Справа № 804/15748/14
Суддя: Борисенко І.В.
Дата ухвалення: 2016-05-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА

Іменем України

"31" травня 2016 р. К/800/42508/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Кошіля В.В.
Моторного О.А.
за участю секретаряТитенко М.П.
та представників сторін: від позивача Андрейків О.М.
від відповідачаМакаренко С.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргуПублічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського»
на постановуДніпропетровського окружного адміністративного суду від 31.10.2014
та ухвалуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2015

у справі№804/15748/14
за позовомПублічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського»
доСпеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів
провизнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, в якому просить визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення №, № від 25.06.2014.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31.10.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2015, у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

У письмовому заперечені на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтованими, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції представником відповідача заявлено клопотання про заміну відповідача (Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів) його правонаступником - Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлене клопотання, дійшов висновку про його обґрунтованість та необхідність його задоволення.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача щодо правомірності нарахування бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за лютий 2014 року, за результатами якої складено акт №335/28-01-46-02-05393043 від 06.06.2014;

- перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит на суму 1 073 424 грн., абз.«г» п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України, в результаті чого позивачем занижено суму податкових зобов'язань на 31 912 042 грн., що призвело до порушення позивачем п.200.1, п.200.3 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту в січні 2014 року на суму 18 930 832 грн., в лютому 2014 року на суму 14 054 634 грн., що призвело до порушення позивачем абз. «а» п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за лютий 2014 року на 18 930 832 грн.;

- на підставі вказаного акту перевірки відповідачем було прийнято:

1) податкове повідомленням-рішенням № від 25.06.2014, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 18 930 832 грн.;

2) податкове повідомленням-рішенням № від 25.06.2014, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 14 054 634 грн.

Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що надані позивачем первинні документи не підтверджують реальність здійснення спірних операцій. Крім цього, суди виходили з того, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації, не є витратами, що пов'язані із веденням господарської діяльності, то відповідно і ПДВ, що нарахований при їх придбанні, не може бути пов'язаний із веденням господарської діяльності (здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів та до зростання власного капіталу і, відповідно, не пов'язане із господарською діяльністю).

Колегія суддів касаційної інстанції такі висновки судів попередніх інстанцій вважає передчасними, як такими, що зроблені без всебічного встановлення всіх обставин справи, у зв'язку з чим зазначає наступне.

Щодо спірних правовідносин, які виникли внаслідок висновків відповідача про порушення позивачем п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит на суму 1 073 424 грн., колегія суддів касаційної інстанції виходить з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, спірні суми податкового кредиту сформовані позивачем за результатами здійснення господарських операцій з Асоціацією «Багатопрофільна компанія «Спецметалургмонтаж», ТОВ «Промислова група «Укренергосервіс», ТОВ «Восток-Запоріжжя», ТОВ «Елемер-Україна», ТОВ «Кліпта Україна».

Оскільки згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, то визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Згідно п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідності до п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із наведеного випливає, що позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за несплату податків контрагентом-продавцем товарів (послуг) та порушення ним правил здійснення господарської діяльності.

Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином первинними документами, складеними правоздатним суб'єктом господарювання, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість та до валових витрат з податку на прибуток навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Колегія суддів касаційної інстанції не вбачає, що при розгляді справи суди попередніх інстанцій надали належну правову оцінку обставинам фактичного здійснення спірних операцій, дослідили всі наявні у справі докази та фактичні дані, наявність яких дає обґрунтовані підстави вважати спірну операцію такою, що мала або не мала реальний характер здійснення.

Так, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що висновку про те, що наданими позивачем неналежно оформленими первинними документами не підтверджено реальність здійснення спірних операцій позивача, суди попередніх інстанцій дійшли без належного дослідження доказів, поданих позивачем (в тому числі, первинних документів), оскільки мотивувальні частини судових рішень судів попередніх інстанцій містять лише загальні посилання на назву первинного документу (без зазначення його реквізитів, як то дата первинного документа чи номер за наявності, та/або посилання на аркуші матеріалів справи).

Крім того, судами попередніх інстанцій не встановлено, які саме дефекти первинних документів мали місце.

При цьому, суд касаційної інстанції зауважує, що помилки в оформленні первинних документів та/або їх відсутність не є підставою для висновків про відсутність господарської операції або її безтоварність, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Проте, вказані обставини справи та фактичні дані судами попередніх інстанцій не досліджено та не встановлено.

Отже, з метою встановлення законності формування позивачем спірних сум податкового кредиту в цій частині правовідносин судам під час нового розгляду справи слід дослідити фактичне здійснення спірних господарських операцій сторонами спірних угод, тобто, встановити наявність ознак, які б свідчили про реальність їх здійснення, передбачених укладеними договорами, встановити зв'язок між фактом придбання послуг, понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку, дослідити усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції та встановити чи розкривають вони зміст господарських операцій за укладеними договорами та чи є вони належними доказами, що підтверджують факт здійснення господарських операцій, і на підставі цього зробити вмотивований висновок про те, чи відбувся дійсний рух активів між учасниками відповідної операції, зміни у їх майновому стані як обов'язкова ознака господарської операції.

Щодо спірних правовідносин в частині висновків відповідача про порушення позивачем пп.«г» п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України внаслідок здійснення позивачем операцій, не пов'язаних з веденням господарської діяльності, в результаті чого занижено суму податкових зобов'язань з ПДВ на 31 912 042 грн. (що призвело до завищення позивачем від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту в січні 2014 року - на 18 930 832 грн., в лютому 2014 року - на 14 054 634 грн.), колегія суддів касаційної інстанції зазначає таке.

Погоджуючись з доводами податкового органу щодо наявності порушення позивачем вказаних вимог податкового законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що продаж продукції за цінами, нижчими від виробничої собівартості, та одержання внаслідок таких операцій значних збитків призводить до виникнення формальних підстав для відшкодування з бюджету податку на додану вартість та не є економічно виправданим.

Колегія суддів касаційної інстанції такі висновки судів вважає передчасними - зробленими без всебічного та повного встановлення всіх обставин справи та фактичних даних, та, як наслідок, не вбачає такі висновки вмотивованими та обґрунтування наявними доказами по справі.

Згідно п.п. 1,2 ст.3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

За змістом ст.42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами

Таким чином, законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів

Отже, при здійсненні платником податків господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податків економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника розумної ділової мети, свідомого здійснення платником завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.

Зв'язок витрат платника податку на прибуток із цілями його господарської діяльності є однією з обов'язкових ознак кваліфікації витрат як таких, що можуть бути включені до суми валових витрат. Однак, прибутковість господарської операції не може вважатись вихідним критерієм щодо можливості такої кваліфікації, якщо буде доведено, зокрема, що неприбутковість (збитковість) господарської операції викликана об'єктивними обставинами, які не залежали від платника податку, або такі витрати спрямовані на отримання прибутку в подальшому.

Згідно пп.138.1.1 п.138.1 ст.138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом п.138.8 ст.138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Враховуючи вищезазначене та з огляду на матеріали справи, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованими доводи касаційної скарги про те, що висновки судів про перевищення позивачем собівартості продукції над ціною її реалізації є безпідставними, оскільки зроблені лише з огляду на отримання позивачем збитків у періоді, який підлягав перевірці, без дослідження фактичних обставин, що вплинули на формування від'ємних показників податкової звітності платника.

При цьому, судами попередніх інстанцій не досліджено та не перевірено висновки відповідача про те, що сума податкового кредиту на 31 912 042 грн. була безпосередньо сформована позивачем в результаті придбання сировини (собівартість якої взято відповідачем для розрахунку), яка була використана для виробництва продукції.

Крім того, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованими доводи касаційної скарги про те, що суд апеляційної інстанції, в порушення вимог процесуального законодавства, не дослідив та не надав правовової оцінки доводам позивача про те, що постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2015 по справі №804/20559/14 скасовано податкове повідомлення-рішення № від 22.07.2014, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за березень 2014 року в розмірі 19 914 296 грн.

З огляду на викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не вбачає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені з дотриманням принципів законності та обґрунтованості у відповідності до приписів ст.159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Для встановлення обставин, зазначених у частині першій цієї статті, у судовому засіданні заслуховуються пояснення осіб, які беруть участь у справі, показання свідків, досліджуються письмові та речові докази, у тому числі носії інформації із записаною на них інформацією, висновки експертів.

Недотримання судами першої й апеляційної інстанцій вимог цієї статті призвело до неповного з'ясування обставин, які входять до предмету доказування як істотні, оскільки мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на неповноту встановлення судами усіх обставин справи, що входять до предмету доказування, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 55, 160, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Допустити заміну відповідача (Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів) його правонаступником - Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС.

2. Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» задовольнити частково.

3. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31.10.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2015 у даній справі скасувати та справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

4. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.В. Борисенко

Судді В.В. Кошіль

О.А. Моторний