Справа № 2а-1185/12/1370
Суддя: Зайцев М.П.
Дата ухвалення: 2016-06-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 червня 2016 року м. Київ К/800/32657/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - судді Зайцева М.П.,

суддів: Веденяпіна О.А., Загороднього А.Ф.,

за участю секретаря судового засідання - Бруя О.Д.,

позивача - ОСОБА_1,

представника позивача - ОСОБА_2,

представника прокуратури - Чубенка В.В.,

розглянувши у судовому засіданні в приміщенні суду касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2015 року у справі №2а-1185/12/1370 (9104/140266/12) за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Золочівської міжрайонної Державної податкової інспекції Львівської області Державної податкової служби, за участю Прокуратури Львівської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Фізична особа-підприємеь ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1.) звернувся в суд з позовом до Золочівської міжрайонної Державної податкової інспекції Львівської області Державної податкової служби (далі - МДПІ) в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 08 листопада 2011 року № про збільшення грошового зобов'язання за платежем податок з доходів фізичних осіб в сумі 393 560,69 грн., № про збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 2 202 455,00 грн., в тому числі 1 761 964,00 грн. за основним платежем та 440 491,00 грн. з штрафними (фінансовими) санкціями та від 11 січня 2012 року № про збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 3 400,00 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2015 року, в задоволенні позову відмовлено.

В касаційній скарзі позивач посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить їх рішення скасувати та ухвалити нове, яким позов задовольнити у повному обсязі.

Відповідач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними, прийнятими з дотриманням норм матеріального та процесуального права, вважає касаційну скаргу податкового органу необґрунтованою, а тому просить залишити її без задоволення, а судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Заслухавши суддю - доповідача, присутніх у судовому засіданні, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі касаційної скарги дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що посадовими особами контролюючого органу проведено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ФОП ОСОБА_1 за період з 01 квітня 2008 року по 31 грудня 2010 року, за результатами якої складено Акт від 25 жовтня 2011 року № 127/17-3/НОМЕР_1 від 25.10.2011 року (далі - Акт).

Зазначеною перевіркою встановлено порушення вимог пунктів статті 1 Указу Президента "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва" (у редакції Указу Президента від 28 червня 1999 року № 746/99) (далі - Указ) та постанови Кабінету Міністрів № 507 від 16 березня 2000 року "Про роз'яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. №727"; статей 13, 14 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з доходів громадян" № 13-92 від 26 грудня 1992 року, статей 13, 14 Інструкції "Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю" № 352 від 16 липня 2003 року, підпункту 9.12.1 пункту 9.12 статті 9, пункту 1 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" та пункту 7.1 статті 7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), внаслідок чого донараховано податок з доходу фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2009-2010 роки в сумі 393 560,69 грн.; підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пунктів 9.3, 9.4 статті 9, підпункту "а" пункту 10.1, пункту 10.2 статті 10 Закону України "Про податок на додану вартість" (далі - Закон №168/97-ВР) та пункту 181.1 статті 181, пункту 183.10 статті 183 ПК України, в результаті чого занижено нарахування та сплату податку на додану вартість за 4 квартал 2009 року та 2010 рік в сумі 1 761 964,00 грн.

Так, податковим органом під час перевірки виявлено розбіжності, зокрема, на підставі представлених до перевірки банківських виписок про рух коштів по розрахункових рахунках та первинних документів встановлено, що сума обсягу виручки за 2009-2010 роки перевищує граничний обсяг виручки (500тис.грн.). Зазначена розбіжність виникла у зв'язку з тим, що платник податку, який діяв як комісіонер за договорами комісії, включив до обсягу виручки не всю суму коштів, фактично отриману ним на розрахунковий рахунок, а лише суму винагороди за надані ним комітенту послуги. За даними перевірки обсяг виручки (сума, фактично отримана платником податку на розрахунковий рахунок) складає: у 2009 році - 3 552 665,00 грн., у 2010 році - 5 757 089,11 грн. За таких обставин МДПІ дійшла висновку, що підприємець, здійснюючи діяльність на підставі свідоцтва платника єдиного податку на спрощеній системі оподаткування, всупереч вимог пункту 1 Указу перевищив обсяг виручки 500 тис. грн. в 2009 році на 3 052 665 грн. (перевищення відбулось у квітні 2009 року).

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, посиланючись на правову позицію Верховного Суду України, викладену зокрема у постанові від 20 квітня 2010 року № 21-2366во09/10/49 та від 19 січня 2010 року № 21-1966во09, виходив з того, що за змістом абзацу 5 статті 1 Указу, виручкою вважається вся сума, отримана на розрахунковий рахунок, і ця норма не ставить визначення розміру виручки в залежність від того, яким чином будуть використовуватись кошти, отримані суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу.

Суд касаційної інстанції погоджується з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій виходячи з наступного.

Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва", запроваджено спеціальний режим оподаткування, обліку та звітності, спрямований на підтримку суб'єктів малого підприємництва.

Відповідно до За змістом статті 1 Указу єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою-суб'єктом підприємницької діяльності з додержанням вимог Указу, зокрема, якщо виручка платника єдиного податку за рік не перевищує 500 тис. грн.

За приписами абзацу 5 статті 1 Указу виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Згідно статті 5 Указу у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Особливості оподаткування доходів від зайняття підприємницькою діяльністю визначено Розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" (який був чинним на час виникнення спірних відносин).

У відповідності до абзацу 1 статті 13 цього Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручка у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу (абзац 2 вказаної статті).

При цьому, судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1, перебуваючи на спрощеній системі оподаткування уклав з контрагентами ТОВ "Фінайті" та ТОВ "ОСМП" правочини на реалізацію продукції в електронному виді (ваучери, ордера, скетч-коди, інтернет карти тощо), які за своєю правовою природою є договорами комісії.

Так, за умовами договору від 05 лютого 2009 року № 1141473 на реалізацію передплаченої продукції ФОП ОСОБА_1 зобов'язується за дорученням та від імені ТОВ "Фінайті" за винагороду забезпечити реалізацію товару Довірителя з використанням Терміналів. Продаж товару здійснюється за рахунок Довірителя через належні позивачу термінали. ФОП ОСОБА_1 вилучав готівку (виручку) з терміналів, вносив її на власні банківські рахунки, в подальшому перераховував комісіонеру належну йому суму за наданий для продажу товар.

Судами встановлено, що позивач фактично отримав та вніс на власний рахунок за вказаними правочинами у 2009 році становила 3 552 665 грн., у 2010 році - 5 757 089,11 грн.

В свою чергу правове регулювання договору комісії у цивільному законодавстві України здійснюється статтями 1011 - 1014 Цивільного кодексу України визначено взаємні права й обов'язки сторін, зазначено наслідки припинення частково виконаного договору, а також врегульовано інші аспекти роботи підприємств за договорами комісії.

За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Договір комісії може бути укладений на визначений строк або без визначення строку, з визначенням або без визначення території його виконання, з умовою або без умови щодо асортименту товарів, які є предметом комісії. Істотними умовами такого договору, за якими комісіонер зобов'язується продати або купити майно, є умови про це майно його ціну. Комітент повинен виплатити комісіонеру плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Аналіз наведених норм матеріального права з урахуванням викладених обставин справи дає колегії суддів Вищого адміністративного суду України підстави для висновку про те, що до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника єдиного податку - фізичної особи у звітному податковому періоді.

Та обставина, що частина коштів, отриманих на рахунок позивача, підлягала перерахуванню третім особам на виконання умов договорів, не є підставою для невизнання її виручкою від надання послуг.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 6 березня 2012 року та 18 листопада 2014 року (справи №№ 21-34а12, 21-501а14 відповідно).

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що поширення загальної системи оподаткування, зокрема, положень Закону №168/97-ВР, на платника можливе з моменту перевищення розміру виручки визначеного статтею 1 Указу.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Закону №168/97-ВР платником податку є будь-яка особа, яка, зокрема підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку. Підстави такої реєстрації визначені у пункті 2.3 статті 2 Закону.

Відповідно до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Згідно з абзацом 2 пункту 9.4 статті 9 Закону №168/97-ВР якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.

За таких обставин, суди дійшли правильного висновку, що позивач, здійснюючи діяльність на підставі свідоцтва платника єдиного податку на спрощеній системі оподаткування, всупереч вимог пункту 1 Указу перевищив обсяг виручки 500 000,00. грн. в 2009 році на 3 052 665 грн., то він з ІІІ кварталу 2009 року та впродовж 2010 року безпідставно був зареєстрований як платник єдиного податку.

Відповідно, позивач зобов'язаний був включити суму перевищення до складу загального оподатковуваного доходу та сплатити за неї податок, а з травня 2009 року платник, згідно зі статті 5 названого вище Указу, повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності зі сплатою податку з доходів фізичних.

При цьому, судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 повинен був зареєструватись платником податку на додану вартість до кінця звітного податкового періоду, зазначену вимогу закону останній не виконав, а відтак починаючи з травня 2009 рік правомірно несе обов'язок з нарахування та сплати податку на додану вартість, а також відповідальність за його не нарахування або несплату на рівні особи, зареєстрованої як платник податку.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду також погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення-рішення від 11 листопада 2012 року № про збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 3 400 грн., так як позивач з травня 2009 року по грудень 2010 року не подавав декларацій з податку на додану вартість, що є порушенням пункту "а" підпункту 4.1.4 п. 4.1 Закону №168/97-ВР.

З урахуванням викладеного, судами, на підставі наявних в матеріалах справи доказів, оцінка яким дана з дотриманням вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, зроблений правильний висновок про недоведеність відповідачем, на якого в силу норми частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України покладається обов'язок доказування, правомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення.

Згідно частини першої статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права під час ухвалення судових рішень чи вчинення процесуальних дій.

Колегія суддів дійшла висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з дотриманням норм матеріального та процесуального права, правова оцінка обставинам у справі дана правильно, підстав для їх скасування з мотивів, викладених у касаційній скарзі, немає.

Керуючись статтями 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16 липня 2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2015 року у справі №2а-1185/12/1370 (9104/140266/12) - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: М.П. Зайцев

О.А. Веденяпін

А.Ф. Загородній