Справа № 2а-0770/3692/12
Суддя: Цвіркун Ю.І.
Дата ухвалення: 2016-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"11" квітня 2016 р. м. Київ К/800/10790/15

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого - Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач),
Ланченко Л.В.,
Пилипчук Н.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2015 року

у справі № 2а-0770/3692/12

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

до Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 звернулась до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2015 року, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 збільшено грошове зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річної декларації, на суму 155 667, 46 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 38 723, 62 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 збільшено грошове зобов'язання по податку на додану вартість на суму 231 715, 00 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 53 322, 50 грн. в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 230 942, 00 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 53 129, 25 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким застосовано штрафні санкції за платежем акти прибутковий податок (за найману робочу силу) на суму 510, 00 грн. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Згідно із пунктом 1 частини першої ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового законодавства фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 за період з 15.06.2010 року по 31.12.2011 року, відповідачем складено акт від 23.08.2012 року № 1963/17-02/НОМЕР_4, яким встановлено порушення: - пп. «б» п. 19.2 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», в результаті чого не надано розрахунок за формою 1 ДФ за 2010 рік, ознака « 42» (дохід самозайнятої особи); - пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого не надано розрахунок за формою 1 ДФ за 2011 рік, ознака « 157» (дохід самозайнятої особи); - п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2011 рік в сумі 171 235, 00 грн.; - п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок на додану вартість в сумі 231 715, 00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.09.2012 року: - № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річної декларації, на суму 171 235, 00 грн. - за основним платежем та 42 808, 75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; - №, яким збільшено грошове зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 231 715, 00 грн. - за основним платежем та 57 928, 75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; - № , яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем акти прибутковий податок (за найману робочу силу) на суму 1 022, 00 грн.

За результатами розгляду скарги позивача рішенням ДПС у Закарпатській області від 09.11.2012 року № 345/Т/10-247 оскаржені податкові повідомлення-рішення від 05.09.2012 року частково скасовані та ДПІ у м. Ужгороді Закарпатської області ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.11.2012 року: - № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 155 667, 46 грн. - за основним платежем та 38 916, 87 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; - № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 231 715, 00 грн. - за основним платежем та 53 322, 50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; - № , яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем акти прибутковий податок (за найману робочу силу) на суму 510, 00 грн.

Рішенням ДПС України від 05.12.2012 року № 3111/0/141-12/Т/10-2315 повторна скарга позивача залишена без задоволення, а нові податкові повідомлення-рішення не приймались.

Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

В силу п. 177.1 ст. 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно із п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Таким чином, для цілей визначення оподатковуваного доходу фізичної особи від зайняття підприємницькою діяльністю законодавством передбачено, що до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які виникають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_4 оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності у період з 01.04.2011 року по 31.12.2011 року здійснювала на загальній системі оподаткування.

У періоді, який охоплений перевіркою, позивач отримувала доходи від надання транспортно-експедиційних послуг, які здійснювались за договорами транспортного експедирування, відповідно до яких одна сторона (експедитор) зобов'язувалась за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) організовувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Для надання цих послуг позивач укладала договори транспортного експедирування з перевізниками, які надавали послуги щодо перевезення товарів.

У всіх правовідносинах позивач з замовниками та перевізниками виступала саме як експедитор.

Задовольняючи позовні вимоги у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , суди попередніх інстанцій виходили з того, що об'єктом оподаткування при наданні транспортно-експедиторських послуг є винагорода, яка складається з різниці між отриманими коштами від замовника та сплаченими коштами, за рахунок замовника, перевізнику.

Колегія суддів суду касаційної інстанції вважає такі висновки судів необґрунтованими, оскільки встановлені під час перевірки обставини того, що у договорах по перевезенню вантажу із клієнтами-замовниками відсутнє чітке розмежування суми винагороди та оплати третій особі - перевізнику, залишилися не перевіреними, що є визначальним для вирішення справи у відповідній частині, оскільки у даному випадку до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника податку - фізичної особи у звітному податковому періоді.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пп. «а» пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 Податкового кодексу України за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання таких послуг, зокрема, міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

В силу ст. 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» міжнародні перевезення пасажирів і вантажів - перевезення пасажирів і вантажів автомобільним транспортом з перетином державного кордону; транспортно-експедиторські послуги - послуги, пов'язані з підготовкою та відправленням вантажів, організацією та забезпеченням перевезень, контролем за проходженням і одержанням вантажів, проведенням взаєморозрахунків.

Відповідно до ст. 1 Конвенції про договір міжнародного автомобільного перевезення пасажирів та вантажу конвенція застосовується до будь-якого договору автомобільного перевезення вантажів транспортними засобами за винагороду, коли зазначені в договорі місце прийняття вантажу для перевезення і місце, передбачене для доставки, знаходяться у двох різних країнах, з яких принаймні одна є договірною країною, незважаючи на місце проживання і громадянство сторін.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні (ст. 9 Закону «Про транспортно-експедиторську діяльність»).

Встановлено, що позивач за період з 11.05.2011 року по 31.12.2011 року здійснювала діяльність з надання транспортно-експедиційних послуг замовникам-резидентам за міжнародними маршрутами, що підтверджено єдиними перевізними документами міжнародними автомобільними накладними (CMR).

За таких обставин, вирішуючи питання про правомірність податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , суди дійшли до висновку про те, що до бази оподаткування (транспортно-експедиційних послуг, визначених у актах виконаних робіт, рахунках-фактурах) має застосовуватись нульова ставка до вартості послуг з міжнародного перевезення та основна ставка з податку на додану вартість до суми винагороди експедитора.

Однак при вирішенні даної справи судами попередніх інстанцій не враховано те, що право на застосування нульової ставки ПДВ відповідно до статті 195 Податкового кодексу України має платник, який безпосередньо надає транспорті послуги з міжнародного перевезення пасажирів та вантажів, тобто нульова ставка ПДВ, встановлена для перевізника, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, які надає експедитор.

Слід зазначити, що за змістом частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасної їх подачі.

Встановивши, що надані сторонами докази є недостатніми для встановлення обставин справи, суд з власної ініціативи має право вжити необхідні заходи для витребування належних доказів.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до необґрунтованих висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.11.2012 року № повністю та № в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 230 942, 00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 53 129, 25 грн. підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Поряд із цим, судом першої інстанції при скасуванні податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № у резолютивній частини невірно зазначено суму штрафних (фінансових) санкцій, визначених даним ППР, що судом апеляційної інстанції не виправлено.

В свою чергу, також підлягають скасуванню судові рішення і в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № в частині 773, 00 грн. - за основним платежем та 193, 25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, оскільки підставою для такого висновку судів стала встановлена невідповідність суми податку на додану вартість, задекларованої позивачем згідно з податковою звітністю та реєстрами виданих та отриманих податкових накладних, а відповідні обставини, з урахуванням направлення справи на новий розгляд, мають встановлюватися у сукупності.

Відповідно до пп. «б» п. 172.6 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , оскільки фізична особа-підприємець ОСОБА_4 не використовувала працю найманих працівників, а всі контрагенти позивача - фізичні особи-підприємці перебували на спрощеній системі оподаткування та сплачували податок самостійно.

Підпунктом 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України передбачено, що податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі.

Отже, у задоволенні позову щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.09.2012 року №, №, № відмовлено вірно.

Стаття 220 Кодексу адміністративного судочинства України визначає межі перегляду судом касаційної інстанції.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. Не може бути скасовано судове рішення з мотивів порушення норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.

За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ухвалив:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області задовольнити частково.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2015 року у справі № 2а-0770/3692/12 скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 збільшено грошове зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річної декларації, на суму 155 667, 46 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 38 723, 62 грн.; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 збільшено грошове зобов'язання по податку на додану вартість на суму 231 715, 00 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 53 322, 50 грн., в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 230 942, 00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 53 129, 25 грн. Відмови у задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.11.2012 року № , яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_5 збільшено грошове зобов'язання по податку на додану вартість на суму 231 715, 00 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 53 322, 50 грн., в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 773, 00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 193, 25 грн., а справу у відповідній частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2015 року у справі № 2а-0770/3692/12 залишити без змін.

Ухвала в частині направлення справи на новий розгляд набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та не може бути оскаржена.

В частині залишення судових рішень без змін ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді Л.В.Ланченко

Н.Г.Пилипчук