Справа № 804/1471/16
Суддя: Степаненко Вячеслав Віталійович
Дата ухвалення: 2016-06-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 червня 2016 р. Справа № 804/1471/16
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіСтепаненко В.В.
при секретаріЗоідзе Т.А.
представника позивача представника відповідача ОСОБА_3 Клименка Є. С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпропетровську адміністративну справу за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання недійсною податкової консультації,-
Фізична особа-підприємець ОСОБА_5 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання недійсною податкової консультації від 16.02.2016 року №952/10/04-36-17-04-13.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки оскаржуваної податкової консультації суперечать положенням Податкового кодексу України, а тому податкова консультація підлягає скасуванню з підстав, викладених у позовній заяві та поясненнях.
У судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити у повному обсязі.
Відповідач позов не визнав, надав до суду письмові заперечення, зазначивши, що податкову консультацію надано в межах повноважень та на підставі законодавства України, у зв'язку з чим просив відмовити у задоволенні позовних вимог. Представник відповідача у судовому засіданні підтримав заперечення та просив відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши пояснення сторін, розглянувши наявні документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
Позивач перебуває на обліку Криворізькій південній об'єднаній державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області як платник податку на доходи фізичних осіб на загальних підставах.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_5 11 лютого 2016 року звернувся до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області із запитом вих.№192 про надання податкової консультації, у якому просив надати податкову консультацію чи включаються суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів, до доходу, який оподатковується податком на доходи фізичних осіб, оскільки фактичний тягар оподаткування у даному випадку несуть покупці.
За результатами розгляду листа позивача від 11.02.2016 року вих.№192, Головне управління ДФС у Дніпропетровській області надало відповідь від 16.02.2016 року №952/10/04-36-17-04-13 (надалі - податкова консультація), в якому роз'яснено, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має право включати до витрат суму сплаченого акцизного збору, включеного до вартості товару, який нею придбавається з метою подальшої реалізації, в обґрунтування своєї позиції послався на лист Державної фіскальної служби України від 18.01.2016 року №439/Б/99-99-17-02-02-02-17.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Стаття 177 Податкового кодексу України визначає порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Згідно пункту 177.2 зазначеної статті об'єктом оподаткування фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
У відповідності до пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Податок на додану вартість є непрямим податком, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V Податкового кодексу (підпункт 14.1.178 Податкового кодексу України), як і акцизний податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених Податковим кодексом України як підакцизних, що включається до ціни таких товарів, продукції (підпункт 14.1.4 Податкового кодексу України).
З аналізу наведених норм вбачається, що податок на додану вартість та акцизний податок мають однакову правову природу: обидва цих податки є непрямими. Однак, норма пункту 177.3 Податкового кодексу України не робить виключення для фізичних осіб-підприємців щодо не включення акцизного податку до доходу.
Поряд із цим, податковим законодавством передбачено такі основоположні принципи як єдиний підхід до встановлення податків і зборів, передбачений підпунктом 4.1.11 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, і нейтральність оподаткування, встановлений у підпункті 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, відповідно до якого установлення податків та зборів повинно відбуватись у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків.
Однак, суд приходить до висновку, що у даному випадку включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця негативно впливає на конкурентоздатність такого підприємця порівняно з юридичними особами - платниками податку на прибуток.
Але, суд звертає увагу, що в розумінні чинного законодавства юридичні особи та фізичні особи-підприємці належать до однієї категорії учасників господарського процесу, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов'язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов'язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.
Згідно з приписами частини 2 статті 55 Господарського кодексу України суб'єктами господарювання є:
1) господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку;
2) громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Водночас, нормами статті 42 Конституції України гарантується право кожного на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Поряд із цим, встановлено, що держава забезпечує захист конкуренції у підприємницькій діяльності. Не допускаються зловживання монопольним становищем на ринку, неправомірне обмеження конкуренції та недобросовісна конкуренція.
Але, у даному випадку має місце нерівність у порядку визначення доходу від господарської діяльності фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб-підприємців.
В той же час, відповідно до пункту 6.1 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за №860/4153, сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнається доходами.
В свою чергу, до переліку вказаних витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів згідно пункту 177.4. статті 177 Податкового кодексу України, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, від шкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
У положеннях вищевказаної статті також не визначено права фізичної особи-підприємця щодо включення до витрат сум, сплачених до бюджету по акцизному податку.
Отже, позиція податкового органу щодо обов'язку фізичною особою-підприємцем відображати акцизний податок, який був перерахований фізичною особою-підприємцем до бюджету, у власному оподаткованому «доході», та сплачувати з урахуванням нього, податок на доходи.
Також, суд вважає, що лист Державної фіскальної служби від 16.02.2016 року №952/10/04-36-17-04-13, на який посилається відповідач у оскаржуваній податковій консультації, оскільки вказаний лист є податковою консультацією, яка відповідно до норм чинного законодавства має суто індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію, тобто відповідач не може використовувати вказану консультацію як джерело права.
В той же час, суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що позивачем надано до матеріалів справи науково-правовий експертний висновок «Інституту держави і права ім. В.М. Корецького Національної академії наук України», відповідно до якого зазначено, що з аналізу чинного законодавства можна дійти висновку, що сума акцизного податку не є та не може визнаватися доходом фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування, оскільки така сума не збільшує економічних вигід для підприємця, а отже, не відповідає основному критерію поняття «дохід»; вимога щодо включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця прямо суперечить таким принципам податкового законодавства як єдиний підхід до встановлення податків та зборів та нейтральність оподаткування.
Враховуючи вищенаведене, з аналізу норм чинного Податкового кодексу України, суд приходить до висновку, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів.
Згідно з підпунктом 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податкова консультація - це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.
Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Відповідно до частини 1 пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Поряд із цим, відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
За змістом Рішення Європейського Суду з прав людини від 14.10.2010 року у справі «Щокін проти України» накладання органами державної влади на заявника додаткових зобов'язань зі сплати податку становить втручання в його майнові права у розумінні статті 1 Першого протоколу до Конвенції (пункт 49).
У пунктах 50,51 вказаного Рішення Суд зазначив, що: «Перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним.
Також, перший пункт рішення передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визначає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів».
Отже, суд вважає висновки податкової консультації Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 16.02.2016 року №952/10/04-36-17-04-13 є такими, що суперечать нормам чинного законодавства, а тому податкова консультація підлягає визнанню недійсною та скасуванню.
Частиною 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, а частиною 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України зазначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України закріплено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідачем при розгляді справи не було доведено правомірності оскаржуваної консультації.
Таким чином, із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є такими, що підлягають задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд керується вимогами частини 1 статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якими, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа. Виходячи з цього, сплачений позивачем судовий збір у розмірі 551,21 грн. підлягає компенсації за користь бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 11, 70-72, 86, 94, 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання недійсною податкової консультації - задовольнити у повному обсязі.
Визнати недійсною та скасувати податкову консультацію Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області №952/10/04-36-17-04-13 від 16.02.2016 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на користь особи-підприємця ОСОБА_5 судові витрати у розмірі 551,21 грн. (551 гривень 21 копійок).
Постанова суду набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складено 07 червня 2016 року.

Суддя В.В. Степаненко