Справа № 806/2972/14
Суддя: Веденяпін О.А.
Дата ухвалення: 2016-05-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"25" травня 2016 р. м. Київ К/800/61372/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Зайцева М.П., Маринчак Н.Є., секретар судового засідання Корецький І.О., за участю: представників позивача: Ратушного С.М., Соколовського О.В., представника відповідача: Зеленової Л.В., прокурора: Чубенка В.В.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2014 року

у справі № 806/2972/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Екта-Пром»

до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Екта-Пром» (далі - Товариство) звернулось в суд з позовом до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області (далі - Інспекція), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 12 травня 2014 року № , № , № № .

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2014 року, позов задоволено: скасовано податкові повідомлення-рішення ОДПІ від 12 травня 2014 року № , № , № № .

У касаційній скарзі, посилаючись на порушення судами першої і апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Інспекція просить скасувати ухвалені у справі судові рішення і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

У запереченнях на касаційну скаргу представник позивача просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши прокурора, представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2012 року по 31 грудня 2013 року та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску за період з 1 жовтня 2012 року по 31 грудня 2013 року, за результатами якої складено акт перевірки від 07 квітня 2014 року № 2213/06-25-22-01/13560309.

Не погоджуючись із висновками вказаного акту Товариство подало заперечення.

За результатами розгляду заперечення позивача податковим органом проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань, що стали предметом оскарження по запереченню до акта від 07 квітня 2014 року № 2213/06-25-22-01/13560309, яку підтверджено і залишено без змін висновки попередньої перевірки, про що складено акт від 06 травня 2014 року № 2199/06-25-22-01/13560309, згідно з яким позивачем порушено, зокрема, вимоги:

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 135.1, 135.2, 135.4 статті 135, підпункту 137.2.3 пункту 137.2 статті 137, пунктів 138.4, 138.8, 138.10 статті 138, пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на 1 291 372, 00 грн., у т.ч.: за IV квартал 2012 року - 361 122, 00 грн., І квартал 2013 року - 887 500, 00 грн. І півріччя 2013 року - 901 750, 00 грн., 3 квартали 2013 року - 916 000, 00 грн., 2013 рік - 930 250, 00 грн.;

- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту на 30 000, 00 грн., у т.ч.: за травень 2013 року - на 5 000, 00 грн., серпень 2013 року - 10 000, 00 грн., вересень 2013 року - 5 000, 00 грн., жовтень 2013 року - 5 000, 00 грн., листопад 2013 року - 5 000, 00 грн., завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 10 000, 00 грн. (за березень 2013 року - 5 000, 00 грн., липень 2013 року - 5 000, 00 грн.), а також завищення від'ємного значення по рядку 19 декларації з ПДВ за грудень 2013 року у сумі 5 000, 00 грн.

На підставі вищевказаного акта перевірки, як свідчать обставини, встановлені попередніми судовими інстанціями, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 12 травня 2014 року:

- № , яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств на суму 1 291 372, 00 грн. основного платежу та 645 686, 00 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № , яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 30 000,00 грн. за основним платежем та 15 000, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № , яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 5 000, 00 грн.;

- № , яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 10 000, 00 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 5 000, 00 грн.

Висновки відповідача про порушення позивачем норм податкового законодавства ґрунтуються на тому, що позивачем безпідставно включено до складу доходів кошти за результатами здійснення послуг за державні кошти в періоді підписання акта задачі-прийняття виконаних робіт, а не в прядку, визначеному підпунктом 137.2.3 пункту 137.2 статті 137 Податкового кодексу України.

Крім того, відповідач послався на те, що позивачем завищено собівартість реалізованих послуг з технічного супроводження за рахунок віднесення до їх складу нарахованої амортизації основних засобів, які фактично не приймали участі у процесі надання замовникам даних послуг, з огляду на те, що до собівартості таких послуг віднесено витрати, що перевищують від реалізації даних послуг доходи.

Також податковий орган зробив висновок про те, що надані документи по взаємовідносинам позивача та ТОВ «Компанія «Екта» не підтверджують дійсність факту отримання послуг по дослідженню англомовних видань від даного контрагента та використання їх в господарській діяльності.

Задовольняючи позовні вимоги, попередні судові інстанції не погодилися з висновками відповідача та зазначили про невідповідність вимогам чинного законодавства оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів частково погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Склад витрат та порядок їх визнання визначений статтею 138 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не відносяться до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 201 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, бути пов'язаними з господарською діяльністю платника податку, який відображає наслідки господарських операцій.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується наявними у матеріалах справи доказами, між позивачем та ТОВ «Компанія «Екта» укладено договір про надання послуг з організації та проведення досліджень міжнародних англомовних наукових видань у сфері аудіовізуальних і світлодіодних технологій.

На підтвердження фактичного надання вказаних послуг позивачем надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкові накладні, акти звірення, платіжні документи, додатки аналітичної інформації, які є статтями з різних наукових англомовних видань та стислі переклади наукових статей.

Як зазначено позивачем, вказані матеріали були замовлені для використання в роботі працівниками відділу розробок і супроводження виробництва продукції та технологічною службою. Результати робіт (послуг) використані позивачем у виробництві продукції та в отриманні українських і європейських сертифікатів відповідності на неї, копії яких долучені до матеріалів справи.

Надавши оцінку наведеним доказам з дотриманням положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, попередні судові інстанції дійшли юридично правильного висновку про підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентом та пов'язаності отриманих послуг з господарською діяльністю позивача, яка полягає в виробництві електричного освітлювального устаткування, виробництві іншого електричного устаткування.

При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена; умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту. Таким чином, саме по собі не зазначення необхідності отримання послуг в актах виконаних робіт (послуг) не може свідчити про ненадання таких послуг та про непов'язаність їх з господарською діяльністю платника податків, адже за результатами аналізу всіх доказів у сукупності та взаємозв'язку підтверджено, що витрати фактично понесені позивачем та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту.

З урахуванням наведеного, суди попередніх інстанцій дійшли юридично правильного висновку про правомірність відображення позивачем в податковому обліку наслідків господарських операцій з ТОВ «Компанія «Екта».

Щодо висновку відповідача про протиправність включення позивачем до амортизаційних відрахувань при формуванні собівартості реалізованих послуг і ціни на них колегія суддів звертає увагу на наступне.

Згідно з пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Пунктом 144.1 статті 144 Податкового кодексу України визначено, що амортизації підлягають, зокрема, витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності; витрати на самостійне виготовлення (створення) основних засобів, нематеріальних активів, вирощування довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності, в тому числі витрати на оплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні (створенні) основних засобів та нематеріальних активів.

При цьому, згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Аналіз наведених норм підтверджує висновок про те, що суми амортизації виробничих основних засобів при формуванні собівартості реалізованих послуг включаються до складу витрат в разі використання основних фондів в господарській діяльності платника податків, тобто діяльності, що спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Виходячи із наведеного вище можна дійти висновку, що визначальним для господарської операції є саме наявність мети на отримання прибутку та здійснення платником діяльності відповідно до визначених цілей, однак у разі неотримання від діяльності очікуваного результату з незалежних від платника причин останню не можна розглядати як таку, що не передбачає мети отримання прибутку. Неотримання підприємством прибутку від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати прибуток від конкретної операції.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, виробничі основні засоби позивача в перевіреному періоді були використані в господарській діяльності позивача, що безпосередньо підтверджується первинними документами бухгалтерського обліку, які надавались відповідачеві під час перевірки і долучені до матеріалів справи, а саме: з метою розширення кола покупців і замовників інформаційних відеосистем, використання інформаційних відеосистем в службових та внутрішніх замовленнях з метою їх тестування і повірки, застосування для проведення дослідно-експериментальних робіт тощо, а також використання основних засобів у наданні послуг з обслуговування комерційних проектів і масових заходів з метою отримання доходу.

Як свідчать обставини, встановлені судами першої та апеляційної інстанції, в цілому доходи позивача від продажу товарів (робіт, послуг) перевищують собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), так само як і доходи від продажу послуг з обслуговування масових заходів перевищують їх собівартість в податкових періодах, відмінних від 4 кварталу 2012 року і 1 кварталу 2013 року, а діяльність позивача за 2012 і 2013 роки є прибутковою, відтак висновок податкового органу про систематичні на протязі перевіреного періоду збиткові продажі є безпідставним і необґрунтованим.

З урахуванням встановлених судами попередніх обставин, які не спростовуються відповідачем, суди першої інстанції дійшли юридично правильного висновку про завищення позивачем собівартості реалізованих послуг з технічного супроводження за рахунок віднесення до їх складу нарахованої амортизації основних засобів.

Щодо висновків відповідача про те, що позивачем правомірно включено до складу доходів суми за результатами здійснення послуг за державні кошти в періоді підписання акта задачі-прийняття виконаних робіт, то колегія суддів вважає їх помилковими, зробленими з порушенням норм процесуального права, без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак оскаржувані судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, роблячи висновки про правомірне включення до складу доходів коштів за результатами здійснення послуг за державні кошти наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (виконавцем) і Інститутом фізики напівпровідників ім. В.Є. Лашкарьова НАН України (замовником) укладено договір про закупівлю послуг з виконання науково-технічних робіт за державні кошти.

31 серпня 2012 року та 28 вересня 2012 року позивач визнав доходи на суму здійснених витрат в загальному розмірі 420 170,00 грн. за фактом здійснення витрат, пов'язаних з виконанням умов цільового фінансування.

18 вересня 2012 року на банківський рахунок позивача надійшли кошти від Інституту фізики напівпровідників ім. В.Є. Лашкарьова НАН України в загальній сумі 2 900 000,00 грн.

28 вересня 2012 року між позивачем і Інститутом фізики напівпровідників ім. В.Є. Лашкарьова НАН України підписано акт здачі приймання науково-технічної продукції згідно етапу № 1.

Податковий дохід в розмірі 2 479 830,00 грн. (2900000,00 - 420170,00 грн.) від виконання першого етапу дослідно-конструкторських робіт позивачем визнано в 3 кварталі 2012 року.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 137.1 статті 137 Податкового кодексу України дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Підпунктом 137.2.3 пункту 137.2 статті 137 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що доходом у разі отримання коштів цільового фінансування з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів визнається цільове фінансування, крім випадків, зазначених у підпунктах 137.2.1 і 137.2.2 цього пункту, протягом тих періодів, у яких були здійснені витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

З аналізу наведених норм слідує, що пункт 137.1 статті 137 Податкового кодексу України є загальною нормою, яка визначає порядок визнання доходу від надання послуг та виконання робіт, при цьому, в разі отримання коштів цільового фінансування з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів, застосовуються положення підпункту 137.2.3 пункту 137.2 статті 137 Податкового кодексу України, тобто доходи в такому разі визнаються протягом тих періодів, у яких були здійснені витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

Разом з тим, попередні судові інстанції наведеному оцінки не надали та не встановили в якому періоді здійснені позивачем витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування, за наслідками яких позивачем відображено в податковому обліку доходи у розмірі 2 479 830,00 грн.

При цьому, в разі встановлення судами попередніх інстанцій обставини визнання доходів у невідповідному періоді, суди мають перевірити чи вплинуло таке порушення на об'єкт оподаткування, тобто чи фактично призвело дане порушення до заниження платником податків податкових зобов'язань.

Варто відмітити й те, що в матеріалах справи відсутні як оскаржувані податкові повідомлення-рішення, так і розрахунки до них, у зв'язку із чим суд позбавлений можливості визначити в якій частині грошових зобов'язань та штрафних санкцій оскаржувані акти індивідуальної дії не відповідають положенням чинного законодавства.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору та у зв'язку із відсутністю у матеріалах справи оскаржуваних актів індивідуальної дії та розрахунків до них, незважаючи на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій в частині, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2014 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2014 року скасувати і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін
М.П. Зайцев
Н.Є.Маринчак