Справа № 804/2580/15
Суддя: Лосєв А.М.
Дата ухвалення: 2016-07-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"06" липня 2016 р. м. Київ К/800/35291/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Титенко М.П.

представників сторін:

позивача Пархоменка С.В.,

відповідача 1 не з'явився,

відповідача 2 не з'явився,

третьої особи Гаращука К.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області
на постановуДніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2015 року
та ухвалуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року
у справі804/2580/14
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Аеліта Преміум»
до третя особаДержавної податкової інспекції у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області Товариство з обмеженою відповідальністю «БДО»
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень і рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аеліт Преміум» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Аеліт Преміум») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, правонаступником якої є Державна податкова інспекція у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі по тексту - відповідач 1, ДПІ у Красногорівському районі м. Дніпропетровська) та Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі по тексту - відповідач 2, ГУ ДФС у Дніпропетровській області), третя особа - Товариство з обмеженою відповідальністю «БДО» (далі по тексту - третя особа, ТОВ «БДО»), в якому просило:

визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення відповідача 1 від 07 листопада 2014 року № та №;

визнати протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 12 січня 2015 року №81/10/04-36-10-08-09.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року, позов задоволено.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач 1 звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року і постановити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач та третя особа в письмових запереченнях на касаційну скаргу просили в її задоволенні відмовити.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем 1 у період з 19 червня 2014 року по 18 вересня 2014 року проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Аеліта Преміум» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2011 року по 31 грудня 2013 року.

За результатами перевірки 18 вересня 2014 року складений акт №1810/04-66-22-01/36727716.

Згідно висновків акта перевіркою встановлено порушення ТОВ «Аеліта Преміум»:

- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, у загальній сумі 267364 грн.;

- підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, у загальній сумі 261609 грн.

За наслідками проведеної перевірки 07 листопада 2014 року відповідачем 1 прийнято податкові повідомлення - рішення:

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 334205,00 грн., у тому числі 267364,00 грн. за основним платежем, 66841,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 325115,25 грн., у тому числі 261609 грн. за основним платежем, 63506.25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Зазначені податкові повідомлення - рішення були оскаржені ТОВ «Аеліта Преміум» в адміністративному порядку.

За результатами розгляду скарги позивача ГУ ДФС у Дніпропетровській області рішенням від 12 січня 2015 року №81/10/04-36-10-08-09 в задоволенні скарги відмовлено, збільшено на 66841,00 гривень (штрафна санкція) суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість, визначену у податковому повідомленні - рішенні ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська від 07 листопада 2014 року № та збільшено на 63506,25 гривень (штрафна санкція) суму грошового зобов'язання з податку на прибуток, визначену у податковому повідомленні - рішенні ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів від 07 листопада 2014 року № з посиланням на повторність порушення - заниження ТОВ «Аеліта Преміум» податкового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість за 2012 - 2013 роки.

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що висновки відповідача про заниження податку на прибуток та податку на додану вартість, є необґрунтованими та не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, що в свою чергу свідчить про неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Посилаючись на збільшення штрафних санкцій, застосованих спірними податковими повідомленнями - рішеннями, рішенням ГУ ДФС у Дніпропетровській області без винесення податкових повідомлень - рішень, суди дійшли висновку, що рішення за результатами розгляду скарги позивача також є протиправним та підлягає скасуванню.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України закріплено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України закріплено, що податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

В силу пункту 198.2. названої статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Відповідні висновки судів узгоджуються з позицією Верховного суду України, викладеною в постановах від 22 вересня 2015 року у справах №810/5645/14 та №2а-2717/11/2670. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

Як встановлено судами та не заперечується відповідачем, первинні документи, оформлені у зв'язку з виконанням договорів, укладених позивачем з ТОВ «ТОПСІТІ», ТОВ «Артлайн», ТОВ «ДОР», ТОВ «СВ Аутдор», ТОВ «Відродження-Дніпро» про надання рекламних послуг, відповідають вимогам чинного законодавства України.

Посилання відповідача на відсутність у податкових накладних вказівок на те, які саме послуги були надані, їх обсяг, місце надання, кількість затрачених людино-годин, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки на обґрунтування необхідності зазначення відповідних відомостей податковий орган не навів жодної правової норми.

Так само, під час проведення перевірки та розгляду справи судами, позивачем надано належним чином оформлені документи, які підтверджують надання аудиторських послуг та обґрунтовано економічну та господарську необхідність і доцільність отримання таких послуг.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів про задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Державної податкової інспекції у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області від 07 листопада 2014 року № та №.

Тим часом, колегія суддів не може погодитися з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову та визнання протиправним і скасування рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 12 січня 2015 року №81/10/04-36-10-08-09.

Відповідно до статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб. Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань.

Завданням адміністративного судочинства згідно з частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, у тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Статтею 6 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено право на судовий захист і передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Конституційний Суд України, вирішуючи питання, порушені в конституційному зверненні і конституційному поданні щодо тлумачення частини 2 статті 55 Конституції України, в Рішенні від 14 грудня 2011 року № 19-рп/2011 зазначив, що права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави (частина 2 статті 3 Конституції України). Для здійснення такої діяльності органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові і службові особи наділені публічною владою, тобто мають реальну можливість на підставі повноважень, встановлених Конституцією і законами України, приймати рішення чи вчиняти певні дії. Особа, стосовно якої суб'єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність, має право на захист.

Утвердження правової держави відповідно до приписів статті 1, другого речення частини 3 статті 8, статті 55 Основного Закону України полягає, зокрема, у гарантуванні кожному судового захисту прав і свобод, а також у запровадженні механізму такого захисту <...>.

Відносини, що виникають між фізичною чи юридичною особою і представниками органів влади під час здійснення ними владних повноважень, є публічно-правовими і поділяються, зокрема, на правовідносини у сфері управлінської діяльності та правовідносини у сфері охорони прав і свобод людини і громадянина, а також суспільства від злочинних посягань. Діяльність органів влади, у тому числі судів, щодо вирішення спорів, які виникають у публічно-правових відносинах, регламентується відповідними правовими актами.

Рішення, прийняті суб'єктами владних повноважень, дії, вчинені ними під час здійснення управлінських функцій, а також невиконання повноважень, встановлених законодавством (бездіяльність), можуть бути оскаржені до суду відповідно до частин 1, 2 статті 55 Конституції України, статей 2, 6 Кодексу адміністративного судочинства України.

У справі за конституційним поданням щодо офіційного тлумачення окремих положень частини 1 статті 4 Цивільного процесуального кодексу України (справа про охоронюваний законом інтерес) Конституційний Суд України в Рішенні від 1 грудня 2004 року № 18-рп/2004 дав визначення поняттю «охоронюваний законом інтерес», який вживається в ряді законів України, у логічно-смисловому зв'язку з поняттям «права» (інтерес у вузькому розумінні цього слова), який розуміє як правовий феномен, що: а) виходить за межі змісту суб'єктивного права; б) є самостійним об'єктом судового захисту та інших засобів правової охорони; в) має на меті задоволення усвідомлених індивідуальних і колективних потреб; г) не може суперечити Конституції і законам України, суспільним інтересам, загальновизнаним принципам права; д) означає прагнення (не юридичну можливість) до користування у межах правового регулювання конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом; є) розглядається як простий легітимний дозвіл, тобто такий, що не заборонений законом. Охоронюваний законом інтерес регулює ту сферу відносин, заглиблення в яку для суб'єктивного права законодавець вважає неможливим або недоцільним.

<...> поняття «охоронюваний законом інтерес» у всіх випадках вживання його у законах України у логічно-смисловому зв'язку з поняттям «права» має один і той же зміст.

Отже, обов'язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб'єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражені права чи інтереси особи, яка стверджує про їх порушення.

Гарантоване статтею 55 Конституції України й конкретизоване у звичайних законах України право на судовий захист передбачає можливість звернення до суду за захистом порушеного права, але вимагає, щоб стверджувальне порушення було обґрунтованим.

Відповідно до пункту 60.6 статті 60 ПК України, якщо нарахована сума грошового зобов'язання або податкового боргу збільшується внаслідок їх адміністративного оскарження, раніше надіслане (вручене) податкове повідомлення - рішення або податкова вимога не відкликаються. На суму збільшення грошового зобов'язання надсилається окреме податкове повідомлення-рішення, а на суму збільшення податкового боргу окрема податкова вимога не надсилається (не вручається).

Аналіз наведеної правової норми діє підстави для висновку, що рішення, прийняте за результатами адміністративного оскарження податкового повідомлення - рішення не породжує для платника податків будь-яких обов'язків. Таким є податкове повідомлення - рішення, за результатами винесення якого платнику податків визначається грошове зобов'язання з певного податку або збору.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що підстави для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 12 січня 2015 року №81/10/04-36-10-08-09 відсутні.

Відповідно до частини 1 статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись частиною 3 статті 160, статтями 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 229, 230, 232, частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Красногорівському районі міста Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року у справі №804/2580/14 скасувати в частині задоволення адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Аеліт Преміум» до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення від 12 січня 2015 року №81/10/04-36-10-08-09.

3. Ухвалити в цій частині нове рішення, яким в задоволення позову відмовити.

4. В решті постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року у справі №804/2580/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна