСОБА_2,

від відповідача ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м.Львові адміністративну справу за позовом Дочірнього підприємства (надалі ДП) «Савсервіс Карпати» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників (надалі СДПІ з ОВП) у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в :

ДП «Савсервіс Карпати» звернулося в суд з позовом до СДПІ з ОВП у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення від 18.04.2016 року за №/4957.

Позивач в позовній заяві стверджує, що оскільки на товари, які досліджувались контролюючим органом під час перевірки, видавались свідоцтва про їх реєстрацію в якості медичних виробів, позивачем правомірно застосовано до таких товарів спеціальної ставки податку на додану вартість в розмірі 7%. Також, позивач вважає, що оскільки період за який було визначено грошові зобовязання був перехідним, то постанова уряду дозволила використовувати два альтернативних шляхи для цілей класифікації товару як медичного виробу. Крім того, позивач вважає, що оскільки Державна фіскальна служба України та Міністерство охорони здоровя України підтвердили достатність наявності свідоцтва про державну реєстрацію медичних виробів для застосування 7% ставки податку на додану вартість, у спірних відносинах існує можливість подвійного трактування норм законів та як наслідок прийняття рішення на користь платника податків. На думку позивача, згадані товари відповідають визначенню «медичний виріб», оскільки призначені для підтримання анатомії тіла та фізіологічних процесів, а також для профілактики шкірних захворювань. Звертає увагу суду також і на те, що у фіскальних органів відсутні повноваження на класифікацію медичних виробів. Також, позивач вважає, що нарахування різниці в 13% податку на додану вартість для всього ланцюга постачання, в тому числі і без урахування можливого кредиту призводить до подвійного, потрійного і більше нарахування одного і того ж податку декільком платникам та до безпідставного збагачення бюджету. Звертає увагу позивач також і на судову практику. Крім того, позивач вважає, що до спірних правовідносин слід застосовувати правила притягнення до відповідальності за кримінальні правопорушення.

Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали з викладених міркувань, просять позов задовольнити.

В запереченні на позовну заяву відповідач зазначає, що під час перевірки не встановлювалось факту завищення або завищення податкового кредиту, оскільки такий виникає на підставі податкової накладної. Також, відповідач вважає, що поняття «медивний виріб» на час отримання Свідоцтв про державну реєстрацію не є тотожним визначенню цього ж поняття у Технічному регламенті №753, яким і передбачено ставку податку на додану вартість при розмитненні товарів 7% тільки до зазначених в ньому товарів. Крім того, відповідач вважає, що позиція Державної фіскальної служби України та Міністерства охорони здоровя України полягає в наступному перш за все вироби повинні відповідати визначенню поняття «медичний виріб» у значенні наведеному у підпункті 9 пункту 2 Технічного регламенту №753, а вже потім береться до уваги свідоцтво про державну реєстрацію «медичного виробу». При цьому, відповідач вважає, що товари не відповідають поняттю «медичний виріб». Також, відповідач вважає, що сам факт реєстрацію виробу медичного призначення не звільняє платника податків від оподаткування операцій за ставкою 20%. Більше того, продовжує відповідач, навіть при наявності свідоцтв такі вироби повинні були оподатковуватись за ставкою 20%, оскільки не були включені до переліку медичних виробів.

Представник відповідача дав аналогічні пояснення, просить в задоволенні позову відмовити. Вважає, що оскаржуване податкове повідомлення рішення прийнято правомірно та є законним.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши матеріали справи, дослідивши надані докази, суд встановив таке.

За результатами позапланової виїзної перевірки позивача з питань застосування ставки податку на додану вартість в розмірі 7% за операціями з придбання протягом липня-вересня 2014 року у ТзОВ «Проектер енд Гембул Трейдінг Україна» виробів товарної позиції 9619 УКТЗЕД та подальшої реалізації цієї продукції іншим субєктам господарювання відповідачем складено акт від 06.04.2016 року за №106/28-06-14-00/30387458 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.04.2016 року за №/4957, яким збільшено суму грошового зобовязання з податку на додану вартість в розмірі 11812791 грн. 56 коп., в тому числі за податковим зобовязанням - 7875194 грн. 37 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями 3937597 грн. 19 коп.

У висновках акта перевірки встановлено порушення ст.185, п.187.1 ст.187, п.193.1 ст.193 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 7875194 грн. 37 коп. (за липень, серпень, вересень 2014 року).

За наслідками адміністративного оскарження спірного податкового повідомлення-рішення, останнє було залишено без змін.

Не погодившись зі згаданим податковим повідомленням рішенням позивач оскаржив його до суду.

Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд врахував наступні обставини справи та норми чинного законодавства.

Як передбачено ст.185 ПК України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України, передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно положень п.193.1 ст.193 цього ж Кодексу, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах, зокрема, 7 відсотків по операціях з:

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України;

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров'я.

У період за який контролюючим органом було здійснено збільшення суми грошового зобовязання діяла Постанова Кабінету Міністрів України «Про затвердження переліку медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків» від 1 липня 2014 року №216 (втратила чинність 10.09.2014 року дата набрання чинності постановою Уряду України «Про затвердження переліку медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків» від 3 вересня 2014 року №410).

Як передбачено п.1 згаданого Переліку до цього переліку належать медичні вироби, для визначення яких вживаються такі терміни, зокрема, «медичний виріб» - у значенні, наведеному у підпункті 9 пункту 2 Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753.

Водночас, згідно п.3 цього ж Переліку, документами, які підтверджують належність продукції до медичних виробів, є, в тому числі, свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу - для виробів, які пройшли процедуру державної реєстрації в установленому порядку.

Так, у відповідності до положень підпункті 9 пункту 2 Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 2 жовтня 2013 року №753, медичним виробом вважається будь-який інструмент, апарат, прилад, пристрій, програмне забезпечення, матеріал або інший виріб, що застосовуються як окремо, так і в поєднанні між собою (включаючи програмне забезпечення, передбачене виробником для застосування спеціально для діагностичних та/або терапевтичних цілей та необхідне для належного функціонування медичного виробу), призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу, контролю процесу запліднення та основна передбачувана дія яких в організмі або на організм людини не досягається за допомогою фармакологічних, імунологічних або метаболічних засобів, але функціонуванню яких такі засоби можуть сприяти.

Наведені норми дозволяють суду зробити висновок, що у період за який позивачу субєктом владних управлінських функцій було здійснено нарахування у законодавстві містилось визначення медичного виробу, однак документом, який підтверджував належність такого виробу до медичного було, у тому числі, свідоцтво про державну реєстрацію такого виробу.

У цьому контексті, суд вважає за необхідне звернути увагу на позицію Європейського Суду у справіYvonne van Duyn v. Home Office (Case 41/74 van Duyn v. Home Office), згідно якої принцип юридичної визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатися на зобовязання, взяті державою, навіть якщо такі зобовязання містяться у законодавчому акті, який загалом не має автоматичної прямої дії. Така дія зазначеного принципу повязана з іншим принципом - відповідальності держави, який полягає у тому, що держава не може посилатися на власне порушення зобовязань для запобігання відповідальності. При цьому, якщо держава чи будь-який її орган схвалили певну концепцію, така держава чи орган вважатимуться такими, що діють протиправно, якщо вони відступлять від такої політики чи поведінки, оскільки схвалення такої політики чи поведінки дало підстави для виникнення обґрунтованих сподівань у осіб (юридичних чи фізичних) стосовно додержання державою чи органом публічної влади такої політики чи поведінки.

Отже, якщо держава задекларувала певні правила поведінки при визначенні належності медичного виробу, то вона зобов'язана вжити всіх заходів для забезпечення реалізації цих правил.

Позиція, щодо наявність свідоцтва про державну реєстрацію медичного виробу, як достатньої підстави для нарахування податку на додану вартість за ставкою 7%, висловлено у листі Державної фіскальної служби України від 19.08.2014 року №2316/7/99-99-19-03-02-17, у листах Міністерства охорони здоровя України від 03.07.2014 року №18.02-05/10/1050-14/3755/18333 та від 10.07.2014 року №18.02-05/4040/19458.

В матеріалах справи наявні свідоцтва про державну реєстрацію дитячих підгузків та засобів жіночої гігієни, що вказує на правильність застосування платником податків (позивач у справі) ставки 7% податку на додану вартість по операції з постачання на митній території України медичних виробів.

При цьому, суд не вбачає у спірних правовідносинах подвійного трактування норм законів, а лише застосування контролюючим органом наведених норм в інший спосіб кваліфікація виробу як медичного за визначенням, а не за приналежністю згідно визначених законодавством документами.

Також, суд не може покласти в основу судового рішення здійснену позивачем оцінку відповідності виробів як медичних з урахуванням Декларації відповідності, Протоколів та звітів клінічного оцінювання медичних виробів, Рішення ДП «Науковий центр превентивної токсикології, харчової та хімічної безпеки ім. академіка ОСОБА_4», Звіту Асоціації неонатологів України, Звіту Інституту педіатрії, акушерства та гінекології Національної академії медичних наук України, оскільки чинним законодавством у згаданий період, визначено лише один критерій належності виробу до медичного наявність відповідного документу виданого компетентним органом, що, у свою чергу, виключає можливість інших органів, в тому числі і суд, кваліфікувати той чи інший виріб як медичний. В іншому випадку, судом буде порушуватись принцип юридичної визначеності.

В контексті викладеного, суд погоджується з міркуваннями позивача з приводу відсутності у відповідача повноважень на кваліфікацію виробів як медичних.

Відтак, суд вважає, що контролюючим органом при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення не було дотримано критерію законності, передбачено п.1 ч.3 ст.2 КАС України.

Додатково, слід зупинитись на правильності розрахунку контролюючим органом визначеної суми податкового зобовязання.

Як вбачається зі змісту акта перевірки фіскальним органом 13% ставки податку на додану вартість (різниця 20%-7%) нараховувалась зі суми поставки.

В матеріалах справи наявний акт перевірки ТзОВ «Проктер енд Гембл Трейдінг Україна» від 19.01.2015 року за №51/28-10-37-20/35251089, зміст якого вказує на те, що контролюючим органом встановлено заниження сум податкових зобовязань за липень та серпень 2014 року у звязку із застосуванням ставки 7%, а не 20%.

При цьому, в саму тексті цього акта також зазначається і про реалізацію товарів покупцям серед яких є і позивач у даній справі.

Відтак, нарахування 13% позивачу у даній справі з повної вартості проданого товару, за який вже частково здійснено нарахування, а не лише на маржу, буде порушувати принцип пропорційності.

Так, принцип «пропорційності» передбачає, що втручання в право власності, навіть якщо воно здійснюється з національним законодавством і в інтересах суспільства, буде розглядатись як порушення статті 1 Першого протоколу, якщо не було дотримано справедливої рівноваги (балансу) між інтересами держави (суспільства), повязаними з втручанням, та інтересами особи, яка так чи інакше страждає від втручання. «Справедлива рівновага» передбачає наявність розумного співвідношення (обґрунтовано пропорційності) між метою, що передбачається для досягнення, та засобами, які використовуються. Необхідний баланс не буде дотриманий, якщо особа несе «індивідуальний і надмірний тягар.

На дотримання даного принципу також звертає увагу і Європейський Суд з Прав Людини у рішеннях від 11.02.2011 року та від 03.06.2014 року по справах «Дубецька та інші проти України» та відповідно «Велікода проти України».

Наведене дозволяє суду констатувати факт невідповідності спірного рішення критерію пропорційності (п.8 ч.3 ст.2 КАС України).

В свою чергу, визначення контролюючим органом податкового зобовязання без дотримання принципу пропорційності, дозволяє суду вважати таке нарахування покаранням, оскільки воно було спрямовано не на компенсацію шкоди Бюджету України.

Також, наявність штрафу не виключає даної справи з-під дії статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Дані висновки суду ґрунтувались на рішенні Європейського Суду від 10.02.2015 року у справі «Остерлунд проти Фінляндії» та на запроваджених у згаданому Суді «Критеріях Енгеля».

Так, у відповідності до положень ч.1 ст.6 згаданої Конвенції, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов'язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.

Частиною 2 цієї ж статті кожен, кого обвинувачено у вчиненні кримінального правопорушення, вважається невинуватим доти, доки його вину не буде доведено в законному порядку.

Враховуючи те, що в акті перевірки контролюючим органом не надано оцінку вини позивача, суд не може вважати спірний акт індивідуальної дії таким, який відповідає критерію обґрунтованості (п.3 ч.3 ст.2 КАС України).

Наведене дозволяю суду прийти до висновку, що спірне рішення субєкта владних управлінських функцій є протиправним.

З огляду на викладене, суд вважає, що позовні вимоги про скасування податкового повідомленнярішення, є підставними та обґрунтованими, а тому адміністративний позов підлягає задоволенню.

Крім того, у резолютивній частині постанови, згідно із положеннями ст.162 КАС України, слід зазначити про протиправність спірного акта індивідуальної дії.

Щодо судових витрат, то у відповідності до вимог ст.94 КАС України, такі належить присудити на користь позивача.

Керуючись ст.ст. 21, 69, 70, 160-163 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати, прийняте Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС, податкове повідомлення-рішення від 18.04.2016 року за №/4957.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС на користь дочірнього підприємства «Савсервіс Карпати» 177191 (сто сімдесят сім тисяч сто девяносто одну) грн. 88 коп. сплаченого судового збору.

4. Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження. Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили.

5. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня отримання копії повного тексту постанови.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 01 листопада 2016 року.

Суддя В.Я.Мартинюк