Справа № П/811/1715/14
Суддя: Лосєв А.М.
Дата ухвалення: 2016-05-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"25" травня 2016 р. м. Київ К/800/23355/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Лосєва А.М.,
Бившевої Л.І.,
Шипуліної Т.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів Кіровоградської області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 червня 2014 року

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2015 року

у справі № 813/8203/14

за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Протеїн- Продакшн"

до Кіровоградської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів Кіровоградської області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Протеїн-Продакшн» (надалі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Кіровоградської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів Кіровоградської області (надалі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2014 року № , № , № .

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 червня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2015 року, адміністративний позов задоволено.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 червня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2015 року і ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у позивачу у задоволенні вимог.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю.

У зв'язку із неподанням клопотань особами, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову невиїзну документальну перевірку позивача з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, доходів та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств по взаємовідносинам з ТОВ «КМК Юг», ТОВ «Компанія Ініціатива», ТОВ «Світанок-1» за листопад 2013 року. За результатами перевірки складено акт № 56/11-23-22-06/3639034 від 12 березня 2014 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог: п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на 4298392,00 грн., а також завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2013 року на 144620,00 грн.; п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8 ст. 138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств за 2013 рік на суму 4220862,00 грн.

Підставою для вказаних висновків відповідача, стала, на його думку, відсутність реального виконання господарських операцій позивача з контрагентами.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки позивачем винесені податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2014 року: № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 6447588,00 грн., у тому числі на 4298392,00 грн. - за основним платежем, на 2149196,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 6331293,00 грн., у тому числі на 4220862,00 грн. - за основним платежем, на 2110431,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № , яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2013 року на 144620,00 грн.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9 пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2 названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірці, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 27 жовтня 2015 року у справі № 21-1539а15.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в перевіряємому періоді позивачем укладено договори поставки сільськогосподарської продукції з: ТОВ «КМК Юг», ТОВ «Компанія Ініціатива», ТОВ «Світанок-1». На підтвердження виконання умов вказаних правочинів позивачем надано: податкові накладні, товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, докази оплати.

Задовольняючи позовні вимоги вимог суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що наданими позивачем документами повністю підтверджується реальність здійснених господарських операцій.

Колегія суддів вважає такі висновки судів попередніх інстанцій неповними та передчасними з огляду на наступне.

З'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції судам слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в акті перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Водночас, судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами 4 та 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити, що факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись такими обставинами: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Водночас, поза увагою судів попередніх інстанцій залишилось те, що відповідно до укладених позивачем з контрагентами договорів, обов'язковими документами, які підтверджують якість придбаного товару, є: посвідчення якості, карантинні документи, лабораторні висновки, документи про вміст токсичних та інших речовин. Вказані документи позивачем не надано, судами не витребовувались та не досліджувались.

Крім того, судами не з'ясовано чи була придбана позивачем продукція власного виробництва контрагентів, чи її було придбано останнім у інших суб"єктів господарювання.

У разі встановлення під час нового розгляду справи судом першої інстанції факту того, що придбана позивачем продукція є власного виробництва контрагентів позивача, з'ясуванню підлягає факт наявності у останніх необхідних виробничих та трудових ресурсів для виробництва відповідної кількості сільськогосподарської продукції. Крім того, суду першої інстанції слід надати оцінку висновкам акта перевірки позивача щодо відсутності у його контрагентів необхідних ресурсів для виконання зобов'язань, за укладеними правочинами.

У разі встановлення того, що реалізована позивачу продукція попередньо придбана ТОВ «КМК Юг», ТОВ «Компанія Ініціатива», ТОВ «Світанок-1» у своїх контрагентів, з'ясуванню підлягають всі обставини щодо зазначеного (кількість, асортимент придбаної сільськогосподарської продукції, умови транспортування та зберігання).

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій як на доказ використання придбаного товару у власній господарській діяльності посилались на договір про переробку давальницької сировини від 01 вересня 2010 року № 01/09/10, укладений позивачем з ПАТ з іноземними інвестиціями «Протеїн Продакшн».

Колегія суддів вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, оскільки відсутні докази того, що саме продукція, придбана позивачем у ТОВ «КМК Юг», ТОВ «Компанія Ініціатива», ТОВ «Світанок-1», в подальшому передана не переробку за вищезгаданим договором.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, судами першої та апеляційної інстанцій надано передчасну юридичну оцінку фактичним обставинам справи, не досліджено докази, які мають суттєве значення для розгляду адміністративної справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, що згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 222, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів Кіровоградської області задовольнити частково.

2. Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 червня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2015 року у справі № 813/8203/14 скасувати.

3. Справу № 813/8203/14 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя(підпис)А.М. Лосєв
Судді:(підпис)Л.І. Бившева
(підпис)Т.М. Шипуліна