Справа № 813/4935/15
Суддя: Качмар Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2016-06-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 червня 2016 р. Справа № 876/1597/16
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Качмара В.Я.,

суддів Гінди О.М., Старунського Д.М.,

при секретарі судового засідання Бадівській О.О.,

за участі представників позивача ОСОБА_1,

та відповідачів ОСОБА_2, ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області та Городоцької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТБ САД» до Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області та Городоцької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

В серпні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТБ САД» (далі - ТОВ) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ДПІ) та Городоцької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ОДПІ) у якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) від 07.05.2015 №№, НОМЕР_1, від 14.05.2015 №№, НОМЕР_2, НОМЕР_3, від 28.05.2015 №№, НОМЕР_4, від 12.08.2015 №№, НОМЕР_5.

Позивач обґрунтовував свої позовні вимоги тим, що висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки позивача від 21.04.2015 є необґрунтованими та безпідставними, а прийняті на його підставі ППР є протиправними, як і ППР прийняті за результатами адміністративного оскарження, а відтак підлягають скасуванню. Вважає, що висновки акта повністю ґрунтуються на відповідях селищних рад, на підставі яких констатовано відсутність господарських операцій ТОВ з його контрагентами, що є абсолютно не доведеним та не досліджувалось податковим органом. Висновки відповідачів стосовно нереальності (нікчемності, безтоварності) господарських операцій позивача з контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю «Семикс» (далі - ТОВ-1) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Альтера Захід» (далі - ТОВ-2), у звязку із не підтвердженням їх належними первинними документами, є необґрунтованими. Зазначає, що продукція вирощена на орендованих багаторічних насадженнях є сільськогосподарською продукцією в розумінні Податкового кодексу України (далі - ПК) та відсутні будь-які підстави для визнання податкового зобовязання з податку на додану вартість (далі ПДВ) таким, що підлягає обчисленню за правилами загального режиму, оскільки позивачем дотримано вимоги щодо питомої ваги сільськогосподарських товарів у загальному обсязі реалізації.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2016 року у справі №813/4935/15 заявлений позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасувано ППР від 07.05.2015 №№, НОМЕР_1, від 14.05.2015 №№, НОМЕР_2, НОМЕР_3, від 12.08.2015 №№, НОМЕР_5. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржили відповідачі, які покликаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просять скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. У поданих апеляційних скаргах покликаються на те, що податковим органом встановлено відсутність фактів збору та поставки продукції із орендованих садів Товариства з обмеженою відповідальністю «Фруктерія» (далі ТОВ-3) та Товариства з обмеженою відповідальністю «Сади України 2012» (далі ТОВ-4), у звязку із тим, що ними договори із сільськими радами не укладались, збір врожаю не проводився, сади не оброблялися. ТОВ-1 не мало необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів. ТОВ-2 не відобразило в податковому обліку взаєморозрахунки з ТОВ, що підтверджує відсутність послуг по обробці садів та збору урожаю. Щодо транспортування, то Приватне підприємство «Ворк Супорт» (далі - ПП) є ліквідованим і неможливо провести зустрічну звірку даного підприємства, що ставить під сумнів факт здійснення ним основного виду своєї діяльності. Здійснення перевезень врожаю Товариством з обмеженою відповідальністю «Танк Транс» (далі ТОВ-5) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Транс сервіс-1» (далі ТОВ-6) теж викликає сумніви, оскільки в результаті проведеного аналізу встановлено неможливість здійснення перевезень яблук беручи до уваги відстані між населеними пунктами, необхідні проміжки часу завантаження та розвантаження, а самі товарно-транспортні накладні (далі - ТТН) видані вказаними підприємствами мають суттєві недоліки. Також зазначає, що ТОВ на підтвердження надходження товарів по контракту із іноземним контрагентом не надано митних декларацій чи висновок центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики щодо продовження термінів розрахунків, позовної заяви або судового рішення, документів щодо припинення зобовязань між резидентом та нерезидентом шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, а відтак ним порушено строки розрахунків в іноземній валюті. Крім цього, вказують, що ТОВ в порушення податкового законодавства занижено плату за землю.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційні скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційні скарги задоволенню не підлягають.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що господарські операції ТОВ із контрагентами, підтверджені всіма необхідними та достатніми первинними документами, які стверджують їх реальність та товарність, придбані в останніх товари використані в господарській діяльності позивача.

Такі висновки суду першої інстанції відповідають фактичним обставинам справи та є вірними з таких міркувань.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ зареєстроване Львівським міським управлінням юстиції 20.05.2010, взято на податковий облік у ДПІ 21.05.2010, з 01.06.2010 по 01.08.2012 зареєстровано платником ПДВ, а з 01.08.2012 зареєстровано субєктом спеціального режиму оподаткування ПДВ (т.355 а.с.169).

ТОВ перереєстровано як сільськогосподарське підприємство, яке підпадає під дію спеціального режиму ПДВ у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства та визначені ст.209 ПК на основі відповідних КВЕД: одержання продукції лісового господарства; надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту; овочівництво; декоративне садівництво та вирощування продукції розсадників; вирощування фруктів, ягід, горіхів, культур для виробництва напоїв і прянощів.

В період з 02.03.2015 по 14.04.2015 ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання ТОВ вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 про що складено акт від 21.04.2015 №282/13-05-22-02/37122702 (далі - ОСОБА_4) (т.355 а.с.168-233).

ОСОБА_4 встановлено наступні порушення вчинені ТОВ, зокрема:

- п.209.6 ст.209 ПК, що призвело до завищення податкових зобовязань в цілому по спеціальній декларації з ПДВ на загальну суму 690643828грн, в т.ч. за липень 2013 року в сумі 17942433грн, за серпень 2013 року 28653792грн, вересень 2013 року 38063110грн, жовтень 2013 року 43203193грн, листопад 2013 року 64175590грн, грудень 2013 року 45847382грн, січень 2014 року 974498грн, лютий 2014 року 9855грн, березень 2014 року 9855грн, квітень 25грн, травень 2014 199935грн, червень 2грн, липень 2014 року 17003грн, серпень 2014 року 60385493грн, вересень 2014 року 91946329грн, жовтень 2014 року 99008872грн, листопад 2014 року 96716230грн, грудень 2014 року 83369237грн, в т.ч. у порушення п.209.6 ст. 209 ПК встановлено завищення податкового зобовязання на загальну суму 508505305грн в частині подальшої реалізації:

на Товариство з обмеженою відповідальністю «Яблуневий дар» (далі ТОВ-7) на суму 493590670грн;

на Публічне акціонерне товариство «Новоушицький консервний завод» (далі - ПАТ) за серпень 2014 року в сумі 14914635грн;

- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.209.6 ст.209 ПК в результаті чого позивачем встановлено заниження ПДВ по загальних деклараціях на загальну суму 129784257грн;

- п.п.46.1, 46.2, 46.3 ст.46, п.48.3 ст.48, пп.48.5.1 п.48.5 ст.48, п.49.1, п.49.2 п.49.3 ст.49, пп.49.18.2 п.48.18 ст.49, пп.152.9.1 п.152.9 ст.152 ПК, а саме: неподання податкових декларацій з податку на прибуток за 2013-2014 роки;

- пп.14.1.56 п.14.1 ст.14, п.135.1 ст.135, п.137.1 ст.137, п.301.1 ст.301, пп.308.6.2 п.308.6 ст.308, п.309.1 ст.309 ПК, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 170211540грн, в т.ч. за 2013 рік в сумі 119450487грн та 2014 рік в сумі 50761053грн;

- пп.269.1.1 п.269.1.2 п.269.1 ст.269, пп.270.1.1 пп.270.1.2 п.270.1 ст.270 ПК в результаті чого встановлено заниження плати за землю на загальну суму 612,68грн, в т.ч.: за 2013 рік в сумі 306,34грн, за 2014 рік 306,34грн;

- п.285.1 ст.285, п.286.2, п.286.3 ст.286 ПК, а саме: неподання податкових декларацій з податку за землю за 2013, 2014 роки;

- ст.2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 №185/94-ВР (далі ОСОБА_2 №185/94-ВР) із змінами та доповненнями в частині ненадходження товару по імпортній операції від нерезидента «AGROEXIM» D.O.O (Республіка Сербія) (далі - Фірма) по договору від 28.07.2014 №1;

- ст.9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 №15-93 (далі - Декрет), в частині неподання «Декларації про валютні цінності та майно, що належить резиденту України і знаходиться за її межами» станом на 01.01.2015 (т.355 а.с.233).

На підставі ОСОБА_4 перевірки ДПІ прийнято ППР:

від 07.05.2015 № яким нараховано пеню за порушення строків розрахунків у сфері ЗЕД в сумі 82934,09грн та № яким нараховано 170грн штрафних санкцій за порушення вимог валютного законодавства;

від 14.05.2015 № яким збільшено грошове зобовязання з податку на прибуток в розмірі 212764425грн, № яким збільшено грошове зобовязання з ПДВ в розмірі 194676385,50грн та № яким збільшено грошове зобовязання з податку на прибуток в розмірі 340грн; №, яким ТОВ зменшено відємне значення з ПДВ в розмірі 135666грн (не оскаржується).

Крім цього ОДПІ прийнято ППР від 28.05.2015 № яким збільшено грошове зобовязання із земельного податку з юридичних осіб в розмірі 953,78грн та № яким збільшеного грошове зобовязання із земельного податку з юридичних осіб в розмірі 492,06грн.

Не погоджуючись із вказаними ППР контролюючого органу, позивач оскаржив такі в адміністративному порядку до Головного управління ДФС у Львівській області, за результатами якого скасовано ППР від 14.05.2015 № та зменшено суми грошового зобовязання із земельного податку із юридичних осіб, а в іншій частині в задоволенні скарги відмовлено.

ОСОБА_4 мало наслідком прийняття ОДПІ ППР від 12.08.2015 № яким збільшено грошове зобовязання із земельного податку юридичних осіб в розмірі 831,36грн та № яким збільшено грошове зобовязання із земельного податку з юридичних осіб в розмірі 461,74грн.

Вважаючи вищевказані ППР відповідачів протиправними, ТОВ звернулося до адміністративного суду із цим позовом.

Враховуючи підстави позову та заперечень, спір виник щодо реальності ведення господарських операцій між ТОВ з його контрагентами ТОВ-7 та ПАТ щодо реалізації продукції, вирощеної на орендованих/суборендованих багаторічних насадженнях ТОВ-3, ТОВ-4, Публічним акціонерним товариством «Луценко» (далі ПАТ-2), для обслуговування яких залучено ТОВ-1 і ТОВ-2, щодо надання транспортних послуг ТОВ-5, ПП та ТОВ-6, а також правомірності обчислення питомої ваги сільськогосподарської продукції в період 2013-2014 років щодо фіксованого сільськогосподарського податку та обовязку сплати ПДВ за загальними правилами, встановлення наявності/відсутності порушень Закону №185/94-ВР в результаті заміни сторони в зовнішньоекономічному зобовязанні та правомірності нарахування пені за порушення термінів розрахунків ЗЕД по взаєморозрахунках з Фірмою.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).

Відповідно до п.15.1 ст.15 ПК платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України (п.п.209.1, 209.2 ст.209 ПК).

Пунктом 209.13 ст.209 ПК передбачено, що сільськогосподарське підприємство - суб'єкт спеціального режиму оподаткування подає податкову декларацію у строки та в порядку, що встановлені для інших платників податку. Форма податкової декларації, яка подається сільськогосподарським підприємством - суб'єктом спеціального режиму оподаткування, затверджується відповідно до пункту 201.15 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до положень п.209.11 ст.209 ПК якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25% вартості всіх поставлених товарів/послуг, то:

на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений ст.209 ПК. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку;

податковий орган виключає таке підприємство з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених ст. 209 цього Кодексу;

таке підприємство вважають платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення.

Згідно із ст.307 ПК платники податку не є платниками таких податків і зборів:

а) податку на прибуток підприємств;

б) земельного податку (крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва);

в) збору за спеціальне використання води;

г) збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (у частині провадження торговельної діяльності).

Податки і збори, не зазначені у п.307.1 цієї статті, сплачуються платником податку в порядку і розмірах, установлених цим Кодексом, а єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - в порядку, визначеному Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».

Пунктом 308.6 ст.308 ПК передбачено, що реєстрація сільськогосподарського товаровиробника платником податку скасовується:

у разі подання платником податку письмової заяви щодо добровільного зняття з такої реєстрації;

за рішенням контролюючого органу:

а) якщо такий платник податку ліквідується, у тому числі шляхом злиття, приєднання або перетворення;

б) у разі встановлення за результатами документальної перевірки недотримання платником податку положень статті 301 цієї глави. При цьому такий платник податку зобов'язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування починаючи з наступного місяця після місяця, у якому було встановлено таке порушення.

Пунктом 135.1 ст.135 ПК передбачено, що доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з:

доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті;

інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно з нормою п.137.1 ст.137 ПК дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Згідно із пп.14.1.178 п.14.1 ст.14 ПК податок на додану вартість непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Так, відповідно до п.185.1 ст.185 ПК об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до пп.14.1.266 п.14.1 ст.14 цього Кодексу (п.187.1 ст.187 ПК).

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обовязкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого звязку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - субєктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у звязку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобовязань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У відповідних випадках база оподаткування визначається з урахуванням положень ст.189 ПК.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі ОСОБА_2 №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до ч.1 ст.9 цього ж Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, господарська операція являє собою дію або подію, яка веде до змін у фінансовому стані підприємства. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Тому, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як вбачається із матеріалів справи, ТОВ використовувало для вирощення сільськогосподарської продукції орендовані саджанці яблунь у ТОВ-3, ТОВ-4 та ПАТ-2 на територіях Львівської, Київської, Закарпатської, Хмельницької, Дніпропетровської, Кіровоградської, Вінницької, Миколаївської та Одеської областей, відповідно до оренди та суборенди основних фондів. Для обслуговування вказаних багаторічних насаджень, садів, та збору врожаю позивачем залучено ТОВ-1 та ТОВ-2. В подальшому позивачем здійснювалась реалізація сільськогосподарської продукції власного виробництва ТОВ-7 та ПАТ, а з метою транспортування вказаної продукції від продавця до покупців залучено перевізників ТОВ-5, ПП та ТОВ-6.

Слід погодитися з висновками суду першої інстанції, оскільки на підставі повно та всебічно досліджених доказів він дійшов правильних та обґрунтованих висновків про те, що твердження відповідачів про нереальність (безтоварність) господарських операцій позивача з його контрагентами, а відповідно заниження ПДВ не обґрунтовані належними та допустимими доказами.

Реальність, товарність господарських операцій проведених позивачем підтверджена матеріалами справи, до яких долучено відповідні договори, довідки, виписки, реєстри, податкові та видаткові накладні, оборотно-сальдові відомості, розрахунки, акти звірки та надання послуг, акти здачі-прийняття та виконання робіт, ТТН та інші первинні документи бухгалтерського обліку.

ОСОБА_4 первинні документи були повно, всебічно та належним чином проаналізовані судом першої інстанції та їм надана відповідна оцінка у взаємозвязку із зазначеними основними видами діяльності позивача.

Слід зазначити, що застережень до первинної документації в частині форми та змісту, що мали б наслідком не визнання такої первинною в контексті ст.9 Закону №996-XIV відповідачами не надано.

Щодо констатації контролюючим органом відсутності факту збору та поставки сільськогосподарської продукції із орендованих у ТОВ-3 та ТОВ-4 земельних ділянках в період 2013-2014 років, у звязку з тим, що вказані підприємства договорів із сільськими радами не укладали, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції щодо їх необґрунтованості та безпідставності, оскільки ТОВ надано до перевірки та матеріалів справи відповідні договори оренди багаторічних насаджень, які у спірний період були чинними, за формою та змістом не суперечать вимогам закону та в судовому порядку недійсними не визнавались. Крім того, з наданих суду копій договорів оренди основних засобів, а також актів приймання-передачі до них, встановлено, що підписи посадових осіб сільської (селищної) рад засвідчені печатками відповідних органів місцевого самоврядування.

Крім того, до матеріалів справи долучено копії квитанцій до прибуткових касових ордерів виданих відповідними сільськими радами про сплату орендної плати ТОВ-3 за відповідними договорами оренди/суборенди багаторічних насаджень. Слід зазначити, що на відповідних квитанціях проставлено відтиски гербових печаток та підписи посадових осіб сільських рад. Щодо платіжних доручень, то такі містять відмітки банківських установ про перерахунок коштів згідно з договорами оренди садів (т.354 а.с.210-250, т.355 а.с.1-44).

Також, ТОВ було проведено розрахунки з ТОВ-3 та ТОВ-4 за оренду земельних ділянок, що мало наслідком зміну його майнового стану та підтверджується виписками з банківського рахунку позивача та оборотно-сальдовими відомостями по рах.631 з вказаними контрагентами (т.355 а.с.54-77).

Слід звернути увагу на те, що предметом вказаних договорів є основні засоби (багаторічні насадження). Відтак, до таких правовідносин застосовуються загальні положення Цивільного кодексу України (далі - ЦК) про найм (оренду) речі, які не передбачають необхідності державної реєстрації права користування.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що аналіз реальності господарської діяльності підприємства повинен здійснюватися на підставі даних податкового та бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту, а не на підставі довідок сільських рад.

Більше того, ТОВ в суді апеляційної інстанції було надано довідки сільських рад виданих в липні 2015 року, якими дійсно підтверджується укладення договору оренди з ТОВ-3, а також наявність у таких населених пунктах багаторічних насаджень, зокрема яблунь, які могли бути предметом господарських відносин позивача із його контрагентами.

Суд першої інстанції підставно не взяв до уваги пояснення голів сільських рад, оскільки вказані пояснення зафіксовані в процесуальних документах у межах кримінальної справи і є лише одним із засобів доказування в кримінальній справі, та не є належними документами, які встановлюють відповідні юридичні факти, оскільки такими є лише відповідні судові рішення, що набрали законної сили. В той же час, інформація щодо винесення вироку у кримінальній справі, в межах якої відібрані пояснення вказаних осіб, на момент прийняття рішення відсутня.

Податковий орган, заперечуючи факт оренди (суборенди) багаторічних насаджень на територіях відповідних сільських рад, не надав суду доказів підроблення договорів оренди чи визнання їх недійсними у судовому порядку, чи вироків щодо службових осіб ТОВ-3 та ТОВ-4 за фактом підроблення документів.

З врахуванням викладеного, вищезазначені покликання контролюючого органу не знайшли свого документального підтвердження.

Щодо взаємовідносин ТОВ та ПАТ-2, то згідно з договором від 01.04.2013 №01/04-2 сади позивачем не використовувались, врожай не збирався і такі взаємовідносини не відображались у податковому та бухгалтерському обліку товариства. Жодних пояснень представником ДПІ щодо вказаного не надано.

Вирощену продукцію ТОВ реалізовано ТОВ-7 та ПАТ, що не оспорюється відповідачами.

Однак, представником позивача надано розрахунки на підтвердження того, що кількість реалізованих у 2014 році яблук на ТОВ-7 відповідно до договору купівлі-продажу від 02.06.2014 №07/SR/2014 (т.5 а.с.223-224) становила 867714797,44грн (т.355 а.с.124, 174-195), тобто на 145028кг менше ніж зазначено в ОСОБА_4. Реалізація відбулась на загальну суму ,66грн, в т.ч. ПДВ 396433522,94грн (тобто загальна вартість яблук на 18949,66грн, в т.ч. ПДВ на 3157,94грн більше, ніж за даними перевірки).

Крім того, представник позивача звернув увагу на відхилення між даними перевірки та наданими первинними документами щодо вартості поставлених позивачем яблук на ТОВ-7 та сумою податкових зобов'язань по цих поставках.

Жодних пояснень чи спростувань відповідачами щодо вказаного суду першої та апеляційної інстанцій не надано.

Окрім того, представник позивача стверджує, що у акті перевірки безпідставно не враховано коригування ціни яблук, що було проведено позивачем у січні 2014 року на загальну суму 25772432,04грн, в т.ч. ПДВ 4295405,34грн, в т.ч. коригування ціни яблук, що були зібрані на орендованих площах у ТОВ-3 та ТОВ-4 на загальну суму +13532010,96грн, в т.ч. ПДВ +2255335,16грн.

- у червні 2014 року позивач отримав аванс за яблука по договору від 02.06.2014 №07/SR/2014 на загальну суму 42100050грн, в т.ч. ПДВ 7016675грн. Збір яблук у червні не проводився, тому податковий орган не міг встановити у червні 2014 року обсяг реалізації з площ, орендованих у ТОВ-4;

- у серпні 2014 року позивач відвантажив яблука на ТОВ-7 на загальну суму 150343860,68грн, в т.ч. ПДВ 25057310,11грн. Податкове зобов'язання, що виникло при продажі яблук у червні частково погашене авансом за червень 2014 року, а на решту були виписані накладні у серпні 2014 року. Таким чином, у серпні на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у ОСОБА_4 (і по яких були скеровані запити у сільські ради), зібрано яблук на суму 31105014грн, що на 75354690грн менше, ніж за даними перевірки, в т.ч. ПДВ 5184169грн, що на 12559115грн менше, ніж за даними перевірки, що становить 21%, а не 98% у реалізації яблук на ТОВ-7 за серпень 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4 (т.355 а.с.124).

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що згідно з наданими до перевірки первинними документами ТОВ виписано (оформлено) на ПАТ податкові накладні на реалізацію яблук за серпень 2014 року на загальну суму 254301701,50грн, в т.ч. ПДВ 42383616,92грн (в т.ч. зібраних на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у ОСОБА_4 (і по яких були скеровані запити у сільські ради), в сумі 144314694грн, що на 54826884грн більше, ніж за даними перевірки, в т.ч. ПДВ 24052449грн, що на 9137814грн більше, ніж за даними перевірки, що становить 57%, а не 35% у реалізації яблук на ПАТ за серпень 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4 (т.355 а.с.124, т.355 а.с.174-195).

Згідно з первинними документами, долученими до матеріалів справи, ТОВ виписано (оформлено) на ТОВ-7 наступні податкові накладні на реалізацію яблук:

- у вересні 2014 року зібрано яблук на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у акті перевірки (і щодо яких були скеровані запити), на суму 503974716грн, що на 34628098грн менше, ніж за даними перевірки, в т. ч. ПДВ 83995786грн, що на 5771350грн менше, ніж за даними перевірки, що становить 91%, а не 98% у реалізації яблук на ТОВ-7 за вересень 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4;

- у жовтні 2014 року зібрано на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у ОСОБА_4 (і по яких були скеровані запити), на суму 50490162грн, що на 543312546грн менше, ніж за даними перевірки, в т.ч. ПДВ 8415027грн, що на 90552091грн менше, ніж за даними перевірки, що становить 8,5%, а не 100% у реалізації яблук на ТОВ-7 за жовтень 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4;

- у листопаді 2014 року зібрано на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у акті перевірки (і по яких були скеровані запити), на суму 214616922грн, що на 291975202грн менше, ніж за даними перевірки, в т.ч. ПДВ 35769487грн, що на 48662534грн менше, ніж за даними перевірки, що становить 37%, а не 87% у реалізації яблук на ТОВ-7 за листопад 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4;

- у грудні 2014 року зібрано на орендованих у ТОВ-4 площах, що описані у акті перевірки (і по яких були скеровані запити), на суму 6893868грн, що на 495070204грн менше, ніж за даними перевірки, в т.ч. ПДВ 1148978грн, що на 82511701грн менше, ніж за даними перевірки, що становить 1,4%, а не 100% у реалізації яблук на ТОВ-7 за грудень 2014 року, як це вказано у ОСОБА_4 (т.355 а.с.124, 174-195).

Встановлено, що за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 ТОВ отримало кошти від ПАТ у розмірі 3650000грн. Станом на 31.12.2014 у позивача по Д-ту рах.361 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» наявною є заборгованість за ПАТ у сумі 250651701,52грн за поставлену сільськогосподарську продукцію (яблука), однак, ДПІ у акті перевірки зазначив недостовірну інформацію про те, що ТОВ по вказаних поставках кошти не отримувались, що не відповідає дійсності (т.355 а.с.195, 125-128).

Зміни в активах позивача в результаті господарських операцій з ТОВ-7 та ПАТ підтверджуються також відповідними оборотно-сальдовими відомостями та актами взаємозвірок розрахунків (т.7 а.с.180, т.28 а.с.39-116, т.174 а.с.1-9, т.175 а.с.27-262).

Щодо доводів відповідачів про неможливість проведення діяльності по догляду за садами та збору врожаю ТОВ-1 та ТОВ-2, апеляційний суд зазначає, що позивач мав господарські відносини із ТОВ-1 лише протягом двох місяців 2013 року, а не у 2014 році, коли податковий орган намагався зробити зустрічну звірку, зокрема, датою податкових накладних значиться 31.08.2013, що стверджується контролюючим органом у ОСОБА_4.

Більше того, необхідно вказати на обґрунтованість висновків суду першої інстанції щодо того, що контролюючим органом не надано жодного доказу невідповідності первинних документів по взаємовідносинах із ТОВ-1 встановленим критеріям, чи недостовірності відомостей, вказаних у цих первинних документах. Також, відповідачами не доведено відсутності ділової мети чи мети отримання необґрунтованої податкової вигоди за результатами ведення господарської діяльності з вказаним контрагентом.

На правильність наведеного вказує і правовий висновок сформульований Верховним Судом України у постанові від 27 березня 2012 року у справі №21-737во10 про те, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Щодо тверджень ДПІ про не відображення ТОВ-2 взаєморозрахунків з позивачем, а відтак відсутність надання послуг по обробці садів та збору врожаю, то суд апеляційної інстанції оцінює такі критично, оскільки включення взаємовідносин із платником податків та таке відображення в реєстрах податкових накладних, деклараціях з ПДВ, в розшифровках податкового кредиту в розрізі контрагентів є правом платника податків, а не його обовязком.

Більше того, таке не відображення у звітності ТОВ-2 взаємовідносин із ТОВ несе негативні наслідки саме для цього платника податків та не може слугувати підставою для встановлення факту відсутності господарських відносин.

Позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення контрагентом правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, у тому числі і щодо декларування чи сплати податкових зобов'язань. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового чи норм іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Щодо актів про неможливість проведення зустрічної звірки контрагентів позивача, як доказ нереальності здійснення господарських операцій та порушення податкового законодавства позивачем, такі є неналежними доказами вказаних фактів, оскільки акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання є службовим документом органів податкової служби. В акті про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання лише засвідчується факт неможливості її проведення без встановлення висновків стосовно документального підтвердження господарських відносин з платниками податків та зборів, підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснюються між ними, з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків. Такий акт не може містити факти порушень податкового законодавства з питань повноти нарахування і сплати податків, оскільки зустрічна звірка, якою могли бути встановлені такі факти, не відбулась.

Водночас, доказами у справі підтверджено, що контрагенти позивача на момент здійснення господарських операцій знаходилися на податковому обліку як платники ПДВ, їх свідоцтво про державну реєстрацію платника ПДВ на час здійснення господарських операцій з позивачем не були анульовані, правочини з цими суб'єктами господарювання, а також первинні бухгалтерські та податкові документи не визнані у встановленому чинним законодавством України порядку недійсними.

Щодо доводів податкового органу про не підтвердження транспортування товарів ПП ТОВ-5 та ТОВ-6, необхідно вказати, що такі дійсно не ґрунтуються на дослідженні первинного та аналітичного обліку вантажних перевезень.

Більше того, усі висновки щодо нереальності здійснення ПП транспортування продукції ТОВ здійснені на припущеннях, в основу яких покладено неможливість проведення перевірки ПП у звязку із його ліквідацією у серпні 2014 року згідно ухвали господарського суду Львівської області від 07 серпня 2014 року у справі №914/1796/14.

Що ж до ТОВ-5 та ТОВ-6, то проведений податковим органом аналіз перевезень, може свідчити лише про порушення водіями вказаних підприємств режиму відпочинку (при цьому слід врахувати, що таких у транспортних засобах було двоє), однак в жодному разі, вказане не може бути підставою для висновку про відсутність транспортування як такого.

Позивачем на підтвердження операцій з перевезення долучено до матеріалів справи реєстри та ТТН, які є належним документальним підтвердженням факту перевезення сільськогосподарської продукції в обсягах, що відповідають обсягам задекларованої ТОВ як суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ питомої ваги вартості сільськогосподарської продукції.

Суд першої інстанції вірно звернув увагу, що покликання представника позивача на те, що вказані реєстри не підписані особою, яка їх склала, є недоречними, оскільки такі є витягами з спеціалізованої електронної бази даних бухгалтерського обліку.

Недоречними є також посилання відповідачів на нереальність господарських операцій ТОВ з огляду на відсутність у контрагентів позивача необхідних умов для досягнення результатів економічної діяльності у зв'язку з відсутністю основних фондів, складських приміщень, трудових ресурсів, транспортних засобів, оскільки в Україні відсутнє законодавче обмеження використання у господарській діяльності лише власних основних засобів, що дає змогу для здійснення підприємствами діяльності шляхом використання орендованих основних фондів, або ж залучати трудові ресурси на підставі укладення цивільно-правових договорів.

Щодо розрахунку питомої ваги вартості сільськогосподарської продукції та неправомірного, на думку контролюючого органу, застосування позивачем впродовж 2013-2014 років фіксованого сільськогосподарського податку та спеціального режиму оподаткування ПДВ, суд вважає за необхідне вказати наступне.

Згідно п.209.6 ст.209 ПК сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Ця норма діє з урахуванням того, що:

- для новоутвореного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб'єкт господарювання, який провадить господарську діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного окремого звітного податкового періоду;

- з метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності сільськогосподарського підприємства не включаються оподатковувані операції з постачання основних фондів, що перебували у складі його основних фондів не менше ніж 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі операції не були постійними і не становили окремої підприємницької діяльності.

Згідно з п.209.12 ст.209 ПК сільськогосподарське підприємство виключається з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування у разі, коли:

а) підприємство подає заяву про зняття його з реєстрації як суб'єкта спеціального режиму оподаткування та/або про його реєстрацію як платника зазначеного податку на загальних підставах;

б) підприємство підлягає реєстрації як платник податку на загальних підставах;

в) щодо підприємства прийняте рішення про припинення шляхом ліквідації або реорганізації.

За наявності підстав, визначених у підпунктах «а», «б» цього пункту, сільськогосподарське підприємство знімається з реєстрації як суб'єкт спеціального режиму оподаткування з одночасною реєстрацією як платник податку на загальних підставах.

Господарська діяльність це діяльність особи, повязана із виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК).

Слід зазначити, що до матеріалів справи долучено Висновок експерта за результатами економічного дослідження від 28.05.2015 №7830/15-45 (т.355 а.с.131-167), згідно з яким висновки ОСОБА_4 в частині порушень ТОВ податкового законодавства як щодо реальності господарських операцій, так і щодо визначення питомої ваги сільськогосподарської продукції спростовано.

У вказаному висновку зазначено, що податкове законодавство встановлює вичерпні умови, при одночасному дотриманні яких сільськогосподарське підприємство має право використовувати спеціальний режим оподаткування, а саме:

- товари повинні бути вироблені на власних або орендованих основних фондах або на давальницьких умовах;

- питома вага вартості сільськогосподарської продукції повинна становити щонайменше 75%;

- розрахунок питомої ваги визначається від вартості поставлених всіх товарів та послуг, протягом попередніх 12 послідовних звітних періодів сукупно.

Так, експертом встановлено, що задекларована питома вага вартості сільськогосподарської продукції ТОВ за 2013-2014 роки складала 99,97% та 99,96% відповідно. Таким чином, позивач мав усі підстави для обрання спеціального режиму оподаткування, передбаченого п.209.2 ст.209 ПК.

Контролюючим органом при визначенні питомої ваги вартості сільськогосподарської продукції ТОВ безпідставно не було враховано продукцію, вирощену на орендованих ним багаторічних насадженнях, внаслідок чого відповідач прийшов до хибного висновку про відсутність у відповідача підстав для збереження ним статусу платника сільськогосподарського товаровиробника та необхідність визначення йому податкових зобовязань із ПДВ за правилами загального режиму.

Крім того, відповідно до постанови Львівського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2015 року у справі №813/2820/15, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 січня 2016 року, позов ТОВ до ДПІ про визнання протиправним та скасування рішення від 22.05.2015 №1 форми №6-РРС про виключення позивача з реєстру субєктів спеціального режиму оподаткування ПДВ та з вимогою зобовязати ДПІ поновити з 01.07.2013 ТОВ в реєстрі субєктів спеціалізованого режиму оподаткування ПДВ, задоволено повністю.

Відповідно до ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), обставини встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Суд першої інстанції вірно звернув увагу відповідачів на той факт, що ст.209 ПК регулює спеціальний режим оподаткування ПДВ, і правила цієї статті діють для визначення права підприємства застосовувати спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства ПДВ і не можуть застосовуватись для регулювання фіксованого сільськогосподарського податку. Для визначення права підприємства застосовувати фіксований сільськогосподарський податок застосовується ст.301 ПК, яка встановлює, що платником такого податку є сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній (звітний) податковий рік дорівнює або перевищує 75%. Доходи, що включаються до доходів сільськогосподарського товаровиробника, визначені п.308.4 ст.308 ПК.

Позивач подавав декларації з фіксованого сільськогосподарського податку за 2013 та 2014 роки та розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2012-2014 роки, які прийняті податковим органом без застережень. Частка сільськогосподарського товаровиробництва відповідно становила 87,68% за 2013 рік, 98,23% за 2014 рік.

Більше того, вірними є твердження позивача, що податковим органом у ОСОБА_4 не наведено жодного розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва ТОВ у 2012-2014 роках, які давали б підставу вважати, що позивач не виконав умову ст.301 ПК та не мав права застосовувати фіксований сільськогосподарський податок.

Згідно із ст.307.1 ПК платники фіксованого сільськогосподарського податку не є платниками податку на прибуток підприємства та земельного податку. Отже, контролюючий орган не мав підстав донараховувати позивачу земельний податок та податок на прибуток підприємства, а також визнавати порушенням неподання декларацій з прибутку підприємств за 2013 та 2014 роки та декларацій з податку на землю за ці ж роки.

Щодо порушення ст.2 Закону №185/94-ВР в частині ненадходження товару по імпортній операції від Фірми, а також ст.9 Декрету в частині неподання декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами, слід вказати таке.

Так, в ході судового розгляду судом першої інстанції встановлено, що 28.07.2014 між ТОВ-7, Фірмою та ТОВ укладено договір №1 про переведення боргу. Згідно із цим договором ТОВ прийняв на себе зобов'язання ТОВ-7 по контракту від 17.01.2013 №17/01-13, укладеному між Фірмою і ТОВ-7 на поставку саджанців вишні та яблуні, в частині оплати вартості товару на загальну суму 187598євро (т.5 а.с.225-226).

За вказаним договором про переведення боргу ТОВ 15.08.2014 здійснено оплату в сумі 30000євро, при цьому граничний термін розрахунків (надходження товару по імпорту) по даній оплаті - 13.11.2014.

Законом №185/94-ВР встановлено порядок та механізм розрахунків при здійсненні суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності експортно-імпортних операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до ст.2 цього Закону імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортуються, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

В той же час, ст.2 Закону №185/94-ВР передбачено, що Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною першою цієї статті.

Постановою правління Національного банку України (далі - НБУ) від 12.05.2014 №270 «Про зміну строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і запровадження обов'язкового продажу надходжень в іноземній валюті», постановою правління НБУ від 20.08.2014 №155 «Про врегулювання ситуації на валютному ринку України», постановою правління НБУ від 20.11.2014 №734 «Про врегулювання ситуації на валютному ринку України» та постановою правління НБУ від 01.12.2014 №758 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» визначено, що розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в ст.1 та 2 Закону №185/94-ВР, здійснюються у строк, що не перевищує 90 календарних днів.

Також, згідно, ст.9 Декрету валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України, підлягає обов'язковому декларуванню у Національному банку України.

Апеляційний суд звертає увагу, що відповідно до ч.4 ст.6 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України.

Згідно ч.1 ст.14 вказаного Закону, всі суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.

Відповідно до статей 627, 628 ЦК сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі ст.629 цього Кодексу, укладений договір є обов'язковим для виконання сторонами.

Закон №185/94-ВР регулює порядок припинення зобов'язань між резидентом і нерезидентом шляхом виконання, проте це не виключає можливості припинити зобов'язання в інший спосіб, зокрема зарахуванням зустрічних однорідних вимог.

Переведення боргу регулюється статтями 520 - 524 ЦК. Боржник у зобов'язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора.

Наслідками переведення боргу є вибуття первинного боржника із зобов'язання, вступ до зобов'язання нового боржника та збереження у повному обсязі змісту зобов'язання при зміні суб'єктного його складу.

Слід погодитись із доводами ТОВ про те, що таке не повинно було отримувати товар від Фірми нерезидента, оскільки згідно умов договору від 28.07.2014 про переведення боргу, ТОВ прийняло на себе обовязок ТОВ-7 по контракту від 17.01.2013 №17/01-13 з Фірмою на поставку саджанців вишні та яблуні з Сербії та Боснії і Герцеговини в кількості 310000 штук в частині оплати товару, який вже був поставлений на адресу ТОВ-7 (т.5, а.с.225-226).

Для належного виконання взятих на себе зобовязань за вищезгаданим договором ТОВ перерахувало на адресу Фірми 30000євро (т.355 а.с.227).

Відповідно до ст.520 ЦК боржник у зобовязанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом.

Як встановлено зі змісту договору від 28.07.2014 №1 Фірма надала свою згоду на заміну боржника у зобовязанні, що підтверджує законність дій позивача по оплаті товару, який поставлений ТОВ-7.

Апеляційний суд акцентує увагу на тому, що відповідно до ч.2 ст.71 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід також узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у п.110 рішення від 23 липня 2002 року в справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» цей Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Слід зазначити, що позиція контролюючого органу щодо нереальності послуг з зазначеними вище контрагентами ТОВ не знайшла свого підтвердження первинними та бухгалтерськими документами, наданими як до перевірки так і суду.

Апеляційний суд враховує, що ППР від 28.05.2015 №№ та НОМЕР_4 у відповідності до податкового законодавства вважаються відкликаними та не створюють для позивача жодних обовязків по сплаті визначених у них сум податкових зобовязань.

За таких обставин, враховуючи усе вищенаведене, суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції щодо підставності позовних вимог ТОВ про визнання протиправними та скасування ППР від 07.05.2015 №№, НОМЕР_1, від 14.05.2015 №№, НОМЕР_2, НОМЕР_3, від 12.08.2015 №№, НОМЕР_5.

Підсумовуючи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Доводи апелянта висновків суду не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Керуючись статтями 195, 196, 198, 200, 205, 207, 254 КАС, суд,

У Х В А Л И В :

Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області та Городоцької обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2016 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції, а у разі складення в повному обсязі відповідно до ч.3 ст.160 КАС - з дня складення в повному обсязі.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя О.М. Гінда

Суддя Д.М. Старунський

Повний текст виготовлений 13 червня 2016 року.