Справа № П/811/746/15
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2016-07-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

05 липня 2016 рокусправа № П/811/746/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А. Семененка Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Кязимовій Д.В.

за участю представників:

позивача: - ОСОБА_1 дов від 25.03.2015

відповідача: - не зявився

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2016 року

у справі № П/811/746/15

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Відеотехніка»

до Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Відкрите акціонерне товариство «Відеотехніка» звернулось до суду з позовом до Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача № від 10.10.2014, № від 10.10.2014, № від 10.10.2014.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків податкового органу про порушення ВАТ «Відеотехніка» вимог Податкового кодексу України, а саме: заниження задекларованих доходів у зв'язку з не включенням до складу інших доходів заборгованості за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, завищення задекларованих витрат за рахунок включення до складу витрат сум, що не враховані підприємством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності, заниження задекларованих показників у рядку "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього (звітного) періоду...", заниження задекларованих доходів у зв'язку із встановленням розбіжностей між обсягами доходів по податку на додану вартість та обсягами доходів по податку на прибуток, а також заниження податку на додану вартість внаслідок не нарахування податкових зобов'язань на вартість уцінених товарних запасів.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.02.2016 адміністративний позов задоволено.

Постанову суду мотивовано не доведенням відповідачем правомірності висновків акту перевірки стосовно зафіксованих порушень податкового законодавства позивачем, підтвердженої висновком проведеної у цій справі судово-економічної експертизи № 11/1-146 від 18.11.2015, призначеної судом першої інстанції ухвалою від 09.06.2016 (т.2, а. с.160, 161).

Суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом не вірно обраховано термін позовної давності і, відповідно, невірно визначено правовий статус кредиторської заборгованості позивача як безнадійної заборгованості і визнання відповідних сум безповоротною фінансовою допомогою з віднесенням їх до інших доходів з метою оподаткування податком на прибуток. Щодо висновків податкового органу про завищення позивачем задекларованих витрат внаслідок включення до складу витрат сум, що не враховані підприємством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності, судом зазначено, що декларування витрат, які не входять у собівартість реалізованих послуг, не впливає на визначення обєкта оподаткування податком на прибуток.

Також судом зазначено, що під час перевірки та співставлення показників податкової звітності з даними бухгалтерського обліку позивача за ті самі періоди відповідачем не враховано особливості податкового обліку щодо відображення в податковому обліку даних попередніх звітних періодів, що в свою чергу призвело до помилок при співставленні та невірних висновків податкового органу щодо заниження позивачем доходів.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги по суті є висновками акту перевірки. Відповідач наполягає на тому, що позивачем протиправно не включено до складу доходів, що враховуються при визначенні обєкту оподаткування податком на прибуток, суми безнадійної заборгованості, що призвело до заниження задекларованих доходів; вказує на те, що позивачем протиправно завищено задекларовані витрати за рахунок включення до складу витрат сум витрат, що не враховані підприємством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності; наполягає на заниженні позивачем задекларованих доходів у звязку із встановленням розбіжностей між обсягами доходів по податку на прибуток та обсягами податку на додану вартість.

Представник відповідача в судове засідання не зявився, про час і місце судового засідання відповідач повідомлений судом належним чином.

ВАТ «Відеотехніка» проти задоволення апеляційної скарги заперечує, зазначає, що оскаржена постанова винесена судом при з'ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, є такою, що відповідає вимогам чинного законодавства.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем - Кіровоградською ОДПІ ГУ Міндоходів у Кіровоградській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ВАТ «Відеотехніка» з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати податків та зборів, також дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2011 року по 31 грудня 2013 року та перевірки з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2013 року, за результатами якої складений акт від 24.09.2014 №47/11-23-22-04/13748958.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

пп. 14.1.11, пп. 14.1.36, пп.14.1.257 п. 14.1 ст.14, ст.102, п.135.1, 135.2, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.150.1 ст.150, п.138.1, п.138.4, п.138.5, п.138.6, п.138.8, п.138.9, п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 190048,00 грн. за 2013 рік; завищено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 1862035,00 грн. за 4 квартал 2011 року на суму 249291,00 грн., за 2012 рік - 207848,00 грн., за 2013 рік в сумі 140896,00 грн.;

пп.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість в загальній сумі 182239,00 грн. за січень 2013 року (підприємством не нараховані податкові зобовязання на вартість запасів, використаних не у господарській діяльності).

Суть виявлених контролюючим органом норм Податкового кодексу України в частині оподаткування податком на прибуток полягає в наступному:

факт заниження позивачем задекларованих доходів за 2013 рік на суму 2052542 грн. пов'язаний з не включенням товариством до складу інших доходів заборгованості за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, по контрагентам ПАТ НВП «Радій» у сумі 237542,00 грн. та ПАТ НВП «Радій» по ДСД з ПАТ «Кіровоградграніт» та ТОВ «Гранекс» у сумі 1815000,00 грн.;

завищення позивачем задекларованих витрат за 4 квартал 2011 року в сумі 221459,00 грн., 1 квартал 2012 року в сумі 84288 грн., 2 квартал 2012 року в сумі 42320 грн., 3 квартал 2012 року в сумі 7299,00 грн., 4 квартал 2012 року в сумі 18576,00 грн. сталось за рахунок включення до складу витрат сум витрат, що не враховані підприємством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності;

заниження задекларованих показників у рядку "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього (звітного) періоду..." за 2 квартал 2012 року у сумі 55365,00 грн. та за 2013 рік - в сумі 263213,00 грн. виявлено в результаті того, що в ході проведення відповідачем перевірки збитки, що утворились за результатами діяльності товариства у 4 кварталі 2011 року у сумі 221459 грн., у 1-4 кварталах 2012 року у сумі 152483 грн., 2013 році у сумі 89393 грн. зменшено до нуля, то такі суми відємного значення за висновком податкового органу не підлягають включенню до витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування податком на прибуток у 1-4 кварталах 2012 року у сумі 55365 грн. (221459 грн.*25%) та у 2013 році у сумі 263213 грн. (152483 грн. + 55365 грн. + 55365 грн.).

заниження позивачем задекларованих доходів за 4 квартал 2011 року на суму 27832,00 грн. повязано з встановленням розбіжностей між обсягами доходів по податку на додану вартість та обсягами доходів по податку на прибуток за 2 півріччя 2011 року.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 10.10.2014:

- №, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 227799,00 грн. (за основним платежем - 182239,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 45560,00 грн.);

- №, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 237560,00 грн. (за основним платежем - 190048,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 47512,00 грн.);

- №, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на суму 1862035,00 грн. (т.1а.с.80-82).

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про помилковість висновків контролюючого органу.

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 10.10.2014 № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток та № НОМЕР_2 про зменшення суми від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток колегія суддів зазначає наступне.

В акті перевірки від 24.09.2014 встановлено заниження ВАТ «Відеотехніка» задекларованих доходів за 2013 рік на суму 2052542 грн. у зв'язку з не включенням до складу інших доходів заборгованості за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, по контрагентам ПАТ НВП «Радій» у сумі 237542 грн. та ПАТ НВП «Радій» по ДСД з ПАТ «Кіровоградграніт» та ТОВ «Гранекс» у сумі 1815000 грн.

Відповідно до ст.256 ЦК України позовна давність це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст.257 ЦК України).

За приписами ч.1 ст.261 ЦК України перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила.

При цьому в абз.1 ч.5 ст.261 ЦК України визначено, що за зобов'язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання.

За визначенням, наведеним у пп.«а» пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України, заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, є безнадійною заборгованістю.

Згідно п.135.1 ст.135 ПК України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються, зокрема, з інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України).

Кредиторську заборгованість можна охарактеризувати як заборгованість підприємства перед іншими особами.

Таким чином, сума непогашеної кредиторської заборгованості має бути включена платником податків до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, у тому податковому періоді, на який припадає закінчення строку позовної давності, у разі якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за отримані, але неоплачені товари (роботи, послуги) залишилась нестягнутою після закінчення строку позовної давності.

Контролюючим органом в акті перевірки встановлено факт поставки позивачеві товарів (робіт, послуг), відсутність повної оплати цих товарів (робіт, послуг) та закінчення строку позовної давності щодо вимоги про стягнення такої оплати, у звязку з чим відповідач дійшов висновку про наявність кредиторської заборгованості, по якій минув строк позовної давності, на суму 2052542,00 грн. і порушення, у звязку з цим, позивачем п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України за наступними договорами:

- договір купівлі-продажу № 2479 від 29.04.2009, укладений між ЗАТ «НВП «Радій» (продавець) та ВАТ «Відеотехніка» (покупець), за яким продавець продає покупцеві товар - вимірювальну стійку ТМZ-81 за 135200,00 грн., у т. ч. ПДВ 22533,33 грн. (т.1, а. с.120, 121).

- договір № 2529 від 27.05.2009, укладений між ВАТ «Відеотехніка» (покупець) та ЗАТ «НВП «Радій» (постачальник), за яким постачальник виготовляє та продає позивачеві товар - рупорні гучномовці у кількості 750 шт. на суму 88998 грн., у т. ч. ПДВ 14833,00 грн. (т.1, а. с.130-136).

- договір № 2528 від 27.05.2009, укладений між ВАТ «Відеотехніка» (покупець) та ЗАТ «НВП «Радій» (постачальник), за умовами постачальник виготовляє та продає позивачеві товар - агрегати рульової гідромеханіки у кількості 64 шт. на суму 427008 грн., у т. ч. ПДВ 71168 грн. (т.1, а. с.123-129).

- договір комісії № 5500031 від 19.02.2010, за умовами якого ЗАТ «НВП «Радій» по ДСД» (комітент) доручає ВАТ «Відеотехніка» (комісіонер) за плату купити товар - координатну-лазерну установку, від імені комісіонера, але за рахунок комітента у сумі 1 925 000 грн. (т.1, а. с.137-140).

В результаті дослідження умов означених договорів з урахуванням укладених сторонами за цими договорами додаткових угод, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про передчасність висновків податкового органу, що у періоді, що перевірявся (до 31 грудня 2013 року) кредиторська заборгованість позивача за вказаними договорами набула статусу безнадійної.

Так, з огляду на те, що відповідними додатковими угодами до перелічених договорів поставки змінені граничні терміни сплати коштів за обумовлений цими договорами товар, строки дії договорів , а за договором комісії за узгодженням сторін змінено строк виконання доручення на 21.12.2013, виходячи з приписів абз.1 ч.5 ст.261 ЦК України, суд першої інстанції вірно встановив, що на час проведення перевірки за вказаними вище невиконаними зобовязаннями повивача законодавчо встановлений строк позовної давності у три роки не закінчився.

Отже кредиторська заборгованість позивача в сумі 2052542 грн. в розумінні пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України не є безнадійною, внаслідок чого правові підстави для застосування передбачених в Податковому кодексі України правових наслідків, а саме: віднесення відповідних сум до інших доходів з метою оподаткування податком на прибуток, відсутні.

З приводу встановленого в акті перевірки від 24.09.2014 завищення ВАТ «Відеотехніка» задекларованих витрат за 4 квартал 2011 року в сумі 221459 грн., 1 квартал 2012 року в сумі 84288 грн., 2квартал 2012 року в сумі 42320 грн., 3 квартал 2012 року в сумі 7299 грн., 4 квартал 2012 року в сумі 18576 грн. за рахунок включення до складу витрат сум витрат, що не враховані товариством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності апеляційний суд також погоджується з судом першої інстанції.

Як вбачається з матеріалів справи, в акті перевірки відсутній жодний розрахунок вказаних сум або будь-яке інше пояснення щодо їх складу із посиланням на конкретні первинні документи, які можуть підтвердити наявність виявленого порушення, що свідчить про недотримання відповідачем п.1.7 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 за № 607/23139, згідно якого факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

Вищевказаний висновок податкового органу обґрунтований тим, що при здійсненні власної господарської діяльності із діагностування систем кондиціювання, наданні послуг по переобладнанню телевізійних станцій для національних телекомпаній та виробництва запчастин і механізмів для телевізійного обладнання та одночасно заявляючи у податковій звітності збитки, Товариство фактично декларувало витрати, які не входять у собівартість реалізованих (наданих) послуг та у такий спосіб завищило витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, з 01.07.2011 по 31.12.2013 на загальну суму 463 335 грн.

Тобто товариством задекларовано витрати, які перевищили доходи, за наявності збитків звітного періоду (т.1, а. с.234), чим за висновком відповідача, порушено вимоги пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.138.1, п.п.138.4-138.6, п.п.138.8-138.10 ст.138 ПК України.

Позивач не спростовує наведені податковим органом обставини щодо декларування доходів, витрат та збитків у вказані періоди, разом з тим заперечує доводи відповідача про вплив такого декларування на визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пп.134.1.1 п.134.1 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу ІІІ цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу (пп.14.1.228 п.14.1 ст.14 ПК України).

Згідно пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що витрати визначаються як сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно п.10 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Мінфіну України від 31.12.99 № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».

В свою чергу, у п.9 П(С)БО 9 «Запаси», затвердженого Наказом Мінфіну України від 20.10.99 № 246, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.11.99 за № 751/4044, первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству/установі; транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів; інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Стаття 138 ПК України визначає склад витрат та порядок їх визнання.

Як вірно зауважено судом першої інстанції, собівартість придбаних і реалізованих товарів формується за правилами пункту 138.6 статті 138 ПК України, а собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за правила пункту 138.8 вказаної статті.

Отже, собівартість товарів (робіт, послуг) включається до витрат із метою визначення оподатковуваного прибутку в повному обсязі.

При цьому положення Податкового кодексу України не містять застережень щодо необхідності формування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг залежно від розміру доходу від їх реалізації, а також не містять вимог щодо необхідності коригування витрат у випадку реалізації товарів (робіт, послуг) за ціною, нижчою собівартості.

Разом з тим, Податковий кодекс України не містить і застережень щодо відображення у податковій декларації з податку на прибуток від'ємного значення об'єкта оподаткування, про що свідчить положення абз.1 п.150.1 ст.150 ПК України.

За визначенням, наведеним у п.1 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого Наказом Мінфіну України від 07.02.2013 № 73, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868, прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати.

За визначенням пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 ПК України доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (пп.14.1.56 п.14 ст.14 ПК України).

Відповідно до п.135.4 ст.135 ПК України дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, у тому числі під час зменшення зобов'язань.

Таким чином, дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг визнають у розмірі договірної (контрактної) вартості. Винятками є товарообмінні (бартерні) операції, порядок визначення доходу від яких передбачено п.153.10 ст.153 ПК України.

Отже, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про те, що прибутковість кожної окремої операції не є обов'язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об'єктивними причинами, і продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, неможна розглядати як операцією, вчинену поза межами його господарської діяльності.

У звязку з цим сам по собі факт перевищення витрат позивача над собівартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) не спростовує зв'язку такої операції з господарською діяльністю товариства, яка в цілому спрямована на отримання доходу, тому висновок відповідача про завищення товариством задекларованих витрат в сумі 42320,00 грн., 3 квартал 2012 року в сумі 7299 грн., 4 квартал 2012 року в сумі 18576,00 грн. за рахунок включення до складу витрат сум витрат, що не враховані підприємством в собівартість реалізованих послуг та товарів при веденні господарської діяльності (фактично мова йде про перевищення суми витрат над сумою доходів) є безпідставним.

Стосовно висновку в акті перевірки від 24.09.2014 про заниження ВАТ «Відеотехніка» задекларованих показників у рядку "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього (звітного) періоду..." за 2 квартал 2012 року у сумі 55365 грн. та за 2013 рік - в сумі 263213,00 грн.

Дане порушення повязано з вищевикладеним порушенням щодо формування позивачем валових витрат за рахунок збитків, які утворились за результатами діяльності Товариства, що податковий орган вважає незаконним, з огляду на яке, суми від'ємного значення, на думку відповідача, не підлягають включенню до витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток у 1-4 кварталах 2012 року у сумі 55365 грн. (221459 грн. * 25%) та 2013 році у сумі 263213 грн. (55365 грн. + 55365 грн.+152483 грн.).

З цього приводу апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про необхідність врахування у даному випадку вимог ст.150 ПК України та п.3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо особливостей застосування п.150.1 ст.150 ПК України у різних податкових періодах, оскільки збитки, тобто від'ємне значення об'єкта оподаткування, відображалось товариством у деклараціях з податку на прибуток за 2-4 квартали 2011 року, 1 квартал 2012 року, 1 півріччя 2012 року, 9 місяців 2012 року, 2012 рік та 2013 роки з урахуванням від'ємного значення попередніх періодів наростаючим підсумком саме у відповідності до п.150.1 ст.150 ПК України, що підтверджується податковою звітністю та документами бухгалтерського обліку позивача (т.1, а. с.194-198; т.2, а. с.73-113).

Згідно абз.1 п.150.1.ст.150 ПК України якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

З наведеного вбачається, що якщо об'єкт оподаткування платника податку за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування, сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого кварталу наступного податкового року.

Отже, у разі отримання збитків, що у платник податків має право включити суму таких збитків до складу витрат у наступних періодах та враховувати їх до повного погашення від'ємного значення без врахування жодних термінів такого погашення.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 № 4834-VI встановлено особливості застосування приписів пункту 150.1 статті 150 Кодексу, за якими:

- у 2011 році з урахуванням такого:

якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення;

- у 2012-2015 роках таким чином: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 податковий рік), то сума цього значення підлягає включенню до витрат:

звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах;

звітних (податкових) періодів 2013 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2012 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2013 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах.

Крім того, за положеннями п.138.11 ст.138 ПК України до складу податкових витрат також включаються суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді.

Отже, правомірним є висновок суду першої інстанції, що від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло за наслідками поточного періоду або виникло станом на початок такого періоду, дозволяється враховувати у складі витрат в наступних періодах до повного погашення такого від'ємного значення без застосування строку давності 1095 днів.

Таким чином, висновок відповідача про заниження товариством задекларованих показників у рядку "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього (звітного) періоду..." є безпідставним.

Стосовно висновків в акті перевірки від 24.09.2014 про заниження ВАТ «Відеотехніка» задекларованих доходів за 4 квартал 2011 року на суму 27832 грн. у зв'язку із встановленням розбіжностей між обсягами доходів по податку на додану вартість та обсягами доходів по податку на прибуток за 2 півріччя 2011 року.

Вказане порушення за твердженням відповідача полягає у тому, що при співставленні обсягів продажу, відображених у рядку 02 "Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)" Декларації з податку на прибуток за період з 01.07.2011 по 31.12.2013 та зведених декларацій з податку на додану вартість (рядок 1) виявлено розбіжності за 2 півріччя 2011 року - в сумі 27832 грн., а саме: обсяги по податку на додану вартість більші, ніж обсяги по податку прибуток, внаслідок чого податковий орган дійшов висновку про заниження Товариством доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 27832 грн.

При цьому в акті перевірки відсутні посиланням на первинні документи, які стали підставою для такого висновку відповідача, що також свідчить про недотримання останнім вищенаведеного п.1.7 Порядку № 395.

Разом з тим матеріали справи свідчать, що податкові витрати та доходи позивача за IV квартал 2011 року в ході перевірки були співставленні відповідачем з даними бухгалтерського обліку за той самий період.

Проте, враховуючи приписи вищенаведеного п.150.1 ст.150 ПК України, задекларовані товариством у податковій звітності за IV квартал 2011 року відомості підлягали перевірці одночасно з тими самими показниками попередніх звітних періодів, включаючи І-ІІІ квартали 2011 року.

Отже висновки податкового органу про заниження позивачем задекларованих доходів за 4 квартал 2011 року на суму 27832 грн. ґрунтуються на виключно арифметичному співставленні відомостей бухгалтерського та податкового обліку за перевірений період, що свідчить про неповне з'ясування обставин виникнення різниці заявлених товариством показників та до передчасного висновку про заниження позивачем доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

З огляду на викладене, висновок відповідача про заниження товариством задекларованих доходів за 4 квартал 2011 року на суму 27832 грн. є недоведеним, в тому числі в ході вирішення спору в суді.

Стосовно правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 10.10.2014 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість колегія суддів зазначає наступне.

В акті перевірки від 24.09.2014 встановлено порушення товариством п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.п.198.5 ст.198 ПК України, яке полягає у не нарахуванні позивачем податкових зобов'язань на вартість запасів, використаних не у господарській діяльності товариства, що призвело до заниження податку на додану вартість в загальній сумі 182 239 грн. за січень 2013 року.

Обставини щодо виникнення у ВАТ «Відеотехніка» запасів ТМЦ (проведення інвентаризації, направлення пропозицій контрагентам придбати застарілі ТМЦ (комплектуючих та обладнання), відмови останніх від придбання та, в звязку цим, проведеною уцінкою таких ТМЦ) детально відображені в постанові суду першої інстанції, відповідають матеріалам справи та не спростовуються сторонами (т.1, а. с.149, 240; т.2, а.с.23-28).

У бухгалтерському обліку підприємства у січні 2013 року підприємством, згідно описів-актів уцінки товарів і продукції, що залежалися, та надлишкових ТМЦ, вищевказані ТМЦ, що були переведені до складу рахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу», та ТМЦ, що обліковувались на рахунках 201 «Сировина і матеріали», 202 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», 202.1 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», 261 «Готова продукція», 209 «Інші матеріали», були уцінені згідно актів уцінки від 30.01.2013.

В бухгалтерському обліку вищезазначена уцінка відображена наступними проводками: Дт рахунку 946, Кт вказаних рахунків обліку ТМЦ на загальну суму 911193,41 грн. (т.1, а. с.150-193; т.2, а. с.114-148).

Відповідноі до п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Тобто норма, на яку посилається відповідач як на порушену позивачем, не регулює питання оподаткування суми уцінки ТМЦ платника податку.

Згідно п.11 Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку, продукції виробничо-технічного призначення та надлишкових товарно-матеріальних цінностей, затвердженого Наказом Мінекономіки і Мінфіну від 10.09.96 № 120/190 (який був чинним на момент виникнення спірних відносин, далі - Положення), розміри уцінки товарів, продукції та надлишкових товарно-матеріальних цінностей повинні визначатися комісією на підставі експертних оцінок з урахуванням ступеня втрати їх споживчих властивостей, насиченості ринку цими товарами, продукцією та надлишковими товарно-матеріальними цінностями.

Обмежень щодо необхідності залучення до такої оцінки тільки професійних оцінювачів вказане Положення не містить.

За приписами п.13 Положення дані про уцінені товари, продукцію та надлишкові

товарно-матеріальні цінності записують в опис-акт.

З огляду на те, що у вказаному Положенні не передбачається складання певного документу для відображення експертних оцінок, а також враховуючи наведений п.13 Положення, експертними оцінками для цілей переоцінки (бухгалтерського обліку) слід вважати описи-акти уцінки товарів і продукції, що залежались, та надлишкових ТМЦ від 30.01.2013, надані позивачем.

В свою чергу у п.152.10 ст.152 ПК України встановлено: якщо платник податку приймає рішення про уцінку/дооцінку активів згідно з правилами бухгалтерського обліку, - така уцінка/дооцінка з метою оподаткування не змінює балансову вартість активів та доходи або витрати такого платника податку, пов'язані з придбанням зазначених активів. Норми цього пункту не застосовуються до операцій, стосовно яких іншими нормами цього Кодексу передбачено визнання доходів та витрат за даними бухгалтерського обліку.

Також у п.п.25, 26 П(С)БО 9 «Запаси» передбачено, що запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилась або вони зіпсовані, застаріли, або іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду.

Чиста вартість реалізації визначається по кожній одиниці запасів вирахуванням з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і збут.

З огляду на наведене є вірним висновок суду першої інстанції, що різниця між первісною вартістю запасів та їхньою чистою вартістю реалізації є сумою уцінки матеріальних активів.

При цьому за наведених вище норм уцінка ТМЦ відображається виключно у бухгалтерському обліку. Відображення ж уцінки ТМЦ у податковому обліку з відповідними податковими наслідками, як вбачається з аналізу ст.135, 188, 189 ПК України, може мати місце лише при продажі уцінених ТМЦ.

Відповідачем не заперечується відсутність реалізації позивачем уцінених ТМЦ та збереження їх у складських приміщеннях ВАТ «Відеотехніка» і також не наводиться норма податкового законодавства, яка б зобовязувала платника податків нараховувати ПДВ на уцінені ТМЦ, як на такі, що не використані у господарській діяльності платника податків.

Отже, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції щодо передчасності висновків відповідача про заниження Товариством податкових зобов'язань з ПДВ внаслідок ненарахування податкових зобов'язань на вартість уцінених, але не реалізованих товарних запасів.

З огляду на викладене, відповідачем всупереч ч.2 ст.71 КАС України не доведено наявності законних підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 10.10.2014 (т.1, а. с.80-82).

Доводи, викладені в апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що відповідач, посилаючись в апеляційній скарзі на акт перевірки позивача від 24.09.2014 та норми законодавства, що регулює спірні правовідносини, не визначає у чому саме полягає неправильність та неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права судом першої інстанції.

Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову. Передбачені ст..202 КАС України підстави для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Відповідачем не сплачено судовий збір за подання апеляційної скарги на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.02.2016.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 відстрочено сплату судового збору Кіровоградській обєднаній державній податковій інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області відповідно до ст.88 КАС України до 14.06.2016.

Згідно з ч. 1 ст. 9 Закону України «Про судовий збір», судовий збір сплачується за місцем розгляду справи та зараховується до спеціального фонду Державного бюджету України.

Приймаючи до уваги, що фактично до вказаної дати судовий збір не сплачено, згідно з вимогами ч.2 ст.88, ст..94 КАС України належить до стягнення з Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір у загальному розмірі 5359,20 грн. за подання апеляційної скарги.

Керуючись ст.ст.198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2016 року у справі №П/811/746/15 залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Кіровоградської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області (, 25009, м. Кіровоград, вулиця Глінки, 2) до спеціального фонду Державного бюджету України (одержувач УДКСУ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області, Р/Р 1004 (КБКД 22030101), , банк отримувач ГУ ДКСУ у Дніпропетровській області м. Дніпропетровська, МФО 805012, призначення платежу судовий збір за апеляційною скаргою, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд) судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 5359,20 грн. (п'ять тисяч триста пятдесят девять гривень двадцять копійок).

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко