Справа № 826/18870/15
Суддя: Погрібніченко І.М.
Дата ухвалення: 2016-03-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

22 березня 2016 року № 826/18870/15

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Погрібніченка І.М., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовомДержавного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт»
доМіжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
О Б С Т А В И Н И С П Р А В И:

До Окружного адміністративного суду м. Києва надійшов адміністративний позов Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» (надалі - Позивач/ДП «Укрспирт») до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників (надалі - Відповідач/Міжрегіональне ГУ ДФС - Центральний офіс з ОВП) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.07.2015 р. № та №.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 01.09.2015 р. провадження у справі було відкрите та призначено справу до судового розгляду.

У судовому засіданні представник Позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі, просив їх задовольнити із підстав, викладених в адміністративному позові, зокрема, зазначив про порушення Відповідачем положень Податкового кодексу України (надалі - ПК України) під час прийняття 10.07.2015 р. податкових повідомлень-рішень № та №, які підлягають скасуванню.

Водночас, представник Відповідача подав письмове заперечення, в якому просив у задоволенні позову відмовити із викладених у ньому підстав, мотивуючи тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті податковим органом правомірно, оскільки Позивачем порушені норми ПК України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-ХІV (надалі - Закон №996) та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 р. (надалі - Положення №88).

Відповідно до вимог ч.6 ст.128 КАС України суд дійшов висновку про можливість розгляду справи в порядку письмового провадження.

Розглянувши наявні в матеріалах докази та заслухавши пояснення представника Позивача, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

В С Т А Н О В И В:

Як вбачається з матеріалів справи, ДП «Укрспирт» () створене відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 28.07.2010 р. №672 «Про утворення Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості» (надалі - Постанова КМУ №672), засноване на державній власності, входить до сфери управління Міністерства аграрної політики та продовольства України, зареєстроване 18.08.2010 р. Шевченківською районною державною адміністрацією у м. Києві, з 19.08.2010 р. взяте на податковий облік ДПІ у Шевченківському районі м. Києва, а з 05.01.2015 р. та станом на дату проведення перевірки перебуває за основним місцем обліку у Міжрегіональному ГУ ДФС - Центральному офісі з ОВП.

Поряд із цим, у період з 29.04.2015 р. по 08.06.2015 р. на підставі направлень №№288, 289, 290, 291 від 28.04.2015 р., наказів №372 від 28.04.2015 р. та №450 від 21.05.2015 р., виданих Міжрегіональним ГУ ДФС - Центральним офісом з ОВП, відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК України Відповідачем була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП «Укрспирт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при взаємовідносинах із ТОВ «Союз А» за період з 01.06.2012 р. по 31.03.2015 р. та з питань реалізації (передачі) підакцизних товарів (продукції) ДП «Укрспирт», а також з питань дотримання вимог податкового законодавства під час реалізації фракції головної етилового спирту з МПД «Бершадське» ДП «Укрспирт» підприємству ДП «Гайсинський спиртовий завод» за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р., за результатами якої складений акт №25/28-10-40-20/37199618 від 22.06.2015 р. (надалі - Акт перевірки №25), в якому зазначено про виявлення наступних порушень вимог законодавства, зокрема:

ь п.138.2 ст.138 та пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, в результаті чого завищено витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, на загальну суму 14 140 069,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 2 613 080,00 грн., у т.ч.: за 2012 р. - на суму 298 733,00 грн.; за 2013 р. - на суму 478 625,00 грн.; за 2014 р. - на суму 1 835 722,00 грн.;

ь п.198.1, п.198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198, п.200.1 та п.200.2 ст.200, п.201.1 ст.201 ПК України, в результаті чого неправомірно віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість (надалі - ПДВ) у розмірі 2 945 645,00 грн., що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету (ряд.25 декларації), на загальну суму 2 945 645,00 грн., в т.ч., по періодах: за жовтень 2012 р. - на суму 171 612,00 грн.; за листопад 2012 р. - на суму 102 948,00 грн.; за грудень 2012 р. - на суму 14 682,00 грн.; за січень 2013 р. - на суму 42 830,00 грн.; за лютий 2013 р. - на суму 80 410,00 грн.; за березень 2013 р. - на суму 111 700,00 грн.; за квітень 2013 р. - на суму 148 067,00 грн.; за травень 2013 р. - на суму 105 370,00 грн.; за червень 2013 р. - на суму 17 975,00 грн.; за вересень 2013 р. - на суму 19 309,00 грн.; за квітень 2014 р. - на суму 109 432,00 грн.; за травень 2014 р. - на суму 371 542,00 грн.; за червень 2014 р. - на суму 367 550,00 грн.; за липень 2014 р. - на суму 419 100,00 грн.; за серпень 2014 р. - на суму 701 566,00 грн.; за вересень 2014 р. - на суму 146 257,00 грн.; за жовтень 2014 р. - на суму 15 295,00 грн.;

ь ст.14 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 р. №481/95-ВР, наказу ДПА України від 11.01.2011 р. №14 «Про затвердження Порядку роботи представників органів державної податкової служби на акцизних складах та податкових постах»

ь п.216.1 ст.216 ПК України, занижено податкові зобов'язання з реалізації вироблених на митній території України спирту етилового та інших спиртових дистилятів, алкогольних напоїв за листопад 2014 р. по взаємовідносинах МПД «Бершадське» ДП «Укрспирт» з ДП «Гайсинський спиртовий завод» на загальну суму 2 326 537,85 грн.

Згідно із зазначеним, на підставі Акту перевірки №25 Міжрегіональним ГУ ДФС - Центральним офісом з ОВП були прийняті 10.07.2015 р. податкові повідомлення-рішення, а саме:

· за формою «Р» №, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: ПДВ на загальну суму 4 418 467,50 грн. (з яких 2 945 645,00 грн. - за основним платежем та 1 472 822,50 грн. - за штрафними санкціями);

· за формою «Р» №, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на загальну суму 3 919 620,00 грн. (з яких 2 613 080,00 грн. - за основним платежем та 1 306 540,00 грн. - за штрафними санкціями).

Проте, вважаючи, що Відповідачем були порушені права та охоронювані законом інтереси ДП «Укрспирт» під час прийняття 10.07.2015 р. податкових повідомлень-рішень, Позивач оскаржив їх у судовому порядку.

Відповідно до ч.3 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи усіх форм дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення правовідносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Водночас, як вбачається з матеріалів справи, у період з 01.10.2012 р. по 31.03.2015 р. Позивач здійснював господарські операції з придбання зернових культур у контрагента-постачальника ТОВ «Союз А» на підставі укладених із ним тотожних договорів поставки зернових культур (надалі - Договори поставки зерна), згідно із якими Постачальник зобов'язується в порядку та на умовах, визначених цими Договорами, поставляти у періоди 2012-2014 рр. продукцію (зернові культури, включаючи похідні від зернових культур, продукти їх обробки, переробки, субпродукти, тощо), а ДП «Укрспирт» (Покупець) зобов'язується прийняти і оплатити таку продукцію в порядку та на умовах, встановлених даними Договорами, а саме:

- у 2012 р. за Договорами поставки зерна: №12-03/952 від 06.10.2012 р.; №02-05 від 12.11.2012 р.;

- у 2013 р. за Договорами поставки зернових культур: №12-13-02 та №02-13-01 від 10.01.2013 р.; №26-13-04 від 19.03.2013 р.; №13-13-14 від 05.09.2013 р.;

- у 2014 р. за Договорами поставки зернових культур: №13-14-11 від 28.03.2014 р.; №36-14-01 від 17.04.2014 р.; №10-14-04 та №12-14-03 від 18.04.2014 р.; №30-14-11 від 06.06.2014 р.; №14-14-05 від 20.06.2014 р.

При цьому, на підтвердження виконання вимог укладених Договорів поставки зерна ДП «Укрспирт» були надані податковому органу до перевірки товарно-транспортні та видаткові накладні, рахунки-фактури за 2012-2014 рр., виписані зазначеним вище Постачальником Покупцю до кожного із відповідних Договорів, на загальну суму 17 085 714,00 грн. (у т.ч. ПДВ - 2 945 645,00 грн.).

Крім того, в ході аналізу податкової звітності ДП «Укрспирт» по взаємовідносинах із ТОВ «Союз А» податковим органом встановлено, що Позивачем за рахунок придбання у вказаного контрагента-постачальника продукції до складу витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включено понесені останнім витрати за період з 01.06.2012 р. по 31.12.2014 р. на загальну суму 14 140 069,00 грн., а також до складу податкового кредиту за період з 01.06.2012 р. по 31.03.2015 р. віднесено суму ПДВ у розмірі 2 945 645,00 грн.

У свою чергу, відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Положенням п.138.1 ст.138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з п.п.138.4, 138.6 - 138.9, пп.пп.138.10.2 - 138.10.4 п.138.10, п.138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з п.138.5, пп.пп.138.10.5, 138.10.6 п.138.10, п.п.138.11, 138.12 цієї статті, п.140.1 ст.140 і ст.141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у п.138.3 цієї статті та у ст.139 цього Кодексу.

Згідно із абз.1 п.138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених р.II цього Кодексу.

В пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Поряд із цим, відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з р.V цього Кодексу.

Згідно із п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу; в) ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорт); г) вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорт); ґ) з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України; д) з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України, для їх подальшого вільного обігу на території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

В пп. «б» п.187.1 ст.187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, зокрема: дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При цьому, згідно із пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 ст.198 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

В абз.2 п.198.3 ст.198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст.39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу.

У той же час, відповідно до положень п.201.1 ст.201 ПК України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну. Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця (п.201.6 ст.201 ПК України). Згідно з п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). При цьому, у п.201.10 ст.201 ПК України зазначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, згідно із п.200.1, п.200.2 та п.200.3 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Разом із тим, як вбачається з Акту перевірки №25, який слугував підставою донарахування спірних сум грошових зобов'язань з податку на прибуток та ПДВ із застосуванням штрафних санкцій, проведеною перевіркою повноти визначення ДП «Укрспирт» показників податкової звітності, сформованих по господарським взаємовідносинам із ТОВ «Союз А», податковим органом встановлено завищення задекларованих Позивачем за період з 01.06.2012 р. по 31.12.2014 р. витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на загальну суму 14 140 069,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток на 2 613 080,00 грн. за 2012-2014 рр., а також встановлено завищення відображеної за період з 01.06.2012 р. по 31.03.2015 р. суми ПДВ у складі податкового кредиту на загальну суму 2 945 645,00 грн., що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає перерахуванню до бюджету (ряд.25 декларації), на 2 945 645,00 грн.

Водночас, обґрунтовуючи вищевказані висновки, податковий орган в Акті перевірки №25 та у письмових запереченнях посилається на відсутність у ДП «Укрспирт» достатніх доказів - первинних документів, які б достовірно підтверджували факт здійснення спірних господарських операцій із ТОВ «Союз А», розкривали б зміст та обсяг таких операцій, у той час, як надані до перевірки видаткові та товарно-транспортні накладні, рахунки-фактури, прибуткові ордери й інші документи не відповідають встановленим чинним законодавствам вимогам оскільки не містять обов'язкових даних та реквізитів, як наслідок, не дають підстав для формування даних податкового обліку.

У той же час, згідно із п.22.1 ст.22 ПК України об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

Поряд із цим, відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні регулюються Законом №996. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством (ч.1 ст.2 Закону №996).

Згідно зі ст.1 Закону №996 господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (ч.2 ст.3 Закону №996).

Згідно із ч.1 ст.9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Відповідно до ст.1 Закону №996 первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

При цьому, п.1.1 р.1 Положення №88 передбачено, що дане положення встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету.

Відповідно до п.1.2 Положення №88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Пунктом 2.1 р.2 Положення №88 встановлено порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (установи), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо (п.2.2 р.2 Положення №88).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, податковий кредит. При цьому, неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Як наслідок, суд дійшов висновку, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, акти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавство.

У свою чергу, суд акцентує увагу, що у відповідності до правової позиції Вищого адміністративного суду України, яка викладена у його листі №742/11/13-11 від 02.06.2011р., податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Крім того, суд вважає за належне зазначити, що оцінка господарських операцій судом під час розгляду справ, що виникають з податкових відносин, змісту господарських операцій може здійснюватися і окремо від застосування положень про цивільні правочини чи господарські зобов'язання.

Презумпція дійсності, притаманна цивільним правочинам, не може бути автоматично поширена на реальність господарських операцій.

Отже, якщо цивільні правочини є сферою приватного права й можуть розглядатися лише з урахуванням норм Цивільного та Господарського кодексів, то господарські зобов'язання підприємства повинні оцінюватися, передусім, з огляду на норми податкового законодавства. При цьому дотримання норм цивільного чи господарського права не означає автоматично реальності вчинення господарської операції. Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Судом встановлено, що за результатами перевірки Позивача були виявлені порушення податкового законодавства, на підставі чого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. При цьому, суд звертає увагу, що наслідки порушення податкового законодавства можуть (і повинні) застосовуватися незалежно від того, чи визнані відповідні цивільні чи господарські зобов'язання недійсними, оскільки відповідальність за порушення норм податкового законодавства є самостійним видом юридичної відповідальності.

Крім того, суд вважає доцільним зазначити, що до загальновизнаних у світі дієвих механізмів, завдяки яким здійснюється аналіз господарських угод, виявлення та класифікація протиправних схем та методик незаконного ухилення від сплати податків, відносяться спеціальні судові доктрини.

Щодо правочинів між Позивачем та його контрагентами доречним є застосування доктрини «ділова мета».

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, що мають розумну економічну причину.

Вказана доктрина закріплена у пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, згідно якого розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Положення ділової мети та розумного змісту господарської операції широко застосовуються в судовій практиці на підставі судових узагальнень.

Верховний Суд України, скасовуючи рішення судів у справах про відшкодування ПДВ, неодноразово зазначав, що в справах не встановлено наміру одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності.

Зокрема, вперше доктрину «ділова мета» в Україні використано Верховним Судом України у постанові його Судової палати в адміністративних справах від 12.02.2008 р. у справі №08/28 за позовом ТОВ «Метпромсервіс» до ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, в якій зазначено про те, що задовольняючи позов, суди виходили тільки з наявності у позивача податкових накладних продавців, проте, не взяли до уваги того, що позивач протягом тривалого часу набував через посередників сировину у осіб, які систематично не сплачували податки, діяльність яких мала ознаки фіктивного підприємства, за юридичною адресою не знаходилися, не звітували про свою діяльність або подавали податкові декларації про відсутність такої, зареєстровані власники та посадові особи яких не визнають своєї причетності до їхньої діяльності, а також, що позивач, продавці та їхні постачальники працювали в одному сегменті ринку, у якому існують налагоджені стабільні зв'язки й часники якого обізнані стосовно один одного.

Водночас, Вищий адміністративний суд України в листі №742/11/13-11 від 02.06.2011 р. зазначив, що з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції та установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Необхідно перевіряти фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Поряд із цим, суд також звертає увагу на інформаційний лист Вищого адміністративного суду України №1936/11/13-11 від 01.11.2011 р., зі змісту якого вбачається, що задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі п.1 ч.2 ст.110, ст.114 КАС України.

У разі ненадходження витребуваних додаткових доказів у строк, установлений судом, спір може бути розв'язано на підставі наявних у справі доказів. Якщо позивач без поважних причин ухиляється від надання доказів на вимогу суду, а наявних у справі матеріалів недостатньо для спростування підтверджених належними доказами висновків контролюючого органу, покладених в основу ухваленого ним спірного рішення, у позові платника податків може бути відмовлено.

При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Окрему увагу слід звернути на припис інформаційного листа Вищого адміністративного суду України №1936/11/13-11 від 01.11.2011 р. стосовно наступного: «судам апеляційної інстанції при вирішенні питання про прийняття доказів, які не досліджувалися судом першої інстанції, варто враховувати приписи ч.2 ст.195 КАС України. Згідно з наведеною нормою, суд апеляційної інстанції може дослідити докази, які не досліджувалися у суді першої інстанції, з власної ініціативи або за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, якщо визнає обґрунтованим ненадання їх до суду першої інстанції або необґрунтованим відхилення їх судом першої інстанції.

Отже, у разі дослідження судом апеляційної інстанції доказів, які не досліджувалися в суді першої інстанції, апеляційний суд повинен зазначити у своєму рішенні поважні причини, з яких такі докази не могли бути надані до суду першої інстанції. Наведене стосується також і доказів, які були витребувані судом першої інстанції, але не були надані позивачем або відповідачем».

Згідно із зазначеним, ухвалою від 01.09.2015 р. судом витребовувались від Позивача документи по справі, які мають засвідчувати мету здійснення спірних господарських операцій та зв'язок між фактом придання продукції у контрагента-постачальника із господарською діяльністю ДП «Укрспирт».

У той же час, на виконання вимог ухвали суду, Позивачем були надані документи, які, на його думку, в повному обсязі посвідчують реальність господарських операцій між ДП «Укрспирт» та його контрагентом-постачальником ТОВ «Союз А», з огляду на які судом встановлено наступне.

Як вбачається із даних наявного у матеріалах справи витягу з ЄДР юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 07.08.2015 р. №20994000 основним видом діяльності ДП «Укрспирт» є дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв.

Поряд із цим, за поясненнями Позивача, оскільки для виробництва спирту основною сировиною є зерно, ДП «Укрспирт» у перевіряємий період були придбані у ТОВ «Союз А» зернові культури на підставі укладених у 2012-2014 рр. Договорів поставки зерна, відповідно до умов яких загальна кількість продукції, що є предметом поставки за цими Договорами, її дольове співвідношення за видами, кількістю та ціною визначається додатковими угодами, додатками, специфікаціями до Договорів, які є їх невід'ємними частинами.

Водночас, як вбачається із наявних у матеріалах справи Договорів поставки зерна та Додаткових угод до них, Постачальник відповідно до п.4.1 та п.4.3 зобов'язується постачати Покупцеві продукцію протягом 2012-2014 рр. узгодженими партіями, ціною та періоди у наступні місця розвантаження, визначені Покупцем місця провадження діяльності (надалі - МПД) ДП «Укрспирт»:

- Борокське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Львівська обл., Сокальський район, с. Борок, вул. Миру, 14), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №12-03/952 від 06.10.2012 р. - пшениці (300 т) у жовтні 2012 р. та кукурудзи (300 т) у листопаді 2012 р.; за Договором №12-13-02 від 10.01.2013 р. - кукурудзи (300 т) у січні 2013 р.; за Договором №12-14-03 від 18.04.2014 р. - кукурудзи (500 т) з 23.05.2014 р. по 10.06.2014 р.;

- Вузлівське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Львівська обл., Радехівський район, с. Вузлове), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №02-05 від 12.11.2012 р. - кукурудзи (по 300 т) у листопаді 2012 р.; за Договором №02-13-01 від 10.01.2013 р. - кукурудзи (300 т) у січні 2013 р., (500 т) у березні 2013 р., (по 100 т) з 08.04.2013 р. по 15.04.2013 р. та з 17.04.2013 р. по 24.04.2013 р., (200 т) з 08.05.2013 р. по 31.05.2013 р.;

- Струтинське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Львівська обл., Золочівський район, с. Струтин, вул. Солтівського, 2), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №26-13-04 від 19.03.2013 р. - кукурудзи сухої (300 т) з 19.03.2013 р. по 30.04.2013 р., (150 т) з 15.04.2013 р. по 22.04.2013 р., (по 200 т) з 23.04.2013 р. по 04.05.2013 р., з 20.05.2013 р. по 27.05.2013 р., з 28.05.2013 р. по 03.06.2013 р.;

- Кобиловолоцьке МПД ДП «Укрспирт» (адреса: 48164, Тернопільська обл., Теребовлянський район, с. Кобиловолоки, вул. Заводська, 1), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №13-13-14 від 05.09.2013 р. - кукурудзи вологої (1000 т) з 09.09.2013 р. по 19.09.2013 р.; за Договором №13-14-11 від 28.03.2014 р. - сорго (по 300 т) з 28.03.2014 р. по 30.04.2014 р., з 10.04.2014 р. по 30.04.2014 р., з 22.05.2014 р. по 15.06.2014 р., з 06.06.2014 р. по 30.06.2014 р., пшениці (2000 т) у липні-серпні 2014 р. та жита (урожай 2014 р.) (500 т) з 03.09.2014 р. по 30.09.2014 р.;

- Воютицьке МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Львівська обл., Самбірський район, с. Воютичі), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №10-14-04 від 18.04.2014 р. - кукурудзи подрібненої (1000 т) з 29.04.2014 р. по 08.05.2014 р., (по 500 т) з 06.05.2014 р. по 30.05.2014 р., з 13.06.2014 р. по 22.06.2014 р., з 27.06.2014 р. по 06.07.2014 р. та жита (150 т) з 27.06.2014 р. по 06.07.2014 р., (500 т) з 22.08.2014 р. по 31.08.2014 р.;

- Залучанське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: 78363, Івано-Франківська обл., Снятинський район, с. Долішнє Залуччя, вул. Заводська, 2), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №36-14-01 від 17.04.2014 р. - сорго (100 т) та кукурудзи (200 т) у квітні 2014 р.;

- Козлівське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Тернопільська обл., Козівський район, смт. Козлів, вул. Заводська, 34), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №30-14-11 від 06.06.2014 р. - кукурудзи подрібненої та сорго (по 500 т) з 06.06.2014 р. по 20.06.2014 р.;

- Великолюбінське МПД ДП «Укрспирт» (адреса: Львівська обл., Городоцький район, смт. Великий Любінь, вул. Львівська, 176), куди повинні здійснюватись поставки зерна у періоди: за Договором №14-14-05 від 20.06.2014 р. - кукурудзи подрібненої (200 т) впродовж 10 днів з дати підписання Договору.

При цьому, згідно із п.4.2, п.4.5 та п.4.7 Договорів поставки зерна поставка здійснюється транспортом постачальника на умовах DDP (відповідно до правил Інкотермс-2010) - об'єкт Покупця, визначений у Договорах. Постачальник зобов'язаний надати Покупцю для кожної партії продукції належним чином оформлені документи, такі як: товарно-транспортні накладні (на кожний транспортний засіб); видаткові накладні (оригінал); посвідчення про якість; податкові накладні (оригінал).

Поряд із цим, Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997 р. (у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин/надалі - Правила №363) визначаються права, обов'язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

Водночас, згідно із розділом 1 Правил №363 товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Відповідно до п.11.1 Правил №363 основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Залежно від виду вантажу та його специфічних властивостей до основних документів додаються інші (ветеринарні, санітарні та якісні - сертифікати, свідоцтва, довідки, паспорти тощо), що визначається правилами перевезень зазначених вантажів.

Згідно із п.11.4-п.11.5 Правил №363 товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом). Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Між тим, у п.11.8 Правил №363 визначено, що час прибуття (вибуття) автомобіля для завантаження і розвантаження Замовник зобов'язаний зазначати відповідно до п.8.25 і 8.26 цих Правил.

Так, відповідно до п.8.25 Правил №363 час прибуття автомобіля для завантаження встановлюється у пункті вантаження з моменту проставляння в товарно-транспортній накладній відмітки про фактичний час прибуття автомобіля для завантаження, а час прибуття автомобіля для розвантаження - з моменту пред'явлення водієм товарно-транспортної накладної в пункті розвантаження. Вантаження і розвантаження вважаються закінченими після вручення водієві належним чином оформлених товарно-транспортних накладних на навантажений або вивантажений вантаж (п.8.26 р.8 Правил №363).

У свою чергу, у розділі 19 Правил №363 встановлені правила перевезень зернових вантажів, згідно із якими зерно перевозять тарним або безтарним способом рухомим складом з бортовими, самоскидними та спеціальними кузовами (п.19.1.1). Не допускаються до перевезення зернові вантажі в тарі: вологістю більше 15 %; ті, що знаходяться у стані самозігрівання; заражені шкідниками, що водяться у коморі; недегазовані, якщо вони зазнали перед навантаженням газової дезінсекції; ті, що мають сліди підмочування; без належного відправницького маркування на мішках; у нестандартній або несправній тарі; без якісних посвідчень (19.1.2).

Крім того, у п.19.1.3 та п.19.1.4 Правил №363 передбачено, що кількість прийнятих і зданих зернових вантажів облічують по кількості місць і стандартній масі мішка - згідно з даними, що зазначаються вантажовідправником у товарно-транспортній накладній, або шляхом зважування. Основною тарою для зернових вантажів можуть бути цупкі, сухі, не прілі мішки, не заражені шкідниками і без сторонніх запахів.

Водночас, за вимогами п.19.1.8 Правил №363 приймання та здача зерна здійснюється Перевізниками за масою. З метою встановлення маси зерна приймальні пункти та сільгоспвиробники повинні за кожною їздкою виконувати зважування рухомого складу з вантажем та без вантажу. При перевезенні зерна з ланів на токи сільгоспвиробників зважування рухомого складу з вантажем і без вантажу виконується на токах.

Поряд із цим, на підтвердження реальності здійснення ТОВ «Союз А» постачання продукції на вказані вище МПД ДП «Укрспирт» Позивачем були надані до суду видаткові накладні за травень, червень, вересень 2013 р. та за квітень-вересень 2014 р., а також товарно-транспортні накладні (надалі - ТТН) за квітень-вересень 2014 р.

У той же час, з огляду на надані Позивачем ТТН, автомобільним перевізником/замовником/вантажовідправником у яких зазначено ТОВ «Союз А» (адреса: м. Рівне, вул. Кавказька, 2), а вантажоодержувачем - ДП «Укрспирт», а у деяких ТТН як вантажовідправником/замовником (платником), так і вантажоодержувачем вказано ДП «Укрспирт», судом встановлено наступне:

· у пункт розвантаження - Борокське МПД ДП «Укрспирт» (без зазначення конкретної адреси) у періоди з 23.05.2014 р. по 29.05.2014 р. та з 26.06.2014 р. по 27.06.2014 р. постачалась кукурудза подрібнена з пункту навантаження - м. Рівне, смт. Степанівка, смт. Красне (або взагалі не вказано даних);

· у пункт розвантаження - смт. Великий Любінь (без зазначення конкретної адреси) 20.06.2014 р. та 25.06.2014 р. постачалась кукурудза подрібнена з пункту навантаження - м. Глухів;

· у пункт розвантаження - Воютицьке МПД ДП «Укрспирт» (без зазначення конкретної адреси) у періоди з 16.07.2014 р. по 28.07.2014 р. та з 10.08.2014 р. по 28.08.2014 р. постачалась пшениця з пункту навантаження - с. Петрівське; з 29.04.2014 р. по 24.05.2014 р., з 13.06.2014 р. по 27.06.2014 р. та з 03.07.2014 р. по 04.07.2014 р. постачалась кукурудза подрібнена з пунктів навантаження - м. Хмельницьк, м. Миргород, м. Полтава, м. Вінниця, м. Глухів, с. Петрівське; 28.06.2014 р. постачалось жито з пункту навантаження - м. Полтава;

· у пункт розвантаження - Залучанське МПД ДП «Укрспирт» (без зазначення конкретної адреси) з 17.04.2014 р. по 25.04.2014 р. постачалась кукурудза та сорго з пунктів навантаження - м. Вінниця, Хмельницька обл.;

· у пункт розвантаження - Кобиловолоцьке МПД ДП «Укрспирт» (без зазначення конкретної адреси) 02.04.2014 р., 10.04.2014 р., 12.04.2014 р., з 22.05.2014 р. по 31.05.2014 р., 01.06.2014 р. та 06.06.2014 р. постачалось сорго з пунктів навантаження - с. Тучин, м. Турбів, м. Миргород, м.Немирів, м. Новомиргород, м. Бориспіль (або не вказано жодних даних); 31.07.2014 р. та з 02.08.2014 р. по 18.08.2014 р. постачалась пшениця з пунктів навантаження - м. Конотоп, м. Буринь, м. Городки, с. Вирівка та інших; з 03.09.2014 р. по 09.09.2014 р. постачалось жито з пунктів навантаження - м. Кролевець, с. Дубовичі;

· у пункт розвантаження - Козлівське МПД ДП «Укрспирт» (без зазначення конкретної адреси) у періоди з 06.06.2014 р. по 15.06.2014 р. постачалась кукурудза подрібнена, а 10.06.2014 р., 14.06.2014 р. та з 05.07.2014 р. по 09.07.2014 р. постачалось сорго з пункту навантаження - м. Рівне.

Проте, суд звертає увагу, що жодною Додатковою угодою до укладених між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» Договорів поставки зерна сторонами не узгоджувались поставки кукурудзи у Борокське МПД у період з 26.06.2014 р. по 27.06.2014 р., як і не узгоджувались поставки сорго у Козлівське МПД у період з 05.07.2014 р. по 09.07.2014 р., у той же час, як у Воютицьке МПД поставки пшениці взагалі не передбачались.

Разом із тим, ані пояснень, ані документально підтверджених доказів узгодження між сторонами (додаткові угоди) відповідних змін або доповнень до умов таких Договорів поставки щодо періоду, предмету та місця поставки продукції на вимогу суду не надавались.

Крім того, за результатами дослідження наданих Позивачем ТТН до Договорів поставки зерна судом встановлено ряд порушень вимог Правилами №363 при їх складанні, а саме: не вказані дані про стан наданого для перевезення вантажу (у деяких зазначено - насипом), вид його пакування, кількість місць; відсутні записи щодо способу визначення маси вантажу; не вказані конкретні адреси, за якими здійснювались навантаження та розвантаження продукції (зазначені тільки назви населених пунктів) або зовсім відсутні дані; не заповнені обов'язкові рядки в розділі «Вантажно-розвантажувальні операції», відсутні відмітки про фактичний час прибуття автомобіля для завантаження та фактичний час прибуття автомобіля для розвантаження; у більшості ТТН не вказані ПІБ та посади осіб, якими було дозволено відпуск вантажу та якими приймався вантаж, або взагалі відсутні підписи водіїв-експедиторів, відповідальних осіб вантажовідправника та вантажоодержувача; не заповнено рядок щодо супровідних документів на вантаж.

Поряд із цим, у п.186.1 ст.186 ПК України зазначено, що місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у пп. «б» і «в» цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Водночас, як вбачається з наявних у матеріалах справи ТТН, у різних пунктах навантаження в один і той же день (27.06.2014 р. - у м. Глухів та м. Рівне; 31.07.2014 р. - у м. Конотоп, м. Буринь, м. Городки; 02.08.2014 р. - у м. Конотоп та м. Городки та інші) здачу вантажу здійснювала відповідальна особа вантажовідправника - бухгалтер або директор ОСОБА_3 Однак, суд звертає увагу на те, що одна особа фізично була неспроможна здійснювати перевірку відповідності вантажу за кількістю (зважування), якістю перед його здачею для відправлення, опісля здавати такий вантаж одночасно у декількох містах України, що дає суду підстави для висновку про відсутність реальності здійснення спірних господарських операцій.

Між тим, Позивач зазначає, що поставки та передача зерна від ТОВ «Союз А» до ДП «Укрспирт» підтверджуються саме видатковими накладними, після отримання яких від Постачальника також надавались відповідні рахунки-фактури.

Проте, суд критично ставиться до відповідних тверджень Позивача, оскільки за наданими останнім видатковими накладними за травень, червень, вересень 2013 р. та за квітень-вересень 2014 р. у зв'язку із зазначенням одержувача продукції лише ДП «Укрспирт» та відсутністю даних щодо відповідного МПД, у яке безпосередньо здійснювались поставки кожної зазначеної у таких видаткових накладних партії зерна, або взагалі відсутні відомості щодо укладеного Договору поставки зерна, до якого вони виписувались. що не дає можливості встановити конкретне місце постачання зерна ТОВ «Союз А».

Крім того, під час дослідження судом отриманих від Позивача в якості доказів реальності здійснення поставок за Договорами поставок зерна видаткових накладних судом встановлено, що місцем їх складання є м. Рівне, у той час, як за укладеними Договорами жодне МПД ДП «Укрспирт» у відповідному населеному пункті України не знаходиться, що також позбавляє суд можливості встановити фактичне місце (склад Покупця) постачання зерна за Договорами поставки або місце, де товари перебували на час початку їх перевезення (склад Постачальника або адреса сільськогосподарського підприємства-виробника).

При цьому, більшість видаткових накладних (зокрема, але не виключно, за квітень та червень 2014 р. на поставку сорго) не містять розшифровок підписів осіб (ПІБ, посада), відповідальних за здійснення відповідних операцій, як і не містять таких обов'язкових реквізитів всі наявні у матеріалах справи рахунки-фактури, що не дає змогу ідентифікувати уповноважених ТОВ «Союз А» та ДП «Укрспирт» осіб, якими підписувались первинні документи.

Разом із тим, згідно із п. 1.3 Договорів поставки зерна Постачальник гарантує, що він не є сільськогосподарським підприємством-виробником товару, однак продукція, яка поставляється за цими Договорами, придбавається безпосередньо у сільськогосподарського підприємства-виробника продукції та Постачальник здійснює її перше постачання.

У той же час, в матеріалах справи відсутні будь-які пояснення та їх документальне підтвердження щодо місць навантаження або вантажовідправлення зерна, зокрема, щодо сільськогосподарських підприємств-виробників продукції, у яких ТОВ «Союз А» придбало зернові культури (пшеницю, кукурудзу, жито, сорго), що опісля були поставлені у МПД ДП «Укрспирт» за укладеними із ДП «Укрспирт» Договорами поставки зерна, оскільки згідно із наданими ТТН (де вантажовідправником вказано ТОВ «Союз А») пунктами навантаження зазначено лише назви населених пунктів України (м. Миргород, м. Вінниця, м. Полтава, м. Хмельницький, с. Петрівське та інші), як і не надані докази наявності у Постачальника складського (офісного) приміщення за вказаною у деяких ТТН адресою вантажовідправника: 33028, м. Рівне, вул. Кавказька, 2.

Водночас, як зазначено у постанові Верховного Суду України від 08.09.2009 р. у справі №21-737во09, про необґрунтованість податкової вигоди може свідчити відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень та транспортних засобів.

Проте, ігноруючи вимоги суду, Позивачем не було надано суду жодних із витребуваних та необхідних для встановлення істини по справі доказів наявності матеріально-технічної бази у ТОВ «Союз А», необхідних для здійснення спірних господарських операцій, зокрема, наявності: транспортних засобів (рухомих складів), укладених договорів із перевізниками, кваліфікованих працівників, зерноскладів.

Поряд із цим, Позивач зазначає, оскільки придбання ДП «Укрспирт» зернових культур пов'язано із потребою у його зберіганні до того часу, як воно буде використано у господарській діяльності, тому ТОВ «Союз А» були здійснені поставки партій зерна на територію відповідних МПД - Кобиловолоцьке, Козлівське, Струтинське, Залучанське, Вузлівське, Воютицьке, Великолюбінське, Борокське, де знаходяться складські приміщення (зерносклади) та зберігається зерно перед відправкою його на виробництво спирту, опісля поставлене зерно було розміщене для тимчасового зберігання у відповідних складських приміщеннях з подальшою передачею його до промислового цеху з метою виготовлення спирту, на підтвердження чого були надані копії сторінок технічних паспортів на складські приміщення, витягів з реєстру прав власності на нерухоме майно та свідоцтв про право власності.

Між тим, з огляду на надані Позивачем документи судом встановлено, що лише складений 17.11.2009 р. технічний паспорт разом із графічними матеріалами на комплекс, який знаходиться за адресою: Снятинський район, с. Долішнє Залуччя, вул. Заводська, 2 (де розташоване Залучанське МПД ДП «Укрспирт»), та складений 01.02.2012 р. технічний паспорт на зерносклад, який знаходиться за адресою: Львівська обл., Золочівський район, с. Струтин, вул. Солтівського, 2 (де розташоване Струтинське МПД ДП «Укрспирт»), записані у реєстрову книгу та мають відповідні реєстраційні номери, містять обов'язкові відомості щодо реєстрації об'єктів нерухомого майна (на підставі та на праві якої власності), підписи та печатки уповноважених органів реєстрації - Коломийського та Золочівського міжрайонних бюро технічної інвентаризації.

Крім того, з наданих копій свідоцтв про право власності на нерухоме майно та витягів про державну реєстрацію прав на нерухоме майно вбачається наявність у ДП «Укрспирт» зерноскладів за наступними адресами: Львівська обл., Радехівський район, с. Вузлове (свідоцтво серії САС №800717 від 08.09.2011 р.) - місцезнаходження Вузлівського МПД; Львівська обл., Золочівський район, с. Струтин, вул. Солтівського, 2 (свідоцтво №532453 від 09.04.2012 р.) - місцезнаходження Струтинського МПД; Івано-Франківська обл., Снятинський район, с. Долішнє Залуччя, вул. Заводська, 2 (свідоцтво серії САВ №327937 від 20.06.2008 р.) - місцезнаходження Залучанського МПД; Тернопільська обл., Козівський район, смт. Козлів, вул. Заводська, 34 (свідоцтво серії САЕ №434652 від 19.10.2011 р.) - місцезнаходження Козлівського МПД.

Однак, суд не може прийняти до уваги надане свідоцтво серії САЕ №011357 від 27.04.2011 р., згідно із яким ДП «Укрспирт» має зерносклад за адресою: 48164, Тернопільська обл., Теребовлянський район, с. Кобиловолоки, вул. Центральна, 1), у той час, як за Договорами поставки зерна №13-14-11 від 28.03.2014 р. та №13-13-14 від 05.09.2013 р. узгодженим сторонами місцем постачання продукції є Кобиловолоцьке МПД ДП «Укрспирт», що розташоване за адресою: 48164, Тернопільська обл., Теребовлянський район, с. Кобиловолоки, вул. Заводська, 1, при цьому, доказів щодо відповідної зміни назви вулиці матеріали справи не містять. Також свідоцтво серії САЕ №051337 від 01.06.2011 р. про право власності на нерухоме майно, що знаходиться за адресою: Львівська обл., Самбірський район, с. Воютичі, не посвідчує наявність у МПД Воютицьке ДП «Укрспирт» зерноскладу, оскільки в описі відповідного об'єкта відсутні будь-які зазначення приміщень із таким призначенням його використання.

Таким чином, зазначені вище докази посвідчують наявність у ДП «Укрспирт» складських приміщень, проте не посвідчують здійснення поставок зерна саме ТОВ «Союз А» на територію відповідних МПД (Кобиловолоцьке, Козлівське, Струтинське, Залучанське, Вузлівське, Воютицьке, Великолюбінське, Борокське) ДП «Укрспирт» за спірними господарськими операціями, відповідно, не посвідчують тимчасового зберігання ДП «Укрспирт» поставленого контрагентом зерна на будь-яких зерноскладах перед відправкою його на виробництво спирту.

У той же час, згідно із п.6.2 та п.6.3 укладених між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» Договорів поставки зерна приймання продукції за кількістю та якістю здійснюється Покупцем відповідно до ДСТУ 4863:2007 «Сировина крохмалевмісна для спиртового виробництва. Правила приймання та методи відбирання проб», Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання за кількістю, затвердженої постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.1965 р. №П-6 (надалі - Інструкція №П-6), Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання за якістю, затвердженої постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.04.1966 р. №П-7 (надалі - Інструкція №П-7). У разі поставки продукції, що не відповідає показникам якості згідно ДСТУ, Покупець приймає продукцію по заліковій вазі з урахуванням положень Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затвердженої наказом Міністерства аграрної політики від 13.10.2008 р. №661 (надалі - Інструкція №661).

Так, відповідно до пп.«а» п.6 Інструкції №П-6 приймання продукції, що поставляється без тари, у відкритій тарі, а також приймання за вагою брутто і кількістю місць продукції, що поставляється в тарі, проводиться на складі одержувача - при доставці продукції постачальників.

При цьому, у п.12 Інструкції №П-6 приймання продукції за кількістю проводиться за транспортними і супровідними документами (рахунком-фактурою, специфікації, описи, пакувальним ярликами та ін.) відправника (виготовлювача).

Поряд із цим, п.2 Інструкції №П-7 встановлено, що з метою збереження якості продукції, що поставляється, створення умов для своєчасної та правильної приймання її за якістю об'єднання і його виробнича одиниця, підприємство, організація-виробник (відправник) зобов'язані забезпечити, зокрема: б) відвантаження (здачу) продукції, яка відповідає за якістю і комплектності вимогам, встановленим стандартами, технічними умовами, кресленнями, рецептурами, зразками (еталонами); в) чітке і правильне оформлення документів, що засвідчують якість та комплектність продукції, що поставляється (технічний паспорт, сертифікат, посвідчення про якість і т.п.), відвантажувальних і розрахункових документів, відповідність зазначених у них даних про якість і комплектність продукції фактичній її якості і комплектності; г) своєчасне відсилання документів, що засвідчують якість та комплектність продукції, одержувачу. Ці документи висилаються разом з продукцією, якщо інше не передбачено Основними і Особливими умовами поставки, іншими обов'язковими для сторін правилами чи договором.

Разом із тим, згідно із п.4 Інструкції №П-7 при прийомі вантажу від органів транспорту одержувач у всіх випадках, коли це передбачено правилами, що діють на транспорті, зобов'язаний вимагати від органу транспорту складання комерційного акта, а при доставці вантажу автомобільним транспортом - відмітки на товарно-транспортній накладній або складання акта.

Водночас, за вимогами п.13 Інструкції №П-7 приймання продукції проводиться уповноваженими на те керівником підприємства-одержувача або його заступником компетентними особами. Ці особи несуть відповідальність за недотримання правил приймання продукції (аналогічно із п.11 Інструкції №П-6).

Крім того, відповідно п.14 Інструкції №П-7 приймання продукції за якістю і комплектністю проводиться в точній відповідності зі стандартами, технічними умовами, Основними і Особливими умовами поставки, іншими обов'язковими для сторін правилами, а також за супровідними документами, що посвідчують якість та комплектність продукції, що поставляється (технічний паспорт, сертифікат, посвідчення про якість, рахунок-фактура, специфікація і т. п.). Відсутність зазначених супровідних документів або деяких з них не припиняє приймання продукції. У цьому випадку складається акт про фактичну якість і комплектність продукції, що надійшла і в акті вказується, які документи відсутні.

У п.22 та п.23 Інструкції №П-7 передбачено, що для участі в прийманні продукції повинні виділятися особи, компетентні (за родом роботи, за освітою, з досвіду трудової діяльності) в питаннях визначення якості та комплектності підлягає прийманню продукції. Представнику, уповноваженому для участі в прийманні продукції за якістю і комплектності, видається належно оформлене і завірене печаткою підприємства разове посвідчення за підписом керівника підприємства (організації) або його заступника. Посвідчення видається на право участі у прийманні конкретної партії продукції (тотожні вимоги зазначені у п.20 та п.21 Інструкції №П-6).

Між тим, у п.26, п.27 та п.37 Інструкції №П-7 встановлено, що у всіх випадках, коли стандартами, технічними умовами, Основними і Особливими умовами поставки, іншими обов'язковими правилами або договором для визначення якості продукції передбачений відбір зразків (проб), особи, які беруть участь у прийманні продукції за якістю, зобов'язані відібрати зразки (проби) цієї продукції. Відбір зразків (проб) виробляється в точній відповідності з вимогами зазначених вище нормативних актів. Відібрані зразки (проби) опечатуються або пломбуються і забезпечуються етикетками, підписаними особами, які беруть участь у відборі. Про відбір зразків (проб) складається акт, що підписується усіма що у цьому особами.

Поряд із цим, Інструкція №661 визначає процедуру ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на елеваторах, хлібних базах, хлібоприймальних, борошномельних і комбікормових підприємствах незалежно від їх форм власності, згідно із п.1.3 та п.1.4 якої кількісно-якісний облік зерна ведеться для визначення закономірності змін маси даної партії зерна, її залежності при зберіганні від зміни вологості, вмісту смітної домішки і втрат при зберіганні з відображенням руху зерна, операцій з доробки та переоформлення. Кількісно-якісний облік зерна ведеться за місцем зберігання в розрізі культур, класів, років урожаю, матеріально відповідальними особами у книгах кількісно-якісного обліку хлібопродуктів (форма N36).

При цьому, відповідно до п.1.5 Інструкції №661 на підприємстві з кожною матеріально відповідальною особою укладається договір про матеріальну відповідальність за матеріальні цінності, передані їй при оформленні на роботу і прийняті нею протягом усього часу дії договору. При зміні матеріально відповідальних осіб проводиться інвентаризація зерна в установленому законодавством порядку.

У свою чергу, за вимогами п.2.4 та п.2.9 Інструкції №661 кожна партія зерна (крім упакованої у мішки стандартною масою), що надійшла на підприємство, приймається матеріально відповідальною особою за масою, встановленою на повірених вагах у присутності особи, що доставила зерно, та за якістю, визначеною виробничою технологічною лабораторією підприємства (далі - ВТЛ) чи представником Державної інспекції сільського господарства в Автономній Республіці Крим, області, містах Києві та Севастополі. Зерно, що надійшло на підприємство, оприбутковується матеріально відповідальною особою в кількості, яка фактично установлена при зважуванні.

Між тим, згідно із п.2.16 та п.2.18 Інструкції №661 сертифікований зерновий склад (далі - СЗС) на підставі реєстру форми ЗХС-3 (ЗХС-4) оформляє одночасно з прийняттям зерна на зберігання складську квитанцію (далі - СК), а складське свідоцтво - не пізніше наступного робочого дня після прийняття зерна на зберігання відповідно до Положення про обіг складських документів на зерно, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України від 27.06.2003 р. №198, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.07.2003 р. за №605/7926. На бланку СК у графі «Примітка» вказують вид надходження зерна. Також на СЗС ведеться реєстр складських документів на зерно відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 17.11.2004 р. №1569 «Про забезпечення реалізації деяких положень Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Водночас, відповідно до п.2.19, п.2.20, п.2.32 та п.2.35 Інструкції №661 при надходженні протягом доби однорідних за якістю партій зерна (доставка автотранспортом) їх приймання провадиться за середньодобовими пробами. При надходженні на підприємство одиничних партій та неоднорідного за якістю зерна показники його якості встановлюються ВТЛ за кожною окремою партією. Проби, відібрані від цих партій, прирівнюються до середньодобових. ВТЛ проводить визначення якості зерна, оформлює картку аналізу зерна (форма N47) та зазначає показники якості в журналах форми NЗХС-49, форми N59, форми N51. За результатами аналізів оформляється розділ II реєстру форми NЗХС-3 (NЗХС-4). Перші примірники реєстру форми NЗХС-3 (NЗХС-4) разом з накладними поклажодавців та другий примірник складського документа зберігаються в бухгалтерії підприємства, другий примірник цього реєстру разом з першим примірником складського документа на зерно та карткою аналізу зерна видається поклажодавцям.

Крім того, п.2.21 та п.2.22 Інструкції №661 передбачено, що для розміщення зерна за кожною автомобільною партією ВТЛ проводить визначення органолептичних показників, зараженості, стану по вологості (експрес-методом) та засміченості, а також показників, що визначають клас зерна. За результатами аналізу технік-лаборант на зворотному боці першого примірника товарно-транспортної накладної проставляє штамп за формою, наведеною в додатку 1, та зазначає при цьому показники якості зерна та номер зерносховища для його розміщення, підписує і направляє автомобіль на ваги. Вагар, а за його відсутності матеріально відповідальна особа, одержує від водія або від представника поклажодавця всі примірники товарно-транспортної накладної і після зважування автомобіля із зерном заносить у журнал зважування вантажів (форма NЗХС-28) масу брутто, зазначає на зворотному боці першого примірника товарно-транспортної накладної номер запису в журналі (форма N ЗХС-28), масу брутто та ставить свій підпис.

При цьому, положеннями п.3.1 та п.3.3 Інструкції №661 встановлено, що переміщення зерна та продукції на території підприємства оформлюється накладною на переміщення хлібопродуктів за формою N19, підписаною керівником підприємства або його заступником, начальником ВТЛ та матеріально відповідальною особою, де зазначається мета переміщення. Накладна за формою N19 виписується в двох примірниках, які передаються матеріально відповідальним особам, звідки вивозиться і куди завозиться зерно. У накладній за формою N19 ВТЛ зазначається якість зерна. Розпорядження на переміщення хлібопродуктів територією підприємства за накладною форми N19 діє лише протягом доби.

У свою чергу, згідно із п.7.1, п.7.10 та п.7.11 Інструкції №661 для контролю за зберіганням зерна і визначенням закономірності убутку в масі зерна на зернових складах ведеться кількісно-якісний облік зерна в розрізі культур, класів, років урожаю, місць зберігання та матеріально відповідальних осіб. Кількісно-якісний облік (форма N36) ведеться в загальних книгах кількісно-якісного обліку та окремо за кожним особовим рахунком власника таким чином, зокрема: форма N36 - загальна, в яку на підставі первинних документів, що додаються до загального складського звіту форми N37, заносяться дані про рух хлібопродуктів при надходженні на підприємство та відпуск за його межі, списання відходів, відпуск у переробку згідно з відомостями зважування форми N171а або N171б. Зерно, крім упакованого в мішки стандартною масою, враховується в книгах кількісно-якісного обліку із зазначенням фізичної маси, фактичної вологості та смітної домішки. Продукція в нестандартному пакуванні - за кількістю місць, масою і вологістю. Записи в книзі форми N36 за особовими рахунками власників повинні відображати операції за надходженням, відпуском та переоформленням (п.7.23 Інструкції №661).

Разом із тим, як вбачається з наданих до суду ТТН за квітень-серпень 2014 р., відпуск вантажів з різних пунктів навантаження (м. Миргород, м. Вінниця, м. Полтава, м. Хмельницький, с. Петрівське та інші) здійснювався за довіреностями вантажоодержувача ДП «Укрспирт» №000124 від 29.04.2014 р., №000128 від 10.05.2014 р., №000152 від 13.06.2014 р., №000165 від 27.06.2014 р., №000176 від 16.07.2014 р., №000190 від 10.08.2014 р., виданими уповноваженій особі ОСОБА_4, якою також відповідні вантажі приймались у пункті розвантаження - Воютицькому МПД. Крім того, у деяких ТТН наявні відомості щодо відпуску з різних пунктів навантаження та прийняття вантажу у Кобиловолоцькому МПД за іншими довіреностями вантажоодержувача №106 від 22.05.2014 р., №116 від 06.06.2014 р., №151 від 31.07.2014 р. та інші), однак дані щодо таких відповідальних осіб (ПІБ, посада) ДП «Укрспирт» у ТТН відсутні.

Водночас, у частині наявних у матеріалах справи видаткових накладних зазначено, що продукція отримувалась й іншими уповноваженими особами ДП «Укрспирт» на підставі довіреностей (або без зазначення підстави), а саме: ОСОБА_5, ОСОБА_6 за довіреностями (№67 від 02.04.2014 р., №106 від 22.05.2014 р.), ОСОБА_7 та іншими.

Між тим, суд звертає увагу на Інструкцію про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 16.05.1996р. №99 (надалі - Інструкція №99), в якій передбачено, що сировина, матеріали, паливо, запчастини, інвентар, худоба, насіння, добрива, інструмент, товари, основні засоби та інші товарно-матеріальні цінності, а також нематеріальні активи, грошові документи і цінні папери відпускаються покупцям або передаються безплатно тільки за довіреністю одержувачів. При цьому, Інструкція №99 поширюється на підприємства, установи та організації, їхні відділення, філії, інші відособлені підрозділи та представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності.

Так, відповідно до п.2 Інструкції №99 бланки довіреностей видаються після їх реєстрації у Журналі реєстрації довіреностей, який має бути пронумерований, прошнурований та скріплений печаткою і підписами керівника і головного бухгалтера підприємства. Нумерація виданих протягом року довіреностей є наскрізною. Довіреність на одержання цінностей від постачальника за нарядом, рахунком, договором, замовленням, угодою або іншим документом, що їх замінює, видається довіреній особі під розписку і реєструється в журналі реєстрації довіреностей (п.6 Інструкції №99).

Проте, на виконання вимог суду Позивачем не було надано доказів видання ДП «Укрспирт» або керівником відповідного МПД (Кобиловолоцького, Козлівського, Струтинського, Залучанського, Вузлівського, Воютицького, Великолюбінського, Борокського) будь-яких довіреностей або їх копій, які б посвідчували право вказаних вище осіб на отримання поставлених ТОВ «Союз А» партій зерна та право підписання такими особами первинних документів (видаткових накладних, ТТН) від імені ДП «Укрспирт». Разом із тим, у матеріалах справи відсутні витяги із журналу реєстрації довіреностей, які б підтверджували видачу ОСОБА_4 зазначених у ТТН довіреностей №000124 від 29.04.2014 р., №000128 від 10.05.2014 р., №000152 від 13.06.2014 р., №000165 від 27.06.2014 р., №000176 від 16.07.2014 р., №000190 від 10.08.2014 р., а також видачу ОСОБА_5, ОСОБА_6 та іншим особам зазначених у видаткових накладних довіреностей №67 від 02.04.2014 р., №106 від 22.05.2014 р.

При цьому, в матеріалах справи відсутні будь-які належно оформлені і завірені печаткою ДП «Укрспирт» разові посвідчення, видані Позивачем своїм уповноваженим працівникам, які були виділені для участі у прийманні від ТОВ «Союз А» продукції за кількістю та якістю, як і відсутні докази компетентності ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6 або інших осіб (за родом роботи, за освітою, з досвіду трудової діяльності) в питаннях визначення якості й комплектності продукції, що підлягала прийманню, та докази укладення із такими матеріально відповідальними особами договорів про матеріальну відповідальність за матеріальні цінності, передані їм при оформленні на роботу і прийняті ними протягом усього часу дії договорів та покладення ДП «Укрспирт» на зазначених осіб виконання відповідних обов'язків, зокрема: інформації щодо займаних ними посад, наказів про займання вказаними особами відповідних посад; заяв та наказів про прийняття на роботу; розподіл їх повноважень.

Поряд із цим, як вбачається з Акту перевірки №25, ДП «Укрспирт» до перевірки не були надані будь-які обов'язкові документи щодо якості отриманого від ТОВ «Союз А» зерна (висновки санітарно-епідеміологічних експертних, сертифікати якості, посвідчення про якість і т.п.), що позбавило податковий орган можливості встановити його походження, відповідність якості сировини вимогам ДСТУ, у той час, як були надані тільки аналізи якості сировини, зроблені внутрішніми лабораторіями МПД ДП «Укрспирт» при прийманні зерна.

У свою чергу, Позивач зазначає про те, що при прийнятті від ТОВ «Союз А» зерна у МПД (Кобиловолоцьке, Козлівське, Струтинське, Залучанське, Вузлівське, Воютицьке, Великолюбінське, Борокське) ДП «Укрспирт», де знаходяться зерносклади та зберігається зерно перед відправкою його на виробництво спирту, були проведені аналізи якості сировини із зазначенням її кількості та характеристик якості (вологість, ґатунок, крохмалистість тощо), оскільки саме такі аналізи необхідні для того, щоб технологам МПД було відомо, як саме та для якої продукції можна поставлену сировину використовувати в подальшому, на підтвердження чого суду надані відповідні результати аналізів якості сировини за лютий 2013 р., березень-травень 2013 р., квітень-червень, серпень, вересень 2014 р., а також посвідчення про якість зерна за квітень-серпень 2014 р.

Проте, з огляду на наявні в матеріалах справи копії корінців аналізів якості сировини за ф. №П-3 за лютий 2013 р., березень-травень 2013 р. та копії аналізів якості сировини за ф. №П-3 за квітень-червень, серпень, вересень 2014 р. судом встановлена відсутність обов'язкових у таких документах даних, зокрема: не зазначено місць їх складення, назв підприємства, від імені якого вони складені та назв МПД; не вказано інформації щодо місць відпуску зерна; відсутні дані щодо зернових культур (рід, тип, підтип, клас, сорт, рік врожаю); відсутні номери сертифікатів або посвідчень про якість поставлених партій; не вказано встановлених у ДСТУ (Договорах) показники якості зернових культур, на відповідність вимог яких відбирались проби для перевірки якості; наявні лише підписи та посади підписантів (хімік по сировині, комірник), однак відсутні ПІБ, які б дозволили ідентифікувати осіб, якими проводились такі аналізи та приймалась продукція; відсутні записи щодо дати та місця відібрання проби, з якої партії були відібрані проби та ким (ПІБ, посада) здійснювалось; не зазначена інформація (стан, колір, запах, стан автомобіля) щодо зовнішнього огляду партій; відсутні дані у вигляді дати, підпису та ПІБ щодо особи, якою були отримані результати аналізів якості сировини або їх відповідні корінці; відсутній штемпель.

Більше того, суд звертає увагу, що у лютому 2013 р. за укладеними між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» Договорами поставки зерна взагалі не передбачались будь-які поставки зернових культур у жодне МПД.

Крім того, у наданих Позивачем до суду посвідченнях про якість зерна (жито, пшениця, сорго) за квітень-серпень 2014 р., що складені від імені ДП «Кобиловолоцький спиртовий завод» (яке відповідно до Постанови КМУ №672 було реорганізоване шляхом приєднання до ДП «Укрспирт» та шляхом виділу майна, з використанням якого виготовляється підакцизна продукція, і передачі такого майна до ДП «Укрспирт»), також не зазначені обов'язкові реквізити, як: типова форма документа; ідентифікаційний код підприємства-виробника (відправника) (ДП «Кобиловолоцький спиртовий завод») за ЄДРПОУ; серія посвідчень; дата і місце складання; походження зернової культури, її сорт, рік врожаю, клас, даних щодо вмісту домішок; номер ТТН, до якої додається відповідне посвідчення; дані (ПІБ) щодо підписантів, що дають змогу ідентифікувати осіб, якими підписані посвідчення - хіміка та особи, згодної з якісними показниками; м.п. підприємства-виробника (відправника).

У той же час, відсутність у вказаних посвідченнях про якість зерна обов'язкових реквізитів та наявність у них м.п. ТОВ «Союз А», що не є сільськогосподарським підприємством-виробником зернових культур, свідчить про те, що такі посвідчення не є належними та необхідними супровідними документами, оформленими безпосередньо самим сільськогосподарським підприємством-виробником (відправником), якими засвідчується якість продукції, що поставляється (висновки санітарно-епідеміологічних експертних, сертифікати якості, посвідчення про якість і т.п.), та які висилаються разом із такою продукцією.

Таким чином, у зв'язку із ненаданням Позивачем як до суду, так і до перевірки зазначених супровідних документів, оформлених підприємствами-виробниками, якими засвідчується якість поставленого ТОВ «Союз А» зерна, суд погоджується із викладеними в Акті перевірки №25 висновком Відповідача про те, що під час приймання такої продукції у МПД, уповноваженими представниками для участі в прийманні продукції за якістю повинні були скласти акти про фактичну якість і комплектність продукції, що надійшла із зазначенням у них відсутніх документів, а при прийомі вантажу також мали бути складені комерційні акти або проставлені на зворотному боці першого примірника ТТН відповідні штампи із зазначенням при цьому показників якості зерна та номер зерносховища для його подальшого розміщення.

Проте, на підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» за укладеними Договорами поставки зерна не було надано ані комерційних актів або доказів проставлення на зворотному боці ТТН відповідних штампів із зазначенням показників якості поставленого зерна та номера зерносховища для його подальшого розміщення, ані актів про фактичну якість продукції.

Разом із тим, Позивач стверджує, що інформація про отримання зерна від ТОВ «Союз А» на МПД ДП «Укрспирт» за укладеними Договорами поставки зерна, окрім видаткових накладних, рахунків-фактур, ТТН та податкових накладних, була зафіксована у журналах обліку сировини, в яких відображається рух поставленої на заводи сировини, та у реєстрах прихідних документів на сировину й прибуткових ордерах по кожному МПД окремо, що надавались ДП «Укрспирт» під час проведення перевірки, проте не були взяті до уваги податковим органом під час проведення перевірки.

Так, з огляду на наявні у матеріалах справи копії журналу обліку сировини на 2013-2014 р. за ф. П-10 та журналу обліку сировини за ф.-7,5-06-04 судом встановлено, що на їх обкладинках не зазначено назву підприємства та відповідного МПД (лише на обкладинці журналу обліку сировини за ф.-7,5-06-04 міститься «Залучанське МПД», проте відсутнє зазначення періоду, в якому такий журнал розпочато та закінчено), об'єкту зберігання (культуру), на яку заведені ці журнали, клас, ПІБ матеріально відповідальної особи, у той час, як додані до них окремі сторінки не містять порядкової нумерації та доказів їх прошнурування, підписів головного бухгалтера, відповідальної особи, начальника (керівника) МПД, не скріплені печаткою, лише в деяких міститься порядкова нумерація та підпис ОСОБА_5, яким підтверджуються викладена в них інформація, однак відсутні дані щодо посади вказаного підписанта.

Між тим, з прибуткових ордерів на сировину за ф. 3С-2 за квітень 2014 р. (17,18, 23,25 квітня) вбачається здійснення оприбуткування кукурудзи та сорго на Залучанському МПД ДП «Укрспирт», а з прибуткових ордерів та реєстрів прихідних документів на сировину за ф. №П-2 за січень-травень 2013 р. - оприбуткування кукурудзи на Козлівському МПД ДП «Укрспирт».

Проте, у вказаних прибуткових ордерах ДП «Укрспирт» наявні лише підписи осіб, які прийняли сировину, але відсутні прізвища (приймальника-комірника та бухгалтера по сировині), у деяких взагалі відсутні посади та інші дані, які б дозволили ідентифікувати робітників підприємства, що здійснювали операції з передачі та приймання продукції, відсутня назва МПД, де оприбуткована продукція. Водночас, у прибуткових ордерах відсутні дані щодо супроводжувальних документів на отриману від Постачальника продукцію, відсутні показники якості та відмітка бухгалтера про оброблення документу у вигляді дати та у більшості й підпису.

Крім того, суд звертає увагу, що за жодним укладеним між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» Договором поставки зерна сторонами не узгоджувалось постачання будь-якої продукції на Козлівське МПД ДП «Укрспирт» у 2013 р., лише за Додатковими угодами до укладеного Договору №30-14-11 від 06.04.2014 р. Постачальник зобов'язується поставити кукурудзу подрібнену та сорго у період з 06.06.2014 р. по 20.06.2014 р.

Поряд із цим, суд не приймає до уваги надані Позивачем копії статистичних звітів про виробництво та реалізацію промислової продукції за 2014 р. та термінових звітів про виробництво промислової продукції (товарів, послуг) за видами за січень-травень 2015 р. по Кобиловолоцьке МПД, Козлівське МПД, Струтинське МПД, Залучанське МПД, Вузлівське МПД, Воютицьке МПД, Великолюбінське МПД, Борокське МПД в якості доказів реальності здійснення спірних господарських операцій, оскільки такі звіти не містять жодної інформації, яка б дала суду можливість встановити зв'язок між фактом придбання Позивачем сировини у ТОВ «Союз А», спорудженням основних фондів, виробленням ДП «Укрспирт» продукції саме із придбаної у Постачальника сировини та понесенням інших витрат із господарською діяльністю ДП «Укрспирт».

Водночас, Позивач зазначає, що про реальність здійснення спірних господарських операцій свідчить також здійснення ДП «Укрспирт» оплати ТОВ «Союз А» за поставлену продукцію, оскільки розрахунки проводились з поточного рахунку підприємства по факту отримання сировини, що підтверджується наданими платіжними дорученнями та актами проведення взаєморозрахунків за 2012-2014 рр.

Так, як вбачається з наявних у матеріалах справи платіжних доручень, ДП «Укрспирт» перераховувались кошти за поставлене зерно, зокрема: до Вузлівського МПД у січні 2013 р. - за Договором №02-05 від 12.11.2012 р., а також у лютому, березні та червні 2013 р. - за Договором №02-13-01 від 10.01.2013 р.; до Борокського МПД у січні 2013 р. - за Договором №12-03 від 06.10.2012 р. та у лютому 2013 р. - за Договором №12-13-02 від 10.01.2013 р.

Однак, суд вважає за належне зазначити, що у Вузлівське та Борокське МПД ДП «Укрспирт» за укладеними у 2012 р. Договорами (№12-03/952 від 06.10.2012 р. та №02-05 від 12.11.2012 р.) сторонами не узгоджувались поставки будь-якого зерна за період - січень 2013 р., як і не передбачені такі поставки у лютому 2013 р. за укладеними у 2013 р. Договорами (№02-13-01 від 10.01.2013 р. та №12-13-02 від 10.01.2013 р.), що свідчить про здійснення Позивачем розрахунків із Постачальником за поставлене зерно у періоди, які не передбачені відповідними Договорами та Додатковими угодами до них. При цьому, на підтвердження узгодження сторонами поставок до Вузлівського та Борокського МПД за вказаними Договорами у періоди січень та лютий 2013 р. жодних документально підтверджуючих доказів надано не було.

Крім того, у зв'язку із зазначенням у наданих платіжних дорученнях лише загальної назви «зерно», суд позбавлений можливості встановити щодо якої саме партії продукції (пшениця, жито, кукурудза чи сорго) були проведені розрахунки.

Поряд із цим, з огляду на наявні у матеріалах справи акти звірок взаєморозрахунків між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» за вересень 2012 р. - січень 2013 р., лютий-березень 2013 р., квітень-вересень 2013 р., за період 9 місяців 2014 р. судом встановлено, що у більшості із них відсутні показники розрахунків ТОВ «Союз А», як і відсутні дані (номери) щодо Договорів, за якими проводились звірки та до яких, опісля, складені відповідні акти, а також не зазначені дані (ПІБ, посада) щодо осіб, якими проводились звіряння взаєморозрахунків та підписувались акти, або вони взагалі не містять м.п. ТОВ «Союз А» та ДП «Укрспирт», як наслідок, такі докази не можуть братись судом до уваги.

Разом із тим, суд не приймає до уваги посилання Позивача на письмове повідомлення ТОВ «Союз А» від 17.09.2014 р. №89, в якому Постачальник зазначає про укладення між ТОВ «Союз А» (Первісний кредитор) із ТОВ «Резаліт» (Новий кредитор) договору про відступлення права вимоги №ВПВ17/09-14 від 17.09.2014 р., згідно із умовами якого Новий кредитор одержує право (замість Первісного кредитора) вимагати від ДП «Укрспирт» (Боржника) виконання зобов'язань - сплати грошових коштів на загальну суму 542 108,00 грн. за укладеними Договором поставки зерна №10-14-04 від 18.04.2014 р. на суму 151 164,00 грн. та за Договором поставки зерна №13-14-14 від 28.03.2014 р. на суму 390 944,00 грн., оскільки ані письмове повідомлення Постачальника, ані вказаний договір не посвідчують реальність вчинення спірних господарських операцій між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А».

У свою чергу, суд акцентує увагу, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. Отже, якщо певна господарська операція не відбулася, визначення податкового кредиту є безпідставним і ПДВ не підлягає відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у Позивача податкових накладних, а також доказів сплати Постачальнику вартості товару з ПДВ.

Аналогічна позиція викладена у постанові Вищого адміністративного суду України від 19.02.2014 р. №К/800/12613.

Водночас, судом приймаються до уваги посилання податкового органу в Акті перевірки №25 на отримані на запити останнього (від 15.05.2015 р. №12136/10/28-10-40-2-09 та від 29.05.2015 р. №13438/10/28-10-40-20-09) відповіді Позивача (листи від 13.05.2015 р. №4-1/411 та від 02.06.2015 р. №01-4-1/474), які також були надані до суду, в яких ДП «Укрспирт» повідомляється про те, що данні про заборгованість по взаємовідносинах з ТОВ «Союз А» в період до 31.12.2014 р. відсутні через втрату даних бухгалтерського обліку, а станом на 31.12.2014 р. ДП «Укрспирт» заборгованості не має, у той же час, як за даними обліку не можливо встановити зерно якого постачальника використовується при виробництві та з зерна якого постачальника реалізується виготовлений спирт, як і не можливо встановити в якому саме періоді була реалізована продукція, вироблена саме із поставленої продукції, оскільки сировина зі складу на виробництво відпускається без ідентифікації постачальника.

Проте, як вбачається з Акту перевірки №25, інформації щодо направлення ДП «Укрспирт» письмових заяв з питання втрати, знищення або зіпсування документів первинного бухгалтерського обліку, безпосередньо за взаємовідносинами із ТОВ «Союз А», за період з 2012-2015 рр. до контролюючого органу не надходило, що не спростовується представником Позивача. Також до суду не було надано жодних доказів на підтвердження фактів щодо направлення ДП «Укрспирт» до податкових органів відповідних письмових заяв. Крім того, ДП «Укрспирт» не було надано до перевірки документів щодо складського, кількісно-якісного обліку зерна під час його приймання, переробки, переміщення, зокрема: вимог на видачу сировини на виробництво; складських звітів із підтверджуючими первинними документами; актів списання втрат зерна; книг кількісно-якісного обліку зерна; виробничих актів та звітів; актів інвентаризації сировини (щоквартально), незавершеного виробництва, готової продукції (щомісяця); даних аналітичного та синтетичного обліку сировини, виробництва, готової продукції), а також належних розрахункових та платіжних документів, що не дало податкового органу змоги підтвердити здійснення господарської операції, її обсягів, суми витрат, при формуванні собівартості продукції.

При цьому, у зв'язку із ненаданням Позивачем при проведенні перевірки первинної документації по взаємовідносинам із його контрагентом ТОВ «Союз А» за період формування податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, за спірними господарськими операціями, податковий орган прийшов до висновку про відсутність реального їх вчинення, що не дозволяє формувати дані податкового обліку, відтак, у перевіряємому періоді ДП «Укрспирт» було завищено податковий кредит на загальну суму 2 945 645,00 грн., що призвело до завищення ПДВ, що підлягає перерахуванню до бюджету, на 2 945 645,00 грн., а також завищення витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, у розмірі 14 140 069,00 грн., що, у свою чергу, призвело до заниження податку на прибуток на 2 613 080,00 грн.

Слід також зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Разом із тим, Позивач стверджує, що як і реальність здійснення спірних господарських операцій із так і мета таких операцій, окрім видаткових накладних, рахунків-фактур, ТТН та податкових накладних, також посвідчується наявними в матеріалах справи доказами, які були надані ДП «Укрспирт» під час проведення перевірки.

У той же час, суд приймає до уваги посилання Позивача щодо неможливості надання до суду інших первинних документів (сформованих звітів про рух сировини на виробництво, журналів списання сировини на виробництво, виробничих звітів, які були надані до перевірки) по господарським взаємовідносинам із ТОВ «Союз А» у зв'язку із їх вилучення правоохоронними органами, на підтвердження чого надані копії ухвал Шевченківського районного суду м. Києва від 02.06.2015 р. у справі №761/15345/15-к та від 23.06.2015 р. у справі №761/17421/15-к, протоколів обшуку від 17.06.2015 р. головного офісу ДП «Укрспирт» та Козлівського МПД ДП «Укрспирт», згідно із якими слідчим з ОВС першого відділу слідчого управління кримінальних розслідувань ГСУФР ДФС було надано дозвіл на проведення обшуку у головному офісі ДП «Укрспирт» для відшукання оригіналів фінансово-господарських документів по взаємовідносинах з суб'єктами підприємницької діяльності за 2014 р., за результатами проведення якого у період з 17.06.2015 р. по 18.06.2015 р. додатково були вилучені документи по фінансово-господарським взаємовідносинам за період 2014-2015 рр. із підприємствами, серед яких є ТОВ «Союз А», які не були вказані в ухвалі від 02.06.2015 р.

При цьому, суд вважає за належне зазначити, що вказані вище обставини можуть пояснювати відсутність первинної документації по господарським взаємовідносинам між ДП «Укрспирт» та ТОВ «Союз А» за період з 2014-2015 рр., проте жодним чином не спростовують встановленого як під час розгляду даної справи, так і під час проведення перевірки факту щодо відсутності належних первинних документів складського, кількісно-якісного обліку зерна під час його приймання, переміщення, переробки та інших документів, складених за результатами спірних господарських операцій (зокрема за період з 2012-2013 рр.), які дали суду можливість підтвердити реальність здійснення таких операцій, їх зміст, обсяг та понесену Позивачем суму витрат за їх рахунок, а саме: видаткових накладних; ТТН; довіреностей та договорів про матеріальну відповідальність за матеріальні цінності; складських звітів, куди заносяться дані про рух сировини при надходженні на підприємство та відпуск за його межі, списання відходів, відпуск у переробку згідно з відомостями зважування; накладних на переміщення сировини усередині підприємства та розпоряджень керівництва на їх переміщення; актів прийому-передачі зерна на переробку; реєстрів ТТН на прийняте зерно із визначенням якості по середньодобовій пробі та кожної окремої партії; журналів та книг кількісно-якісного обліку сировини; приймальних квитанцій на закупівлю зернових культур; журналів реєстрації зважування вантажів на автомобільних вагах; журналів реєстрації лабораторних аналізів при прийманні зерна; актів відбору проб зерна; розпоряджень і актів на очищення, сушіння зерна; звітів про рух сировини на складах; журналів розрахунку середньозважених показників якості зерна та продуктів його переробки; журналів спостереження за зерном, що зберігається на складах; розпоряджень на відпуск зерна в переробку та накладних на відпуск зерна в переробку, вимог-накладних на відпуск сировини зі складу у виробництво; виробничих актів-звітів про використання сировини і виготовлення готової продукції; актів на знищення непридатних відходів та інших; сертифікатів якості, посвідчень про якість, карток аналізу.

З огляду на вищевикладене, Позивачем не надано на вимогу суду належних доказів постачання ТОВ «Союз А» зернових культур у МПД ДП «Укрспирт», як і не надано доказів їх зберігання, обліку на відповідних зерноскладах, руху та подальшого використання ДП «Укрспирт» продукції, придбаної у вказаного контрагента-постачальника, у власній господарській діяльності у взаємозв'язку із фактом придбання такої продукції, а тому суд погоджується із висновками податкового органу про те, що наявність Договорів поставки зерна, видаткових, ТТН та податкових накладних, підписаних невстановленою особою, не є безумовним підтвердженням реальності господарських операцій, оскільки фактично учасниками договірних відносин було здійснено лише обмін документами, матеріали не переміщувались, їх відвантаження, передачу та зберігання не підтверджено.

Аналогічна позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 15.10.2014 р. К/800/36711/13.

Таким чином, оскільки під час розгляду даної справи у зв'язку із відсутністю належних та допустимих доказів, які б посвідчували фактичне здійснення постачання продукції ТОВ «Союз А» на виконання умов укладених із ДП «Укрспирт» Договорів поставки зерна, як і не надано належних доказів зберігання та подальшого використання придбаних зернових культур у контрагента-постачальника у господарській діяльності, як наслідок, наведені у сукупності обставини та досліджені документальні докази, суд вважає достатніми для висновку про те, що господарські операції з постачання товарів та надання підрядних послуг фактично не мали реального характеру, оформлені лише документально та не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеними Договорами за перевіряємий період, не підтверджуються з урахування реального часу здійснення операцій.

Відповідно до зазначеного, суд приходить до висновку про відсутність сукупності умов, обставин та підстав, які пов'язують виникнення у Позивача за період з 01.06.2012 р. по 31.12.2014 р. права включення спірної суми ПДВ розміром 2 945 645,00 грн. до складу податкового кредиту, що призвело до заниження ПДВ, що підлягає перерахуванню до бюджету, на 2 945 645,00 грн., а також завищення витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, у розмірі 14 140 069,00 грн., що, у свою чергу, призвело до заниження податку на прибуток на 2 613 080,00 грн.

Поряд із цим, відповідно до п.123.1 ст.123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених пп.54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 п.54.3 ст.54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Водночас, суд вважає за належне зазначити, у листі Вищого адміністративного суду України від 24.11.2011 р. №2198/11/13-11 вказано про те, що в розумінні п.123.1 ст.123 ПК України штрафні (фінансові) санкції в розмірі 50% застосовуються не за сам факт повторного виявлення будь-яких порушень, а за повторне вчинення протиправних діянь за обставин, передбачених п.п.54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 ПК України.

Так, з огляду на оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10.07.2015 р. № та № разом із доданими до них розрахунками фінансових санкцій судом встановлено, що Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на загальну суму 4 418 467,50 грн. (з яких 2 945 645,00 грн. - за основним платежем та 1 472 822,50 грн. - за штрафними санкціями) та з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на загальну суму 3 919 620,00 грн. (з яких 2 613 080,00 грн. - за основним платежем та 1 306 540,00 грн. - за штрафними санкціями), що свідчить про застосування Міжрегіональним ГУ ДФС - Центральним офісом з ОВП суми штрафних санкцій розміром 50%.

При цьому, оскільки податковим органом не вперше виявлено вчинення ДП «Укрспирт» протиправних діянь (акти перевірок від 29.12.2014 р. №48/10-06-22-01/37199618, від 21.11.2013 р. №284/10-06-22-02-37199618, від 28.01.2014 р. №56/10-06-22-02/37199618, від 12.02.2014 р. №106/10-06-22-02/37199618 та прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення) за обставин, передбачених пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України, що також не спростовується Позивачем, тому застосування Міжрегіональним ГУ ДФС - Центральним офісом з ОВП суми штрафних санкцій розміром 50% суд вважає обґрунтованим.

Таким чином, суд приходить до висновку про правомірність винесення Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 10.07.2015 р. № та №, відтак, відсутні підстави для їх скасування та задоволення позовних вимог ДП «Укрспирт».

Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною1 ст.6 КАС України гарантовано, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Таким чином, завданням адміністративного судочинства є захист саме порушених прав, свобод та інтересів фізичної особи.

Частиною 1 ст.11 КАС України, визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У ч.1 ст.9 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.1 ст.71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.72 цього Кодексу.

Крім того, в ч.2 ст.72 КАС України зазначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Статтею 159 КАС України встановлено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, яке ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Керуючись положеннями ст.ст. 2, 17, 71, 86, 158-163, 167, 254 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. У задоволенні позовних вимог Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників відмовити в повному обсязі.

Постанова набирає законної сили відповідно до ст.254 КАС України. Постанова може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.185-187 КАС України.

Суддя І.М. Погрібніченко