Справа № 2а/0470/7932/11
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2016-03-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 березня 2016 року м. Київ К/9991/75977/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Пилипчук Н.Г., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2012 року

у справі № 2а/0470/7932/11

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Підприємство гаражного і технічного обслуговування»

до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська (далі - відповідач) про: визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 червня 2011 року № , № , № , № , № ; визнання незаконними дій ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська в частині визначення незаконним застосування податкової соціальної пільги особам, що зареєстровані як фізичні особи-підприємці, а оплати послуг приватному нотаріусу - порушенням (в редакції уточнень та доповнень до позову від 01 серпня 2011 року).

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року позов був задоволений частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 16 червня 2011 року про стягнення з ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суми податку на додану вартість 172649,00 грн. та штрафних санкцій з податку на додану вартість у розмірі 61823,75 грн. в частині 168340,46 грн. податку на додану вартість та 60746,63 грн. штрафних санкцій. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 16 червня 2011 року про стягнення з ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суми податку на прибуток підприємств 2000,00 грн. та штрафних санкцій у розмірі 10306,81 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 16 червня 2011 року про стягнення з ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» штрафних санкцій у розмірі 3400,00 грн. за порушення пунктів 3, 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині застосування штрафних санкцій на суму 2720,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 16 червня 2011 року про стягнення з ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» штрафних санкцій у розмірі 6679,50 грн. за порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, в частині застосування штрафних санкцій на суму 4210,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 16 червня 2011 року про стягнення з ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суми податку з доходів найманих працівників 2521,48 грн. та штрафних санкцій у розмірі 630,34 грн. в частині суми податку у розмірі 2476,48 грн. та штрафних санкцій у розмірі 619,09 грн. В решті позовних вимог було відмовлено.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2012 року постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2012 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі касаційної скарги, дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська провела документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2010 року, за результатами якої був складений акт № 1388/23-4/25013475 від 04 травня 2011 року.

За висновками акта перевірки позивачем були порушені: вимоги пункту 4.1 статті 4, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток у 2 кварталі 2009 року на суму 2000,00 грн.; вимоги пункту 4.9 статті 4, підпунктів 7.2.1, 7.2.3 пункту 7.2 статті 7, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 113649,00 грн. (у тому числі: у вересні 2008 року - 1539,00 грн., у жовтні 2008 року - 1920,00 грн., у січні 2009 року - 1914,00 грн., у лютому 2009 року - 1400,00 грн., у березні 2009 року - 44980,00 грн., у квітні 2009 року - 39058,00 грн., у травні 2009 року - 833,00 грн., у червні 2009 року - 15734,00 грн., у липні 2009 року - 15734,00 грн., у липні 2009 року - 941,00 грн., у серпні 2009 року - 899,00 грн., у вересні 2009 року - 1147,00 грн., у березні 2010 року - 1176,00 грн., у грудні 2010 року - 2108,00 грн.); вимоги підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» по операції з отримання послуг від TOB «Бізнес Актуал», в результаті чого занижено податок на додану вартість за серпень 2010 року на суму 59000,00 грн.; вимоги підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», які полягали неутриманні TOB «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» як податковим агентом податку з доходів фізичних осіб, що призвело до заниження податкових зобов'язань по цьому по податку на суму 2521,48 грн.; вимоги пункту 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; вимоги пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637.

16 червня 2011 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення форми «Р» №, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, частинною 1 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшила ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суму грошового зобов'язання за платежем: податок на прибуток на 12306,81 грн., у тому числі: 2000,00 грн. - за основним платежем, 10306,81 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

16 червня 2011 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення форми «Р» №, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, частинною 1 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшила ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суму грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на 234472,75 грн., у тому числі: 172649,00 грн. - за основним платежем, 61823,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

16 червня 2011 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № , яким згідно з підпунктом 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України визначила ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів найманих працівників у розмірі 3151,82 грн., у тому числі: 2521,48 грн. - за основним платежем, 630,34 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

16 червня 2011 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення форми «С» №, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосувала до ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 6679,50 грн.

16 червня 2011 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення форми «С» №, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, пунктів 3, 4 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосувала до ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 3400,00 грн.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковим органом не було доведено належними і допустимими доказами обставин та фактів, на які він посилається в обґрунтування відповідності нормам чинного законодавства прийнятих ним податкових повідомлень-рішень, оскільки: податковим органом під час проведення перевірки не були дотримані положення пункту 86.10 статті 86 Податкового кодексу України щодо встановлення завищення податкових зобов'язань, тоді як товариством були занижені валові витрати у 2009 - 2010 роках, з урахуванням наявності яких позивачем не був занижений податок на прибуток; доказів того, що працівники позивача, які зареєстровані фізичними особами-підприємцями, отримували доходи від підприємницької діяльності податковим органом надано не було, з урахуванням того, що соціальна пільга була надана позивачем вказаним працівникам за їх заявою; позивач правомірно сформував податкових кредит по господарських операціях з ТОВ «Бізнес-Актуал», оскільки реальність господарських операцій підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; позивач (продавець) правомірно сформував податкові зобов'язання по господарських операціях з продажу фізичним особам (покупцям) основних засобів на умовах попередньої оплати, виходячи з правила першої події; позивач правомірно сформував податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «Сінтез», оскільки послуги, які надавало ТОВ «Сінтез», безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю позивача; у позивача були у наявності оригінали податкових накладних, виписаних ТОВ «Ефес-СБ» та ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго», які надавались податковому органу до перевірки, з урахуванням того, що доказів, які б підтверджували факт відсутності у позивача таких накладних на момент перевірки, податковим органом надано не було; у податкового органу були відсутні підстави для притягнення позивача до відповідальності згідно пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»; позивачем підтверджено належними та допустимими доказами факти зберігання фіскальних звітних чеків та їх щоденного друку, з урахуванням того, що в силу положень статті 5 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у дати, коли реєстратори розрахункових операцій знаходились на перепломбуванні, друкування щоденних Z-звітів не здійснювалось; позивачем підтверджено належними та допустимими доказами факт своєчасного та у повному обсязі оприбуткування готівкових коштів у сумі 842,00 грн. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що: позивачем було допущене порушення встановленого порядку ведення книги обліку розрахункових операцій; позивачем не було підтверджено належними та допустимими доказами факт своєчасного та у повному обсязі оприбуткування готівкових коштів на суму 493,90 грн.; позивач неправомірно не нарахував та не утримав як податковий агент податок з доходів фізичних осіб при виплаті доходу приватному нотаріусу за вчинення ним нотаріальних дій; позивач неправомірно не включив до складу податкових зобов'язань податок на додану вартість по операції з ліквідації автомобіля ГАЗ3302; позивач неправомірно не включив до складу податкових зобов'язань податок на додану вартість за виписаною ним податковою накладною № 851 від 17 грудня 2010 року; позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту податок на додану вартість по операціях з ТОВ «Нефтек Оіл», який не підтверджений оригіналами податкових накладних; висновки, викладені в акті перевірки, є лише відображенням фактичних дій податкових ревізорів-інспекторів та їх особистої думки, не є обов'язковими для платника податків та не створюють для нього жодних правових наслідків, з огляду на що не порушують права платника податків безвідносно до змісту акту перевірки.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

В акті перевірки щодо правильності формування валового доходу податковим органом було встановлено його заниження у 1 кварталі 2009 року на суму 8002,00 грн., у 2 кварталі 2010 року на суму 92779,00 грн., та завищення у 3 та 4 кварталах 2010 року на суму 92779,00 грн., а також його заниження у 3 кварталі 2010 року на суму 64130,00 грн. та завищення у 4 кварталі 2010 року на 64130,00 грн.

Згідно з пунктом 3.1 статті 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

За визначенням, наведеним у пункті 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання.

Абзацом 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 86.10 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час проведення перевірки) встановлено, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.

Як вбачається з акту перевірки, проведеною перевіркою відображених показників у рядку 04.1 «Витрати на придбання товарів (робіт, послуг) декларацій з податку на прибуток підприємства за період з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2010 року, здійсненою на підставі таких первинних бухгалтерських документів, зокрема, договорів, отриманих накладних, банківських виписок, актів виконаних робіт, та рахунків та регістрів бухгалтерського обліку, зокрема, даних рахунків 203 «Паливо», 207 «Запчастини», 22 «Малоцінні швидкозношувані предмети», 92 «Адміністративні витрати», 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за товари, роботи, послуги», не було встановлено завищення позивачем задекларованих у рядку 04.1 «Витрати на придбання товарів (робіт, послуг) декларацій з податку на прибуток підприємства показників.

Разом з цим, у справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що позивачем у 2009 - 2010 роках були занижені валові витрати на по господарських операціях з ТОВ «Ефес-СБ» (згідно договору про надання послуг охорони від 26 вересня 2008 року №156), факт понесення яких підтверджений належним чином оформленими актами виконаних робіт на загальну суму 5324840,64 та банківськими виписками на загальну суму 665813,70 грн. (т. 2 арк. справи 97-113, 115-122, т. 3 арк. справи 52-56), які були надані позивачем під час проведення перевірки, проте не враховані податковим органом під час перевірки правомірності формування позивачем валових витрат.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про неправомірність збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно оспорюваного податкового повідомлення-рішення та наявність підстав для його скасування у повному обсязі.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про те, що позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту серпня 2010 року податок на додану вартість у сумі 59000,00 грн. за господарськими операціями з ТОВ «Бізнес Актуал» (договір від 02 лютого 2010 року № 29), оскільки: згідно акту перевірки ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська №55/23-5/36841486 від 20 січня 2011 року було встановлено нікчемність операцій по формуванню податкових зобов'язань, податкового кредиту, валових витрат та валових доходів за рахунок взаємовідносин ТОВ «Бізнес Актуал» з контрагентами постачальниками та покупцями; за результатами автоматизованого співставлення встановлено розбіжності між задекларованими податковими зобов'язаннями по податку на додану вартість у ТОВ «Бізнес Актуал» та податковим кредитом, задекларованим ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» у серпні 2010 року, на суму 59000,00 грн., що свідчить про те, що правочин, укладений позивачем з вказаним вище суб'єктом господарювання, є нікчемним.

Також, в акті перевірки було вказано, що ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» безпідставно включило до складу податкового кредиту червня 2009 року податок на додану вартість у сумі 15000,00 грн., сплачений у складі вартості маркетингових послуг по вивченню ринка комерційної нерухомості, отриманих від ТОВ «Сінтез» згідно договору про надання маркетингових послуг № 09/02 від 09 лютого 2009 року (щодо підготовки досліджень з питань комерційної діяльності на ринку нерухомості та управлінню підприємствами комерційної нерухомості (спеціалізація - послуги автостоянок, послуг зберігання автомобілів, оренда машиномісць)), оскільки позивачем не була недоведена доцільність та економічна обґрунтованість використання вищенаведених послуг у власній господарській діяльності, а акт виконаних робіт від 30 червня 2009 року не містить конкретизації наданих послуг, обсягу, території надання послуг та розрахунку їх вартості.

За визначенням, наведеним у пункті 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з абзацом 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Виходячи з аналізу наведених положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), підставою для формування валових витрат є наявність у платника податку - покупця відповідних розрахункових та платіжних документів, а підставою для формування податкового кредиту є наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, яка видається платником податку, що поставляє товари (роботи, послуги), на підтвердження здійснення такої поставки.

Тобто, Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) пов'язують виникнення у платника податків права на включення до складу валових витрат вартості придбаних товарів (робіт, послуг), а сплачених ним у складі такої вартості сум податку - до складу податкового кредиту із фактичним виконанням робіт (послуг) чи поставкою товарів, у ціні яких цей податок сплачений.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що надання послуг по забезпеченню укладання та укладанню договорів довгострокової оренди автостоянок та/або інвестиційних договорів по розвитку даних об'єктів на підставі укладеного між позивачем (замовником) та ТОВ «Бізнес Актуал» (виконавцем) договору від 02 лютого 2010 року № 29, мали реальний характер, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а саме: актами приймання-передачі послуг та банківськими виписками (т.2 арк. справи 93-122).

Також, судами було встановлено, що необхідність придбання позивачем маркетингових послуг була зумовлена необхідністю оптимізації його управлінських рішень та визначення цінової політики в умовах фінансової кризи та кризи нерухомості в 2009 - 2010 роках, зокрема, щодо встановлення граничних меж цін на послуги автостоянок, що підтверджується на наказом товариства № 05/ц від 15 липня 2009 року «Про цінову політику підприємства» (т.3 арк. справи 74), з урахуванням видів діяльності, які здійснює позивач, зокрема: діяльність автомобільного регулярного транспорту, функціонування інфраструктури автомобільного та міського транспорту, технічне обслуговування та ремонт автомобілів, надання інших комерційних послуг, а також зважаючи на те, що первинні бухгалтерські документи, виписані позивачу вказаним контрагентом, відповідали вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та містили усі необхідні реквізити, зокрема, вид наданих послуг, обсяг, територія надання послуг тощо (т.3 арк. справи 72-73).

Також, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що в силу положень пункту 1.3 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку - це особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Платники податку, визначені у підпунктах «а», «в», «г», «д» пункту 10.1 статті 10 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону (пункт 10.2 статті 10 Закону).

Таким чином, якщо контрагент у ланцюгу постачання не виконав свого зобов'язання по декларуванню та сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит у разі, якщо останній має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. Відповідно до положень Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку на додану вартість, що включена до ціни товару, є податковим зобов'язанням продавця товару, і саме продавець товару несе обов'язок із декларування та сплати цього податку до бюджету. Самі по собі недекларування та несплата податку продавцем або іншою особою у ланцюгу постачання (у тому числі у разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця. Тобто, покупець - платник податку на додану вартість не несе відповідальності за податкові зобов'язання продавця.

Крім іншого, належних та допустимих доказів, на які посилається податкових орган в акті перевірки, зокрема, й акту перевірки ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська №55/23-5/36841486 від 20 січня 2011 року, матеріали справи не містять. Не додано таких доказів і до касаційної скарги.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про те, що позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту жовтня 2008 року податок на додану вартість за податковою накладною № 370 від 31 жовтня 2008 року на суму податку на додану вартість 1940,00 грн., а також неправомірно включив до складу податкового кредиту вересня 2008 року, січня, лютого, березня, квітня, травня, червня, липня, серпня 2009 року податок на додану вартість за податковими накладними, виписаними ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго», а саме: №13456/5404/1 від 30 вересня 2008 року на суму податку на додану вартість 32,51 грн., №59349/5404/1 від 30 вересня 2008 року на суму податку на додану вартість 1506,26 грн., №4559/5404/1 від 31 січня 2009 року на суму податку на додану вартість 9830,14 грн., №1048/5404/1 від 31 січня 2009 року на суму податку на додану вартість 82,65 грн., №3074/5404/1 від 28 лютого 2009 року на суму податку на додану вартість 85,44 грн., №13060/5404/1 від 28 лютого 2009 року на суму податку на додану вартість 7918,35 грн., №784/5404/1 від 28 лютого 2009 року на суму податку на додану вартість 313,93 грн., №4371/5404/1 від 31 березня 2009 року на суму податку на додану вартість 91,51 грн., №19195/5404/1 від 31 березня 2009 року на суму податку на додану вартість 6523,69 грн., №26861/5404/1 від 30 квітня 2009 року на суму податку на додану вартість 5846,00 грн., №5959/5404/1 від 30 квітня 2009 року на суму податку на додану вартість 99,03 грн., №7249/5404/1 від 31 травня 2009 року на суму податку на додану вартість 68,54 грн., №32580/5404/1 від 31 травня 2009 року на суму податку на додану вартість 3725,42 грн., №9000/5404/1 від 30 червня 2009 року на суму податку на додану вартість 48,44 грн., №41674/5404/1 від 30 червня 2009 року на суму податку на додану вартість 2727,04 грн., №10764/5404/1 від 31 липня 2009 року на суму податку на додану вартість 43,62 грн., №49790/5404/1 від 31 липня 2009 року на суму податку на додану вартість 2986,89 грн., №52221/5404/1 від 31 серпня 2009 року на суму податку на додану вартість 6486,99 грн., №11235/5404/1 від 31 серпня 2009 року на суму податку на додану вартість 41,76 грн., оскільки оригінали вказаних вище податкових накладних не були надані позивачем до перевірки.

Відповідно до абзаців 1, 3 підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Згідно з положеннями підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Як вбачається з акту перевірки, перевірка відображених товариством показників у рядку 10.1 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) з податком на додану вартість на митній території України товарів (послуг) та основних фондів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню за ставкою 20% та нульовою ставкою» декларацій з податку на додану вартість за період з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2010 року, здійснювалось, зокрема, на підставі отриманих позивачем податкових накладних.

У справі, що розглядається, суди встановили, що оригінали вказаних вище податкових накладних (копії яких знаходяться у матеріалах справи - т.3 арк. справи 75-118) наявні у позивача та були надані ним до перевірки, з урахуванням того, що належних та допустимих доказів, які б підтверджували факт відсутності у позивача таких накладних на момент перевірки, податковим органом надано не було.

Як вбачається з акті перевірки, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про те, що позивачем не в повному обсязі було включено до складу податкових зобов'язань березня 2009 року суму податку на додану вартість, за господарськими операціями, які виникли між ним (продавцем) та ОСОБА_1 (покупцем) згідно угоди купівлі-продажу від 20 лютого 2009 року № 57/09 (щодо продажу автостоянки АДРЕСА_1), ОСОБА_2 (покупцем) згідно біржової угоди купівлі-продажу майна від 07 квітня 2009 року № 64/09 (щодо продажу автостоянки АДРЕСА_2), ОСОБА_3 (покупцем) згідно біржових договорів купівлі-продажу від 07 квітня 2009 року № 62/09 (щодо продажу автостоянки АДРЕСА_3) та від 07 квітня 2009 року № 63/09 (щодо продажу автостоянки АДРЕСА_4).

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у 2006 - 2007 роках між позивачем (продавцем) та ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3 (покупцями) були укладені попередні договори купівлі-продажу вказаного вище майна на умовах попередньої оплати. Протягом 2006 - 2007 років зазначеними фізичними особами було проведено оплату за майно, а позивачем виписані податкові накладні, виходячи з правила першої події, що підтверджується податковими накладними та прибутковими касовими ордерами (т.1 арк. справи 109-123, 126-130, 133-144).

В подальшому, між позивачем та вказаними фізичними особами були укладені біржові угоди, а саме: з ОСОБА_1 було укладено біржову угоду купівлі-продажу 20 лютого 2009 року № 57/09 щодо продажу майнового комплексу нежитлових будівель та приміщень за адресою: АДРЕСА_1, на виконання якої складений акт прийому-передачі; з ОСОБА_2 було укладено біржову угоду купівлі-продажу від 07 квітня 2009 року № 64/09 щодо продажу майнового комплексу нежитлових будівель та приміщень, розташованих за адресою: АДРЕСА_2, на виконання якої складений акт прийому-передачі; з ОСОБА_4 було укладено біржову угоду купівлі-продажу від 07 квітня 2009 року № 63/09 щодо продажу майнового комплексу нежитлових будівель та приміщень, розташованих за адресою: АДРЕСА_4, на виконання якої складений акт прийому-передачі; з ОСОБА_4 було укладено біржову угоду купівлі-продажу від 07 квітня 2009 року № 62/09 щодо продажу нежитлових будівель та споруд автостоянки АДРЕСА_3, на виконання якої складений акт прийому-передачі.

В день укладення біржових угод по кожному контрагенту позивачем були складені розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних та відображено зазначені документи в додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість «Реєстр отриманих та виданих податкових накладних».

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 9 Закону України «Про систему оподаткування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платники податків і зборів (обов'язкових платежів) зобов'язані сплачувати належні суми податків і зборів (обов'язкових платежів) у встановлені законами терміни.

Частиною 3 статті 9 Закону України «Про систему оподаткування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що обов'язок юридичної особи щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) припиняється із сплатою податку, збору (обов'язкового платежу.

Підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

З огляду на те, що позивач формував податкові зобов'язання з податку на додану вартість по вказаних вище операціях з продажу майна, виходячи з правила першої події (дати оприбуткування готівкових коштів у касі), а також зважаючи на те, що податок на додану вартість по вказаних операціях був сплачений позивачем у 2006 - 2007 роках у повному обсязі, що не заперечувалось податковим органом в процесі розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивачем не були занижені податкові зобов'язання з податку на додану вартість по зазначених господарських операціях у тих періодах, коли були укладені біржові угоди.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про те, що позивач не включивши до складу податкових зобов'язань за липень 2008 року суму податку у розмірі 2000,00 грн. та самостійно виправивши вказану помилку у серпні 2008 року, шляхом включення цієї до складу податкових зобов'язань за серпень 2008 року, а також не включивши до складу податкових зобов'язань за червень 2010 року суму податку у розмірі 71966,00 грн. та самостійно виправивши вказану помилку у липні 2010 року, шляхом включення цієї суми до складу податкових зобов'язань за серпень 2008 року, самостійно не нарахував штраф у відповідності до пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», з огляду на що податковим органом було застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 25 відсотків від суми самостійно виправленої помилки, а саме: 500,00 грн. та 17991,50 грн. відповідно.

Відповідно до пункту 1.5 статті 1 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) штрафна санкція (штраф) - це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законам.

Абзацом 2 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що штрафні санкції накладаються контролюючими органами, а у випадку, передбаченому пунктом 17.2 цієї статті, самостійно нараховуються та сплачуються платником податків.

В пункті 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов'язання з цього податку.

Згідно з положеннями статті 50 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час проведення перевірки) платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.

Відповідно до частини 1 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час проведення перевірки) у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суми податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, неправомірно заявленої до повернення суми бюджетного відшкодування та/або неправомірно заявленої суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість.

Таким чином, позивач, виправляючи помилки, повинен був самостійно нарахувати і сплатити суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від суми заниження податкових зобов'язань за відповідний податковий період у порядку та строки, визначені Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Разом з цим, податковий орган, встановивши не нарахування позивачем штрафу у розмірі 5% від суми недоплати, мала право самостійно збільшити позивачу грошове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 5% недоплати від сум 2000,00 грн. та 71966,00 грн. застосувати штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 25% від 5% недоплати.

З огляду на те, що такі донарахування органом державної податкової служби здійснені не були, а в компетенцію адміністративного суду входить перевірка законності рішення суб'єкта владних повноважень, а не зміна цього рішення, в тому числі і вказаних в ньому підстав, з яких це рішення прийняте, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність у податкового органу підстав для притягнення позивача до відповідальності згідно з підпунктом «а» пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Як вбачається з акту перевірки, підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку з доходів фізичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про те, що ТОВ «Підприємство гаражного і технічного обслуговування» застосувало до доходів своїх працівників у вигляді заробітної плати ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8 податкову соціальну пільгу, проте вказані працівники зареєстровані як фізичні особи підприємці.

Порядок надання податкової соціальної пільги регулюється статтею 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», відповідно до пункту 6.1 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вказано, що платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги.

Разом з цим, згідно підпункту «е» підпункту 6.3.3 пункту 6.3 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова соціальна пільга не може бути застосована до інших доходів платника податку, якщо він отримує протягом звітного податкового місяця одночасно такі доходи, як доходи самозайнятої особи від підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.

При цьому, підпунктом 6.3.5 пункту 6.3 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що працедавець, який на підставі належним чином отриманої заяви платника податку про застосування пільги застосовує таку пільгу, не несе будь-якої відповідальності за порушення таким платником податку вимог підпункту 6.3.1 цього пункту, за винятком, коли такий працедавець і такий платник податку є пов'язаними особами або коли суд встановлює факт змови між таким працедавцем і таким платником податку, спрямованої на ухилення від оподаткування цим податком.

Виходячи з аналізу наведених правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що законодавець обумовлює неможливість надання соціальної пільги платником податку у випадку, якщо останній отримує доходи від здійснення підприємницької діяльності, тоді як належних та допустимих доказів на підтвердження факту отримання ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8 доходів від підприємницької діяльності, у періоді, який перевірявся, податковим органом в процесі розгляду справи надано не було, з урахуванням того, що судами було встановлено, що ОСОБА_6 не був зареєстрованим як фізична особа - підприємець. Не додано таких доказів і до касаційної скарги.

Крім іншого, суди попередніх інстанцій встановили, що податкова соціальна пільга була надана позивачем вказаним працівникам на підставі належним чином оформлених заяв від зазначених осіб (т.2 арк. справи 84-87).

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку з доходів фізичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за вказаним епізодом.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про: незабезпечення позивачем зберігання чотирьох фіскальних звітних чеків (Z-звітів), зокрема, за 20 грудня 2008 року № 01064 (ф/н ), за 14 серпня 2009 року № 01792 (ф/н ), за 23 лютого 2009 року № 01620 (ф/н ), за 01 серпня 2010 року № 02195 (ф/н ); незабезпечення щоденного друкування фіскальних чеків (Z-звітів) за 02 січня 2009 року (ф/н ); за 28 січня 2010 року (ф/н ), за 29 січня 2010 року (ф/н ), за 27 травня 2010 року ); здійснення в книзі обліку розрахункових операцій записів про фіскальні звітні чеки однією строчкою, зокрема, 25 грудня 2009 року позивачем по двох звітних чеках № 2131, № 2132 (по реєстратору розрахункових операцій ф/н ) та 23 лютого 2009 року по двох звітних чеках №01619, № 01620 (по реєстратору розрахункових операцій ф/н ).

Відповідно до пункту 9 частини 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Відповідальність за недотримання вказаних вище положень встановлена у пунктах 3, 4 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем були надані до суду першої інстанції оригінали (для огляду) та копії (для доручення до матеріалів справи) Z-звіти: за 20 грудня 2008 року № 01064 (ф/н ) (т.2 арк. справи 38) та за 23 лютого 2009 року № 01620 (ф/н ) (т. 2 арк. справи 41), а також книгу обліку розрахункових операцій за 01 серпня 2010 року, згідно якої Z-звіт за 01 серпня 2010 року (ф/н ) зберігається та має №02163 (т. 4 арк. справи 225-227).

Також, судами попередніх інстанцій було встановлено, що позивачем дійсно не було здійснено друкування Z-звітів за 02 січня 2009 року, за 28 та 29 січня 2010 року, за 27 травня 2010 року, проте в матеріалах справи містяться книги обліку розрахункових операцій по реєстраторах № та № , з яких вбачається, що в зазначені дати реєстратори розрахункових операцій перебували на перепрограмуванні та перепломбуванні (т. 4 арк. справи 199-202, 215-216).

Відповідно до частини 1 статті 5 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, але не більше 72 годин (7 робочих днів), відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що у вказані вище дати, коли реєстратори розрахункових операцій були на перепрограмування та пере пломбування, розрахункові операції позивачем не здійснювались, з огляду на що у товариства був відсутній обов'язок друкувати фіскальні звітні чеки у ці дні.

Щодо запису однією строчкою в книзі обліку розрахункових операцій записів по двох чеках колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, що Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не передбачає відповідальності за вказану обставину.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 2720,00 грн. за вказаними епізодами.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) слугував висновок податкового органу про несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних чеків в день їх фактичного надходження на загальну суму 1335,90 грн., а саме: по ф/н 462007031 по Z-звіту № 00735 від 01 лютого 2008 року на суму 108,90 грн. оприбутковано 02 лютого 2008 року; по ф/н 462006451 по Z-звіту № 02058 від 27 січня 2010 року на суму 370,00 грн. оприбутковано 30 січня 2010 року; а також неповне оприбуткування готівкових коштів: ф/н 462006454 по Z-звіту № 01620 на суму 40,00 грн.; ф/н 462006457 по Z-звіту № 1811 від 29 серпня 2009 року на суму 21,00 грн., Z-звіту № 1812 від 30 серпня 2009 року на суму 8,00 грн., Z-звіту № 1813 від 31 серпня 2009 року на суму 173,00 грн.; ф/н 462006378 по Z-звіту №01734 від 15 жовтня 2010 року на суму 600,00 грн.; ф/н 642007031 по Z-звіту № 02210 від 30 вересня 2010 року на суму 15,00 грн.

Постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, згідно з абзацами 1, 3 пункту 2.6 якого (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книжки).

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та пункту 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), книга обліку розрахункових операцій - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Абзацом 3 статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, у разі проведення готівкових розрахунків із використанням реєстратора розрахункових операцій оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках реєстратора розрахункових операцій та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій.

У справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій при огляді книг обліку розрахункових операцій № 462006454, № 462006457, № 462006378, № 462007031 були встановлено, що кошти по Z-звіту № 01620 від 23 лютого 2009 року на суму 40,00 грн. оприбутковані 23 лютого 2009 року, кошти по Z-звітах № 1811 від 29 серпня 2009 року на суму 21,00 грн., № 1812 від 30 серпня 2009 року на суму 8,00 грн., № 1813 від 31 серпня 2009 року на суму 173,00 грн. були оприбутковані відповідно 29 серпня 2009 року, 30 серпня 2009 року та 31 серпня 2009 року (т. 4 арк. справи 203-205), Z-звіт № 01734 роздруковано не 15 жовтня 2010 року, а 07 травня 2009 року та кошти по ньому оприбутковано того ж дня на суму 1180,00 грн. (т. 4 арк. справи 209-211), Z-звіт від 15 жовтня 2010 року має № 2259 на суму 220,00 грн. та кошти по ньому оприбутковано 15 жовтня 2009 року (т. 4 арк. справи 206-208), що підтверджується копіями зазначених книг обліку розрахункових операцій.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 4210,00 грн. за вказаними епізодами.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

З огляду на те, що касаційна скарга не містить посилань на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а судом касаційної інстанції не встановлено таких порушень згідно положень частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення судів попередніх інстанцій підлягають залишенню без змін, а касаційна скарга - без задоволення.

Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2012 року підлягають залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 2201, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2012 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева

Судді: _____________________ Н.Г. Пилипчук

_____________________ Т.М. Шипуліна