Справа № 2а-7789/10/0670
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2016-06-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"01" червня 2016 р. м. Київ К/9991/13864/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Шевчук П.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2011 року

та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2012 року

у справі № 2а-7789/10/0670

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Промислове підприємство «Пищепром»

до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (яка є правонаступником Державної податкової інспекції у місті Житомирі)

про скасування податкових повідомлень-рішень та визнання неправомірними дій, -

В С Т А Н О В И Л А :

Відкрите акціонерне товариство «Молочник», правонаступником якого є Відкрите акціонерне товариство «Промислове підприємство «Пищепром» (далі - позивач), звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у місті Житомирі (далі - відповідач) про: скасування податкових повідомлень-рішень від 31 серпня 2010 року № /0 та № /0; визнання неправомірними дій ДПІ у м. Житомирі по складанню акту від 17 серпня 2010 року № 6422/23-1/0445392/0110 «Про результати планової виїзної перевірки ВАТ «Молочник» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2009 року по 31 березня 2010 року» (в редакції заяви про збільшення позовних вимог від 10 березня 2011 року).

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2011 року позов був задоволений частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Житомирі від 31 серпня 2010 року № /0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 1492463,00 грн. та нарахованих на цю суму штрафних (фінансових) санкцій. В решті позовних вимог було відмовлено.

Постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2012 року постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2011 року було скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 31 серпня 2010 року № /0 та податкового повідомлення-рішення від 31 серпня 2010 року № /0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 3163605,00 грн. та нарахованих штрафних санкцій на цю суму і ухвалено в цій частині нове рішення. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2010 року № /0 та податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2010 року №/0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 3163605,00 грн. та нарахованих штрафних санкцій на цю суму.

В касаційній скарзі ДПІ у м. Житомирі, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2011 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2012 року в частині задоволених позовних вимог і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У відповідності до положень частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача - ДПІ у м. Житомирі його правонаступником - Житомирською ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 17 травня 2016 року.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами за відсутності сторін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у м. Житомирі була проведена планова виїзна перевірка ВАТ «Молочник» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2009 року по 31 березня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2009 року по 31 березня 2010 року, за результатами якої складений акт від 17 серпня 2010 року № 6422/23-1/0445392/0110.

За висновками акта перевірки позивачем були порушені, зокрема: вимоги пункту 1.30 статті 1, пункту 5.1 статті 5, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого за період, який перевірявся, товариством був занижений податок на прибуток на загальну суму 4656068,00 грн., у тому числі по періодах: за півріччя 2009 року - 216875,00 грн., за 3 квартали 2009 року - 563205,00 грн., за 2009 рік - 2899699,00 грн., за 1 квартал 2010 року - 1756369,00 грн.; вимоги підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого за період, який перевірявся, товариством був занижений податок на додану вартість на загальну суму 2530883,00 грн., у тому числі: за вересень 2009 року - 118333,00 грн., за жовтень 2009 року - 544363,00 грн.. за листопад 2009 року - 649267,00 грн., за грудень 2009 року - 225627,00 грн., за січень 2010 року - 331483,00 грн., за лютий 2010 року - 402227,00 грн., за березень 2010 року - 259583,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що позивач неправомірно включив до складу валових витрат суму ліцензійної винагороди («роялті») у розмірі 5969853,00 грн. за використання товарних знаків («Наш молочник», «Вершкова долина», «Народний продукт») для товарів та послуг від реалізації продукції під зазначеними «товарними знаками», сплачену на користь нерезидента - Компанії «Linkstar Limited» (Кіпр) згідно ліцензійних договорів від 15 жовтня 2004 року, від 15 грудня 2004 року та від 15 вересня 2008 року, в частині реалізації продукції не власного виробництва, оскільки відповідно до технічних умов масло вершкове виготовляється тільки з молока незбираного коров'ячого та (або) продуктів його перероблення, тоді як згідно наданих до перевірки документів не встановлено придбання ВАТ «Молочник» молока незбираного коров'ячого, а також у товариства відсутнє обладнання для даного виду діяльності. Також, у акті перевірки було вказано, що позивач (покупець) неправомірно включив до складу валових витрат вартість товарно-матеріальних цінностей у розмірі 12654417,00 грн., придбаних у ПП «Інтерспоживпостач» (постачальника) на підставі договору купівлі-продажу № 25/08/2009 від 25 серпня 2009 року, а податок на додану вартість у розмірі 2530883,00 грн., сплачений у складі такої вартості, - до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду, оскільки під час проведення перевірки керівнику ВАТ «Молочник» були направлені листи № 30157/10/23-1 від 31 травня 2010 року та № 31663/10/23-1 від 04 червня 2010 року з вимогою надати до перевірки документи та повідомленням про те, що станом на відповідну дату до перевірки не надано жодного документа, передбаченого правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, по взаємовідносинах з ПП «Інтерспоживпостач», що, в свою чергу, не дає можливості підтвердити пов'язаність даних операцій з господарською діяльністю позивача та правомірність їх включення до складу валових витрат та податкового кредит уз податку на додану вартість, з урахуванням того, що згідно результатів автоматизованого співставлення податкового зобов'язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України, додатку № 5 «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» та податкової звітності було встановлено, що у ПП «Інтерспоживпостач» за даними декларацій з податку на прибуток (додаток К1/1) відсутні основні фонди для здійснення господарської діяльності, зокрема, для зберігання товарно-матеріальних цінностей в тих значних обсягах, в яких вони реалізовувались для ВАТ «Молочник» (амортизаційні відрахування не декларувались взагалі), при значних обсягах валового доходу ПП «Інтерспоживпостач» на підприємстві працює одна особа - директор Конопленко Сергій Валентинович, посада головного бухгалтера не передбачена, відповідно до бази даних ДПА України ПП «Інтерспоживпостач» має стан 23 - «місцезнаходження не встановлено».

31 серпня 2010 року ДПІ у м. Житомирі на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № /0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктами 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ВАТ «Молочник» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 8283294,00 грн., у тому числі: 4656068,00 грн. - за основним платежем, 3627226,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

31 серпня 2010 року ДПІ у м. Житомирі на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № /0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ВАТ «Молочник» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 3796325,00 грн., у тому числі: 2530883,00 грн. - за основним платежем, 1265442,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що позивач правомірно включив до складу валових витрат суму ліцензійної винагороди («роялті»), сплаченої на користь Компанії «Linkstar Limited», за використання товарних знаків «Наш молочник», «Вершкова долина», «Народний продукт», оскільки умовами ліцензійних договорів передбачено, що ліцензійна винагорода обчислюється у відсотках від загального обсягу реалізації товарів та наданих послуг під вказаними товарними знаками в мережі ліцензіата, а не від обсягу виготовлених позивачем товарів під зазначеними товарними знаками. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що: позивач неправомірно сформував валові витрати та податковий кредит по господарських операціях з ПП «Інтерспоживпостач», оскільки на вимоги податкового органу про надання первинних бухгалтерських документів по господарських операціях із зазначеним контрагентом позивач не надав жодного документа, у зв'язку з чим посадові особи ВАТ «Молочник» були притягнуті до адміністративної відповідальності згідно постанов Корольовського районного суду міста Житомира від 01 липня 2010 року, з огляду на що надані позивачем в суді документи не спростовують висновків акту перевірки; складення акту перевірки із порушенням строків його складання не є підставою для визнання такого акту неналежним доказом, оскільки в суді не було доведено, що викладена в ньому інформація була одержана з порушенням закону.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих за висновками акту перевірки щодо неправомірного формування позивачем валових витрат та податкового кредиту по господарських операціях з ПП «Інтерспоживпостач», виходив з того, що реальність господарських операцій між позивачем та ПП «Інтерспоживпостач» підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема, податковими та видатковими накладними, реєстром платіжних доручень, товарно-транспортними накладними, виписаними належним чином зареєстрованою юридичною особою (статус відомостей про юридичну особа «підтверджено») та платником податку на додану вартість, а також рішенням Господарського суду Житомирської області від 17 січня 2011 року у справі №2/151-Д. В решті суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів не може, з огляду на наступне.

За визначенням, наведеним у пункті 1.30 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), роялті - це платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Згідно з абзацом 4 статті 1 Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) знак - це позначення, за яким товари і послуги одних осіб відрізняються від товарів і послуг інших осіб.

Відповідно до пункту 4 статті 16 Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) використанням знака визнається: нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар, вивіску, пов'язану з ним, етикетку, нашивку, бирку чи інший прикріплений до товару предмет, зберігання такого товару із зазначеним нанесенням знака з метою пропонування для продажу, пропонування його для продажу, продаж, імпорт (ввезення) та експорт (вивезення); застосування його під час пропонування та надання будь-якої послуги, для якої знак зареєстровано; застосування його в діловій документації чи в рекламі та в мережі Інтернет. Знак визнається використаним, якщо його застосовано у формі зареєстрованого знака, а також у формі, що відрізняється від зареєстрованого знака лише окремими елементами, якщо це не змінює в цілому відмітності знака.

Отже, аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що, виходячи з правової сутності знака для товарів і послуг, використанням знаку для товарів і послуг є використання саме стосовно товарів і послуг, для яких цей знак зареєстровано.

Як вбачається з матеріалів справи, між Компанією «Linkstar Limited» (Кіпр) (ліцензіаром) та ВАТ «Молочник» (ліцензіатом) були укладені ліцензійні договори від 15 жовтня 2004 року, 15 грудня 2004 року та від 15 вересня 2008 року, відповідно до умов яких на термін дії цих договорів ліцензіар (Компанія «Linkstar Limited») надав ліцензіату (ВАТ «Молочник») за винагороду, що сплачується ліцензіатом, ліцензію на використання знаку («Наш молочник», «Народний продукт», «Вершкова долина») для товарів та послуг (надалі - товарний знак) для надання ліцензіатом на території України наступних товарів та послуг (надалі - товари та послуги): молоко та молочні продукти, харчова олія та жири - кл. 29; заварний крем, заморожений кефір, йогурт заморожений, кавові напої з молоком, майонез, молочні каші харчові, морозиво, в'язівні речовини для морозива, порошки на морозиво, речовини для усталювання збитих вершків, фруктове морозиво, харчовий лід, шоколадні напої з молоком - кл. 30; забезпечування харчами та напоями - кл. 42 (пункту 1.1 статті 1 договорів); за надання ліцензії ліцензіат зобов'язаний сплачувати ліцензіару ліцензійну винагороду (далі - роялті) у вигляді щомісячних платежів відповідно до пункту 4.2 цих договорів (пункту 4.1 статті 4); роялті становить 6,5% від обсягу реалізації товарів та наданих послуг в мережі ліцензіата за виключенням податку на додану вартість (далі - обсяги продажу) (пункт 4.2 статті 4) (т.1 арк. справи 182-206).

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що на виконання умов зазначених договорів ВАТ «Молочник» сплачувало Компанії «Linkstar Limited» роялті за надання права користування на території України товарними знаками «Наш молочник», «Народний продукт», «Вершкова долина».

Матеріали справи містять експертні висновки від 10 березня 2010 року №1/1827, №1/1828, № 1/1829, надані ДП «Державний інформаційно-аналітичний центр моніторингу зовнішніх товарних ринків», щодо сплати ВАТ «Молочник» винагород за використання товарних знаків «Народний продукт», «Вершкова долина» та «Наш молочник» згідно умов ліцензійних договорів на використання зазначених торгових знаків, в яких вказано, що виплата роялті в розмірі 6,5% від обсягу реалізації повністю відповідає загальноприйнятним правилам торгової практики, тобто відповідають кон'юктурі цін на ринку (т.1 арк. справи 207-209).

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивач виплачував роялті за використання зазначених товарних знаків на товарах, які відносяться до 29, 30 та 43 класів Міжнародної класифікації товарів і послуг, що відповідає умовам ліцензійних договорів. Зокрема, згідно Міжнародної класифікації товарів і послуг до класу 29 відносяться, зокрема, молоко і молочні продукти. До класу 29 належать, головним чином, продовольчі товари тваринного походження, а також овочі, фрукти, готові до споживання або підготовлені до консервування.

Крім іншого, ДП «Український інститут промислової власності» Державного департаменту інтелектуальної власності було надано роз'яснення від 31 серпня 2009 року №2201/07 про те, що використанням знака в сенсі пункту 4 статті 16 Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» визнається, зокрема, нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар. У разі якщо перелік товарів за свідоцтвом містить назву товару «масло» або загальну назву товару «молочні продукти», яка є родовою назвою певної групи харчових продуктів і охоплює за своїм змістом товар «масло» як вид молочних продуктів, то використання зареєстрованого знака буде правомірним для товару «масло» незалежно від його характеристик.

Матеріали справи містять постанову Житомирського окружного суду Житомирської області від 07 квітня 2011 року у справі № 2а-7956/10, залишену без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2011 року, в мотивувальній частині якої було встановлено, що ВАТ «Молочник» здійснює виробництво масла вершкового з дотриманням всіх законодавчих актів, що регулюють питання якості харчових продуктів, тобто є виробником власної продукції (т.4 арк. справи 134-138).

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивач правомірно включив до складу валових витрат суму ліцензійної винагороди («роялті»), сплаченої на користь Компанії «Linkstar Limited», за використання товарних знаків «Наш молочник», «Вершкова долина», «Народний продукт», оскільки умовами ліцензійних договорів передбачено, що ліцензійна винагорода обчислюється у відсотках від загального обсягу реалізації товарів та наданих послуг під вказаними товарними знаками в мережі ліцензіата, а не від обсягу виготовлених позивачем товарів під зазначеними товарними знаками, з урахуванням того, що положення пункті 1.30 статті 1, підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не ставлять правомірність віднесення до валових витрат сум роялті в залежність від наявності у ліцензіата певних умов виробництва.

За таких обставин, висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 30 серпня 2010 року в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 1492463,00 грн. та нарахованих на цю суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1205712,00 грн.

Разом з цим, колегія суддів не може погодитись з висновками судів попередніх інстанцій в частині зроблених ними висновків по господарських операціях, здійснених позивачем з ПП «Інтерспоживпостач», оскільки такі висновки зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі, підтверджених доказами, які були досліджені у судовому засіданні, з огляду на наступне.

Правовідносини, що виникають у зв'язку з формуванням платником податку на прибуток і податку на додану вартість, валових витрат та податкового кредиту, регулюються статтею 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та статтею 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до положень пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

За приписами пункту 5.11 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Виходячи з аналізу наведених положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підставою для формування валових витрат є наявність у платника податку - покупця відповідних розрахункових та платіжних документів, а підставою для формування податкового кредиту є наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, яка видається платником податку, що поставляє товари (роботи, послуги), на підтвердження здійснення такої поставки.

Тобто, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) пов'язують виникнення у платника податків права на включення до складу валових витрат вартості придбаних товарів, а сплачених ним у складі такої вартості сум податку - до складу податкового кредиту із фактичним виконанням робіт (послуг) чи поставкою товарів, у ціні яких цей податок сплачений.

Як вбачається з матеріалів справи, в обґрунтування позовних вимог позивач посилався на наявність у нього усіх необхідних документів, які підтверджують реальність господарських операцій, здійснених між ним та ПП «Інтерспоживпостач», а саме: податкових, видаткових та прибуткових накладних, накладних на внутрішнє переміщення товарів, реєстру платіжних доручень, виписки по рахунку, товарно-транспортних накладних (т.2 арк. справи 10-250, т.3 арк. справи 1-207). Також, в обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що: ПП «Інтерспоживпостач» на момент укладення та виконання договору було належним чином зареєстрованою юридичною особою, знаходилось за місцезнаходженням, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 04 листопада 2010 року (статус відомостей про юридичну особу - «підтверджено») (т.1 арк. справи 260-262), було платником податку на додану вартість (т.1 арк. справи 259); директор ПП «Інтерспоживпостач» - Конепленко Сергій Валентинович нотаріально засвідченою заявою підтвердив факт здійснення господарських операцій з позивачем, а також відображення результатів таких операцій у податковій звітності з податку на прибуток підприємства та податку на додану вартість (т.1 арк. справи 258); в мотивувальній частині рішення Господарського суду Житомирської області від 17 січня 2011 року у справі № 2/151-Д було встановлено, що сторони (ПП «Інтерспоживпостач» та ВАТ «Молочник») виконують умови договору (№ 25/08/2009 від 25 серпня 2009 року) як по поставці товару так і по його оплаті, що підтверджується видатковими, податковими та товарно-транспортними накладними, банківськими виписками, реєстром платіжних доручень (т.1 арк. справи 254-256).

В свою чергу, ДПІ у м. Житомирі в обґрунтування правомірності визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток та податку на додану вартість по господарських операціях з ПП «Інтерспоживпостач» посилалась на те, що позивач не вимоги податкового органу №30157/10/23-1 від 31 травня 2010 року та № 31663/10/23-1 від 04 червня 2010 року не надав жодного документа, який би підтверджував факт здійснення таких операцій, про що перевіряючими був складений акт ненадання до перевірки документів посадовими особами ВАТ «Молочник» від 10 червня 2010 року № 650/23-1 (т.1 арк. справи 249), щодо посадових осіб ВАТ «Молочник» були складені протоколи про адміністративне правопорушення (т.1 арк. справи 149-150, 152-153), у зв'язку з чим посадові особи ВАТ «Молочник» були притягнуті до адміністративної відповідальності згідно постанов Корольовського районного суду міста Житомира від 01 липня 2010 року (т.1 арк. справи 148, 151).

Разом з цим, узагальненого переліку документів, які було використано при проведенні перевірки, та який повинен був складатись у відповідності до положень підпункту 2.2.11 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10 серпня 2005 року № 327 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) матеріали справи не містять.

В свою чергу, матеріали справи містять відповідь ВАТ «Молочник» на запит податкового органу від 04 червня 2010 року № 31663/10/23-1, згідно якого товариство надало ДПІ у м. Житомирі первинні документи щодо взаєморозрахунків ВАТ «Молочник» на 77 аркушах. Разом з цим, суди першої та апеляційної інстанцій не встановили, які ж саме документи були подані позивачем до податкового органу.

При цьому, матеріали справи містять запити ДПІ у м. Житомирі від 04 червня 2010 року від 04 червня 2010 року № 31668/7/23-1/52 та від 08 липня 2010 року № 39391/7/23-1/52, скеровані до ДПІ у Шевченківському районі м. Києва, в яких просить провести зустрічну перевірку ПП «Інтерспоживпостач» відповідно до виписаних податкових та видаткових накладних, у яких наводить усі необхідні реквізити таких первинних документів (т.1 арк. справи 154-154).

Суд першої інстанції, відхиляючи подані позивачем первинні бухгалтерські документи та відмовляючи у задоволенні позовних вимог в цій частині, погодились з висновками податкового органу про їх відсутність на час проведення перевірки, що робить такі документи неналежними як докази.

Разом з цим, колегія суддів вказує, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки та трьома робочими днями з дня отримання акта перевірки.

Відповідно до частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Таким чином, Кодекс адміністративного судочинства України не обмежує право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Обов'язок суду оцінити відповідні докази за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України є однією з гарантій установлення об'єктивної істини у справі та прийняття правильного рішення у відповідності з вимогами статті 159 цього Кодексу.

Разом з цим, суд першої інстанції не надали належної оцінки вказаним правовим нормам.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції, приймаючи подані позивачем первинні бухгалтерські документи по господарських операціях з ПП «Інтерспоживпостач» як належні та допустимі докази, не дослідив можливість (неможливість) реального здійснення ПП «Інтерспоживпостач» зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виконання робіт або послуг; наявність (відсутність) необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю (наявністю) управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; фактів укладення ПП «Інтерспоживпостач» цивільно-правових договорів з іншими суб'єктами господарської діяльності щодо оренди (або іншого користування) основними засобами тощо.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій у зазначеній частині, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно зі статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Відповідно до пункту 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів здійснення правосуддя в адміністративних судах є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі.

Принцип офіційного з'ясування всіх обставин у справі розкритий в частинах 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, якими встановлено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі. у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Частиною 1 статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Статтею 138 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі. Для встановлення обставин, зазначених у частині першій цієї статті, у судовому засіданні заслуховуються пояснення осіб, які беруть участь у справі, показання свідків, досліджуються письмові та речові докази, у тому числі носії інформації із записаною на них інформацією, висновки експертів.

Наведені порушення судами попередніх інстанцій вимог норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2011 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 31 серпня 2010 року та податкового повідомлення-рішення №/0 від 31 серпня 2010 року в частині визначення основного платежу з податку на прибуток у розмірі 3163605,00 грн. і в частині штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2421514,00 грн. та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2012 року в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 31 серпня 2010 року та податкового повідомлення-рішення № /0 від 31 серпня 2010 року в частині визначення основного платежу з податку на прибуток у розмірі 3163605,00 грн. і в частині штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2421514,00 грн. скасувати, а справу в цій частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09 лютого 2012 року залишити без змін.

Ухвала в частині залишення без змін рішення суду апеляційної інстанцій набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України. В частині скасування оскаржуваних судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій із направленням справи на новий розгляду до суду першої інстанції ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева

Судді: _____________________ А.М. Лосєв

_____________________ Т.М. Шипуліна