Справа № 2а/0570/544/12
Суддя: Рибченко А.О.
Дата ухвалення: 2016-06-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"02" червня 2016 р. м. Київ К/9991/77082/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Карася О.В.

Олендера І.Я.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя Донецької області Державної податкової служби

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року

та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року

у справі № 2а/0570/544/2012

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя Донецької області Державної податкової служби

про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - ФОП ОСОБА_3; позивач) звернувся до суду з позовом до Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя Донецької області Державної податкової служби (далі - Жовтнева МДПІ м. Маріуполя Донецької області ДПС; відповідач), в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просив визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення № /0 від 17 вересня 2010 року, № /0 від 17 вересня 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року, а також рішення № від 17 вересня 2010 року та № від 17 вересня 2010 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року позов задоволено частково. Визнано нечинними та скасовано податкові повідомлення-рішення № /1 від 03 листопада 2010 року та № /1 від 03 листопада 2010 року. Провадження в частині позовних вимог про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень № /0 від 17 вересня 2010 року та № /0 від 17 вересня 2010 року закрито. В іншій частині позовних вимог відмовлено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ФОП ОСОБА_3 2,10 грн. судового збору.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року апеляційну скаргу Жовтневої МДПІ м. Маріуполя Донецької області ДПС задоволено частково. Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року скасовано в частині позовної вимоги про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення № /0 від 17 вересня 2010 року. Визнано нечинним та скасовано податкове повідомлення-рішення № /0 від 17 вересня 2010 року в частині визначення суми податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 12 495,75 грн. В іншій частині постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року залишено без змін.

Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі Жовтнева МДПІ м. Маріуполя Донецької області ДПС, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, просить скасувати постановлені у справі судові рішення в частині задоволення позову та прийняти нове - про повну відмову в задоволенні позовних вимог.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 2 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи в межах доводів касаційної скарги відповідно до статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) за період з 01 січня 2008 року по 30 червня 2010 року, за результатами якої складено акт № 2319/17-2/НОМЕР_3 від 14 вересня 2010 року.

Перевіркою встановлено порушення підприємцем статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Декрет № 13-92), пункту 1.3 статті 1, пункту 3.1 статті 3, пункту 7.1 статті 7, підпункту 9.12.1 пункту 9.12 статті 9, пункту 22.3 статті 22 Закону України від 22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 889-IV), підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.7.1 пункту 7.7, підпункту 7.8.1 пункту 7.8 статті 7, пунктів 9.4, 9.5 статті 9 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР) з огляду на перевищення граничного розміру виручки впродовж першого кварталу 2008 року, який дозволяє суб'єкту підприємницької діяльності застосовувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, що обумовлює його обов'язок перейти на загальну систему оподаткування, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу), сплатити податок з доходів фізичних осіб із суми встановленого перевищення, надіслати на адресу відповідача заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість, подавати декларації з податку на додану вартість, нараховувати та сплачувати цей податок до бюджету.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом, зокрема, прийнято податкові повідомлення-рішення: № /0 від 17 вересня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42 171,35 грн. (42 171,35 грн. - основний платіж, 0,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції); № /0 від 17 вересня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 9 713 382,00 грн. (4 854 141,00 грн. - основний платіж, 4 859 241,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

За наслідками адміністративного оскарження, скарги підприємця залишено без задоволення, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № /1 від 03 листопада 2010 року та № /1 від 03 листопада 2010 року, ідентичні до первинних.

Надаючи оцінку правомірності прийняття Жовтневою МДПІ м. Маріуполя Донецької області ДПС названих актів індивідуальної дії, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що відповідачем неправильно розраховано податок з доходів фізичних осіб та податок на додану вартість, що підлягає сплаті позивачем за наслідками здійснення господарської діяльності в період з 01 січня 2008 року по 30 червня 2010 року.

Втім, судовими інстанціями залишено поза увагою, що постанова суду має відповідати вимогам статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України як норми процесуального права, яка визначає обов'язок суду мотивувати свій висновок (пункт 3 частини 1 зазначеної статті).

Зі змісту рішень у справі, яка розглядається, вбачається, що суди лише констатували висновок про неправильність здійсненого контролюючим органом розрахунку проведених донарахувань з податку з доходів фізичних осіб та з податку на додану вартість, проте немає відповідного мотивування прийнятих рішень у цій частині.

В свою чергу, відповідно до статті 1 Указу Президента України від 03 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Указ № 727/98) спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва-фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок та (або) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Статтею 5 Указу № 727/98 передбачено, що у разі порушення вимог, встановлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Таким чином, фізична особа-підприємець, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, отримавши в ході реалізації товару на виконання договорів комісії на власний розрахунковий рахунок суму, яка перевищує дозволений Указом № 727/98 розмір виручки (500 тис. гривень), повинна перейти на загальну систему оподаткування.

В той же час, Указ № 727/98 не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем.

За таких обставин оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватись із застосуванням правил загальної системи оподаткування, врегульованих, зокрема, Законом № 889-IV з урахуванням загальних принципів оподаткування, закріплених Конституцією України та Законом України від 25 червня 1991 року № 1251-XII «Про систему оподаткування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якими встановлювались засади податкових відносин в Україні.

Так, згідно з пунктом 22.10 статті 22 Прикінцевих положень Закону № 889-IV до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб-суб'єктів підприємницької дальності діє розділ IV Декрету № 13-92, який застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 Закону № 889-IV.

Відповідно до підпунктів 9.12.1, 9.12.2 пункту 9.12 статті 9 Закону № 889-IV оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Якщо фізична особа-суб'єкт підприємницької діяльності або фізична особа, яка сплачує ринковий збір, отримує інші доходи, ніж визначені у підпункті 9.12.1 цього пункту, то такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Законом для платників податку, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.

Отже, суб'єкт господарської діяльності, отримавши інші доходи від здійснення підприємницької діяльності, які перевищують граничні обсяги виручки від здійснення підприємницької діяльності, встановлені Указом № 727/98, повинен сплачувати з цих доходів податок з доходів фізичних осіб.

Крім того, за правилами статті 6 Указу № 727/98 суб'єкт малого підприємництва-фізична особа, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на додану вартість.

З моменту ж перевищення граничного розміру виручки, визначеного статтею 1 Указу № 727/98, на таку особу можуть поширюватись положення Закону № 168/97-ВР.

Зокрема, підпунктом «б» пункту 2.1 статті 2 Закону № 168/97-ВР визначено, що платником податку на додану вартість є будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку.

Відповідно до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону № 168/97-ВР особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Згідно з пунктом 9.4 статті 9 Закону № 168/97-ВР якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.

Якщо особа укладає одну чи більше цивільно-правових угод (договорів), унаслідок виконання яких планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом звітного податкового періоду у два чи більше разів суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, то така особа зобов'язана зареєструватися як платник цього податку до кінця такого звітного податкового періоду.

Особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Системний аналіз вказаних законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що у разі, коли з моменту порушення особою (платником єдиного податку) умов застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, передбачених статтею 1 Указу № 727/98, нею допущено перевищення суми, визначеної підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону № 168/97-ВР, у такої особи виникає обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість та сплатити податок, починаючи з операції, за якою відбулось перевищення загальної суми від здійснення операцій з поставки товарів (послуг).

А відтак, суду для правильного вирішення спору з огляду на наведене необхідно достеменно з'ясувати: розмір суми, що перевищує граничний обсяг виручки, встановлений Указом № 727/98; період здійснення операції, за якою позивачем перевищено граничний обсяг оподатковуваних операцій, встановлений підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону № 168/97-ВР, та, відповідно, період, в якому в підприємця виник обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість, оподатковувати поставки товарів (послуг), сплачувати податок до бюджету; визначити базу оподаткування операцій, здійснюваних ФОП ОСОБА_3 після виникнення обов'язку зареєструватись платником податку на додану вартість.

Також, слід врахувати, що відповідно до пункту 1.2 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 166 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), декларація подається до податкового органу за місцем реєстрації особою, яка зареєстрована платником податку на додану вартість згідно з вимогами Закону № 168/97-ВР.

За загальними принципами юридичної відповідальності заходи відповідальності можуть застосовуватись до особи лише в разі існування в неї об'єктивної можливості уникнути протиправності діяння. Таким чином, оскільки в особи, яка не зареєстрована платником податку на додану вартість, відсутнє право (а відтак і об'єктивна можливість) подавати декларації з цього податку, то штрафні санкції за неподання декларацій з податку на додану вартість у такому випадку до цієї особи не застосовуються.

За наведених обставин та з огляду на вимоги статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню в частині позовних вимог про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень № /0 від 17 вересня 2010 року, № /0 від 17 вересня 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суду слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належно оцінити докази і, в залежності від встановлених обставин, вирішити спір у відповідності із нормами законодавства, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

При цьому варто зазначити, що в даній справі суди розглядали вимогу про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, які є індивідуальними актами. Водночас, такий спосіб захисту (вимога про визнання акта нечинним), як випливає із системного аналізу статей 105, 162, 171 Кодексу адміністративного судочинства України, може стосуватись лише випадків оскарження нормативно-правового акту, який стає нечинним, якщо інше не встановлено законом або не зазначено судом, з дати набрання відповідним рішенням законної сили. Індивідуального ж акту може стосуватись вимога про визнання протиправним (недійсним, скасування). В такому випадку протиправність (недійсність, скасування) індивідуального акту виникає, у разі набрання рішенням суду законної сили, з моменту його прийняття.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя Донецької області Державної податкової служби задовольнити частково.

Скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року в частині позовних вимог про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень № /0 від 17 вересня 2010 року, № /0 від 17 вересня 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року, № /1 від 03 листопада 2010 року з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20 квітня 2012 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2012 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Карась О.В.

Олендер І.Я.