Справа № 803/2579/15
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2016-05-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2016 року Справа № 876/10151/15

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії :

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Коваля Р.Й., Судової-Хомюк Н.М.

за участі секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 обєднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2015 року в адміністративній справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» до ОСОБА_1 обєднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

У серпні 2015 року позивач ОСОБА_2 «Волмакс» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ОСОБА_1 ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача (форми «Р») № 000411315 від 07.07.2015 року про збільшення позивачу суми грошового зобовязання з акцизного податку з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами на 17305 грн. за основним платежем та 8652 грн. 50 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідач у суді першої інстанції подав заперечення на адміністративний позов, у якому просив в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 18.09.2015 року позов задоволено повністю.

З цією постановою суду першої інстанції від 18.09.2015 року не погодився відповідач та оскаржив її в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що оскаржена постанова безпідставна та необґрунтована, винесена з порушенням норм матеріального права, а відтак вважає її такою, що підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що податкове зобовязання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникає у особи, яка здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів безпосередньо споживачам незалежно від умов продажу нафтопродуктів. Твердження про відпущення товару (нафтопродуктів) водіям транспортних засобів, які належать субєктам підприємництва, не відповідає фактичним обставинам справи. Суд помилково вважає, що сам факт придбання товару субєктом господарювання свідчить про його подальше комерційне використання, проте продаючи пальне субєктам господарювання позивач не з`ясовував його подальше використання. Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України виключає можливість придбання юридичною особою, як субєктом господарювання, нафтопродуктів з метою ведення господарської діяльності через мережу АЗС. Сам факт наявності письмово укладеного договору купівлі-продажу та інших документів для відпуску споживачу нафтопродуктів через мережу АЗС за безготівковою формою розрахунку із використання відомостей не свідчить про оптовий продаж нафтопродуктів. У чеках, виданих за результатами відпуску нафтопродуктів, значиться роздрібна ціна і у її вартість включено 5% акцизного податку, однак не перераховано цю суму до державного бюджету.

За наслідками апеляційного розгляду апелянт просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 18.09.2015 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову.

Позивач подав заперечення на апеляційну скаргу у якому просить залишити оскаржену постанову без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши підстави і межі апеляційної скарги, вважає, що така апеляційна скарга не підлягає до задоволення.

Так, судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 25.06.2015 року головним державним інспектором Турійського відділення ОСОБА_1 ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у декларації з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за травень 2015 року ОСОБА_2 Волмакс.

Перевіркою встановлено, що позивачем в Додатку 6 до податкової декларації акцизного податку за травень 2015 року відображено факт реалізації товарів для комерційного використання в сумі 346106, 78 грн., однак дана сума не була включена до обєкта оподаткування акцизним податком, в результаті чого позивачем занижено податкове зобовязання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам у загальному розмірі 17305 грн..

За результатами проведеної перевірки складено акт від 25.06.2015 року № 63/15/39467871, згідно висновків якого перевіркою встановлено порушення ст. 213, ст. 214, п.п. 215.3.4, п. 215.3 ст. 215, ст. 216 ПК України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) та Наказу Міністерства Фінансів України № 14 від 23.01.2015 р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 р. за №105/26550) Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку ТзОВ Волмакс, що призвело до заниження акцизного податку, який піддягає сплаті до бюджету за травень 2015 р. в сумі 17305 грн. (а.с. 7-8).

На підставі вказаного акта перевірки ОСОБА_1 ОДПІ ГУ ДФС (Турійське відділення) згідно з п. 54.3 ст. 54, пп. 75.1, п. 75,1 ст. 75 та п. 76.1 ст. 76 ПК України винесено податкове повідомлення-рішення від 07.07.2015 року № 000411315, яким позивачу збільшено суму грошового зобовязання за платежем: акцизний податок з реалізації субєктом господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в сумі 25957, 50 грн., в т.ч.: за основним платежем 17305 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 8652, 5 грн. (а.с. 6).

Суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, виходячи з наступного.

Як видно з матеріалів справи, спірні правовідносини виникли з приводу застосування норм ПК України, що регулюють порядок сплати акцизного податку при здійсненні реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VІІІ, з 1 січня 2015 року запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів.

Пунктом 7.1 ст. 7 ПК України визначено, що під час встановлення податку обов'язково визначаються такі елементи: платники податку; об'єкт оподаткування; база оподаткування; ставка податку; порядок обчислення податку; податковий період; строк та порядок сплати податку; строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

Відповідно до п. 7.3 вказаної статті ПК України, будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

При цьому, п. 7.4 ст. 7 ПК України визначено, що елементи податку, визначені в пункті 7.1 цієї статті, підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом.

Розділ VI ПК України регулює порядок сплати акцизного податку. Нормами вказаного розділу визначаються, зокрема, платники податку, об'єкт оподаткування, база оподаткування, підакцизні товари та ставки податку, дата виникнення податкових зобов'язань, порядок і строки сплати податку.

Згідно підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України, акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України, до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

При цьому, підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України передбачено, що одним із об'єктів оподаткування зазначеного податку є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Отже, обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Також п.п.14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено поняття продажу (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Таким чином, виходячи з наведених норм ПК України, не вважаються продажем (реалізацією), а, відтак, не є об'єктом оподаткування акцизним податком, операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, зазначених у п.п.215.3.4 п.215.3 ст.215 цього Кодексу товарів, у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Окрім того, виходячи зі змісту п.п.14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, не вважається реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в розумінні вказаної норми, а, відтак не є об'єктом оподаткування акцизним податком, продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п.215.3.4 п. 215.3 ст. 215цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх комерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять, затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 року №130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг.

Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Також можливість здійснення суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів реалізації підакцизних товарів кінцевим споживачам (якими є також суб'єкти господарювання), що не є об'єктом оподаткування акцизним податком випливає також зі змісту декларації з акцизного податку, що затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14, з якого вбачається, що в декларації зазначаються дані щодо реалізації товарів кінцевим споживачам, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з роздрібної реалізації підакцизних товарів та інформаційні дані реалізації товарів для комерційного використання, що не є об'єктом оподаткування акцизним податком з роздрібної реалізації підакцизних товарів, а операції відпуску нафтопродуктів з колонок, що не є реалізацією, в декларації не відображаються:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

у графі 5 Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн. (гр.3 - гр.4) вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

З наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

Як видно з матеріалів справи, 15.01.2015 року між ОСОБА_2 Волмакс (далі постачальник) та ОСОБА_2 ВТФ Авіас (далі покупець) укладено договір поставки № П15-92, предметом якого є: постачальник на умовах, викладених в розділах цього Договору, зобовязується поставити, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ), надалі іменовані товар, в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невідємною частиною цього Договору (а.с. 17-18).

Умовами даного договору передбачено наступне: товар за цим договором поставляється щоденно і безперервно на умовах EXW АЗС. Перелік АЗС постачальника зазначений в додатку № 1 до цього договору; поставка товару оформляється актами прийому-передачі ПММ за формою, передбаченою у додатку № 3 до цього договору щомісячно, не пізніше останнього дня звітного місяця; товар поставляється (видається) відповідно з Додатком №4 по довірчим документам покупця: паливним карткам; скретч-карткам.

На підтвердження виконання умов цього договору за травень 2015 року позивачем надані акт прийому-передачі товару від 31.05.2015 року (додаток № 3 до договору по скретч-карткам) на загальну суму 886266, 18 грн. (а.с. 19), акт прийому-передачі товару від 31.05.2015 року (додаток №3 до договору по паливним карткам) на загальну суму 463929, 30 грн. (а.с. 20), податкові накладні від 31.05.2015 року № 31002 та № 31003 (а.с. 21, 22).

Відповідно до інформації з ЄДР ОСОБА_2 ВТФ Авіас за видами діяльності здійснює, зокрема, роздрібну торгівлю пальним та оптову торгівлю твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктам.

З листа ОСОБА_2 ВТФ Авіас від 17.07.2015 року № 460, адресованого позивачу, вбачається, що паливно-мастильні матеріали, придбані у ОСОБА_2 Волмакс за договором поставки № П15-92 від 15.01.2015 року, в подальшому реалізовуються споживачам. Так, вартість нафтопродуктів, отриманих від ОСОБА_2 Волмакс протягом травня 2015 року, що в подальшому реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 ст. 213 ПК України, ОСОБА_2 ВТФ Авіас включено до декларації акцизного податку за травень 2015 року, на яку нарахований та сплачений акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. На підтвердження вказаних обставин ОСОБА_2 ВТФ Авіас було подано декларації акцизного податку за травень 2015 року та додатки 6 до декларацій акцизного податку за травень 2015 року (а.с. 23, 24-31).

Суд приходить висновку, що ОСОБА_2 Волмакс згідно договору поставки № П15-92 від 15.01.2015 року реалізовано в адресу ОСОБА_2 ВТФ Авіас оптову партію нафтопродуктів, відпуск яких за умовами поставки здійснюється по довірчим документам через АЗС.

Порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155 (далі -Інструкція №281).

Пунктом 10.3 даної Інструкції встановлено, що відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Згідно зі статтею 2 Закону № 265, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

З наведеного випливає, що відпуск нафтопродуктів такими способами як за відомостями, так і за талонами не підпадає під регулювання нормами Закону №265.

Виключення застосування РРО при відпуску нафтопродуктів за відомостями та за талонами підтверджується положеннями Інструкції № 281.

Відповідно до пункту 10.3.1.1 Інструкції № 281, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315.

Відповідно до пункту 10.3.1.3 Інструкції №281, відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (підпункт 10.3.4.2 Інструкції №281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції №281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

У Змінному звіті АЗС за формою №17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Таким чином, до графи 3 Додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП, а до графи 4 - дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Виникнення об'єкту оподаткування акцизним податком пов'язане з наявністю передбачених п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України умов, а саме здійснення операції продажу товару кінцевому споживачу для його особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Таким чином, відповідачем не спростовано доводів позивача про те, що через мережу АЗС може здійснюватися відпуск нафтопродуктів суб'єктам господарювання, з якими особою, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок укладено цивільно-правові угоди. Такий відпуск може здійснюватися й уповноваженим представникам суб'єктів господарювання (безготівковим клієнтам) при пред'явленні ними старт - картки, бланку-дозволу (талону), відомості тощо шляхом заправки вказаних ними автотранспортних засобів з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів з безготівковими формами оплати.

В залежності від змісту господарських операцій, укладених цивільно-правових угод особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок, або повертає зі зберігання, або реалізує (продає) суб'єкту господарювання, безготівкові клієнти якого отримали нафтопродукти через АЗС, відповідно фактичним продавцем отриманих на АЗС нафтопродуктів безготівковими клієнтами є суб'єкт господарювання, що не є експлуатантом АЗС та який попередньо уклав із такими клієнтами - отримувачами нафтопродуктів на АЗС договори купівлі-продажу, договори зберігання тощо.

Також суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції що під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Камеральною є перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій) (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Таким чином, доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом норм матеріального чи процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Тому, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для скасування постанова суду від 18.09.2015 року.

Керуючись ст.ст. 41 ч.1, 160 ч.3, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд

ухвалив:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 обєднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2015 року в адміністративній справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» до ОСОБА_1 обєднаної державної податкової інспекції Головного управління державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

На ухвалу протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: В.В. Гуляк

Судді: Р.Й. Коваль

ОСОБА_3

Повний текст ухвали виготовлено та підписано 27.05.2016 року.