Справа № 824/547/16-а
Суддя: Спіжавка Георгій Георгійович
Дата ухвалення: 2016-09-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 вересня 2016 р. м. Чернівці справа № 824/547/16-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Спіжавки Г.Г.,

за участю:

секретаря судового засідання Бідней О.В.,

представника позивача Бурми О.В.,

представників відповідача Драган О.В., Одажіу Д.Г., Кохала І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом дочірнього підприємства "Нафтаекспрессервіс" до Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство "Нафтаекспрессервіс" (далі - позивач або ДП "Нафтаекспрессервіс") звернулося до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - відповідач або Новоселицька ОДПІ) № від 26.07.2016 р.

Позов вмотивовано тим, що Новоселицька ОДПІ безпідставно винесла оскаржуване податкове повідомлення-рішення, оскільки, як вказує позивач, виявлені в акті перевірки порушення щодо заниження ДП "Нафтоекспрессервіс" акцизного податку не відповідають фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Під час дослідження документів у складі декларацій акцизного податку, періодичного звіту та звіту фіскальної пам'яті РРО в ході перевірки з питань достовірності нарахування та сплати позивачем акцизного податку за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року посадові особи відповідача встановили, що за даними податкових декларацій з акцизного податку за 2015 рік позивач задекларував обсяги роздрібної реалізації (база оподаткування) підакцизних товарів за 2015 рік через АЗС позивача, яка розташована по вул.Індустріальна, 6, с. Бояни, Новоселицький район, Чернівецька обл. на загальну суму 1903800 грн., самостійно узгодивши податкове зобов'язання з акцизного податку за ставкою, визначеною п.п. 7.1.4 п. 7.1. ст. 7, п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ, тобто 5% від бази оподаткування, на суму 95190грн. Дані про загальний обсяг операцій, які зареєстровані реєстратором розрахункових операцій фіскальний № , який встановлений позивачем на вказаній АЗС за період 2015 року містять в собі відомості про загальний обсяг реалізованої та/або відвантаженої продукції на загальну суму 16226996,74 грн. Різниця між відомостями, які містяться в показниках РРО та задекларованою позивачем в податкових деклараціях за 2015 рік базою оподаткування акцизним податком становить 14323196,74 грн., які, за висновком посадових осіб відповідача, які проводили перевірку, вважаються фактичною виручкою позивача від роздрібної реалізації підакцизних товарів та, відповідно, підлягають включенню до бази оподаткування акцизним податком за ставкою 5%, що призвело до заниження сплати акцизного податку на суму 677524,13 грн., які були донараховані відповідачем та включені у грошове зобов'язання, що визначено спірним податковим повідомленням-рішенням.

Проте, як стверджує позивач, висновок відповідача про віднесення різниці між відомостями, які містяться в показниках РРО та задекларованою позивачем в податкових деклараціях за 2015 рік базою оподаткування акцизним податком у сумі 14323196,74 грн. до обсягів власної роздрібної реалізації позивача паливно-мастильних матеріалів через вище вказану АЗС зроблені передчасно та не відповідають обставинам господарської діяльності та змісту господарських операцій позивача.

Позивач зазначає, що визначаючи спірні грошові зобов'язання з акцизного податку за 2015 рік відповідач безпідставно, всупереч фактичним обставинам діяльності позивача, без перевірки таких обставин та всупереч вимогам чинного у 2015 році податкового законодавства, врахував в якості об'єкта оподаткування акцизним податком весь обсяг як роздрібного та оптового продажу належних позивачу товарів, у тому числі не підакцизних товарів, а також весь обсяг повернення позивачем попередньо отриманих ним від іншої особи на підставі укладеного договору відповідального зберігання паливно-мастильних матеріалів, що суперечить нормам Податкового кодексу України.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив задовольнити, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві.

Представник відповідача позов не визнав, зазначив, що згідно акту перевірки встановлено порушення позивачем пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань по акцизному податку на загальну суму 677524,13 грн, в зв'язку з чим прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 26.07.2016 № про збільшення грошового зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами на загальну суму 846905,16 грн.

Посилався на чинне податкове законодавство, а також на ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять", згідно яких роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування. Згідно пп. 214.1.4 п.214.1 ст. 214 ПКУ, базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ.

Об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому в незалежності від форми розрахунків. Разом з тим, саме по собі визначення кінцевий споживач, на думку Новоселицької ОДПІ, презюмує, що придбані нафтопродукти будуть використані покупцем для власного споживання, а не будуть в подальшому реалізовані іншим особам, тобто використані в комерційних цілях. Тобто, на думку ОДПІ, за своїм функціональним призначенням мережа автозаправних станцій використовується саме для роздрібної торгівлі нафтопродуктами, тобто реалізації для кінцевого споживача. Враховуючи специфіку зберігання, перевезення та реалізації нафтопродуктів оптова торгівля ними можлива лише через відповідні нафтобази, а не через АЗС.

Отже, відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар (п. 216.9 ст. 216 ПКУ).

Через мережу АЗС "Бояни" здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві, а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону про РРО, через мережу АЗС, в тому числі і в безготівковій формі за допомогою талонів та паливних карток, смарт-карток, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Таким чином, зазначив представник відповідача, податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій.

З листа-відповіді від 24.03.2016 р. № 801 позивача, що надійшов до Новоселицької ОДПІ 30.03.2016 р. видно, що позивач по РРО відпуск паливо-мастильних матеріалів проводить по талонах, старт-картках і за готівку. Зазначене ПММ передано реалізаторами на зберігання на АЗС без права власності на нього та призначене для повернення шляхом отоварення талонів та старт-карт. Проте, в підтвердження даної обставини позивачем не надано жодного документального підтвердження.

За таких підстав, представник відповідача наполягав на тому, що дії Новоселицької ОДПІ ГУ ДФС у Чернівецькій області правомірні, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення є таким, що винесене із дотриманням норм чинного законодавства.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали адміністративної справи, оцінивши докази, надані сторонами на підтвердження своїх вимог і заперечень, проаналізувавши законодавство, що регулює спірні правовідносини, приходить до висновку про задоволення адміністративного позову повністю.

Зокрема, судом встановлено наступне.

Відповідно до наказу Новоселицької ОДПІ від 09.06.2016 року № 245 "Про проведення документальної позапланової перевірки" та повідомлення від 09.06.2016 року посадовими особами Новоселицької ОДПІ проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ДП "Нафтоекспрессервіс" () автозаправочної станції (далі - АЗС) за адресою 60321, Чернівецька обл., Новоселицький район, с. Бояни, вул. Індустріальна, 6, з питань достовірності нарахування та сплати акцизного податку за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року.

За результатами перевірки складено Акт перевірки про результати позапланової невиїзної перевірки з питань достовірності нарахування та сплати акцизного податку за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року №496/12/30545867 від 05.07.2016 року (далі - Акт перевірки).

На підставі висновків, викладених в Акті перевірки Новоселицькою ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 26.07.2016 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на 846905,16 грн (в тому числі за основним платежем 677524,13 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 169381,03 грн).

Позивач не погоджуючись з висновками Новоселицької ОДПІ, що стали підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 26.07.2016 року № звернувся до суду з даним позовом.

Як видно зі змісту Акту перевірки, посадовими особами відповідача при проведенні перевірки ДП "Нафтаекспрессервіс" було досліджено декларації акцизного податку за 2015 рік, періодичний звіту та звіт фіскальної пам'яті (повний) реєстратора розрахункових операцій по АЗС позивача, яка розташована в Чернівецькій обл., Новоселицький район с.Бояни вул. Індустріальна, 6. Так, посадові особи відповідача встановили, що за даними податкових декларацій з акцизного податку за 2015 рік позивач задекларував обсяги роздрібної реалізації (база оподаткування) підакцизних товарів за 2015 рік через зазначену вище АЗС на загальну суму 1903800 грн, самостійно узгодивши податкове зобов'язання з акцизного податку за ставкою, визначеною пп. 7.1.4 п. 7.1. ст. 7, пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПКУ, тобто 5% від бази оподаткування, на суму 95190 грн. Дані про загальний обсяг операцій, які зареєстровані реєстратором розрахункових операцій фіскальний № , який встановлений позивачем на АЗС за період 2015 року містять в собі відомості про загальний обсяг реалізованої та/або відвантаженої продукції на загальну суму 16226996,74грн. Різниця між відомостями, які містяться в показниках РРО та задекларованою позивачем в податкових деклараціях за 2015 рік базою оподаткування акцизним податком становить 14323196,74 грн, які вважаються фактичною виручкою позивача від роздрібної реалізації підакцизних товарів та, відповідно, підлягають включенню до бази оподаткування акцизним податком за ставкою 5%, що призвело до заниження сплати акцизного податку на суму 677524,13 грн.

Проте, суд вважає, що висновок відповідача про віднесення різниці між відомостями, які містяться в показниках РРО та задекларованою позивачем в податкових деклараціях за 2015 рік базою оподаткування акцизним податком у сумі 14323196,74 грн до обсягів власної роздрібної реалізації позивача паливно-мастильних матеріалів через вказану вище АЗС не відповідає дійсним обставинам справи.

Так, відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є, зокрема, особа суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України об'єктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать зокрема: нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненті моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Судом встановлено, що одним із основних видів діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним, який, відповідно до пп. 213.1.9. п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України віднесений до об'єктів оподаткування акцизним податком. З метою здійснення зазначеного виду діяльності позивач володіє мережею власних АЗС, що розташовані в межах Івано-Франківської та Чернівецької областей.

Однією з них є АЗС, що розташована по вул. Індустріальній, 6 в с. Бояни, Новоселицький район, Чернівецька область (далі - АЗС "Бояни").

Згідно умов договору поставки товарів № 44, укладеного між позивачем з метою забезпечення здійснення господарської діяльності у сфері роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів з ТОВ "ВОГ Рітейл", постачальник поставляв у власність позивача нафтопродукти в асортименті. Отримані на підставі вказаного договору поставки паливо-мастильні матеріали оприбутковувалися позивачем та реалізовувалися через мережу власних АЗС, у тому числі через АЗС "Бояни" кінцевим споживачам для некомерційного використання за готівковий розрахунок та розрахунок за допомогою платіжних карток. Операції з роздрібного продажу споживачам вказаних вище товарів оподатковувалися податком на додану вартість за ставкою 20%, а розрахункові операції з прийняття готівкових коштів та платіжних карток при продажу зазначених та інших товарів реєструвалися через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером з видачею споживачеві касового чека, в якому зазначено ставку ПДВ 20%.

Відомостями, які містяться в графах готівка та платіжна картка розділу загальний обіг відпуску ПММ фіскального звіту встановленого на АЗС "Бояни" РРО з фіскальним номером за період 2015 року (а.с. 69-70) підтверджуються вказані вище обсяги продажу. З вище зазначеного обсягу продажу позивачем власних паливно-мастильних матеріалів обсяг роздрібної реалізації кінцевим споживачам, який оподатковується акцизним податком склав 1903800,00 грн, що відповідає сумі бази оподаткування зазначеним податком за податковими деклараціями з акцизного податку позивача за 2015 рік.

Суд погоджується з твердженням позивача стосовно того, що визначаючи позивачу грошові зобов'язання з акцизного податку за 2015 рік відповідач безпідставно врахував в якості об'єкта оподаткування акцизним податком весь обсяг як роздрібного так оптового продажу належних позивачу товарів, у тому числі не підакцизних товарів, а також весь обсяг повернення позивачем попередньо отриманих ним від іншої особи на підставі укладеного договору відповідального зберігання паливно-мастильних матеріалів.

Взявши за основу в якості загальної бази оподаткування акцизним податком показник "Реалізація" періодичного звіту РРО фіскальний № за період 2015 року, який застосовувався на АЗС "Бояни" відповідач дійшов хибного висновку про віднесення до обсягів роздрібного продажу підакцизних паливно-мастильних матеріалів всієї суми показників, які були зареєстровані таким РРО у загальному розмірі 16226996,74 грн, тоді як через вказану АЗС здійснюється продаж не тільки паливно-мастильних матеріалів, але й інших, які не є об'єктом оподаткування акцизним податком, товарів та супутніх послуг.

Як видно з інформації про відпуск паливно-мастильних матеріалів періодичного звіту загальна сума відпуску та відвантаження ПММ через АЗС за 2015 рік складає 14878337,75 грн, різниця між показниками загальної реалізації у розмірі 16226996,74 грн та відпуску ПММ у розмірі 14878337,75 грн становить 1348658,99 грн, яка вважається виручкою позивача від продажу через АЗС інших ніж паливно-мастильні матеріали та таких, що не підпадають під оподаткування акцизним податком товарів та супутніх послуг. Вказане свідчить про неправомірність донарахування відповідачем акцизного податку на вказану суму виручки.

Окрім того, відповідачем включено до складу бази оподаткування акцизним податком весь обсяг відпуску та відвантаження паливно-мастильних матеріалів за 2015 рік, інформація про який міститься в фіскальній пам'яті установленого на АЗС РРО у розмірі 14878337,75 грн.

Як вбачається з матеріалів справи ДП "Нафтоекспрессервіс" серед інших видів діяльності здійснює діяльність у сфері складського господарства, який за кодом КВЕД 52.10 включає в себе надання послуг за договорами схову (відповідального зберігання).

Відповідно до пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та інтими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Отже, не можуть вважатися продажем паливно-мастильних матеріалів з метою оподаткування акцизним податком та не відносяться до об'єкту оподаткування акцизним податком операції з надання товарів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари, у тому числі операції, які здійснені у межах договорів схову (відповідального зберігання).

Так, 30.09.2013 року між ДП "Нафтоекспрессервіс" (зберігач) та ТзОВ "ВОГ Рітейл" (поклажодавець) було укладено договір зберігання №44/1.1, умовами якого передбачено, що зберігач зобов'язується зберігати нафтопродукти передані йому поклажодавцем, і повернути їх в цілості на умовах визначених даним договором. Майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому право власності на майно до зберігача не переходить. Поставка майна для передачі на зберігання здійснюється автомобільним транспортом, товарними партіями на умовах СРТ (Інкомтермс 2010). Місце поставки термінали місць зберігання резервуари АЗС зберігача, у тому числі резервуари АЗС позивача, яка знаходиться в Чернівецькій області, Новоселицькому районі, селі Бояни по вул. Індустріальній. Передача поклажодавцем майна на зберігання та приймання його зберігачем здійснюється за фактичною кількістю, вказаною у товарно-супровідних документах на майно (товарно-транспортна накладна, тощо).

Статтею 941 ЦК України передбачається, що зберігач має право змішати речі одного роду та однієї якості, які передані на зберігання.

Так, позивач під час прийняття на зберігання нафтопродуктів при відсутності заперечень поклажодавця, вправі зберігати такі нафтопродукти у резервуарах разом з аналогічними нафтопродуктами, які належать на праві власності позивачу. Умовами договору зберігання № 44/1 передбачено, що повернення майна зі зберігання здійснюється на вибір поклажодавця, зокрема, шляхом відпуску нафтопродуктів поклажодавцю (його уповноваженим представникам) через систему електронних засобів розрахунків за нафтопродукти, з використанням спеціально-призначеного обладнання РОБ-термінал - обладнання для зчитування даних; шляхом відпуску нафтопродуктів поклажодавцю (його уповноваженим представникам) по факту пред'явлення картки на пальне. Картка являє собою емітований поклажодавцем документ встановленого зразка та форми, багаторазового використання, що посвідчує право поклажодавця та/або уповноваженого ним представника на одержання певної кількості та певної марки нафтопродукту на АЗС зберігача. Кількість майна, повернутого зі зберігання відображається в акті приймання-передачі, котрий підписується уповноваженими представниками сторін. Майно вважається повернутим зі зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна.

Щодо порядку повернення позивачем у 2015 році поклажодавцю паливно-мастильних матеріалів, які перебували на зберіганні у резервуарах АЗС позивача, судом встановлено наступне.

Відповідно до пункту 216.9 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, відвантаження, фізичного відпуску товару, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар. Згідно з статтею 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" розрахункова операція приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Статтею 13 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" встановлено, що вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування встановлюються Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до абзацу 2 пункту 1 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, які затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року № 199, передбачено, що вимоги щодо реалізації фіскальних функцій автоматами з продажу товарів (послуг), іншими реєстраторами, які не передбачають друкування розрахункових і звітних документів, а також додаткові вимоги щодо реалізації фіскальних функцій спеціалізованими реєстраторами для конкретних сфер застосування (у разі необхідності) встановлюються Державною комісією з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом.

Відповідно до пунктів 10 та 15 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, які затверджені протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27 червня 2002 р. № 13, електронний контрольно-касовий апарат (ЕККА) повинен забезпечувати формування фіскальним блоком команд управління дозволу (заборони) відпускання пального з паливо роздавальних колонок, які надходять до програмно-технічних засобів управління паливо роздавальних колонок, а також передачу від паливо роздавальних колонок до фіскального блока інформації про об'єм відпущеного на поточний момент пального і відображення її на індикаторі оператора. У режимі реєстрації відпускання пального ЕККА повинен забезпечувати у єдиному нерозривному технологічному циклі, зокрема, реєстрацію об'єму (в літрах) та вартості (у гривнях) відпущеного пального кожного найменування окремо за готівковою та кожною безготівковою формами оплати.

Зазначені вище положення чинного законодавства дають підстави для висновку про те, що технічні можливості спеціалізованого електронного контрольно-касового апарату (РРО), який застосовується для автозаправних станцій, у тому числі на АЗС позивача, не надають можливості позивачу здійснити повернення поклажодавцю паливно-мастильних матеріалів, які на умовах договору зберігання № 44/1 від 30.09.2013 року перебувають на зберіганні у позивача, без реєстрації такого відвантаження через наявний на АЗС позивача РРО, що перебуває у єдиному нерозривному технологічному циклі з паливо роздавальною колонкою, оскільки, передбачений розділом 5 договору зберігання порядок повернення майна зі зберігання, а також технічні можливості та кількість резервуарів АЗС позивача не передбачають технічної можливості здійснити повернення паливо-мастильних матеріалів зі зберігання інакше, ніж шляхом їх відвантаження через такі паливо роздавальні колонки, засобами яких здійснюється забір і видача палива з кожного з резервуарів АЗС не залежно від виду господарської операції та цивільно-правових відносин між позивачем та особою, якій відвантажується або відпускається паливо. Таким чином, кожне відвантаження або відпуск палива через паливо роздавальні колонки в автоматичному режимі реєструється установленим на АЗС РРО не залежно від того здійснений роздрібний продаж належного позивачеві палива чи здійснено повернення палива, яке перебувало у позивача на зберіганні, яке не належить позивачу на праві власності та, відповідно, не відноситься до обсягів продажу позивача. Відтак, таке відвантаження товару зі зберігання і його реєстрація по РРО не вважається розрахунковою операцією позивача в розумінні статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оскільки, не передбачає переходу права власності на повернутий товар, не передбачає компенсації вартості повернутого зі зберігання товару та, відповідно, не передбачає проведення готівкових або безготівкових розрахунків за нього.

Отже, вказане повернення товару поклажодавцю або його представникам не є об'єктом оподаткування акцизним податком та податком на додану вартість. Судом встановлено, що з метою його відокремлення від власних обсягів продажу товарів позивача по РРО, спеціально для такого повернення по наявному на АЗС РРО було запрограмована реєстрація обігу товарів, які перебувають на зберіганні без оподаткування їх ПДВ за ставкою 20% за допомогою програмування функції розрахунків чеком або карткою, під якими реєструвалося повернення поклажлодавцю зі зберігання паливо-мастильних матеріалів з використанням передбаченого пунктами 5.1.1 та 5.1.2 договору зберігання № 44/1 спеціально-призначеного обладнання РОS-термінал - обладнання для зчитування даних, а також шляхом відпуску нафтопродуктів поклажодавцю (його уповноваженим представникам) по факту пред'явлення картки на пальне, яка являє собою емітований поклажодавцем документ встановленого зразку.

Як видно з матеріалів справи, за змістом інформації про загальний обіг відпуску ПММ періодичного звіту РРО АЗС позивача за 2015 рік, всього за період 2015 року зі зберігання на АЗС позивача було повернуто поклажодавцю ТзОВ "ВОГ Рітейл" паливо-мастильних матеріалів, які в кількості, за запрограмованими та автоматично застосовуваними РРО роздрібними цінами позивача, відповідають сумі 12848925,82 грн (у тому числі за операцією, яка запрограмована як видача по чеку (тобто по картках поклажодавця та забірних відомостях) відповідно до еквіваленту суми за цінами позивача 7219470,97 грн та за операцією яка запрограмована, як видача по картці (тобто з повернення товару зі зберігання із використанням обаднання РОS-термінала) відповідно до еквіваленту суми за цінами позивача 5629454,85 грн.

Отже, як підтверджується матеріалами справи, згідно договору зберігання від 30.09.2013 року №44/1 сторонами погоджено умови повернення нафтопродуктів, зокрема, шляхом відпуску нафтопродуктів поклажодавцю (його уповноваженим представникам) через систему електронних засобів розрахунків за нафтопродукти, з використанням спеціально-призначеного обладнання Р0S-термінал - обладнання для зчитування даних та шляхом відпуску нафтопродуктів поклажодавцю (його уповноваженим представникам) по факту пред'явлення картки на пальне. Виконання вказаних умов договору в свою чергу підтверджено копіями актів приймання-передачі (повернення), а також актів приймання-передачі виконаних робіт, підписані зберігачем, поклажодавцем та скріплені їх печатками.

Таким чином, матеріали справи свідчать про те, що між ДП "Нафтоекспрессервіс" та ТОВ "ВОГ Рітейл" протягом 2015 року здійснено операції по зберіганню товару, що в розумінні підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, не є продажем, оскільки товар був повернутий поклажодавцю, при тому, що передачі прав власності на товари не відбувалось. Відтак зазначена сума 12848925,82 грн не є обсягом продажу товарів позивача та не включається у загальні обсяги продажу товарів через АЗС, тому така сума не може включатися у базу оподаткування позивача акцизним податком.

Реєстром податкових накладних та копіями податкових накладних, які наданих позивачем та досліджені в ході судового розгляду підтверджують, що у складі загальної зареєстрованої по РРО АЗС у якості розрахункових операцій позивача за 2015 рік суми 2029411,93 грн реалізованих позивачем паливно-мастильних матеріалів за готівковий розрахунок та через розрахунок емітованими банком платіжними картками, яка оподаткована позивачем ПДВ за ставкою 20% і відноситься до загальної суми виручки позивача від продажу паливно-мастильних матеріалів, включена сума продажу у розмірі 30421,64 грн, яка не відноситься до роздрібного продажу, оскільки, вважається виручкою від оптового продажу паливно-мастильних матеріалів іншим суб'єктам господарювання. Вказані паливо-мастильні матеріали придбавалися суб'єктами господарювання для виробничого споживання, тобто для використання у комерційних цілях, про що свідчить віднесення такими суб'єктами відображених у належним чином зареєстрованих податкових накладних позивача сум ПДВ, які включені в ціну продажу ПММ на загальну суму 30421,64 грн до складу власного податкового кредиту з ПДВ, що в силу ст. 198 ПК України можливо виключно у випадку використання покупцями таких ПММ у межах власної господарської діяльності.

З урахуванням наведеного, суд вважає доводи позивача щодо неправомірності спірних донарахувань підставними, підтвердженими матеріалами справи.

Отже, відповідач безпідставно та протиправно включив до складу бази оподаткування акцизним податком суму продажу позивачем товарів, які не є нафтопродуктами та підлягають оподаткуванню акцизним податком у розмірі 1348658,99 грн суму оптового продажу нафтопродуктів, яка не відноситься до об'єкту оподаткування акцизним податком у розмірі 30421,64 грн, а також суму, яка вважається еквівалентом кількості повернутих поклажодавцю паливо-мастильних матеріалів, які перебували на зберіганні у позивача на підставі договору зберігання № 44/1 без передачі йому права власності на них, яка не включається у суму продажу позиваче товарів у загальному розмірі 12848925,82 грн.

Перевіряючи правомірність винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення, суд вважає, що відповідачем безпідставно включено у базу оподаткування акцизним податком позивачу сукупно суму 14323196,74 грн, яка не підлягає оподаткуванню цим податком. Зазначене в свою чергу призвело до прийняття протиправного повідомлення-рішення від 26.07.2016 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на 846905,16 грн (за основним платежем 677524,13грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 169381,03 грн).

Враховуючи викладене вище, суд приходить до висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 26.07.2016 року № та необхідність його скасувати.

За таких обставин, адміністративний позов підлягає задоволенню повністю.

Згідно частини 1 статті 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

На підставі викладеного та керуючись статтями 11, 70, 71, 86, 94, 158-163, 167 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 26.07.2016 року №, яким дочірньому підприємству "Нафтаекспрессервіс" збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на 846905,16 грн, у тому числі за основним платежем 677524,13 грн, за штрафними (фінансовими санкціями 169381,03 грн.

Стягнути на користь дочірнього підприємства "Нафтаекспрессервіс" за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень - Новоселицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області судовий збір в розмірі 12 703,58 грн.

У відповідності до ст.ст. 185-186 КАС України апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення до Вінницького апеляційного адміністративного суду через Чернівецький окружний адміністративний суд. У разі застосування судом частини третьої статті 160 цього Кодексу, проголошення вступної та резолютивної частини рішення, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дні отримання копії постанови.

Згідно статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України постанова, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмовити у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Суддя Г.Г. Спіжавка

Постанова в повному обсязі складена 26 вересня 2016 р.