Справа № 2а-2399/12/2170
Суддя: Степашко О.І.
Дата ухвалення: 2016-05-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" травня 2016 р. м. Київ К/800/13476/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Степашка О.І.

Суддів Борисенко І.В.

Островича С.Е.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області

на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 05.09.2012

та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2014

у справі № 2а-2399/12/2170

за позовом Приватного підприємства «Юніпал»

до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області

третя особа: Херсонська дирекція Українського Державного підприємства поштового зв'язку «Укрпошта»

про скасування наказу та визнання дій протиправними

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Юніпал» (далі по тексту - позивач, ПП «Юніпал») звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області (далі по тексту - відповідач, ДПІ у м.Херсоні ГУ Міндоході у Херсонській області) третя особа: Херсонська дирекція Українського Державного підприємства поштового зв'язку «Укрпошта» про визнання неправомірними дії відповідача по складанню наказу на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з 30.01.2012 по 02.02.2012 терміном 4 робочих днів від 30.12.2012 №138 та скасування зазначеного наказу; зобов'язання відповідача відновити показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, задекларованих позивачем за червень-серпень 2011 року по взаємовідносинам з ТОВ «Югресурспостач», ТОВ «ТД «Палладіум», ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, що були відкориговані в автоматизованій системі «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України» на підставі акту № 403/23-4/36419432 від 03.02.2012.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 05.09.2012 позов задоволено.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2014 рішення суду першої інстанції в частині визнання неправомірними дії ДПІ у м. Херсоні по складанню наказу на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Юніпал» - скасовано та ухвалено в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову відмовлено. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій зазначено, що 30.01.2012 відповідачем прийнято наказ №138 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Юніпал».

03.02.2012 складено акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Юніпал» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Югресурспостач», ТОВ «ТД «Палладіум», ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 та з контрагентами покупцями за червень, липень, серпень 2011 року».

В акті перевірки зазначено порушення позивачем вимог:

1) ч.1 та ч.5 ст.203, ст.207, ч.1, 2 ст.215, ст.626, ч.1 ст.628, ст.629, ст.655, ст.656, ст.658, ст.662, ч.2 ст.689, ч.2 ст.712 Цивільного кодексу України в частині недодержання в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, по правочинах здійснених ПП «Юніпал» за червень-серпень 2011 року з постачальниками: ТОВ «Югресурспостач» за липень 2011 року, ТОВ «ТД «Палладіум» за серпень 2011 року, ФОП ОСОБА_2 за червень-липень 2011 року, ФОП ОСОБА_3 за червень-липень 2011 року.

Податковий кредит, сформований за рахунок: ТОВ «Югресурспостач», ТОВ «ТД «Палладіум», ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 та відповідні дані, наведені у деклараціях з податку на додану вартість за червень-серпень 2011 року, про обсяги придбання та як наслідок про обсяги продажу ІП «КОКА-КОЛА БЕІЕРІДЖИС УКРАЇНА ЛІМІТЕД» (а отже і про задекларовані податковий кредит та зобов'язання у межах податкового кредиту) є недійсними.

2) Перевіркою встановлено відсутність об'єктів оподаткування при придбанні та продажу товарів (послуг) за червень-серпень 2011 року, які підпадають під п.п.138.1.1 п.138.1 ст.138 та ст.198 Податкового кодексу України.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що не встановлено жодної підстави, передбаченої п.78.1 ст.78 ПК України для проведення позапланової невиїзної перевірки позивача.

Відмовляючи в частині позовних вимог щодо визнання неправомірними дії відповідача по складанню наказу на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, суд апеляційної інстанції виходив з того, що правові наслідки для позивача створює саме наказ на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а не дії суб'єкта владних повноважень.

Колегія суддів вважає як доводи суду першої інстанції, так і доводи суду апеляційної інстанції передчасними, виходячи з таких підстав.

Особливості регулювання проведення документальної невиїзної перевірки, встановлені ст. 79 ПК України, не виключають необхідності дотримання загальних вимог до наявності підстав та порядку проведення документальних позапланових перевірок.

Як зазначено у п. 79.1 зазначеної вище статті, документальна невиїзна перевірка здійснюється, зокрема, у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених ст.ст. 77 та 78 цього Кодексу.

Підпунктом 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється в разі коли за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

Відповідно до п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом.

З матеріалів справи вбачається, що наказ №138 від 30.01.2012 про проведення документальної невиїзної перевірки ПП «Юніпал» винесено без наявності підстав для її проведення, визначених п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України.

Судами встановлено, що підставою для видання оскаржуваного наказу був пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, а саме, позивачу направлено запити щодо надання документів та пояснень від 29.07.2011 №18646/10/15-212 (червень 2011 року), від 01.09.2011 №21145/10/15-212 (липень 2011 року), від 05.10.2011 №25277/10/15-212 (серпень 2011 року), на які не отримано відповіді.

Запитом від 29.07.2011 №18646/10/15-212 відповідач пропонував надати документальні підтвердження та пояснення з питань відносин у червні 2011 року із ТОВ «Юресурспостач» на загальну суму ПДВ 125363,67 грн.

Згідно довідки ДПІ у м.Херсоні від 14.09.2011 №3236/23-5/36419432 «Про результати позапланової виїзної перевірки ПП «Юніпал» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Югресурспостач» за: червень, липень 2011 року» ПП «Юніпал» не встановлено розбіжності з відомостями, отриманими від ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Югресурспостач», які мали правові відносини з платником податків; відображення в податковому обліку результатів господарських відносин відповідно до відомостей, отриманих від ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Югресурспостач», який мав правові відносини з платником податків.

Отже, довідкою ДПІ у м. Херсоні від 14.09.2011 №3236/23-5/36419432 встановлено відсутність порушення податкового законодавства за червень-липень 2011 року у господарських відносинах ПП «Юніпал» з ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Югресурспостач».

Запитами ДПІ у м.Херсоні від 01.09.2011 №21145/10/15-212, від 05.10.2011 №25277/10/15-212, позивачу запропоновано надати документальні підтвердження та пояснення щодо господарських відносин за липень щодо вірогідного завищення податкового кредиту у розмірі 2050,02 грн. та серпень 2011 року - 1783,34 грн.

За змістом п. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб'єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; 2) для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається врученим, якщо його надіслано поштою листом з повідомленням про вручення за податковою адресою або надано під розписку платнику податків або іншому суб'єкту інформаційних відносин або його посадовій особі.

Платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену у запиті органу державної податкової служби, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов'язку надавати відповідь на такий запит.

Судами встановлено, що із запитів від 01.09.2011 № 21145/10/15-212, від 05.10.2011 №25277/10/15-212 не можливо встановити, стосовно якого контрагента та по яким операціям позивач повинен був надати пояснення та документальні підтвердження.

З запиту від 01.09.2011 №21145/10/15-212 вбачається, що його вручено Соколовій, яка не є працівником чи уповноваженою особою ПП «Юніпал», що є порушенням вимог п.73.3 ст.73 Податкового кодексу України.

До того ж, сума завищення податкового кредиту по операціям за серпень 2011 року, яка вказана у запиті від 05.10.2011 №25277/10/15-212, не відповідає сумі, що визначена у акті від 03.02.2012 №403/23-4/36419432 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Юніпал» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Югресурспостач», ТОВ ТД «Палладіум», ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 та з контрагентами покупцями за червень, липень, серпень 2011 року».

Таким чином, предмет перевірки, за результатами проведення якої був складений акт №403/23-4/36419432 від 03.02.2012, не відповідає предмету перевірки, що був викладений у запитах від 01.09.2011 № 21145/10/15-212, від 05.10.2011 № 25277/10/15-212.

Відповідачем не було надано жодного доказу обґрунтованості проведення невиїзної перевірки на підставі пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що відповідачем було порушено порядок проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Юніпал».

Разом з тим, судом апеляційної інстанції вірно зазначено, що правові наслідки для позивача створює саме наказ на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а не дії суб'єкта владних повноважень, тому має місце неправильно обраний позивачем спосіб захисту.

Отже, щодо правомірності дій ДПІ у м. Херсоні по проведенню документальної позапланової перевірки, слід зазначити таке.

Пунктом 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

З матеріалів справи вбачається, що позивач отримав наказ про проведення перевірки, проте, письмовий запит від відповідача про подання інформації ним отримано не було.

Як вже зазначалось, наказ № 138 від 30.01.2012 про проведення документальної невиїзної перевірки ПП «Юніпал» винесено без наявності підстав для її проведення, визначених пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

З матеріалів справи вбачається, що наказ №138 від 30.01.2012 та повідомлення про проведення перевірки позивачу рекомендованим листом з повідомленням направлялися 30.01.2012 та були отримані ОСОБА_4 31.01.2012, тоді як перевірку проведено з 30.01.2012 по 02.02.2012.

Отже податковим органом розпочато позапланову невиїзну документальну перевірку без вчинення обов'язкових дій щодо надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, що є порушенням норм пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України.

Недотримання відповідачем вимог Податкового кодексу України дає підстави для висновку про неправомірність проведеної перевірок.

Щодо визнання протиправними дій з приводу складання акту перевірки, то колегія суддів не може погодитись із судами попередніх інстанцій, зважаючи на таке.

Згідно п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт перевірки не є рішенням суб'єкта владних повноважень, не спричиняє виникнення будь-яких прав і обов'язків осіб чи суб'єктів владних повноважень, а отже, не породжує правовідносин, що можуть бути предметом спору. А відсутність правовідносин в свою чергу виключає можливість звернення до суду, оскільки відсутнє право, що підлягає судовому захисту.

Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової Інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства. Контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Акт перевірки є засобом документування дій контролюючого органу і не встановлює відповідальності для особи, яка допустила недоліки або порушення, встановлені під час проведення перевірки, не тягне відповідних юридичних наслідків.

Таким чином, акт перевірки не є рішенням суб'єкта владних повноважень в розумінні ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки не породжує для позивача певних правових наслідків.

Контролюючий орган не позбавлений права викладати в акті перевірки власні висновки щодо зафіксованих обставин, оцінка акту перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо викладення у ньому висновків перевірки, а також щодо самих висновків перевірки, надається уповноваженими законом органами влади при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту, оскільки вчинення дій суб'єктом владних повноважень в частині проведення перевірки та висновків викладених в акті перевірки є способом реалізації наданої законом функції суб'єкту владних повноважень.

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем за наслідками проведеної перевірки не було винесено податкового повідомлення-рішення. Але згідно деталізованої інформації по платнику податку ПДВ щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, податковим органом за результатами проведеної перевірки були зняті показники податкового зобов'язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів, зазначених в акті перевірки.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК).

Відповідно до статті 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Згідно з приписами підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.

Відповідно до статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 74.1); зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань (пункт 74.2).

Оскільки, дії зі здійснення такого контролю визнані протиправними в установленому порядку, позовні вимоги в частині зобов'язання відповідача відновити показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, задекларованих ПП «Юніпал», підлягають задоволенню.

Згідно зі ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

При цьому, відповідно до ч. 2 ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, законним вважається рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, порушення судами норм матеріального права є підставою для скасування постановлених у справі судових рішень та прийняття нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 229, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області задовольнити частково.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 05.09.2012 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2014 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Приватного підприємства «Юніпал» задовольнити частково.

Скасовати наказ від 30.01.2012 №138 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства «Юніпал».

Визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства «Юніпал» з питання дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Югресурспостач», Товариством з обмеженою відповідальністю ТД «Палладіум», Фізичною особою підприємством ОСОБА_2, Фізичною особою підприємством ОСОБА_3 та з контрагентами покупцями за червень, липень, серпень 2011 року.

Зобов'язати Державну податкову інспекцію у м. Херсоні Головного управління Міндоході у Херсонській області відновити показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, задекларованих Приватним підприємством «Юніпал» за червень-серпень 2011 року по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Югресурспостач», Товариством з обмеженою відповідальністю ТД «Палладіум», Фізичною особою підприємством ОСОБА_2, Фізичною особою підприємством ОСОБА_3, що були відкориговані в автоматизованій системі «Деталізована інформація по платнику податків на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України» на підставі акту №403/23-4/36419432 від 03.02.2012 «Про результати документальної позапланової невиїзної Приватним підприємством «Юніпал» з питання дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Югресурспостач», Товариством з обмеженою відповідальністю ТД «Палладіум», Фізичною особою підприємством ОСОБА_2, Фізичною особою підприємством ОСОБА_3 та з контрагентами покупцями за червень, липень, серпень 2011 року.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий(підпис)О.І. Степашко
Судді(підпис)І.В.Борисенко
(підпис)С.Е. Острович