Справа № 826/732/15
Суддя: Веденяпін О.А.
Дата ухвалення: 2016-09-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" вересня 2016 р. м. Київ К/800/42295/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Олендера І.Я., Маринчак Н.Є.

за участю: представників позивача: Опалько Л.В., Лозицької О.Л.,

представників відповідача: Власенко О.Є., Норця В.М.,

представника третьої особи: Харчука Р.І.

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом»

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 липня 2015 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2015 року

у справі № 826/732/15

за позовом Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом»

до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників,

Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві,

третя особа Кабінет Міністрів України,

про визнання протиправною бездіяльності та стягнення надміру сплачених коштів,

в с т а н о в и в :

Державне підприємство «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» (далі - ДП «НАЕК «Енергоатом») звернулось в суд із позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - Управління ДФС), Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві (далі - Управління ДКС), за участю третьої особи - Кабінету Міністрів України, в якому просило визнати протиправною бездіяльність першого відповідача, що полягає у не підготовці та неподанні до Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві висновку про повернення позивачу надміру сплачених коштів до Державного бюджету України - суми податку на прибуток у розмірі 241 552 735,30 грн. по коду платежу 11022200, стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві зазначені кошти.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 липня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2015 року, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу Управління ДФС з доводами позивача не погодилось.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін та третьої особи, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 18 вересня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2013 року, відмовлено у задоволенні позову ДП «НАЕК «Енергоатом» до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників (правонаступником якого є Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 грудня 2012 року № (справа № 826/3453/13). Цим податковим повідомленням-рішенням збільшено суму грошового зобов'язання позивача з податку на прибуток на загальну суму 1 537 705 659,00 грн., в тому числі 1 269 078 315,00 грн. - за основним платежем, 268 627 344,00 грн. - за штрафними санкціями. Після постановлення ухвали апеляційного суду визначені позивачу грошові зобов'язання набули статусу узгоджених, внаслідок чого, за ним почав обліковуватись податковий борг на вказані суми, який відображено в інтегрованій картці платника податків станом на 20 грудня 2013 року.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2011 року № 236 затверджено Порядок використання коштів, передбачених у державному бюджеті для реструктуризації вугільної та торфодобувної промисловості. Цей Порядок визначає механізм використання коштів, передбачених у державному бюджеті на відповідний рік за програмою «Реструктуризація вугільної та торфодобувної промисловості», у тому числі погашення заборгованості за спожиту у минулих періодах електричну енергію (далі - бюджетні кошти).

Пунктом 7 вказаного Порядку, в редакції, що діє з 21 грудня 2013 року (після внесення змін постановою Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2013 року № 916), визначено процедуру погашення заборгованості за спожиту у минулих роках електричну енергію за рахунок бюджетних коштів, у якій приймає участь ДП «НАЕК «Енергоатом». Так, вказаною нормою закріплено, що кошти в сумі 240 000 тис. гривень, передбачені в загальному фонді Державного бюджету України на 2013 рік, перераховуються Казначейством на рахунок Міненерговугілля, Міненерговугіллям - на рахунки підприємств реструктуризації, відкриті в органах Казначейства; підприємствами реструктуризації - на відкриті в уповноваженому банку поточні рахунки із спеціальним режимом використання енергопостачальних компаній; енергопостачальними компаніями - на відкритий в уповноваженому банку поточний рахунок із спеціальним режимом використання державного підприємства «Енергоринок» з подальшим їх спрямуванням на погашення заборгованості перед державним підприємством «НАЕК «Енергоатом». Державне підприємство «НАЕК «Енергоатом» спрямовує отримані кошти в сумі 240 000 тис. гривень до загального фонду державного бюджету у рахунок погашення заборгованості з податку на прибуток.

Постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2013 року №167 затверджено Порядок та умови надання у 2013 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання та водовідведення тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування.

Зазначеним Порядком визначено механізм надання у 2013 році вказаної субвенції (далі - субвенція).

Відповідно до пункту 4 цього Порядку до учасників розрахунків з погашення заборгованості відносяться, зокрема, підприємства, що здійснюють передачу та постачання електричної енергії (далі - енергопостачальники); державне підприємство «Енергоринок»; державне підприємство «НЕК «Укренерго»; енергогенеруючі компанії та їх кредитори - постачальники вугільної продукції.

Пунктом 8 цього Порядку, в редакції, що діє з 07 грудня 2013 грудня (після внесення змін постановою Кабінету Міністрів України від 27 листопада 2013 року № 865), передбачено, що заборгованість з податку на прибуток державного підприємства «НАЕК «Енергоатом» у сумі 1 300 000 тис. гривень, в тому числі відповідні штрафні санкції, визначені відповідно до судових рішень, спрямовується до загального фонду державного бюджету та є джерелом фінансування субвенції, що надається із загального фонду державного бюджету.

Таким чином, Урядом України з метою погашення заборгованості за спожиту у минулих періодах електричну енергію, яка виникла внаслідок невідповідності фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання та водовідведення тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, вирішено погасити частину такої заборгованості за рахунок податкового боргу з податку на прибуток ДП «НАЕК «Енергоатом» шляхом спрямування цих коштів до загального фонду державного бюджету та подальшої їх передачі до місцевих бюджетів (як субвенції).

З метою погашення заборгованості з податку на прибуток, яка виникла після узгодження грошових зобов'язань, визначених податковим повідомленням-рішенням від 27 грудня 2012 року №, у порядку, встановленому наведеними постановами Кабінету Міністрів України, ДП «НАЕК «Енергоатом» з 20 по 30 грудня 2013 року було сплачено суму коштів у розмірі 1 293 114 812,81 грн. на рахунок органу державної казначейської служби по коду бюджетної класифікації 11022200 «Надходження від погашення податкового боргу, в тому числі реструктуризованого або розстроченого (відстроченого), з податку на прибуток підприємств, що сплачується підприємствами електроенергетичної, вугільної галузей, підприємствами, що надають послуги з виробництва, транспортування та постачання теплової енергії, підприємствами централізованого водопостачання та водовідведення та нараховані суми податку на прибуток таких підприємств, які виникають після проведення розрахунків по субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам, визначеної пунктом 1 статті 14 Закону України «Про державний бюджет України на 2013 рік», а також суму коштів у розмірі 240 598 342,30 грн. - по коду бюджетної класифікації 11020100 «Податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності»

Зазначені обставини підтверджуються наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень, відомостями облікової картки платника з податку на прибуток (по коду бюджетної класифікації 11020100) та облікової картки по особовому рахунку платника (форма 15) по коду бюджетної класифікації 11022200.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, сума податкового боргу позивача з податку на прибуток за податковим повідомленням-рішенням від 27 грудня 2012 року № за основним платежем була частково погашена за рахунок наявної станом на день узгодження грошових зобов'язань переплати у сумі 688 703 971,27 грн. У подальшому податковий борг та відповідні штрафні санкції, а також нарахована за розстрочення сплати суми боргу пеня були повністю погашені шляхом перезарахування сум коштів, сплачених позивачем по коду бюджетної класифікації 11022200.

Станом на 31 грудня 2013 в картці особового рахунку (форма 15) по коду бюджетної класифікації 11022200 у позивача наявний залишок невикористаних коштів у сумі 241 552 735,30 грн., а в обліковій картці платника податку на прибуток наявна переплата у розмірі 240 598 342,30 грн.

9 грудня 2014 року позивач звернувся до Управління ДФС із заявою про повернення переплати з податку на прибуток з коду платежу 11022200 на поточний рахунок ДП «НАЕК «Енергоатом» в розмірі 241 552 735,30 грн.

Листом від 26 грудня 2014 №23591/10/28-10-20-3-20 Управлінням ДФС повідомлено позивача про те, що чинним законодавством не передбачено повернення на розрахунковий рахунок коштів, які надійшли на виконання постанов Кабінету Міністрів України від 27 листопада 2013 року №865 та від 18 грудня 2013 року №916 та в межах дії Закону України «Про Державний бюджет України на 2013 рік».

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, попередні судові інстанції виходили із того, що оскільки у інтегрованій картці платника з податку на прибуток не відображено як переплату суму, сплачену у розмірі 241 552 735,30 грн. по коду платежу 11022200, повернення якої на власний рахунок прагне останній, неможливо підготувати висновок про повернення платнику невикористаних за призначенням цього платежу сум коштів з бюджету. Також суди послались на те, що сплачені позивачем кошти є джерелом фінансування субвенції, що надається із загального фонду державного бюджету, яка має конкретне цільове призначення; повернення цих коштів на рахунки ДП «НАЕК «Енергоатом» матиме можливим наслідком використання цих коштів за іншим призначенням, що недопустимо в силу закону.

Колегія суддів вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, зробленими з порушенням норм процесуального права, без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, відтак оскаржувані судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Податковим кодексом України передбачено можливість повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань платнику податків.

За визначеннями цього Кодексу, наведеними у підпунктах 14.1.39, 14.1.115 пункту 14.1 статті 14, грошові зобов'язання платника податків - це суми коштів, які платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкові зобов'язання та/або штрафні (фінансові) санкції, що справляються з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності, а надміру сплачені грошові зобов'язання - це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.

Умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань визначені статтею 43 Податкового кодексу України.

Положеннями вказаної правової норми передбачено, що помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов'язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

У разі наявності у платника податків податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов'язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку або шляхом повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків.

Обов'язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов'язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми.

Платник податків подає заяву на повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов'язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення готівковими коштами за чеком у разі відсутності у платника податків рахунку в банку.

Контролюючий орган не пізніше ніж за п'ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п'яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.

Повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань платникам податків здійснюється з бюджету, у який такі кошти були зараховані.

Таким чином, суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату, підлягають поверненню платнику податків у разі якщо у платника відсутній податковий борг з відповідного податку. Також, до умов повернення вказаних коштів відноситься подання платником відповідної заяви із вказівкою про напрям перерахування коштів, а також підготовка та направлення контролюючим органом висновку про повернення відповідних сум коштів з бюджету до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

Взаємовідносини територіальних органів Міністерства доходів і зборів України (далі - органи Міндоходів) з місцевими фінансовими органами та територіальними органами Державної казначейської служби України (далі - органи Казначейства) в процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов'язань з метою належного виконання положень статей 43, 102 Податкового кодексу України, частини другої статті 45 та частини другої статті 78 Бюджетного кодексу України визначені Порядком, затвердженим спільним наказом Міністерства доходів і зборів України та Міністерства фінансів України від 30 грудня 2013 року № 882/1188.

Положеннями пункту 7 цього Порядку встановлено, що орган Міндоходів на підставі даних особових рахунків платників готує висновок за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку, два примірники Реєстру висновків за платежами, належними державному бюджету, за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку, та три примірники Реєстру висновків за платежами, належними місцевим бюджетам, та платежами, які підлягають розподілу між державним та місцевими бюджетами, за формою згідно з додатком 3 до цього Порядку.

Таким чином, висновок про повернення відповідних сум коштів з бюджету готується органом Міндоходів на підставі даних особових рахунків платника.

Механізм ведення територіальними органами Міністерства доходів і зборів України (далі - Міндоходів) оперативного обліку податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), інших платежів, які сплачуються під час митного оформлення товарів, встановлено Порядком, затвердженим наказом Міністерства доходів і зборів України від 05 грудня 2013 року № 765.

Відповідно до пункту 1 розділу II цього Порядку з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску територіальними органами Міндоходів відкриваються інтегровані картки платників за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися платниками, а для обліку сум передоплати - за кожним платником.

Пунктом 11 цього розділу Порядку передбачено, що форми інтегрованих карток платника мають лицьовий та зворотний боки. Зворотний бік інтегрованої картки відображає стан розрахунків платника (суми нарахованого та сплаченого платежів, пені, штрафних (фінансових) санкцій, процентів за користування розстроченням (відстроченням) грошових зобов'язань (податкового боргу), суми податкового боргу, недоїмки із сплати єдиного внеску, надміру та/або помилково сплачені, заявлені до відшкодування тощо) за податками, зборами, єдиним внеском, митними платежами, операції, що проводяться з коштами передоплати. На лицьовому боці інтегрованої картки відображається додаткова інформація щодо стану розрахунків платника за податками, зборами, єдиним внеском, митними платежами та передоплатою.

Згідно з пунктом 5 розділу IV цього Порядку дані про надходження податків, зборів, митних платежів, передоплати та єдиного внеску відображаються територіальним органом Міндоходів, на який покладено функції з ведення обліку відповідного платежу, в інтегрованій картці платника і в реєстрі надходжень та повернень у день отримання від органів Державної казначейської служби України відомостей про зарахування та повернення надміру сплачених платежів у вигляді електронного реєстру розрахункових документів.

Помилково та/або надміру сплачені суми грошових зобов'язань за податками, зборами, митними платежами підлягають поверненню платнику у порядку, встановленому законодавством.

Таким чином, висновок про повернення надміру сплачених платником грошових зобов'язань з податку на прибуток готується контролюючими органами на підставі даних інтегрованої картки платника, яка містить відомості про надміру сплачені грошові зобов'язання (переплату), які, у свою чергу, обчислюються як різниця (сальдо) між фактично сплаченими платником до бюджету коштами та грошовими зобов'язаннями, які підлягали сплаті.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у інтегрованій картці платника - позивача - з податку на прибуток не відображено як переплату суму, сплачену у розмірі 241 552 735,30 грн. по коду платежу 11022200, повернення якої на власний рахунок прагне останній. Зазначена сума входить до складу загальної суми коштів у розмірі 1 293 114 812,81 грн., сплачених позивачем на рахунок по зазначеному коду бюджетної класифікації, яка відображена в особовій картці платника форми 15. У вказаній особовій картці платника обліковуються тільки сплачені суми; нараховані суми грошових зобов'язань та сальдо - не відображаються.

Разом з тим, попередні судові інстанції не встановили причин не відображення переплати суми у розмірі 241 552 735,30 грн.

Водночас, для вирішення спору слід звернутися до практики Європейського суду Європейського Суду з прав людини (далі - ЄСПЛ), рішення якого є джерелом права та обов'язковими для виконання Україною відповідно до статті 46 Конвенції, суди при розгляді справ зобов'язані враховувати практику ЄСПЛ як джерело права відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини».

Так, ЄСПЛ у рішенні від 19 січня 2007 року «Інтерсплав проти України», в якій податкові органи не заперечували суми відшкодування податку, що мали бути сплачені заявникові, а просто відмовлялись підтверджувати їх без будь-якої очевидної на те причини, визнав, що заявник мав майновий інтерес, закріплений у законодавстві України та захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, згідно з якою кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном.

З урахування наведеного, можна дійти висновку, що й у даній справі у ДП «НАЕК «Енергоатом» є майновий інтерес, адже так само Управління ДФС не заперечує суми переплати, однак зазначає, що чинним законодавством не передбачено повернення суми коштів, яка була виділена державою для сплати податків.

Варто відмітити й те, що норми Податкового кодексу України не ставлять право платника податків на повернення суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату, в залежність від джерела сплати таких коштів та в залежність від напрямів майбутнього використання таких коштів (в разі їх повернення органом казначейства на підставі висновку контролюючого органу) платником податків. Підставою для відмови у поверненні надміру сплачених грошових зобов'язань є недотримання процедури, що визначена статтею 43 Податкового кодексу України.

У рішенні від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» ЄСПЛ підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Згідно з пунктом 71 вказаного Рішення державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

Таким чином, платники податків не можуть бути позбавлені права на повернення належних їм сум, які є надміру сплаченими, в разі допуску порушень податковим органом або через неможливість забезпечення належного обліку сплачених грошових зобов'язань через законодавчу невизначеність процедури.

Про вказане зокрема свідчить й висновок ЄСПЛ, зроблений в рішенні від 14 жовтня 2010 року «Щокін проти України», згідно з яким, якщо національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов'язків платників податків, національні органи були зобов'язані застосовувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків. Вказане положення закріплене й у пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України.

Слід зазначити й те, що за змістом заперечень податкового органу судові рішення, на підставі яких виникла сума узгодженого грошового зобов'язання, для погашення якої Кабінет Міністрів України виділив позивачу кошти, скасовані на підставі рішення суду касаційної інстанції. Під час нового розгляду судам також слід перевірити чи вплинуло скасування таких рішень на право позивача повернути надміру сплачені грошові зобов'язання.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Суди також мають звернути й увагу на те, що виходячи з позиції Верховного Суду України, що висловлена у постановах від 2 лютого 2016 року (реєстраційний номер в ЄДРСР 55870558), від 1 березня 2016 року (реєстраційний номер в ЄДРСР 56580861) законодавство передбачає можливість виникнення правової ситуації, пов'язаної з поверненням помилково та/або надмірно сплачених грошових зобовязань. Ці платежі повертаються в порядку і на умовах, що встановлені у статті 43 Податкового кодексу і статті 45 Бюджетного кодексу України. Визначений порядок повернення помилково та/або надмірно сплачених сум застосовується у випадку, коли між сторонами відсутній спір про право на повернення зазначених платежів. Якщо між сторонами виник спір про правомірність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень щодо повернення платежів, позивач має право заявити вимогу про визнання рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправними, скасувати такі рішення та змусити його до виконання закону. При цьому повернення помилково та/або надмірно сплачених сум з Державного бюджету України є виключними повноваженнями податкових органів та органів Державного казначейства України, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення таких платежів. Разом з тим рішення суду, у випадку задоволення позову, має бути таким, яке б гарантувало дотримання і захист прав, свобод, інтересів позивача від порушень з боку відповідача, забезпечувало його виконання та унеможливлювало необхідність наступних звернень до суду. За таких обставин вимога позивача про стягнення надмірно сплачених платежів не є правильним способом захисту прав платника податків. Відповідно до пункту 43.5 статті 43 Податкового кодексу України контролюючий орган готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Тому у цьому випадку вимога позивача зобов'язати податковий орган прийняти висновок про повернення та подати його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, може бути вказівкою на спосіб відновлення порушеного права.

Як зазначив Верховний Суд України, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 липня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2015 року скасувати і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін
І.Я. Олендер
Н.Є. Маринчак