Справа № 804/4659/15
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2016-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА

Іменем України

"14" червня 2016 р. № К/800/4580/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Сіроша М.В., Голубєвої Г.К., за участю секретаря судового засідання Іванова Д.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргуСпеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління ДФС
на постановуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016
у справі № 804/4659/15
за позовомДержавного підприємства «Придніпровська залізниця»
До Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління ДФС
проскасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

ДП «Придніпровська залізниця» звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № від 04.03.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за основним платежем в розмірі 1488138,24 грн., штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 720064,91 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2015 року в задоволені позовних вимог відмовлено. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 за наслідками апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції скасовано, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «Придніпровська залізниця» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт № 68/28-01-48-03-01073828 від 16.02.2015 року, на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення № від 04.03.2015 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за основним платежем в розмірі 1488138,24 грн., штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 720064,91 грн., в зв'язку з порушенням позивачем приписів абз. 1 п. 103.2 ст. 103, п. 160.2 ст. 160 ПК України, що призвело до заниження та ненадходження до бюджету податку з доходів нерезидента у сумі 7 377 288,51 грн. за період III - квартал 2010 року, - IV квартал 2011 року, - IV квартал 2012 року.

З акту перевірки вбачається, що такий висновок податковим органом зроблений у зв'язку з тим, що при сплаті відсотків нерезиденту при виконанні строкового кредитного договору №1048/07-ЦЮ на суму 550000000 дол.США, укладеного Державною адміністрацією залізничного транспорту України в особі ДП «Придніпровська залізниця» (позичальник) з BARCLAYS CAPITAL (основний організатор фінансування), фінансовими установами (первинні кредитори) та BARCLAYS BANK PLC (агент), не нараховано та не сплачено податок з доходів.

Відмовляючи в задоволені позовних вимог, суд першої інстанції погодився з висновками податкового органу, зазначивши, що в даному випадку не підлягає застосуванню Конвенція про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна від 10.02.1993 року, укладена між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії, яка набрала чинності 11.08.1993 року, оскільки позикодавець є резидентом іншої Держави, але немає фактичного права на отриманні проценти, оскільки фактично кредит надавався з залученням іншим кредиторів. З таких підстав, позивач зобов'язаний був нараховувати в Україні дохід на проценти, які сплачувались на користь нерезидента.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції зазначив, що з платіжних доручень №2 від 09.02.2012 року, №5 від 08.05.2012 року, №8 від 09.08.2012 року, №10 від 09.11.2012 року, вбачається перерахування ДП «Придніпровська залізниця» процентів за кредитним договором №1048/07-ЦЮ від 06.08.2007 року на зазначені у договорі реквізити саме кредитору BANK PLC, який є резидентом Сполученого Королівства у значенні Конвенції, та підлягає оподаткуванню в Сполученому Королівстві щодо усіх його прибутків, про що зокрема свідчать Свідоцтво про статус резидента №268/21610 01560 від 11.01.2010 року, від 01.01.2011 року, від 01.01.2012 року, виданих Державним управлінням Великої Британії з податкових і митних зборів.

Судова колегія касаційної інстанції вважає, що рішення судів прийнято передчасно без повного з'ясування всіх обставин по справі, виходячи з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 06.08.2007 року Державною адміністрацією залізничного транспорту України, зокрема ДП «Придніпровська залізниця» (позичальник) з BARCLAYS CAPITAL (основний організатор фінансування), фінансовими установами (первинні кредитори) та BARCLAYS BANK PLC (агент) укладений строковий кредитний договір №1048/07-ЦЮ на суму 550000000 дол.США., відповідно до частини І Додатку І «Первинні сторони» якого BARCLAYS BANK PLC є первинним кредитором і агентом інших сторін фінансування.

Відповідно до пп.134.1.2 п.134.1 ст.134 ПК України об'єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Згідно до пп. 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею; для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом; резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

10.02.1993 року між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії підписана Конвенція про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна, яка набрала чинності 11.08.1993 року, відповідно до ч. 1,2 ст. 11 якої - проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню в цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено статтею 103 Податкового кодексу України, а саме особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (п.п.103.2).

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (п.п.103.3).

Тобто, для правильного вирішення спору необхідно було встановити, чи є BARCLAYS BANK PLC бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу.

В акті перевірки, податковий орган зазначив, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 39 Закону України «Про здійснення державних закупівель» від 01.06.2010 р. № 2289 позивачем було складено «Обґрунтування процедури закупівлі у одного учасника», в якому зазначено, що в зв'язку з укладеним кредитним договором були укладені домовленості щодо фондування з 25 провідними банками та фінансовими установами з усього світу (Інвестори), за наслідками яких було внесено зміни щодо строків погашення заборгованості.

Суд першої інстанції, окрім зазначеного Обґрунтування процедури закупівлі у одного учасника, також дослідив лист-звіт Компанії «Сквайр Кепітал» від 16.03.2010 р. щодо визначення умов реструктуризації кредиту від Барклейз банк Пі-Ел-Сі з зазначенням, що кредит було надано Барклейз банк Пі-Ел-Сі у якості агента за кредитом. По суті він є синдикованим кредитом, в якому залучено 28 учасників кредиту. Станом на 01.11.2009 р. серед Кредиторів було 26 комерційних банків, які володіли 91,8 % від загальної суми кредиту, та 2 інвестиційні фонди, які володіли 8,2 % від загальної суми кредиту. Лист також містить відомості про проведення переговорів з Кредиторами, їх пропозиції, оцінку пропозицій з огляду на відповідність інтересам Укрзалізниці з урахуванням вимог Кредиторів, створення комітету Кредиторів.

На підставі наданих доказів суд встановив, що укладений між Державним підприємством «Придніпровська залізниця» та BARCLAYS BANK PLC строковий кредитний договір на суму 550000000,00 доларів США є договором про надання синдикованого кредиту, а тому у позичальника виникають відносини з одним банком - організатором кредиту, який виступаючи в ролі агента операції, акумулює кошти банків - членів синдикату і передає їх позичальнику. Аналогічним чином він розподіляє процентні виплати й основну суму до повернення. З таких підстав Барклейз банк Пі-Ел-Сі (BARCLAYS BANK PLC) не є бенефіціарним власником отриманих відсотків за кредитним договором, а виступає в якості агента інших сторін фінансування.

Тобто, лист-звіт Компанії «Сквайр Кепітал» від 16.03.2010 р., Обґрунтування процедури закупівлі у одного власника, Договір (в якому Барклейз Банк Пі-Ел-Сі є кредитором і агентом інших сторін фінансування) обґрунтовано викликали сумнів у податкового органу та у суду першої інстанції що кредитор Барклейз банк Пі-Ел-Сі не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу. Вказані висновки суду першої інстанції не спростовані судом апеляційної інстанції та позивачем.

Суд апеляційної інстанції, посилаючись на Свідоцтво про статус резидента №268/21610 01560 від 11.01.2010 року, від 01.01.2011 року, від 01.01.2012 року, виданих Державним управлінням Великої Британії з податкових і митних зборів та платіжні доручення про сплату відсотків за кредитом BARCLAYS BANK PLC прийшов до протилежного висновку. Разом з цим, вказані обставини, що BARCLAYS BANK PLC має статус резидента Великої Британії та фактичну сплату на його користь відсотків не є спірними. А інші висновки суду першої інстанції судом апеляційної інстанції не досліджувались і не спростовувались.

Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, який, застосовуючи судову практику Вищого адміністративного суду України, викладену в ухвалі від 24.03.2014 р. по справі № К/800/52155/13, зазначив що "фактичний отримувач доходу" не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як "уникнення від сплати податків" і з урахуванням таких основних принципів як то "запобігання зловживання положеннями договору". Для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну доходу.

Також, колегія суддів зазначає, що Податковим кодексом України встановлено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п.п.103.4).

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або органом державної податкової служби під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов'язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів.

У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом державної податкової служби запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації (п.п.103.6).

Крім того, поза увагою судів залишилось питання застосування контролюючим органом строків давності, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору. Разом з тим, оскільки судом апеляційної інстанції не перевірено фактичні обставини справи, які встановлено судом першої інстанції і не виправлено інші помилки, то вказана справа підлягає поверненню на новий розгляд саме до суду апеляційної інстанції.

Під час нового розгляду справи, суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд.

Керуючись статтями 220, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління ДФС - задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 - скасувати.

3. Справу направити на новий розгляд до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та перегляду не підлягає.

Головуючий суддя В.П.Юрченко
Судді Г.К.Голубєва
М.В.Сірош