Справа № 2а/1570/6741/11
Суддя: Кошіль В.В.
Дата ухвалення: 2016-04-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 квітня 2016 року м. Київ К/800/68227/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНІ-ЛАЙН»

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2014

та Державної податкової інспекції у Ренійському районі Одеської області Головного управління Міндоходів в Одеській області

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2014

та постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.12.2011

у справі № 2а/1570/6741/2011

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНІ-ЛАЙН»

до Державної податкової інспекції у Ренійському районі Одеської області Головного управління Міндоходів в Одеській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «РЕНІ-ЛАЙН» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у Ренійському районі Одеської області Головного управління Міндоходів в Одеській області від 15.08.2011 № , № , № , № .

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 06.12.2011 позов задоволено; визнані протиправними та скасовані спірні податкові повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2014 постанову суду першої інстанції скасовано; позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15.08.2011 № та № ; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Позивач в касаційній скарзі просить змінити постанову суду апеляційної інстанції, залишивши в силі рішення суду першої інстанції, як таке, що прийняте з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

Відповідач в касаційній скарзі просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій; прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.

В запереченнях на касаційну скаргу відповідача, позивач просить залишити її без задоволення, а судове рішення суду першої інстанції - без змін, як законне та обґрунтоване.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної планової виїзної перевірки ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.03.2011, складено акт № 00265/2301/22478794 від 27.07.2011, в якому зафіксовано порушення: п. 1 ст. 202, ст. 629, ч. 1, ч. 5 ст. 203 Цивільного кодексу України, пп. 4.1.257 п. 4.1 ст. 14 Податкового кодексу України, пп. 1.22. 1 п. 1.22 ст. 1, пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. 11.3 ст. 11, п. 5.1, пп. 5.2.5 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.5.1 п. 5.5, п. 5.9 ст. 5, пп. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 1, п. 7 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп. 3.1. п. 3 Порядку складання декларації з податку на прибуток, затвердженого наказом ДПА України від 29.03.2003 № 143, в результаті чого донараховано податок на прибуток в сумі 53 723 грн. за перший квартал 2011 року та зменшені збитки на суму 270 782 грн.; ст. 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», в результаті чого сума простроченої дебіторської заборгованості в іноземній валюті у розмірі 337 162,95 дол. США (2 699 596,31 грн.) на митну територію не надійшла; ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», в результаті чого порушені строки декларування валютних цінностей та іншого майна у 2010 році та 1 кварталі 2011 році.

На підставі результатів проведеної перевірки, 15.08.2011 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № про визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 53 738 грн., в т.ч.: 53 723 грн. основного платежу та 15 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 270 782 грн.;

- № про нарахування суми грошового зобов'язання за платежем «пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД» у розмірі 1 930 211,36 грн.;

- № про нарахування суми грошового зобов'язання за платежем «пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД» у розмірі 850 грн.

Як встановлено під час проведення перевірки, у позивача станом на 01.01.2010 наявна кредиторська заборгованість по бухгалтерському рахунку 36.1 «Розрахунки з покупцями», а саме: в сумі 7 507 466, 32 грн. по клієнту ТОВ «РТС Україна», за договором доручення від 25.08.2009 № С25/08-11 на укладання договорів купівлі-продажу пшениці 5 класу; в сумі 82 900 грн. по клієнту ТОВ «ДСЛ Україна», за договором доручення від 26.10.2009 № 1 на укладання договорів купівлі-продажу пшениці 5 класу.

Кредиторська заборгованість виникла на підставі бухгалтерського обліку операцій з отримання безготівкових коштів від вказаних осіб та операцій з часткового їх повернення. Терміні вказаних договорів продовжені до 31.12.2011.

У перевіреному періоді за договором доручення, укладеного між позивачем та ТОВ «РТС Україна» здійснювалися операції з повернення грошових коштів ТОВ «РТС Україна» та ТОВ «ДСЛ Україна», отриманих у періоді, який був охоплений попередньою перевіркою. Операцій щодо виконання дій з предмету договору позивачем та отримання за це винагороди, передбаченої договором, у періоді, який охоплений даною перевіркою, не встановлено. На кінець перевіреного періоду (станом на 01.04.2011) кредиторська заборгованість позивача перед ТОВ «РТС Україна» склала 4 638 166,32 грн. та перед ТОВ «ДСЛ Україна» в сумі 110 400 грн.

Відповідно до п. 2.1.5 вказаних договорів, довірена особа зобов'язана у разі відмови від виконання доручення, здійснити повернення отриманих грошових коштів Довірителю на протязі 30 робочих днів з моменту повідомлення про відмову від виконання. Фактично станом на початок перевірки, гроші повернуті не в повному обсязі та складають від загальної суми договорів: по ТОВ «РТС Україна» - 10,6%, по ТОВ «ДСЛ Україна»- 44 %. Перевіряючими не встановлені операції щодо зберігання та наявності залишків отриманих коштів на розрахункових рахунках позивача, також отримані за вищевказаними договорами кошти не направлялись на виконання доручення, а використовувались на особисті потреби підприємства. Враховуючи, що підприємство позивача використовувало вказані кошти не за цільовим призначенням довірителів, а у своєму власному господарському обігу, перевіряючі прийшли до висновку, що в порушення пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підприємство позивача не включило до складу валового доходу суму одержаних коштів, використаних у власній господарській діяльності, яка була розцінена як фінансова допомога.

Під час перевірки позивачем були надані пояснення, що припинення виконання умов договорів пов'язано з веденням режиму квотування експорту сільськогосподарської продукції, тому після узгодження між сторонами питань подальших дій у зв'язку з відсутністю у довірителя потреби у сільгосппродукції, яку він планував експортувати, і частковим скасуванням доручення, грошові кошти по мірі можливості частково поверталися довірителю.

Також перевіркою був зроблений висновок, що визнання відсутності потреби у заходах по складанню договорів купівлі-продажу пшениці, що доручалося зробити довіреній особі ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» довірителям, і при цьому не повернення певної суми заборгованості за даними договорами, що передбачено умовами договорів є підставою для визнання таких договорів доручень удаваними (нікчемними), які приховують по суті договори фінансової допомоги. Перевіркою визнані доходом суми умовно нарахованих процентів на поворотну фінансову допомогу від ТОВ «РТС Україна» (кредиторську заборгованість) в сумі 698 996 грн., в тому числі по періодах: 1 квартал 2010 року 186 396 грн., півріччя 2010 року 325 809 грн., 9 місяців 2010 року 511 000 грн., 2010 рік 609 519 грн., 1 квартал 2011 року 89 477 грн.; від ТОВ «ДСЛ Україна» в сумі 11 776 грн., в тому числі по періодам: 1 квартал 2010 року 2 537 грн., півріччя 2010 року 5 256 грн., 9 місяців 2010 року 7 510 грн., 2010 рік 9 666 грн., 1 квартал 2011 року 2 109 грн.

Також перевіркою визнано доходом у перевіреному періоді суму, отриманих від ТОВ «ДСЛ Україна» грошових коштів за вказаним договором в якості поворотної фінансової допомоги в сумі 27 500 грн., у зв'язку з тим, що ТОВ «ДСЛ Україна» не є платником податку на прибуток, в тому числі по періодам: 1 квартал 2010 року 25 500 грн., півріччя 2010 року 25 500 грн., 9 місяців 2010 року 27 500 грн., 2010 рік 27 500 грн.

На підставі встановлених порушень, перевіряючими були збільшені валові доходи підприємства позивача на 738 272 грн., в тому числі по періодам: 1 квартал 2010 року 214 405 грн., півріччя 2010 року 356 565 грн., 9 місяців 2010 року 546 010 грн., 2010 рік 646 686 грн., 1 квартал 2011 року 91 586 грн.

Також, відповідно до даних акту ДПІ у Суворовському районі м. Одеси щодо перевірки ТОВ «Диметра-Промтрейд» усі операції купівлі-продажу визнані такими, що мають ознаки нікчемності по ланцюгу до «вигодонабувача». Враховуючи результати вказаної перевірки щодо постачання ТМЦ, реалізованого у подальшому ТОВ «Диметра-Промтрейд» на адресу ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» на підставі договору від 22.02.2011 № 22/02-2011 була доказана відсутність фактичних поставок товарно-матеріальних цінностей, придбаних ТОВ «Диметра-Промтрейд», тобто у ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» не виникло права на податковий кредит з ПДВ за лютий 2011 року у сумі 4 281,67 грн. та валові витрати за даною операцією на суму 21 408,35 грн. Перевіряючими був зроблений запит на адресу ДП «Ренійський морський торговий порт» з питання проходження через прохідні підприємства на його територію транспортного засобу, на якому було доставлено вантажів у кількості 3670 кг від ТОВ «Диметра-Промтрейд» ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» та отримана відповідь про не підтвердження поставки товару у лютому 2011 року та проходження такого товару у вересні 2010 року. Виходячи із вищевикладеного, перевіряючими встановлено відсутність права віднесення до складу валових витрат на загальну суму 25 690 грн. у 1 квартал 2011 року, а враховуючи вплив обох факторів сума валових витрат по рядку 04.1 Декларації з податку на прибуток за перевірений період занижена на 266 407 грн.

Також перевіркою зафіксовано порушення ст. 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», зокрема, перевіркою підприємства встановлено наявність простроченої дебіторської заборгованості в іноземній валюті у розмірі 377 162, 95 дол. США (2 592 783,09 грн.). Так, на виконання умов експортного контракту № 090302 від 02.03.2009, зареєстрованого Українською Універсальною біржею за № 11/72/06 від 13.03.2009, ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» було відвантажено ячменю фуражного у кількості 3745,276 тонн на користь RG Grain Trade LLP (Англія) вартістю 3 545 256,72 грн. (460 422,95 дол. США) згідно з вантажно-митною декларацією № 506020013/9/000491 від 31.03.2010. ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» не є власником відвантаженого в рахунок нерезидента товару. Сільськогосподарська продукція отримана позивачем за договором комісії № 01/27-02-2009 від 27.02.2009 від ВАТ «Одеський коровай»- Комітента, яка за дорученням власника товару (комітента) завантажена на т/х Есмеральда. Граничний термін надходження валютної виручки відповідно до ст. 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» є 27.09.2009. Оплата за відвантажену продукцію надійшла від RG Grain Trade LLP з порушенням термінів розрахунків в іноземній валюті, а саме: 27.08.2009 - 68 260 дол. США, 14.09.2009 - 55 000 дол. США, сума 337 162,95 дол. США на дату складання акту перевірки не надійшла.

Позивачем наданий перевіряючим договір відступлення права вимоги № 18/09 від 18.09.2009, укладений між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» (первісний кредитор) та ВАТ «Одеський коровай» (новий кредитор) та RG Grain Trade LLP (боржник) право вимоги боргу від нерезидента на 337162, 95 дол. США передано новому кредитору. На виконання умов вказаного договору виручка в іноземній валюті на валютний рахунок комісіонера (ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН») та нового кредитора не надійшла. ВАТ «Одеський коровай» (комітент) уклало договір відступлення права вимоги № 18/09 від 18.09.2009 ТОВ «РТС Україна» на вказану суму. Враховуючи факт складання між ТОВ «РТС Україна» та RG Grain Trade LLP акту про залік зустрічних однорідних вимог від 24.09.2009 на 337 162,95 дол. США, виручка в іноземній валюті на валютний рахунок нового кредитора ТОВ «РТС Україна» за договором відступлення права вимоги № 09-021/09 від 21.09.2009, також не надійшла.

Також, в акті перевірки зазначено, що при наявності простроченої заборгованості в іноземній валюті, ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» не подавалися Декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належить резиденту України і знаходяться за її межами, що порушує вимоги ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» за 1 квартал 2010 року, 2 квартал 2010 року, 3 квартал 2010 року, 4 квартал 2010 року, та 1 квартал 2011 року.

Судами попередніх інстанцій досліджені договір доручення № С25/08-11 від 25.08.2009, укладений між ТОВ «РТС Україна» і ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», договір доручення № 1 від 26.10.2009, укладений між ТОВ «ДСЛ Україна» та ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», договір купівлі-продажу № 22/02-2011 від 22.02.2011, укладений між ТОВ «Диметра-Промтрейд» і ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», рахунок, видаткова накладна, товарно-транспортна накладна на виконання цього договору, договір комісії № 01-27-02-2009 від 27.02.2009, укладений між ВАТ «Одеський коровай» та ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», контракт № 090302 від 02.03.2009, укладений між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» та RG Grain Trade LLP, договір про відступлення права вимоги № 18/09 від 18.09.2009, укладений між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», ВАТ «Одеський коровай» та RG Grain Trade LLP, договір про відступлення права вимоги № 09-21/09 від 21.09.2009, укладений між ВАТ «Одеський коровай», ТОВ «РТС Україна» та RG Grain Trade LLP, договір про відступлення права вимоги № 090923/1 від 23.09.2009, укладений між Softer Trade S.A., Республіка Панама, RG Grain Trade LLP та ТОВ «РТС Україна», договір про відступлення права вимоги № 090923/2 від 23.09.2009, укладений між Fenfold Trade Limited, UK, RG Grain Trade LLP та ТОВ «РТС Україна», договір про відступлення права вимоги № 090923/3 від 23.09.2009 року, укладений між RG Management S.A., Panama, RG Grain Trade LLP та ТОВ «РТС Україна», договір про відступлення права вимоги № 090923/4 від 23.09.2009, укладений між Magnatex Alliance LLD, UK, RG Grain Trade LLP та ТОВ «РТС Україна», акти звірок взаємних розрахунків, укладені між RG Grain Trade LLP та ТОВ «РТС Україна», додаткова угода до акту про зарахування зустрічних однорідних вимог, листи Акціонерного банку «Південний», ПАТ «Кредитпромбанк» про закриття зобов'язання в сумі 337 162,95 дол. США та відсутності заборгованості за експертно-імпортними операціями, рішення Господарського суду Одеської області від 12.01.2011 по справі № 19/158-10-4963 за позовом ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» до ВАТ «Одеський коровай» та ТОВ «РТС Україна» про визнання недійсними договорів про відступлення права вимоги та акту про залік зустрічних однорідних вимог недійсними, яким у задоволенні позовних вимог відмовлено; ухвалу Господарського суду Одеської області від 19.09.2011 по справі № 19/158-10-4963 про роз'яснення рішення суду, договір № 22/02-2011 про купівлю-продаж від 22.02.2011, укладений між ТОВ «Диметра-Промтрейд» та ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», рахунок, видаткова накладна, карточка обліку матеріалів, товарна-транспортна накладна за цим договором, наказ про проведення інвентаризації металу, акт контрольної перевірки інвентаризації цінностей, виписки по банківському рахунку підприємства позивача, акт ДПІ у Суворовському районі м. Одеси від 18.04.2011 № 1765/23-1/37351585 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ «Диметра-Промтрейд» з питань достовірності відображення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ за період з 01.02 по 28.02.2011», пояснення ОСОБА_3, відібрані відділом податкової міліції Ізмаїльської ОДПІ, лист Управління Державної автомобільної інспекції від 10.10.2011.

Як вбачається з матеріалів справи, кошти, отримані позивачем від ТОВ «РТС Україна» та ТОВ «ДСЛ Україна» за договорами доручення визнані перевіряючими поворотною фінансовою допомогою та визнані доходом суми умовно нарахованих процентів на поворотну фінансову допомогу від цих товариств.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що умови вказаних договорів не містять умови для визнання отриманих грошових коштів за ними як безповоротної фінансової допомоги згідно положень пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України; перевіряючими безпідставно зроблений висновок про визнання вказаних договорів доручення удаваними та включення цих сум до валового доходу підприємства позивача; помилковими є висновки перевіряючих щодо зменшення підприємству позивача податкового кредиту з ПДВ за лютий 2011 року у сумі 4 281,67 грн. та валових витрат на суму 21 408,35 грн. за придбані у ТОВ «Диметра-Промтрейд» товари за договором купівлі-продажу; контрагент, за спірний період був належним чином зареєстрований як платник ПДВ та надані податкові накладні були належним чином оформлені, також товар був придбаний з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; з укладенням договору відступлення права вимоги № 18/09 від 18.09.2009 між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» (первісний кредитор), ВАТ «Одеський коровай»(новий кредитор) та RG Grain Trade LLP (боржник), договірні правовідносини, пов'язані з виконанням договору комісії та контракту № 090302 від 02.03.2009 між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», ВАТ «Одеський коровай» та RG Grain Trade LLP, для ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», є припиненими з 18.09.2009; обставини щодо дійсності вказаного договору встановлені рішенням Господарського суду Одеської області від 12.01.2011 по справі № 19/158-10-4963, яке набуло законної сили; обставини щодо заліку зустрічних однорідних вимог, встановлені рішенням Господарського суду Одеської області від 12.01.2011 по справі № 19/158-10-4963; відсутність дебіторської заборгованості підприємства позивача за контрактом № 090302 від 02.03.2009 підтверджена відповідними листами банківських установ; враховуючи, що доводи відповідача щодо наявності у позивача простроченої заборгованості в іноземній валюті, є невірними та помилковими, тому відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил валютного регулювання та валютного контролю, що виразилось у недекларуванні валютних цінностей, що знаходяться за кордоном; відповідач не довів правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи частково позовні вимоги, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення тим, що операції, які б підтверджували виконання умов договорів доручення ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» та отримання за це винагороди, передбаченої договорами, перевіркою не встановлено і позивачем не доведено; у зв'язку з введенням режиму квотування сільськогосподарської продукції фактично ТОВ «РТС Україна» та ТОВ «ДСЛ Україна» відмовились від укладених договорів-доручень з позивачем, а тому здійснення операцій з часткового повернення грошових коштів ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» свідчить про припинення договорів доручень; отримані згідно договорів доручень грошові кошти не переходять у власність ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» і повинні бути використанні на цілі, вказані у договорах-доручення, тобто до моменту використання за цільовим призначенням від імені та за дорученням Довірителя вони знаходяться на відповідальному зберіганні у повіреної особи; оскільки встановлено, що позивач використав кошти, отримані від довірителів згідно договорів доручення, у власному господарському обігу, а не за цільовим призначенням довірителів, ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», в порушення пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не включило до складу валового доходу суму одержаних коштів, використаних у власній господарській діяльності; перевіркою зроблено правильний висновок, що визнання відсутності потреби у заходах по складанню договорів купівлі-продажу пшениці, що доручалося зробити довіреній особі ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» товариствами «РТС Україна» та «ДСЛ Україна» і, при цьому, не повернення певної суми заборгованості за даними договорами, що передбачено вищенаведеними пунктами Договорів, є підставою для визнання договорів-доручень удаваними (нікчемними), які приховують по суті договори фінансової допомоги; операції з придбання позивачем товару у ТОВ «Диметра-Промтрейд» є безтоварними; висновки податкового органу про порушення ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» термінів розрахунків у сфері ЗЕД є безпідставними, оскільки у позивача відсутня дебіторська заборгованість по контракту № 090302 від 02.03.2009, тому відсутній обов'язок подавати до податкового органу декларацію про валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України.

Суд касаційної інстанції погоджується з таким висновком апеляційного адміністративного суду, з огляду на наступне.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 1008 Цивільного кодексу України договір доручення припиняється на загальних підставах припинення договору, а також у разі: відмови довірителя або повіреного від договору.

Якщо повірений діє як підприємець, сторона, яка відмовляється від договору, має повідомити другу сторону про відмову від договору не пізніш як за один місяць до його припинення, якщо триваліший строк не встановлений договором (ч. 3 ст. 1008 ЦК України).

Як встановлено матеріалами справи, відповідно до вимог пункту 2.1.5 обох договорів Довірена особа зобов'язана у разі відмови від виконання доручення, здійснити повернення отриманих грошових коштів Довірителю на протязі 30 робочих днів з моменту повідомлення про відмову від виконання.

Фактично гроші повернуті не в повному обсязі та складають від загальної суми договорів ТОВ «РТС Україна» - 10,6% та ТОВ «ДСЛ Україна» - 44%.

Пунктом 2.2 Договорів у Повіреного передбачені права щодо відмови від виконання доручення, якщо це викликане неможливістю виконання, порушення Довірителем договору або за іншими підставами, терміново повідомити про це Довірителя. Також Повірений має право відступити від цих вказівок в разі настання обставин непереборної сили, коли по обставинам справи це необхідно в інтересах Довірителя.

Пунктом 2.4 Договорів передбачені права Довірителя, в тому числі право на відкликання свого доручення, письмово повідомивши Повіреного не пізніше, ніж за 2 місяці до припинення договору.

В матеріалах справи відсутні письмові повідомлення щодо припинення договорів-доручень з боку Довірителів, або з боку Повіреного. Не надано таких письмових повідомлень і під час проведення податковим органом перевірки.

Колегія суддів знаходить обґрунтованими висновки податкового органу, що отримані згідно договорів доручень грошові кошти не переходять у власність ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» і повинні бути використанні на цілі, вказані у договорах-доручення, тобто до моменту використання за цільовим призначенням від імені та за дорученням Довірителя вони знаходяться на відповідальному зберіганні у повіреної особи.

Більше того, операцій щодо зберігання та наявності залишків отриманих коштів на розрахункових поточних рахунках ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» перевіркою не встановлено, що також свідчить про використання цих коштів позивачем на власні цілі.

Господарська діяльність товариства «РЕНІ-ЛАЙН» здійснювалась за рахунок коштів третіх осіб, тобто проводились операції, які для підприємства не були пов'язані з понесенням грошових, матеріальних та нематеріальних витрат, тобто були для платника безкоштовними.

Відповідно до пп. 1.22.2 п. 1.22 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» поворотна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податку у користування на визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами.

Згідно з пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

З огляду на викладене, оскільки позивач використав кошти, отримані від довірителів згідно договорів доручення, у власному господарському обігу, а не за цільовим призначенням довірителів, ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», в порушення пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не включило до складу валового доходу суму одержаних коштів, використаних у власній господарській діяльності.

Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Згідно з пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 зазначеного Закону до складу валових доходів включаються доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді: сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України «Про списання вартості несплачених обсягів природного газу»; сум поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду від осіб, що не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із законодавством мають пільги з цього податку, включаючи право застосовувати ставку податку нижчу, ніж установлена пунктом 7.2 статті 7 або статтею 10 цього Закону.

Якщо особа, що надає поворотну фінансову допомогу, є платником податку на прибуток на загальних підставах, а сума фінансової допомоги на кінець звітного періоду ще їй не повернута платником податку на прибуток - отримувачем фінансової допомоги, то відповідно до вимог пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та з врахуванням вимог ч. 5 пп. 1.22.1 п. 1.22 ст. 1 цього ж Закону, платник податку на прибуток - отримувач фінансової допомоги повинен включити до складу валових доходів суму умовно нарахованих процентів на суму такої неповернутої фінансової допомоги.

Враховуючи вищевикладене, та на підставі вимог ст. 192, п. 1 ст. 202, п. 1 та п. 5 ст. 203, п. 1 та п. 2 ст. 215, ч. 1 ст. 216, ст. ст. 228, 235, 626, 629 Цивільного кодексу України, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що визнання відсутності потреби у заходах по складанню договорів купівлі-продажу пшениці, що доручалося зробити довіреній особі - ТОВ«РЕНІ-ЛАЙН» товариствами «РТС Україна» та «ДСЛ Україна» і, при цьому, не повернення певної суми заборгованості за даними договорами, що передбачено вищенаведеними пунктами договорів, є підставою для визнання договорів-доручень удаваними (нікчемними), які приховують по суті договори фінансової допомоги.

А відтак, правочини за даними договорами перевіркою обґрунтовано визнані, як договори про отримання фінансової допомоги, до якої застосовуються вимоги ч. 5 пп. 1.22.1 п. 1.22 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Щодо зменшення підприємству позивача податкового кредиту з ПДВ за лютий 2011 року у сумі 4 281,67 грн. та валових витрат на суму 21 408,35 грн. за придбані у ТОВ «Диметра-Промтрейд» товари за договором купівлі-продажу, судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

В акті перевірки зазначено, що у перевіряємому періоді (лютий 2011 року) позивач формував податковий кредит та валові витрати за результатами здійснення договірних відносин з контрагентом ТОВ «Диметра-Промтрейд» на підставі договору від 22.02.2011 № 22/02-2011. Однак, відповідно до даних акту ДПІ у Суворовському районі м. Одеси, на обліку в якій перебуває ТОВ «Диметра-Промтрейд», усі операції купівлі-продажу визнані такими, що мають ознаки нікчемності по ланцюгу до «вигодонабувача». Враховуючи результати вказаної перевірки щодо постачання ТМЦ, реалізованого у подальшому ТОВ «Диметра-Промтрейд» на адресу ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» була доказана відсутність фактичних поставок товарно-матеріальних цінностей, придбаних ТОВ «Диметра-Промтрейд», тобто у ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» не виникло права на податковий кредит з ПДВ за лютий 2011 року у сумі 4 281,67 грн. та валові витрати за даною операцією на суму 21 408,35 грн.

Перевіряючими був зроблений запит на адресу ДП «Ренійський морський торговий порт» з питання проходження через прохідні підприємства на його територію транспортного засобу, на якому було доставлено вантаж у кількості 3670 кг від ТОВ «Диметра-Промтрейд» ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», відповіддю Порту не підтверджено поставку товару у лютому 2011 року.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно зі ст. 1 цього Закону господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно зі ст. 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Тобто, господарські операції для відображення їх в податковому обліку мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Слід зазначити, що в разі якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської діяльності, визначальною ознакою якої є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За відсутності ж факту придбання товарів відповідні суми не можуть включатись до складу валових витрат навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів.

Таким чином, за встановлення в судовому порядку відсутності факту здійснення господарських операцій між позивачем і ТОВ «Диметра-Промтрейд», в результаті чого відсутні правові наслідки для обох сторін за договорами, є правомірним нарахування грошових зобов'язань з податку на прибуток.

Щодо висновків податкового органу про порушення ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» термінів розрахунків в сфері ЗЕД, судами встановлено наступне.

Підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 930 211,36 грн. слугував висновок податкового органу про те, що станом на 27.09.2009 (граничний термін надходження валютної виручки) на валютний рахунок позивача не надійшла валютна виручка за відвантажену згідно експортного контракту № 090302 від 02.03.2009 сільськогосподарську продукцію, власником якої є ВАТ «Одеський коровай», та яка була передана ВАТ «Одеський коровай» (комітентом) позивачу (комісіонеру) за договором комісії № 01/27-02-2009 від 27.02.2009.

Матеріалами справи встановлено, що 27.02.2009 між ВАТ «Одеський коровай» (комітент) та ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» (комісіонер) був укладений договір комісії № 01/27-02-2009, відповідно до умов якого Комісіонер зобов'язується за дорученням Комітента за винагороду реалізовувати на експорт в інтересах комітента від імені комісіонера та за рахунок комітента сільськогосподарську продукцію - ячмінь фуражний.

02.03.2009 між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» (продавець) та «RG GRAIN TRADE LLP» (Великобританія) (покупець) був укладений контракт № 090302, відповідно до умов якого Продавець продає, а Покупець приймає та оплачує ячмінь фуражний українського походження урожаю 2008 року насипом.

18.09.2009 між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» (первісний кредитор), ВАТ «Одеський коровай» (новий кредитор) та «RG GRAIN TRADE LLP» (боржник) був укладений договір про відступлення права вимоги №18/09, відповідно до умов якого новий кредитор приймає на себе право вимоги, належне первісному кредитору, і стає кредитором за контрактом № 090302 від 02.03.2009, укладеним між первісним кредитором та боржником.

21.09.2009 між ВАТ «Одеський коровай» (первісний кредитор), ТОВ «РТС Україна» (новий кредитор) та «RG GRAIN TRADE LLP» (боржник) був укладений договір про відступлення права вимоги № 09-21/09, відповідно до умов якого первісний кредитор уступає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги, належне первісному кредитору згідно із договором № 18/09 від 18.09.2009 про відступлення йому права вимоги, що належало ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» за контрактом № 090302 від 02.03.2009, укладеним між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» та боржником, і стає кредитором за основним договором.

Згідно договорів про відступлення права вимоги, укладених між ТОВ «РТС Україна» (боржник), «RG GRAIN TRADE LLP» (новий кредитор) та Softer Trade S.A. (первісний кредитор за договором № 090923/1 від 23.09.2009), Fenfold Limited (первісний кредитор за договором № 090923/2 від 23.09.2009), Rg Managament S.A. (первісний кредитор за договором № 090923/3 від 23.09.2009), Magnatex Alliance LLP (первісний кредитор за договором № 090923/4 від 23.09.2009), первісні кредитори уступають, а новий кредитор приймає на себе зобов'язання, належне первісному кредитору згідно із контрактами № 070809 від 07.08.2009, № 060709 від 09.07.2009, № 090305 від 05.03.2009, № 030709 від 06.03.2009, укладеними відповідно між Trade S.A., Fenfold Limited, Rg Managament S.A., Magnatex Alliance LLP та боржником, і стає кредитором за основним договором.

Тбто, з укладанням договору про відступлення права вимоги № 18/09 від 18.09.2009 договірні правовідносини, пов'язані з виконанням договору комісії та контракту № 090302 від 02.03.2009 між ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», ВАТ «Одеський коровай» та RG Grain Trade LLP, для ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», є припиненими з 18.09.2009.

Вказані обставини встановлені рішенням Господарського суду Одеської області від 12.01.2011 по справі № 19/158-10-4963 та ухвалою Господарського суду Одеської області про роз'яснення цього рішення від 19.09.2011, які набули законної сили.

24.09.2009 між «RG GRAIN TRADE LLP» та ТОВ «РТС Україна» був підписаний акт про залік зустрічних однорідних вимог, відповідно до положень якого (в редакції додаткової угоди від 25.09.2009 до цього акту) ТОВ «РТС Україна» є кредитором, а «RG GRAIN TRADE LLP» боржником по зовнішньоекономічному контракту № 090302 від 02.03.2009 у зв'язку з поставкою сільськогосподарської продукції українського походження - ячменю фуражного на суму 337 162,95 дол. США, згідно договору про уступку права вимоги № 18/09 від 18.09.2009, по якому ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» як комісіонер уступило/передало всі права комітенту - ВАТ «Одеський коровай» (згідно пункту 9.7 контракту № 090302 від 02.03.2009 та договору комісії № 01/27-02-2009 від 27.02.2009), а ВАТ «Одеський коровай» згідно договору про відступлення права вимоги № 09-21/09 від 21.09.2009 передало свої права по контракту № 090302 від 02.03.2009); ТОВ «РТС Україна» є боржником, а «RG GRAIN TRADE LLP» кредитором згідно договору про відступлення права вимоги № 090923/1 від 23.09.2009 на суму 40 000 дол. США по контракту № 070809 від 07.08.2009, згідно договору про відступлення права вимоги № 090923/2 від 23.09.2009 на суму 70 000 дол. США по контракту № 060709 від 06.07.2009, згідно договору про відступлення права вимоги № 090923/3 від 23.09.2009 на суму на суму 96 451,10 дол. США по контракту № 090305 від 05.03.2009, згідно договору про відступлення права вимоги № 090923/4 від 23.09.2009 на суму 130 000 грн. по контракту № 030709 від 06.03.2009, по контракту № 40809 від 14.08.2009 на суму 711,85 грн., а всього на суму 337 162,95 дол. США (пункт 2 акту); вимоги сторін є зустрічними та однорідними, строк виконання яких настав. В силу ст. 601 Цивільного кодексу України вважати суму 337 162,95 дол. США зарахованою в суму заборгованості «RG GRAIN TRADE LLP» перед ТОВ «РТС Україна» (пункт 3 акту); після заліку взаємних вимог сума заборгованості ТОВ «РТС Україна» перед «RG GRAIN TRADE LLP» складає 0,00 дол. США, та сума заборгованості «RG GRAIN TRADE LLP» перед ТОВ «РТС Україна» по зовнішньоекономічному контракту № 090302 від 02.03.2009 по поставці сільськогосподарської продукції українського походження - ячменю фуражного, згідно договору про уступку права вимоги № 18/09 від 18.09.2009, по якому ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» як комісіонер уступило/передало всі права комітенту - ВАТ «Одеський коровай» (згідно пункту 9.7 контракту № 090302 від 02.03.2009 та договору комісії № 01/27-02-2009 від 27.02.2009), а ВАТ «Одеський коровай» згідно договору про відступлення права вимоги № 09-21/09 від 21.09.2009 передало свої права по контракту № 090302 від 02.03.2009 ТОВ «РТС Україна» - складає 0,00 дол. США.

Згідно зі ст. 601 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги. Зарахування зустрічних вимог може здійснюватися за заявою однієї із сторін.

Аналогічні положення містяться і в ч. 3 ст. 203 Господарського кодексу України господарське зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони.

Відповідно до п. 1.10 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 № 136, встановлено, що експортна, імпортна операції можуть бути зняті з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов'язань за цими операціями зарахуванням, якщо: вимоги випливають із взаємних зобов'язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред'явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов'язання, його змісту, умов виконання тощо.

Листом від 23.06.1999 № 18-211/1872-5495 «Щодо зарахування зустрічних однорідних вимог», у зв'язку із численними зверненнями комерційних банків та їх клієнтів Національний банк України роз'яснив, що Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» регулює порядок припинення зобов'язань між резидентом і нерезидентом шляхом виконання. Проте, це не виключає можливості припинити зобов'язання іншим шляхом, в тому числі і зарахуванням. Відповідно до ч. 4 ст. 6 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України. У разі наявності належним чином оформлених документів, припинення зобов'язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом зарахування є підставою для зняття комерційними банками з контролю експортно-імпортних операцій своїх клієнтів, який здійснюється банками відповідно до вимог Інструкції про порядок здійснення контролю і отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, затвердженої постановою Правління НБУ від 24.03.1999 № 136.

ДПА України листом від 11.05.2007 № 9433/7/22-6017 «Щодо проведення перевірок експортно-імпортних операцій» роз'яснила, що за умов дотримання вимог пункту 1.9 (на даний час пункту 1.10 у зв'язку із змінами та доповненнями, внаслідок чого змінилася нумерація) Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 № 136, є підставою для прийняття податковими органами, здійсненого суб'єктами господарювання припинення зобов'язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.

Матеріалами справи встановлено, що листом від 13.05.2010 за вих. № 0-17-12824БТ ПАТ АБ «Південний» (агент валютного контролю) повідомив ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН», що правочини, які були резидентами щодо розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом № 090302 від 02.03.2009 відповідають нормам чинного законодавства, зокрема, нормам Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», тобто зобов'язання за вищевказаною операцією в сумі 337 162,95 дол. США закриті.

Також, листом від 08.06.2011 за вих. № 0-1-18534 ПАТ АБ «Південний» повідомило позивача, що станом на 06.06.2011 за розрахунками, які проводяться через ПАТ АБ «Південний», у банку на контролі по ТОВ «РЕНІ-ЛАЙН» відсутня прострочена дебіторська заборгованість за контрактом № 090302 від 02.03.2009.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про неправомірність податкових повідомлень-рішень ДПІ у Ренійському районі Одеської області від 15.08.2011 № та № .

Враховуючи вказані обставини, відсутність порушень норм матеріального та процесуального права, висновок суду апеляційної інстанції про часткове задоволення позовних вимог є вірним, а касаційні скарги сторін - необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНІ-ЛАЙН» та Державної податкової інспекції у Ренійському районі Одеської області Головного управління Міндоходів в Одеській області залишити без задоволення.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль
Судді І.В. Борисенко
О.А. Моторний