Справа № 820/10141/15
Суддя: Бенедик А.П.
Дата ухвалення: 2016-03-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2016 р. Справа № 820/10141/15
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Бенедик А.П.

Суддів: Водолажської Н.С. , Калиновського В.А.

за участю секретаря судового засідання Тітової А.В.

спеціаліста - Баранник І.В.

представників позивача - Руденко С.Ю., Гордейчука В.В.

представників відповідачів - Луніки О.В. Петренко О.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду у м. Харкові в режимі відеоконференції із Сумським окружним адміністративним судом адміністративну справу за апеляційними скаргами Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Глухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року по справі №820/10141/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вента-Суми"

до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Роменської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Глухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Охтирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області,

про скасування податкових повідомлень-рішень та зобов'язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Вента-Суми", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Московському районі м.Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про визнання неправомірними дій, скасування наказу та податкових повідомлень-рішень та зобов'язання вчинити певні дії.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 03.11.2015 року, постановленої без виходу до нарадчої кімнати, прийнято уточнений адміністративний позов, виключено Державну податкову інспекцію у Московському районі м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області з числа відповідачів та залучено в якості відповідачів - Державну податкову інспекцію у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, Сумську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області, Роменську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області, Глухівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області, Охтирську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області, Конотопську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області, Шосткинську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Сумській області.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року, з урахуванням ухвали Харківського окружного адміністративного суду 19.11.2015 року про виправлення описки, частково задоволено позовні вимоги ТОВ "Вента-Суми" до ДПІ у м.Сумах ГУ ДФС у Сумській області, Сумської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Роменської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Глухівської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Охтирської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Конотопської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Шосткинської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень та зобов'язання вчинити певні дії.

Скасовано податкові повідомлення-рішення №/34211 від 16.07.2015 року, №/34213 від 16.07.2015 року, №/51878 від 28.09.2015 року, №/51881 від 28.09.2015 року, № від 24.07.2015 року, №від 24.07.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 08.09.2015 року, № від 08.09.2015 року, № від 08.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 08.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 09.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року, № від 10.09.2015 року.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

На зазначену постанову суду ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області, Конотопською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Шосткинською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Сумською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Глухівською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області подано апеляційні скарги

Обґрунтовуючи вимоги апеляційних скарг, відповідачі посилаються на невідповідність висновків суду обставинам справи та прийняття оскаржуваної постанови з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Вказують, що задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до неправомірного висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зазначили, що оскільки виявлені за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства є обґрунтованими, то збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ та зменшення розміру залишку від'ємного значення з ПДВ, а також збільшення суми грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на підставі спірних податкових повідомлень-рішень є законним та правомірним.

Позивач правом надання письмових заперечень на апеляційні скарги не скористався.

Ухвалою Харківського апеляційного суду від 30.03.2016 року відмовлено в задоволенні клопотання ТОВ "Вента-Суми" про відкликання адміністративного позову по справі №820/10141/15.

У судових засіданнях представники позивача заперечували проти задоволення апеляційних скарг, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції.

Представники відповідачів - ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області, Конотопської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Шосткинської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Сумської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, Глухівської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області у судових засіданнях підтримали вимоги апеляційних скарг та просили їх задовольнити.

Представники відповідачів - Роменської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області та Охтирської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області, у судові засідання не прибули, про дату, час та місце розгляду справи повідомлялись..

Колегія суддів на підставі ч. 4 ст. 196 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), вважає за можливе розглянути справу без участі уповноважених представників відповідачів - Роменської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області та Охтирської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників відповідачів та представників позивача, які прибули у судові засідання, перевіривши рішення суду та доводи апеляційних скарг, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Вента-Суми" пройшло передбачену законом процедуру державної реєстрації та набуло статусу юридичної особи, взято на податковий облік. Станом на час проведення перевірок перебувало на обліку в ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області. В подальшому місце офіційної реєстрації змінено на м.Харків.

Співробітниками ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області у період з 16.06.2015 року по 19.06.2015 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Вента-Суми" з питань дотримання вимог податкового законодавства по фінансово-господарським операціям з ТОВ "Нафтакомпані" за лютий 2015 року, за наслідками якої складено Акт №1505/18-19-15-02/38244268 від 24.06.2015 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14, п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 201.4 ст.201, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого встановлено занижено суму ПДВ за лютий 2015 року, що підлягає сплаті до бюджету на суму 1385800,00 грн.; перевіркою ТОВ "Вента-Суми" документально не підтверджено здійснення господарських операцій із ТОВ "Нафтакомпані" за лютий 2015 року.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №/34211 від 16.07.2015 року, яким зменшено розмір залишку від'ємного значення суми на додану вартість у розмірі 380,0 грн. за лютий 2015 р.;

- №/34213 від 16.07.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у загальному розмірі 1732250,0 грн., у т.ч. за основним платежем - 1385800,0 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - у розмірі 346450,0 грн.

Також, на підставі вказаного акту перевірки та рішення про результати розгляду скарги від 17.09.2015 року №11847/10/18-28-10-04-04-234/251ск, ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №/51878 від 28.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальному розмірі 235,0 грн., у т.ч. за основним платежем - 188,0 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - у розмірі 47,0 грн.;

- №/51881 від 28.09.2015 року, яким зменшено розмір залишку від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 192,0 грн. за лютий 2015 року.

Крім того, у період з 22.06.2015 року по 26.06.2015 року співробітниками ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Вента-Суми" з питань дотримання вимог податкового законодавства по фінансово-господарським операціям з ТОВ "Капітал Х" за березень 2015 року, за наслідками якої складено Акт №1557/2207/38244294/143 від 06.07.2015 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14, п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 201.4 ст.201, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 ПК України, в результаті чого встановлено завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за березень 2015 року в сумі 1618476,0 грн., та занижено суму ПДВ за березень 2015 року, що підлягає сплаті до бюджету на суму 353359,0 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № від 24.07.2015 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми на додану вартість у розмірі 1618476,0 грн. за березень 2015 року;

- № від 24.07.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у загальному розмірі 530039,0 грн., у т.ч. за основним платежем - 353359,0 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - у розмірі 176680,0 грн.

Також, у період з 31.07.2015 року по 13.08.2015 року співробітниками ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Вента-Суми" з питань достовірності декларування акцизного податку з роздрібненого продажу підакцизних товарів за період березень-травень 2015 року, за наслідками якої складено Акт №1908/2206/38244268/172 від 20.08.2015 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог п.п. 14.1.212 п.14.1 ст.14, п. п. 213.1.9. п.213.1 ст. 213 п. п. 214.1.4, п. п. 212.1.11 п.212.1 ст. 212, п. 216.9 ст. 216 ПК України, в результаті чого встановлено заниження суми акцизного податку всього в сумі 1188727 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, прийняті податкові повідомлення-рішення, якими збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, а саме:

ДПІ у м.Сумах ГУДФС у Сумській області прийнято податкове повідомлення-рішення № від 08.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 303213,75 грн.;

Глухівською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 17141грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 5448,75 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 31695 грн.;

Роменською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 68505 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 88427,50 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 285968,75грн.;

Шосткінською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкове повідомлення-рішення № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 15898,75 грн.;

Конотопською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 25813,75 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 21172,50 грн.;

Охтирською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 08.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 63503,75 грн.; № від 08.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 175836,25 грн.; № від 08.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 2663,75 грн.;

Сумською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 20265 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 239116,25 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 121218,75 грн.

Крім того, співробітниками ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області у період з 10.08.2015 року по 14.08.2015 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Вента-Суми" з питань достовірності декларування акцизного податку з роздрібненого продажу підакцизних товарів за період січень, червень 2015 року, за наслідками якої складено Акт №1968/2207/38244268/176 від 21.08.2015 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пп.14.1.212 п.14.1 ст. 14, п.п.213.1.9, п.213.1 ст.213 п.п.214.1.4, п.п.212.1.11 п.212.1 ст.212 п.216.9 ст.216 ПК України, в результаті чого встановлено заниження суми акцизного податку всього у сумі 347915,0 грн., у т.ч. за січень 2015 року у сумі 62612,0 грн., за червень 2015 року у сумі 285303,0 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, прийняті податкові повідомлення-рішення, якими збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, а саме:

ДПІ у м.Сумах ГУДФС у Сумській області прийнято податкове повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 122310 грн.;

Глухівською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 8475 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 2107,50 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 12306 грн.;

Роменською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року,яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 34260 грн.; № від 10.09.2015 року,яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 21260 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 74068,50 грн.

Шосткінською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкове повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 4130 грн.;

Конотопською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 10048,50 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 8266,50 грн.;

Охтирською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 26034 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 1017 грн.; № від 09.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 63262,50 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 1731 грн.;

Сумською ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 84085,50 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 36336 грн.; № від 10.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання у загальній сумі 20289,50 грн.

Позивач, не погодившись із правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень, звернувся до суду із позовом про їх скасування. Також просив зобов'язати відповідачів відновити суми податкового кредиту та зобов'язань ТОВ "Вента-Суми" в електронній базі даних "Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України "Податковий блок", інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ "Аудит", а також в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в Актах №1505/18-19-15-02/38244268 від 24.06.2015 року, №1557/2207/38244294/143 від 06.07.2015 року, №1908/2206/38244268/172 від 20.08.2015 року, №1968/2207/38244268/176 від 21.08.2015 року.

Приймаючи рішення про задоволення частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені ДПІ у м.Сумах ГУ ДФС у Сумській області за наслідком проведених перевірок порушення позивачем вимог діючого законодавства є необґрунтованими та як наслідок, збільшення податковими органами суми грошового зобов'язання з ПДВ та зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ, а також збільшення суми грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на підставі спірних податкових повідомлень-рішень є незаконним.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Перевіряючи правомірність встановлених за наслідком проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства в частині завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ, а також заниження суми ПДВ, які слугували підставою для винесення частини оскаржуваних податкових повідомлень, колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Відповідно до положень 14.1.36 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п. 22.1 ст. 22 ПК України, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

Згідно п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України, об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Пунктом 200.1 ст. 200 вказаного Кодексу встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно п. 198.1 ст. 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. При цьому, відповідно до п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, при складанні податкової звітності з метою правильного відображення господарської операції повинні враховуватись відповідні документи первинного обліку, а саме по зазначених операціях придбання результатів робіт (товарів) повинні бути в наявності як і акти виконаних робіт, так і результати таких виконаних робіт (товарів).

Як встановлено під час судового розгляду справи, позивач у перевіряємий період мав господарські відносини із контрагентами ТОВ "Нафтакомпані" та ТОВ "Капітал Х".

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. №996-XIV (далі - Закон України №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Згідно ст. 3 Закону України №996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Тобто, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо дана подія оформлена первинним документом, що містить усі обов'язкові реквізити, визначені ч. 2. ст. 9 Закону України №996-XIV, то дана обставина є належним доказом реальності господарської операції.

Відповідно до вимог п.1.2 ст.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 р. за № 168/704, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Відповідно до пункту 2.1 зазначеного Положення, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції -це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року №742/11/13-11 "Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України" визначено, що з метою встановлення факту здійснення господарської операції, протиправності формування витрат та податкового кредиту для цілей визначення об'єкта оподаткування належить з'ясувати, зокрема, такі обставини, як: рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції та установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

При розв'язанні відповідних спорів судам варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (лист Вищого адміністративного суду України від 01.11.2011 року №1936/11/13-11 "Щодо підтвердження даних податкового обліку").

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає за необхідне перевірити під час розгляду даної справи висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства, які були покладені в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, якими було збільшено суми грошового зобов'язання з ПДВ та зменшення розміру залишку від'ємного значення з ПДВ.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ "Вента-Суми" (Покупець) та ТОВ "Нафтакомпані" (Постачальник) у лютому 2015 року укладено договори поставки нафтопродуктів № НК-0020 від 01.02.2015 року, № НК-0082 від 10.02.2015 року, № НК-0115 від 13.02.2015 року, № НК-0176 від 23.02.2015 року, №НК-0217 від 24.02.2015 року, № НК-0234 від 25.02.2015 року, № НК-0257 від 26.02.2015 року (т.2 а.с.11-12, 16-17, 21-22, 26-27, 31-32, 36-37, 41-42).

Відповідно до умов вищевказаних договорів, Постачальник зобов'язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов'язується прийняти та оплатити нафтопродукти, в подальшому Товар, згідно умов Договору. Номенклатура, кількість, ціна Товару та строк поставки визначаються Сторонами у Додаткових угодах до Договору, які є невід'ємною частиною Договору (п.п.1.1, 1.2 Договорів).

Згідно п. 2.1 та п. 2.2 Договорів, Постачальник зобов'язується передати Покупцю нафтопродукти згідно розділу 1 цього Договору за умови оформлення відповідних актів прийому-передачі або інших документів, які є невід'ємною частиною Договору; забезпечити якість нафтопродуктів, що поставляються, згідно з показниками діючих ДСТУ та технічних умов; під час передачі нафтопродуктів Постачальник за вимогою Покупця надає копії Сертифікатів відповідності на нафтопродукти, а Покупець зобов'язується своєчасно і в повному об'ємі сплатити вартість Товару.

Якість товару, що поставляється, має відповідати технічним умовам (ТУ) та державним стандартам, діючим на території України та підтверджуватись паспортом (сертифікатом) якості заводу-виробника Товару (п. 3.1 Договорів).

Пунктом 4 Договорів Сторони погодили умови поставки, відповідно до яких: поставка здійснюється згідно заявки Покупця і підписаної сторонами Додаткової угоди до договору (п. 4.1); Товар поставляється Покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній Додатковій угоді до Договору, на умовах: EXW - резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів (п. 4.2); умови договорів викладені Сторонами у відповідності до вимог Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів "Інкотермс" (в редакції 2010 року) (п.4.3); загальна вартість відвантаженого Товару може відрізнятись від кількості, передбаченої Додатковою угодою, але не більше +10% (п. 4.4); Сторони укладають акти приймання-передачі товару, в яких вказують найменування, кількість, ціну і вартість переданого товару. Сторони можуть укладати акти приймання-передачі товару, що переданий протягом визначеного в такому акті періоду часу (п. 4.5).

Покупець здійснює приймання Товару за кількістю та згідно умов діючого Договору та додаткових угод до нього (п. 6.1 Договорів).

На виконання умов договорів між сторонами укладено Додаткові угоди:

- №00020 від 01.02.2015 року (до договору №НК-0020 від 01.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 2436275,28 грн. у т.ч. ПДВ 406045,88 грн. (т.2 а.с.13);

- № 00082 від 10.02.2015 року (до договору №НК-0082 від 10.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 1388914,44 грн., у т.ч. ПДВ 231485,74 грн. (т.2 а.с.18);

- №00115 від 13.02.2015 року (до договору №НК-0115 від 13.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 1983276,60 грн., у т.ч. ПДВ 330546,10 грн. (т.2 а.с.23);

- №00176 від 23.02.2015 року (до договору №НК-0176 від 23.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 387628,44 грн., у т.ч. ПДВ 64604,74 грн. (т.2 а.с. 28);

- №00217 від 24.02.2015 року (до договору №НК-0217 від 24.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 286047,36 грн., у тому числі ПДВ 47674,56 грн. (т.2 а.с.33);

- №00234 від 25.02.2015 року (до договору №НК-0234 від 25.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 713320,80 грн., у тому числі ПДВ 118886,80 грн. (т.2 а.с.38);

- №00257 від 26.02.2015 року (до договору №НК-0257 від 26.02.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 28.02.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 1121615,64 грн., в т.ч. ПДВ 186965,94 грн. (т.2 а.с.43).

Листами №62/02/15-Н від 01.02.2015 року, №63/02/15-Н від 10.02.2015 року, №64/02/15-Н від 13.02.2015 року, №65/02/15-Н від 23.02.2015 року, №66/02/15-Н від 24.02.2015 року, №НК-0234 від 25.02.2015 року, №68/02/15-Н від 26.02.2015 року ТОВ "Нафтакомпані" повідомило ТОВ "Вента-Суми" про те, що нафтопродукти, придбані підприємством згідно вищевказаних договорів знаходяться на зберіганні Дніпронафтопродукт ПАТ, у якого можуть бути отримані в будь-який час на протязі дії договорів (т. 2 а.с. 14, 19, 24, 29, 34, 39, 44).

На підтвердження факту отримання підприємством товарно-матеріальних цінностей по взаємовідносинам із ТОВ "Нафтокомпані", позивачем надано та долучено до матеріалів справи копії Актів приймання-передачі нафтопродуктів:

- №00020 від 28.02.2015 року до договору №НК-0020 від 01.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 119,055 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 2436275,28 грн.;

- №00082 від 28.02.2015 року до договору №НК-0082 від 10.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 63,5 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 1388914,44 грн.;

- №00115 від 28.02.2015 року до договору №НК-0115 від 13.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 83,99 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 1983276,60 грн.;

- 00176 від 28.02.2015 року до договору №НК-0176 від 23.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 15,348 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 387628,44 грн.;

- №00217 від 28.02.2015 року до договору №НК-0217 від 24.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 10,272 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 286047,36 грн.;

- №00234 від 28.02.2015 року до договору №НК-0234 від 25.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 24,168 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 713320,80 грн.,

- №00257 від 28.02.2015 року до договору №НК-0257 від 26.02.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 36,147 тон, а загальна вартість складає 1121615,64 грн. (т.2 а.с. 15, 20, 25, 30, 35, 40, 45).

Під час проведеної перевірки встановлено та знайшло своє підтвердження під час судового розгляду справи, що розрахунки по договорам поставки № НК-0020 від 01.02.2015 року, № НК-0082 від 10.02.2015 року, № НК-0115 від 13.02.2015 року, № НК-0176 від 23.02.2015 року, № НК-0217 від 24.02.2015 року, №НК-0234 від 25.02.2015 року, № НК-0257 від 26.02.2015 року у лютому 2015 року не здійснювалися.

На виконання умов договорів ТОВ "Нафтокомпані" виписано на адресу позивача податкові накладні.

Також, як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ "Вента-Суми" (Покупець) та ТОВ "Капітал Х" (Постачальник) у березні 2015 р. укладено договори поставки нафтопродуктів № КХ-0013 від 01.03.2015 року, №КХ-0071 від 07.03.2015 року, №КХ-0086 від 10.03.2015 року, №КХ-0112 від 12.03.2015 року, №КХ-0121 від 13.03.2015 року, №КХ-0148 від 20.03.2015 року, №КХ-0194 від 25.03.2015 року (т.2 а.с.93-94, 98-99, 103-104, 108-109, 113-114, 118-119, 123-124).

Відповідно до умов вищевказаних договорів, Постачальник зобов'язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов'язується прийняти та оплатити нафтопродукти, в подальшому Товар, згідно умов Договору. Номенклатура, кількість, ціна Товару та строк поставки визначаються Сторонами у Додаткових угодах до Договору, які є невід'ємною частиною Договору (п.п.1.1, 1.2 Договорів).

Згідно п. 2.1 та п. 2.2 Договорів, Постачальник зобов'язується передати Покупцю нафтопродукти згідно розділу 1 цього Договору за умови оформлення відповідних актів прийому-передачі або інших документів, які є невід'ємною частиною Договору; забезпечити якість нафтопродуктів, що поставляються, згідно з показниками діючих ДСТУ та технічних умов; під час передачі нафтопродуктів Постачальник за вимогою Покупця надає копії Сертифікатів відповідності на нафтопродукти, а Покупець зобов'язується своєчасно і в повному об'ємі сплатити вартість Товару.

Якість товару, що поставляється, має відповідати технічним умовам (ТУ) та державним стандартам, діючим на території України та підтверджуватись паспортом (сертифікатом) якості заводу-виробника Товару (п. 3.1 Договорів).

Пунктом 4 Договорів Сторони погодили умови поставки, відповідно до яких: поставка здійснюється згідно заявки Покупця і підписаної сторонами Додаткової угоди до договору (п. 4.1); Товар поставляється Покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній Додатковій угоді до Договору, на умовах: EXW - резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів (п. 4.2); умови договорів викладені Сторонами у відповідності до вимог Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів "Інкотермс" (в редакції 2010 року) (п.4.3); загальна вартість відвантаженого Товару може відрізнятись від кількості, передбаченої Додатковою угодою, але не більше +10% (п. 4.4); Сторони укладають акти приймання-передачі товару, в яких вказують найменування, кількість, ціну і вартість переданого товару. Сторони можуть укладати акти приймання-передачі товару, що переданий протягом визначеного в такому акті періоду часу (п. 4.5).

Покупець здійснює приймання Товару за кількістю та згідно умов діючого Договору та додаткових угод до нього (п. 6.1 Договорів).

На виконання умов договорів між сторонами укладено Додаткові угоди:

- №00013 від 01.03.2015 року (до договору №КХ-0013 від 01.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 2228151,96 грн. у т.ч. ПДВ 371358,66 грн. (т.2 а.с.95);

- №00071 від 07.03.2015 року (до договору №КХ-0071 від 07.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 2228151,96 грн. у т.ч. ПДВ 84002,5 грн. (т.2 а.с. 100);

- № 00086 від 10.03.2015 року (до договору №КХ-0086 від 10.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 495980,28 грн. у т.ч. ПДВ 82663,3 грн. (т.2 а.с.105);

- № 00112 від 12.03.2015 року (до договору №КХ-0112 від 12.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 819297,60 грн. у т.ч. ПДВ 136549,60 грн. (т.2 а.с.110);

- № 00121 від 13.03.2015 року (до договору №КХ-0121 від 13.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 3192761,76 грн. у т.ч. ПДВ 532126,96 грн. (т.2 а.с.115);

- № 00148 від 20.03.2015 року (до договору №КХ-0148 від 20.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 3412454,76 грн. у т.ч. ПДВ 568742,46 грн. (т.2 а.с.120);

- № 00194 від 25.03.2015 року (до договору №КХ-0121 від 13.03.2015 року), відповідно до якої постачальник зобов'язується поставити на умовах ЕХW (резервуари нафтобаз ПАТ "Дніпронафтопродукт" і інших нафтобаз, що належать ПАТ "Дніпронафтопродукт" на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів), а покупець прийняти до 31.03.2015 року зазначені в додатковій угоді види товарів на загальну суму 1178352,00 грн. у т.ч. ПДВ 196392,00 грн. (т.2 а.с. 125).

Листами №55/03-КХ від 01.03.2015 р., №56/03-КХ від 07.03.2015 р., №57/03-КХ від 10.03.2015 р., №58/03-КХ від 12.03.2015 р., №59/03-КХ від 13.03.2015р., №60/03-КХ від 20.03.2015р., №61/03-КХ від 25.03.2015 р. ТОВ "Капітал Х" повідомило ТОВ "Вента-Суми" про те, що нафтопродукти, придбані підприємством згідно вищевказаних договорів знаходяться на зберіганні Дніпронафтопродукт ПАТ, у якого можуть бути отримані в будь-який час на протязі дії договорів. (т.1 а.с. 97, 102, 107, 112, 117, 122, 127).

На підтвердження факту отримання підприємством товарно-матеріальних цінностей по взаємовідносинам із ТОВ "Капітал Х", позивачем надано та долучено до матеріалів справи копії Актів приймання-передачі нафтопродуктів:

- №00013 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0013 від 01.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 70,611 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 2228151,96 грн.;

- №00071 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0071 від 07.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 17,303 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 504015,36 грн.;

- №00086 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0086 від 10.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 17,835 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 495980,28 грн.;

- № 00112 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0112 від 12.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 31,034 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 819297,60 грн.;

- № 00121 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0121 від 13.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 128,024 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 3192761,76 грн.;

- № 00148 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0148 від 20.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 137,576 тон, а загальна вартість з ПДВ складає 3412454,76 грн.;

- № 00194 від 31.03.2015 року до договору №КХ-0194 від 25.03.2015 року, відповідно до якого кількість ТМЦ становить 46,760 тонн, а загальна вартість з ПДВ складає 1178352,00 грн. (т.2 а.с.96, 101, 106, 111, 116, 121, 126)

Під час проведеної перевірки встановлено та знайшло своє підтвердження під час судового розгляду справи, що розрахунки по договорам поставки № КХ-0013 від 01.03.2015 року, №КХ-0071 від 07.03.2015 року, №КХ-0086 від 10.03.2015 року, №КХ-0112 від 12.03.2015 року, №КХ-0121 від 13.03.2015 року, №КХ-0148 від 20.03.2015 року, №КХ-0194 від 25.03.2015 року у березні 2015 року не здійснювалися.

На виконання умов договорів ТОВ "Капітал Х" виписано на адресу позивача податкові накладні.

Як вказує позивач, зберігання нафтопродуктів, отриманих від ТОВ "Нафтакомпані" та ТОВ "Капітал Х" здійснювалося ПАТ "Дніпронафтопродукт" на підставі укладеного із ТОВ "Вента-Суми" договору зберігання № 4492 від від 09.01.2015 року (т. 2 а.с.189-190)

На підтвердження виконання умов договору зберігання, позивачем надано під час перевірки та долучено до матеріалів справи копії актів прийняття-передачі наданих послуг № 02162 від 28.02.2015 року та №03129 від 31.03.2015 року, а також протоколів узгодження ціни від 28.02.2015 року та від 31.03.2015 року (а.с. 191-195).

Під час проведеної перевірки встановлено, що ТОВ "Вента-Суми" надавались транспортні послуги з перевезення нафтопродуктів відповідно до договору перевезення вантажів автомобільним транспортом № 6 від 12.01.2015 року, перевізником нафтопродуктів є ТОВ "Торговий дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" (т.2 а.с.195-197). На виконання договору та за результатами надання послуг по перевезенню нафтопродуктів складено додаткову угоду № 1 від 29.01.2015 року та № 2 від 27.02.2015 року до договору № 6 від 12.01.2015 року, акт здачі прийомки виконаних робіт № АР-0000121 від 28.02.2015 року на загальну суму 130831,40 грн., реєстр до акту № АР-0000121 від 28.02.2015 року (т.2 а.с.198-206).

На підтвердження факту транспортування нафтопродуктів, позивачем надано та долучено копії відповідних товарно-транспортних накладних. (т. 2 а.с. 52-92, 134-188, т.8 а.с. 106-163).

Оцінивши надані позивачем первинні документи за правилами ст.86 КАС України, колегія суддів дійшла висновку про те, що вони не можуть бути визнані як належний доказ на підтвердження реальності укладених з контрагентами господарських операцій, виходячи з наступного.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів, встановлений інструкцією "Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України", затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 р. за N805/15496 (далі - Інструкція).

Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Вимоги Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до п.п.5.1.1, 5.1.2 п. 5.1 Інструкції, приймання нафти і нафтопродуктів за кількістю здійснюється відповідно до вимог цієї Інструкції та договорів постачання, купівлі-продажу тощо (далі - договір). Забороняється здійснювати одночасно приймання та відпуск нафти і нафтопродукту з одного і того самого резервуара у випадках, коли за результатами вимірювань у резервуарах проводяться їх приймання та відпуск.

Згідно п.п.5.4.1-5.4.3 п.5.4 Інструкції, перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования".

З прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою N 1-ТТН (нафтопродукт) (далі ТТН) (додаток 3), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20°C відповідно до ГОСТ 3900.

Маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об'ємно-масовим методом.

Маса нафтопродуктів, розфасованих у тару, визначається зважуванням на вагах або за трафаретами на тарі (якщо нафтопродукти в заводській упаковці). Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.

У відповідності до вимог п.п.6.1-6.3 Інструкції, на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м 3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації).

Дизельне паливо різних видів (залежно від масової частки сірки) повинно зберігатися в окремих резервуарах.

Нафта та нафтопродукти мають зберігатись відповідно до вимог ДСТУ 4454.

Згідно п.п.7.1-7.2 Інструкції, відпуск нафти споживачам здійснюється на підставі попередньо укладених договорів, а нафтопродуктів - на підставі договорів або за готівку.

Відпуск нафти і нафтопродуктів здійснюється шляхом їх відвантаження споживачам магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами, водним, залізничним і автомобільним транспортом.

Порядок відпуску нафти та нафтопродуктів автомобільним транспортом визначений п. 7.5 Інструкції, відповідно до якого встановлено, що нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. Контролювання наливання нафти або нафтопродуктів здійснює оператор автоматизованої системи наливу, а кількість налитого до міри повної місткості продукту здійснюється водієм автоцистерни на підставі договору постачання (п. 7.5.1); відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості здійснюється лише за наявності свідоцтва про її повірку. За наявності простроченого свідоцтва про повірку відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості забороняється (п. 7.5.2); міри повної місткості з нафтопродуктами під час їх відвантаження мають пломбуватись вантажовідправником (якщо інше не передбачено договором) (п. 7.5.3); нафтопродукти відпускаються у технічно справну та чисту тару відповідно до вимог ДСТУ 4454 після пред'явлення представником вантажоодержувача доручення і свідоцтва про повірку автоцистерни (п. 7.5.4); на вимогу вантажоодержувача може застосовуватись вибіркове контрольне зважування розфасованих нафтопродуктів. За відсутності розбіжностей у вимірюванні маси брутто із зазначеною на тарі маса нафтопродукту визначається за трафаретом на тарі (п. 7.5.5); відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності (п. 7.5.6); ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства (п.7.5.7); відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників. У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об'єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства (п. 7.5.8); заміну однієї марки та виду нафти або нафтопродукту іншою або дописування у ТТН нових найменувань і марок нафтопродуктів заборонено (п. 7.5.9).

Пунктом 10.2 Інструкції встановлений порядок приймання нафтопродуктів на автозаправних станціях, яким, серед іншого, встановлено, що приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС (п. 10.2.1); перед зливанням нафтопродуктів з автоцистерни оператору АЗС необхідно: перевірити наявність і непошкодженість пломб; переконатись у справності резервуара і його обладнання, технологічних трубопроводів і правильності функціонування запірної арматури; виміряти рівень нафтопродукту в резервуарі; переконатись у наявності і справності засобів пожежогасіння, правильності заземлення автоцистерн і справності її зливального пристрою; переконатись у наявності та придатності до застосування жорсткого буксира для відбуксирування автоцистерни в разі пожежі; ужити заходів щодо запобігання розливанню нафтопродукту; переконатись, що двигун автоцистерни вимкнено (під час зливання самопливом або під тиском); проконтролювати рівень наповнення автоцистерни; визначити за свідоцтвом про повірку автоцистерни об'єм автоцистерни і перевірити одержаний результат на відповідність об'єму, зазначеному в ТТН: відібрати пробу з автоцистерни в тару відповідно до ДСТУ 4488, виміряти густину і температуру нафтопродукту. Опечатати пробу за підписами своїм та водія автоцистерни, надати номер і зберігати її протягом 10 діб; проконтролювати наявність в автоцистерні підтоварної води. Одержані результати вимірювань густини і температури нафтопродукту зазначаються у ТТН та журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N13-НП (додаток 13). Сторінки журналу необхідно пронумерувати, прошнурувати і скріпити печаткою суб'єкта підприємницької діяльності (п. 10.2.2); зливання нафтопродукту має контролюватись оператором і водієм від його початку і до завершення (п. 10.2.3); забороняється приймати нафтопродукти на АЗС у разі: відсутності пломб вантажовідправника, їх порушення (у випадках пломбування автоцистерни) або невідповідності відбитка, що вказані в ТТН; відсутності свідоцтва про повірку автоцистерни; несправності зливного пристрою автомобільної цистерни; несправності заземлювального пристрою; під час грози; неналежного оформлення або відсутності ТТН; наявності підтоварної води і механічних домішок в нафтопродукті; невідповідності якості нафтопродукту вимогам нормативного документа; відсутності паспорта якості на нафтопродукт або неналежного його оформлення (відсутність номера, марки та виду, заповнення не за всіма показниками якості); відсутності копії сертифіката відповідності (п. 10.2.4); нафтопродукти повинні бути прийняті в резервуари за їх марками та видами (дизельне паливо за масовою часткою сірки) (п. 10.2.6); у разі відсутності розходження між фактично прийнятою кількістю нафтопродукту і кількістю, зазначеною у ТТН, оператор проставляє час надходження автоцистерни на АЗС і власним підписом в накладній засвідчує її приймання. Один примірник ТТН залишається на АЗС, а два - повертаються водієві, який поставляв нафтопродукт (п. 10.2.8); на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14) (п. 10.2.10).

Згідно положень п.п.14.1, 14.4, 14.8 Інструкції, під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафто-продуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.

Матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою N 31-НП (додаток 34), у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня.

Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою N 6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою N 7-НП.

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів резервуарами місткістю до 100 м 3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу.

Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі.

Під час перевірки позивачем не було надано документів, передбачених вищевказаною Інструкцією, зокрема, журнали обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП.

Також, положеннями пункту 6.1 розділу 6 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 року №271/121 встановлені вимоги щодо контролю якості під час приймання нафти та/або нафтопродуктів.

Так, Перед поданням транспортних засобів під зливання товарний оператор (або інша відповідальна особа) зобов'язаний проконтролювати справність і чистоту технологічного обладнання, якість підготовки (зачищення) резервуарів, призначених для приймання нафти або нафтопродуктів. Приймання нафтопродукту на однойменний залишок у резервуарі, що не відповідає вимогам нормативних документів, заборонено. Приймання дизельного палива різних марок і видів (за масовою часткою сірки) проводиться в окремі резервуари. У разі приймання дизельного палива на залишок дизельного палива іншої марки та/або виду (за масовою часткою сірки) проводяться лабораторні випробування проби суміші дизельних палив. За результатами випробувань приймається рішення стосовно необхідності проведення перерахування залишку або прийнятого дизельного палива в іншу марку або вид дизельного палива, про що складається акт, у якому вказується причина перерахування. Указана господарська операція повинна бути відображена в бухгалтерському і складському обліку суб'єкта господарювання у відповідності до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні (п.п. 6.1.1 Інструкції)

З прибуттям транспортних засобів оператор (або інша відповідальна особа) зобов'язаний: порівняти номери та назви транспортних засобів з номерами та назвою, зазначеною в транспортних документах; перевірити наявність та цілісність пломб, запірно-пломбувальних пристроїв (далі - ЗПП) (у разі пломбування транспортних засобів вантажовідправником), чистоту нижніх зливних пристроїв транспортних засобів, наявність маркування на тарі з нафтопродуктами, відповідність маркування відвантажувальним документам та справність тари; перевірити наявність, повноту і правильність заповнення паспортів якості і копій сертифікатів відповідності (на продукти, що підлягають обов'язковій сертифікації в Україні) і перевірити дані паспортів якості на відповідність вимогам нормативних документів (п.п. 6.1.2 Інструкції).

Перед прийманням нафти та/або нафтопродукту необхідно: відібрати точкові проби з транспортного засобу і скласти сукупну пробу у відповідності до вимог ДСТУ 4488 та розділу 4.2 цієї Інструкції для проведення приймально-здавальних і контрольних випробувань; перевірити у пробах нафтопродуктів (візуально) наявність води і механічних домішок; зареєструвати відібрану сукупну пробу нафти та/або нафтопродукту в журналі реєстрації проб за формою N 3-НК і провести приймально-здавальні випробування; порівняти дані приймально-здавальних випробувань з даними паспорта якості вантажовідправника і, у разі відсутності розбіжностей, надати дозвіл на зливання нафти та/або нафтопродукту; записати до паспортів якості вантажовідправника і журналу реєстрації проб номери транспортних засобів, якими доставлено нафту або нафтопродукти, а також номери резервуарів, до яких їх злито (п.п. 6.1.4 Інструкції).

У разі встановлення невідповідності якості нафти та/або нафтопродукту вантажоодержувач зобов'язаний: забезпечити умови збереження нестандартних нафти та/або нафтопродуктів, які дають змогу запобігти погіршенню якості і можливості змішування з іншими однорідними продуктами; викликати для участі в прийманні нафти або нафтопродуктів і складанні двостороннього акта представника виробника (вантажовідправника, постачальника) телеграмою за формою N 13-НК (п.п. 6.1.7 Інструкції).

Згідно положень п.п. 6.1.15 - 6.1.20 вказаної Інструкції, для участі в прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю мають призначатись особи, компетентні за родом діяльності, освітою, досвідом роботи з питань контролювання їх якості.

У представника вантажовідправника має бути доручення, оформлене у відповідності до чинного законодавства України.

Особи, які залучаються вантажоодержувачем для участі в прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю, зобов'язані суворо дотримуватись вимог цієї Інструкції, нормативних документів, умов договорів, на підставі яких здійснювалось їх постачання, а також засвідчувати власним підписом лише факти, установлені за їх участю. Запис в акті даних, що не встановлено безпосередньо учасниками приймання, не допускається. Приймання продукту проводиться за обов'язковою участю матеріально відповідальної особи підприємства-вантажоодержувача.

Для визначення фактичної якості нафти та/або нафтопродукту здійснюється відбирання проб у відповідності до вимог ДСТУ 4488. Сукупні проби поділяються на три частини, що опечатуються або пломбуються і споряджаються етикетками з підписами осіб, які брали участь у їх відбиранні. Про відбирання проб складається акт за підписами всіх осіб, які брали у цьому участь. Перша (для випробувань в обсязі контрольних випробувань) і друга (арбітражна) проби направляються до акредитованої (атестованої) у встановленому порядку випробувальної лабораторії для випробувань на відповідність якості нафти та/або нафтопродукту вимогам нормативного документа, а третя (арбітражна) - залишається на підприємстві.

За даними результатів випробувань складається акт приймання продукції за якістю (у день завершення приймання) за формою N 14-НК, у якому має бути вказано: назва вантажоодержувача нафти та/або нафтопродукту і його місцезнаходження; номер і дата складання акта, місце приймання нафти та/або нафтопродукту, час початку і завершення приймання. У разі, коли приймання здійснено з порушенням термінів, в акті зазначається причина затримки і час її виникнення; прізвище, ім'я та по батькові осіб, які брали участь у прийманні нафти та/або нафтопродукту за якістю, місце їх роботи, посади, дата і номер довіреності (доручення) представника на приймання продукції за якістю, а також довідка про ознайомлення цих осіб з порядком приймання продукції, установленим цією Інструкцією; найменування і місцезнаходження вантажовідправника; дата і номер телеграми про виклик представника вантажовідправника; номер і дата договору про поставку нафти та/або нафтопродуктів, рахунку-фактури, транспортного документа (накладної, коносамента тощо) і паспорта якості; дата надходження нафти та/або нафтопродукту до станції призначення, час видачі вантажоодержувачу вантажу органом транспорту, час відкриття опломбованих транспортних засобів; номер і дата складання комерційного акта, якщо такий складено під час отримання нафти та/або нафтопродуктів від органів транспорту; умови зберігання нафти та/або нафтопродуктів на складі вантажоодержувача до складання акта; стан тари на момент огляду, стан зовнішнього маркування тари, а також кількість (маса) нестандартної продукції; за чиїми пломбами (ЗПП вантажовідправника чи транспортувальника) відвантажено й отримано нафту та/або нафтопродукти, їх справність, наявність відтисків, відповідність фактичних відтисків на пломбах відтискам, зазначеним у транспортних документах; відомості про відбирання проб нафти та/або нафтопродуктів, номер і дата акта відбирання проб і надання проб до відповідної випробувальної лабораторії на випробування; номер і назва нормативних документів, згідно з якими здійснювалось контролювання якості нафти та/або нафтопродуктів; висновки випробувальної лабораторії щодо можливості доведення до відповідної якості (виправлення) нафтопродукту або переведення його до іншої марки з посиланням на нормативний документ; інші відомості, які на думку осіб, що беруть участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю, необхідно зазначити в акті.

Акт приймання нафтопродуктів за якістю за формою N 14-НК підписується всіма особами, які брали участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю.

Згідно п.п. 6.1.22 Інструкції, до акта приймання нафти та/або нафтопродукту за якістю за формою N 14-НК, складеного у відповідності до вимог цієї Інструкції, мають бути додані: паспорт якості нафти та/або нафтопродукту вантажовідправника і копія сертифіката відповідності або свідоцтва про визнання іноземного сертифіката (якщо продукт підлягає обов'язковій сертифікації в Україні); транспортний документ (накладна, коносамент); пакувальні ярлики з тарних місць, у яких розміщено розфасовані нафтопродукти неналежної якості; документи, що підтверджують повноваження учасників у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю; паспорт якості, виданий випробувальною лабораторією згідно з результатами випробувань нестандартних нафти та/або нафтопродуктів, та акт відбирання проби; інші документи (за наявності), що свідчать про причини псування і невідповідності якості нафти та/або нафтопродуктів.

Під час перевірки позивачем не було надано документів, передбачених вищевказаною Інструкцією, зокрема, акти приймання продукції за якістю (у день завершення приймання) за формою N 14-НК.

Крім того, колегія суддів зазначає, що надані позивачем під час проведеної перевірки та судового розгляду справи акти приймання-передачі нафтопродуктів не містять необхідної інформації про номер резервуара, а також рівень (мм), об'єм (куб.дм), густину (кг/куб.м), температуру (° С), масу нафтопродуктів (кг) до та після приймання, масу прийнятого нафтопродукту (кг), а також пункт приймання-здавання нафти, номер вузла обліку нафти, дата (день, місяць, рік) приймання-здавання нафти, зміна (години, хвилини).

Окрім того, прийняття товару по кількості та якості необхідно здійснювати відповідно до вимог Інструкцій про порядок прийняття продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання за якістю та кількістю (постанови держарбітраже при Раді Міністрів СРСР № П-6 від 15.06.1965р. (із змінами та доповненнями) та № П-7 від 25.04.1966р. (із змінами та доповненнями).

Відповідно п.2 Інструкції № П-6, при поставці товарів і створення умов для своєчасного і правильного приймання отримувачем відправник (постачальник) зобов'язаний дотримуватись: а) встановлених правил пакування і затарювання продукції, маркування і опломбування окремих місць; в) чіткого і правильного оформлення документів, що засвідчують якість і комплектність продукції, що поставляється (технічний паспорт, сертифікати, посвідчення якості і ін.), відвантажувальних та розрахункових документів, відповідність вказаних в них даних про якість та комплектність продукції фактичній якості та комплектності її.

Згідно Інструкції № П-6, при прийманні товарів, як передбачено правилами, що діють на транспорті (перевезення), одержувач зобов'язаний витребувати від органу транспорту складання комерційного акту (відмітки на товарно-транспортній накладній або складання акта при доставці вантажу автомобільним транспортом), приймання продукції по кількості проводиться відповідно транспортним і супровідним документам (рахунки-фактури, специфікації, описи, пакувальні ярлики і ін.) відправника (виробника).

Вказаних документів позивачем ані під час проведення перевірки, ані під час судового розгляду справи надано не було.

Колегія суддів вважає необґрунтованими твердження позивача, з якими погодився суд першої інстанції, щодо наявності у підприємства належних доказів на підтвердження факту транспортування придбаних у контрагентів нафтопродуктів, виходячи з наступного.

Частиною 2 статті 48 Закону України "Про автомобільний транспорт" встановлено, що документами для здійснення внутрішніх перевезень вантажів є: для автомобільного перевізника - документ, що засвідчує використання транспортного засобу на законних підставах, інші документи, передбачені законодавством; для водія - посвідчення водія відповідної категорії, реєстраційні документи на транспортний засіб, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж, інші документи, передбачені законодавством.

Згідно п. 11.1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 року за № 128/2568 (далі - Правила) основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Відповідно до абз. 27 п.1 Правил, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Позивачем на підтвердження факту транспортування ТМЦ надано та долучено до матеріалів справи відповідні товарно-транспортні накладні, в яких зазначено: автопідприємство - ТОВ "ТД "Кременчукнафтопродуктсервіс"; замовник та вантажоодержувач -ТОВ "Вента-Суми"; пункт навантаження - м.Кременчук, проїзд Галузевий, 80, ТОВ «Еквіта» або м.Одеса, вул. Ізвесткова, 54 ПАТ «Одесанафтопродукт»; номер довіреності, що видана ОСОБА_8; пункт розвантаження - місцезнаходження відповідної АЗС.

Дослідивши надані позивачем як під час проведеної перевірки, так і під час судового розгляду справи ТТН, колегія суддів дійшла висновку, що вони не підтверджують факт реальності спірної господарської операції, оскільки містять лише інформацію про транспортування нафтопродуктів до відповідних АЗС. Крім того, вказані ТТН не містять печаток перевізника (автопідприемство) ТОВ "ТД "Кременчукнафтопродуктсервіс" та вантажовідправника - ПАТ "Дніпронафтопродукт" (зберігач), що унеможливлює встановити статус вантажовідправника.

Також, колегія суддів зазначає, що паливно-мастильні матеріали віднесені до категорії небезпечних вантажів, в зв'язку з чим, для їх транспортування застосовуються особливі вимоги.

Відповідно до п.9.2 Правил дорожнього перевезення небезпечних вантажів, затверджених наказом Міністерства внутрішніх справ України від 26.07.2004 р. N 822 та зареєстровані в Міністерстві юстиції України 20.08.2004 р. за N 1040/9639, товаротранспортний(і) документ(и) на небезпечні вантажі повинен (повинні) містити таку інформацію щодо кожної небезпечної речовини, матеріалу чи виробу, що пред'являються до перевезення: а) номер ООН, перед яким проставляються літери UN; б) транспортну назву, визначену відповідно до розділу 3.1.2 додатка A до ДОПНВ і в разі необхідності доповнену технічною назвою; в) для речовин і виробів 1-го класу небезпеки: номер підкласу і літеру групи сумісності та, якщо речовина чи виріб має додаткові види небезпеки, - номери зразків знаків небезпеки, зазначених для небезпечного вантажу у переліку небезпечних вантажів, наведеному в таблиці A глави 3.2 додатка A до ДОПНВ, що вказують на ці види небезпеки. Для речовин і виробів інших класів небезпеки: номери зразків знаків небезпеки, зазначені для небезпечного вантажу у переліку небезпечних вантажів, наведеному в таблиці A глави 3.2 додатка A до ДОПНВ. Номери зразків знаків небезпеки, що вказують на додаткові види небезпеки, зазначаються у дужках; г) групу пакування, якщо така визначена, перед якою можуть бути літери "ГП"; ґ) кількість та опис вантажних одиниць; д) загальну кількість небезпечних вантажів (об'єм, масу брутто чи масу нетто залежно від конкретного випадку); е) найменування та місцезнаходження відправника вантажу; є) найменування та місцезнаходження вантажоодержувача (вантажоодержувачів). Записи в товаротранспортному документі повинні виконуватися у такій послідовності: номер ООН; транспортна назва; номери зразків знаків небезпеки (для вантажів 1-го класу небезпеки - підклас та група сумісності і, якщо вимагається, номери зразків знаків небезпеки); група пакування (наприклад: "UN 1230, МЕТАНОЛ, 3 (6.1), II" або "UN 1230, МЕТАНОЛ, 3 (6.1), ГП II"). Розміщення інших елементів інформації та послідовність, у якій вони мають зазначатися у товаротранспортному документі, є факультативними.

Відповідно до ч. 2 ст. 7 Закону України "Про перевезення небезпечних вантажів", відправник небезпечних вантажів зобов'язаний: здійснювати заходи щодо фізичного захисту, охорони і безпеки небезпечних вантажів до передачі їх перевізнику; надавати перевізнику необхідні документи з достовірною інформацією про небезпечний вантаж, а в разі дорожнього перевезення - аварійну картку; забезпечувати підготовку вантажу до відправлення, подавати перевізнику небезпечний вантаж у відповідному пакуванні (тарі, крупногабаритній тарі, контейнерах середньої вантажопідйомності для масових вантажів), контейнері, цистерні та засобі пакування; забезпечувати у певних випадках фізичний захист, охорону і супроводження небезпечного вантажу під час перевезення; забезпечувати проведення спеціального навчання, підвищення кваліфікації осіб, які займаються відправленням небезпечних вантажів, та їх медичного огляду; надавати в установленому порядку необхідну інформацію про відправлення небезпечних вантажів іншим суб'єктам перевезення та органам, зазначеним у статтях 10, 15 і 16 цього Закону; здійснити в установленому порядку страхування відповідальності на випадок настання негативних наслідків перевезення небезпечних вантажів; відшкодовувати витрати та збитки, заподіяні внаслідок порушення ним законодавства з питань перевезення небезпечних вантажів.

Жодних доказів на підтвердження виконання відправником небезпечних вантажів визначених законом обов'язків, позивачем надано не було. Матеріали справи також не містять інформації про погодження маршрутів руху перевезення небезпечних вантажів, видачі відповідних свідоцтв та дозволів.

Крім того, відсутня будь-яка інформація щодо місця розташування нафтобаз з відповідними резервуарами ПАТ "Дніпронафтопродукт" у м.Дніпропетровську, у яких зберігались нафтопродукти, яка їх кількість, вид та якість. Відсутні підтверджуючі документи щодо транспортування нафтопродуктів до відповідних місць зберігання - товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою №1-ТТН, а також відсутні заявки покупця на відвантаження із зберігання та інша інформація, яка б підтверджувала наявність нафтопродуктів на зберіганні.

Представником позивача під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції не було надано пояснень з приводу того, яким чином та на підставі яких документів здійснювалось транспортування придбаних у ТОВ "Капітал Х" та ТОВ "Нафтакомпані" нафтопродуктів, що є власністю позивача, до місця їх зберігання (м.Кременчук, проїзд Галузевий, 80, ТОВ «Еквіта» або м.Одеса, вул. Ізвесткова, 54 ПАТ «Одесанафтопродукт») приймаючи до уваги, що згідно укладених на виконання договорів Актів приймання-передачі нафтопродуктів, вони були прийняті за кількістю та асортиментом відповідно у м.Харкові та м.Бориспіль.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що надані позивачем документи не дають можливість встановити походження нафтопродуктів та дослідити за рахунок кого та як відбувалося їх транспортування до пунктів навантаження-м.Кременчук, проїзд Галузевий, 80 та м.Одеса, вул.Ізвесткова, 54.

Крім того, позивачем ані під час проведеної перевірки, ані під час судового розгляду справи не було надано документів, які б підтверджували право отримання позивачем придбаних у перевіряємий період нафтопродуктів саме у ТОВ «Еквіта» та ПАТ «Одесанафтопродукт».

Також колегія суддів зазначає, що за кожним із укладених між ТОВ "Вента-Суми" та контрагентами - ТОВ "Капітал Х" та ТОВ "Нафтакомпані" договором, сторонами складено лише по одному акту приймання-передачі нафтопродуктів, тоді як фактично відвантаження ПММ відбувалося на протязі лютого та березня місяців 2015 року і супроводжувалось лише одними товарно-транспортними накладними на кожне відвантаження, що є порушенням п.1 ст. 9 Закону України №996-XIV, згідно якої, первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Також, як вказано перевіряючими, позивачем до перевірки не надано документів, що підтверджують відповідність вимогам державних стандартів на товар.

Згідно ст.18 Декрету Кабінету Міністрів України "Про стандартизацію і сертифікацію", відповідність продукції (товару), яка ввозиться і реалізується на території України, стандартам, що діють в Україні, має підтверджуватися сертифікатом відповідності чи свідоцтвом про визнання відповідності, виданим або визнаним центральним органом виконавчої влади з питань технічного регулювання або акредитованим в установленому порядку органом із сертифікації, який уповноважений на здійснення цієї діяльності в законодавчо регульованій сфері.

Центральний орган виконавчої влади з питань технічного регулювання або акредитований в установленому порядку орган із сертифікації, який уповноважений на здійснення цієї діяльності в законодавчо регульованій сфері, включає сертифіковану продукцію до Єдиного реєстру сертифікованої в Україні продукції на підставі: 1) декларації про відповідність, виданої виробником продукції на кожну партію харчових продуктів, продовольчої сировини, супутніх матеріалів, або 2) сертифікатів відповідності чи свідоцтв про визнання відповідності.

На час проведення господарських операцій, правові та організаційні засади підтвердження відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, систем екологічного управління, персоналу та спрямований на забезпечення єдиної державної технічної політики у сфері підтвердження відповідності були визначені Законом України "Про підтвердження відповідності".

Відповідно до ст. 1 вищевказаного Закону, підтвердження відповідності - видача документа (декларація про відповідність або сертифікат відповідності) на основі рішення, яке приймається після проведення відповідних (необхідних) процедур оцінки відповідності, що довели виконання встановлених вимог; сертифікація - процедура, за допомогою якої визнаний в установленому порядку орган документально засвідчує відповідність продукції, систем якості, систем управління якістю, систем екологічного управління, персоналу встановленим законодавством вимогам; сертифікат відповідності - документ, який підтверджує, що продукція, системи якості, системи управління якістю, системи екологічного управління, персонал відповідає встановленим вимогам конкретного стандарту чи іншого нормативного документа, визначеного законодавством;.

Таким чином, виходячи з існуючого нормативного регулювання застосування сертифікатів якості, такий сертифікат видається на визначений вид або серію товару і є підтвердженням, що кожний виріб повинен відповідати вимогам, які пред'являються всій серії або виду товарів. Сертифікат якості являється письмовим підтвердженням сертифікованої системи якості або системи управління якістю і видається уповноваженим органом.

Сертифікати видаються незалежним органом, акредитивними відповідними міністерствами та відомствами. Може видаватись уповноваженим органом по сертифікації на підставі документів (протоколи іспитів, технічний опис продукції, ТУ, статутні документи, договори тощо).

Сертифікація основана на проведенні іспитів продукції, які проводяться в акредитованій лабораторії.

Згідно із положеннями розділу 3 та п.5.6. розділу 5 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 року № 271/121, паспорт якості - документ, що містить дані для ідентифікації та фактичні значення показників якості нафти та/або нафтопродуктів, отримані в результаті лабораторних випробувань, і їх відповідність вимогам нормативних документів. Сертифікат відповідності - документ, який підтверджує, що продукція, системи якості, системи управління якістю, системи управління довкіллям, персонал відповідають установленим вимогам конкретного стандарту чи іншого нормативного документа, визначеного законодавством.

Паспорт, що видається випробувальною лабораторією на нафту або нафтопродукт, який відпускається, заповнюється в повному обсязі показників, обумовлених нормативним документом на нафтопродукт. Значення показників, що не визначались випробувальною лабораторією, переносяться з даних паспорта, виданого вантажовідправником чи іншою випробувальною лабораторією, до якої проба надсилалась на випробування, про що робиться відповідна примітка. У паспорті якості робиться висновок про відповідність (невідповідність) нафти або нафтопродукту вимогам нормативного документа або ставиться штамп "Стандартний" чи "Нестандартний". У паспорті якості зазначаються номер та дата його видачі. Паспорт якості підписується лаборантом, що заповнював паспорт якості, та начальником лабораторії, підписи завіряються печаткою. Паспорти якості, видані вантажовідправником (отримані з транспортними документами) по одному примірнику від кожної партії нафти та/або нафтопродукту, зберігаються в організації не менше трьох місяців після реалізації даної партії нафтопродукту.

Обов'язки виробників та постачальників продукції, яка підлягає підтвердженню відповідності в законодавчо регульованій сфері, визначені ст. 13 Закону України "Про підтвердження відповідності".

Відповідно до вимог вказаної статті, виробник зобов'язаний: сприяти проведенню всіх процедур підтвердження відповідності, встановлених для конкретного виду продукції; наносити на продукцію національний знак відповідності в законодавчо регульованій сфері; компенсувати споживачам продукції завдані їм збитки в разі виявлення невідповідності продукції вимогам, зазначеним у декларації про відповідність та/або сертифікаті відповідності чи свідоцтві про визнання відповідності; надавати постачальнику інформацію про сертифікацію продукції шляхом зазначення реєстраційних номерів сертифікатів відповідності в документах, згідно з якими передається відповідна продукція; супроводжувати продукцію декларацією про відповідність, якщо це встановлено технічним регламентом на відповідний вид продукції; надавати на вмотивовану вимогу органів, яким відповідно до законів України належать повноваження щодо перевірки якості та безпеки продукції, завірені виробником або імпортером копії сертифікатів відповідності або свідоцтв про визнання відповідності та/або декларації про відповідність, якщо її наявність у виробника передбачена технічним регламентом на відповідний вид продукції.

Постачальник зобов'язаний: реалізовувати продукцію за умови наявності у документах, згідно з якими йому передано відповідну продукцію, реєстраційних номерів сертифіката відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності; припиняти реалізацію продукції, якщо вона не відповідає вимогам нормативних документів, зазначеним у декларації про відповідність або у сертифікаті відповідності чи свідоцтві про визнання відповідності.

Придбана позивачем у перевіряємий період продукція (бензин, дизельне пальне) віднесена до Переліку продукції, що підлягає обов'язковій сертифікації в Україні, що затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики 01.02.2005 року N 28 (у редакції наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 06.11.2013 N 1308) та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 04.05.2005 р. за N 466/10746

Колегія суддів зазначає, що наявність станом на час здійснення господарської операції відповідних сертифікатів (паспортів) якості є необхідною та вирішальною умовою для визначення факту реальності здійснених господарських операцій, оскільки їх обов'язкова наявність визначена законодавством.

Позивачем ані під час проведеної перевірки, ані під час судового розгляду справи не було надано відповідних сертифікатів (паспортів) якості на придбані у контрагентів ПММ.

Ненадання визначених законодавством необхідних документів на підтвердження якості придбаних у контрагентів ТОВ "Капітал Х" та ТОВ "Нафтакомпані" нафтопродуктів, свідчать про відсутність факту отримання позивачем вказаного товару належної якості та послідуючу його реалізації покупцям через мережу АЗС.

Враховуючи встановлене, надані позивачем первинні документи складені з порушенням порядку оформлення первинних документів щодо форми та змісту, що в силу вимог ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, зареєстровано наказом Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704), спричиняє втрату ними юридичного статусу первинних документів.

За відсутності у позивача належним чином оформлених первинних документів не видається можливим встановити факт передачі таких товарів від ТОВ "Капітал Х" та ТОВ "Нафтакомпані", що в свою чергу свідчить про безтоварний характер згаданих господарських операцій і мав місце простий документообіг

Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Враховуючи неналежне оформлення первинної документації, а саме відсутності документів щодо реальності проведених операцій, колегія суддів дійшла висновку про те, що позивачем не було підтверджено реальність господарських операцій, які можуть бути об'єктом оподаткування.

Колегія суддів зазначає, що господарська операція може бути підтверджена лише тими документами, які свідчать про реальність виконання договору, зміст і обсяг наданих операцій та їх вартість. Визначальною підставою для віднесення сум по господарській операції до складу витрат та формування податкового кредиту є достовірне встановлення обставин щодо реальності господарської операції, наявності правових та фактичних підстав для витрат з придбання товарів, робіт, послуг.

Таким чином, наявність у позивача податкових накладних не може бути визнана судом достатньою підставою для формування податкового кредиту, оскільки факт реальності господарських операцій не знайшов свого підтвердження належними і допустимими доказами.

З метою дотримання справедливого балансу між державними та приватними інтересами в сфері боротьби з ухиленням від сплати податків, відповідно до доктрини належної обачності й обережності, платник податків не повинен нести відповідальність тільки у випадку, якщо він проявив належну обачність і обережність і йому не було відомо про зловживання своїх контрагентів.

Як зазначено у постанові Верховного Суду України у справі від 12.02.2008р. (справа № 08/28), факт порушення контрагентами-постачальниками продавця своїх податкових зобов'язань може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог про надання податкової вигоди - відшкодування ПДВ з державного бюджету, якщо податковий орган доведе, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускали його контрагенти.

Вказане узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у справі "Булвес" АД проти Болгарії (п. 71 рішення, датованого 22 січня 2009 року), де Європейський суд з прав людини висловив позицію, яка в принципі узгоджується з доктриною належної обачності й обережності: платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, скоєні його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.

В статті 13 Цивільного кодексу України (далі -ЦК України) зазначено, що при здійсненні цивільних прав особа повинна додержуватись моральних засад суспільства. Не допускається зловживання правом.

За змістом частини першої статті 228 ЦК України правочин, спрямований, зокрема, на незаконне заволодіння майном держави, вважається таким, що порушує публічний порядок, а отже, згідно з частиною другою цієї статті є нікчемним. Як установлено частиною другою статті 215 того ж Кодексу, визнання судом нікчемного правочину недійсним не вимагається. Відповідно до частини першої статті 216 зазначеного Кодексу недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з його недійсністю.

Застосування угод та вчинення дій, які не мають іншої економічної мети крім мінімізації сплати податків - є зловживання правом на свободу підприємницької діяльності. Зазначене зловживання виражається в укладання удаваних угод, що має на меті приховати реальну угоду, яка суперечить моральним засадам суспільства (спроба ухилитись від конституційного обов'язку сплати податків).

З урахуванням встановлених доказів, приймаючи до уваги недотримання позивачем засад розумності та добросовісності, колегія суддів вважає необґрунтованими його твердження, з якими погодився суд першої інстанції, щодо реальності проведених між позивачем та контрагентами ТОВ "Капітал Х" та ТОВ "Нафтакомпані", господарських операцій.

На підставі викладеного, беручи до уваги встановлені під час апеляційного розгляду справи обставини, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість встановлених за наслідком проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства в частині завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ, а також заниження суми ПДВ, та як наслідок, законності нарахування позивачу суми грошового зобов'язання за вказані порушення на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Перевіряючи правомірність встановлених за наслідком проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства в частині заниження суми акцизного податку, які слугували підставою для винесення частини оскаржуваних податкових повідомлень, колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ "Вента-Суми" (в якості постачальника) та ТОВ "ВТФ Авіас" (в якості покупця) було укладено договір поставки №П-14690 від 08.01.2015 року згідно вказаного договору ТОВ "ВТФ Авіас" придбавав бензини та диз.пальне для їх продажу через паливні талони та картки кінцевим споживачам, отримував прибуток від цієї діяльності за період січень 2015 року (т.3 а.с.57-65).

Крім того, між ТОВ "Вента-Суми" та юридичними особами і фізичними особами-підприємцями були укладені договори купівлі-продажу. Відповідно до умов зазначених договорів ТОВ "Вента-Суми" (в якості Продавця) зобов'язується продавати паливо, а Покупець оплатити та прийняти товар на АЗС (АГЗС) Продавця. Покупець придбаває товар з метою використання його у власній господарській діяльності для досягнення своїх цілей, та отримання комерційної вигоди. Пунктом 3.1 Договорів передбачено, що Покупець отримує товар шляхом його самовивозу з АЗС (АГЗС) Продавця.

У 2015 року такими покупцями були зокрема: ФОП ОСОБА_9 (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 44/15); Філія "Недригайлівський облавтодор" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 31/15); СТОВ "Бакирівське" (договір купівлі продажу №08/15 від 02.01.2015 року); ДП "Сумський облавтодор" філія "Липоводолинський РАД" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 44/15); КП "Білопільський житловик" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 10/15); ТОВ "Лебединський МБДЕ завод "ТЕМП" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 37/15); ТОВ "Лебединський нафтомаслозавод" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року №19/15); КП "Водоканал" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 02/15); ФОП ОСОБА_10 (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року №18/15); ТОВ "Михайлівські вогнетриви" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 21/15); ТОВ "Славгород" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 01/15); ДП "Охтирський агроліс" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 03/15); ДП "Лебединський агролісгосп" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 06/15); ТОВ "Бансал" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 09/15); ТОВ "Ворожбянський КХП" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 12/15); ДП "Сумський облавтодор" філія "Дорбудсервіс" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 13/15); СТОВ "Промінь" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 24/15); КП "Путильмчскводоканал" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 26/15); ФГ "Прикордонне" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року №23/15); ТОВ "Путівль-хліб" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 27/15); Філія "Буринський райавтодор" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 28/15); Міжгосподарський санаторій "Токарі" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 38/15); ФОП ОСОБА_11 (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 40/15); ТОВ "Сумипродукт 2005" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № 42/15); ТОВ "Кукса" (договір купівлі продажу від 02.01.2015 року № б/н) (т.3 а.с.29-56).

Як було встановлено під час судового розгляду справи, фактичною підставою для висновків про порушення позивачем вимог діючого законодавства, слугували встановлені за наслідком проведеної перевірки висновки податкового органу, що ТОВ «Вента-Суми» у перевіряємий період не було включено до об'єкту оподаткування акцизним податком суму реалізованих паливно-мастильних матеріалів через мережу АЗС юридичним особам та фізичним особам-підприємцям.

Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, суд першої інстанції виходи з того, що реалізація нафтопродуктів іншим суб'єктам господарювання (юридичним особам, фізичним особам-підприємцям), створеним для заняття підприємництвом, не може вважатись особистим некомерційним використанням. Враховуючи вказане, будь-який суб'єкт господарювання придбає нафтопродукти для їх комерційного використання у своїй господарській діяльності, у зв'язку з чим такі операції не є об'єктом оподаткування акцизним податком, передбаченим п.п. 213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, згідно з п.216.9 ст.216 ПК України.

Колегія суддів не погоджується з даними висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання (п.п. 213.1.9. п.213.1 ст. 213 ПК України).

Згідно п.п. 213.1.9. п.213.1 ст. 213 ПК України встановлено, що об'єктом оподаткування акцизним податком, є зокрема, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами.

При цьому, згідно положень п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст.14 ПК України встановлено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Відповідно до ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять", роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надавання йому торговельних послуг.

Згідно п.216.9 ст. 216 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

У відповідності до ст. 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Згідно з розділом 3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання,відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України,затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281):

- талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки,які позначені на ньому;

- платіжна картка -спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки,що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг.

Також, п.2.1 розділу 2 Правил Національної системи масових електронних платежів, затверджених постановою Національного банку України від 10.12.2004 № 620 передбачено, що старт - картка (паливна картка) є платіжною карткою із вмонтованим мікроконтролером як носієм та обробником інформації, потрібної для ініціювання переказу коштів та/або виконання службових операцій.

Вимоги щодо обігу, використання (видачі водіям тощо) та зберігання платіжних паливних карток (у т.ч. старт-карток) і талонів встановлюються договором про відпуск палива і паливно-мастильних матеріалів за паливними картками між покупцем і продавцем. Паливна картка, талони передаються на підприємство за актом приймання-ередачі після оплати вартості згідно з умовами договору. Підтвердженням факту отримання пального можуть бути видаткові документи або чеки терміналів, що формуються безпосередньо в момент фактичного отримання пального з АЗС.

Відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами,затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Також, згідно вказаними Правилами, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів,відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) у встановленому законодавством порядку.

Отже, при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань,щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п.216.9 ст.216 ПК України.

Таким чином, при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС провадиться операція з продажу пального кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з роздрібних продажів відповідно до п.п. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 ПК України, здійснення яких документально підтверджується як для розрахункової операції.

З огляду на вищевказане, колегія суддів дійшла висновку, що податкові зобов'язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків, під час здійснення розрахункових операцій.

Таким чином, встановлені за наслідком проведених перевірок висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства в частині заниження суми акцизного податку є обґрунтованими, та як наслідок, збільшення суми грошового зобов'язання із вказаного податку на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є правомірним.

На підставі викладеного, беручи до уваги встановлені під час апеляційного розгляду справи обставини, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість встановлених за наслідком проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства в частині заниження суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, та як наслідок, законності нарахування позивачу суми грошового зобов'язання за вказані порушення на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до частини 1 статті 11 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно із вимогами ч. 1 ст. 71 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно із статтею 86 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Колегія суддів зазначає, що позивачем під час розгляду справи не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження правомірності власних дій.

Натомість, відповідачі, будучи суб'єктами владних повноважень та заперечуючи проти позову, довели правовірність виявлених під час проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства та обґрунтованість винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження позивачем.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 3 статті 2 КАС України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на зазначене, колегія суддів дійшла висновку, що, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення - рішення, відповідачі діяли на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження їм надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено), добросовісно та розсудливо.

Також враховуючи, що оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення Роменської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області та Охтирської ОДПІ ГУ ДФС у Сумській області про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів винесені на підставі аналогічних порушень, що були встановлені перевіряючими та покладені в основу прийнятих податкових повідомлень-рішень відповідачами, які є апелянтами по справі, колегія суддів дійшла висновку на підставі ч. 1 ст. 195 КАС України вийти за межі доводів апеляційних скарг та скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог щодо їх скасування та відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог у вказаній частині.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку щодо відсутності в діях позивача порушення вимог діючого законодавства, та як наслідок, незаконності нарахування відповідачами суми грошового зобов'язання на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно п. 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання, а так само розгляд і вирішення справи неповноважним судом; участь в ухваленні постанови судді, якому було заявлено відвід на підставі обставин, які викликали сумнів у неупередженості судді, і заяву про його відвід визнано судом апеляційної інстанції обґрунтованою; ухвалення чи підписання постанови не тим суддею, який розглянув справу.

З урахуванням встановлених обставин у справі та допущених судом першої інстанції порушень норм матеріального права, колегія суддів вважає, що постанова Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року по справі №820/10141/15 не відповідає вимогам ст.159 КАС України, а тому відповідно до вимог ст. 202, ч.2 ст. 205 КАС України підлягає скасуванню в частині задоволення позовних вимог, з прийняттям в цій частині нової постанови про відмову в їх задоволенні.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, п. 4 ч.1 ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Глухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року по справі №820/10141/15 скасувати в частині задоволених позовних вимог.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою відмовити в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Вента-Суми" до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області, Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Роменської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Глухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Охтирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень та зобов'язання вчинити певні дії.

В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року по справі №820/10141/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя (підпис)Бенедик А.П.
Судді(підпис) (підпис) Водолажська Н.С. Калиновський В.А.

Повний текст постанови виготовлений 04.04.2016 р.