Справа № К/9991/90379/11-С
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2016-01-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 січня 2016 року м. Київ К/9991/90379/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Латишева Л.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області

на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року

у справі № 2-а-6223/09/2170

за позовом Херсонського державного заводу «Палада»

до Державної податкової інспекції у місті Херсоні (правонаступником якої є Державна податкова інспекція у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області)

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Херсонський державний завод «Палада» (далі - позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у місті Херсоні (далі - відповідач) про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29 вересня 2008 року №/0 та № /0, від 21 жовтня 2008 року /1, № /1 та № /1, від 28 січня 2009 року № /2 та № /2.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року позов був задоволений. Визнано нечинними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Херсоні від 29 вересня 2008 року № /0 та № /0, від 21 жовтня 2008 року /1, № /1 та № /1, від 28 січня 2009 року №/2 та № /2.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі ДПІ у м. Херсоні, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У запереченні на касаційну скаргу ХДЗ «Палада», посилаючись на те, що постанова Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення судів першої та апеляційної інстанцій.

У відповідності до положень частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача - ДПІ у м. Херсоні його правонаступником - ДПІ у м. Херсоні ГУ Міндоходів у Херсонській області.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами за відсутності сторін.

Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у м. Херсоні провела виїзну позапланову перевірку ХДЗ «Палада» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за квітень, червень 2008 року, за результатами якої був складений акт № 2718/23-3/24961253 від 16 вересня 2008 року.

За висновками акта перевірки позивачем були порушені: вимоги підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», які полягали у заниженні заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів за січень 2008 року на 771753,00 грн.; вимоги підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку, а саме: за лютий 2008 року - на 95993,00 грн., за березень 2008 року - на 286032,00 грн., за квітень 2008 року - на 101655,00 грн. Також, у акті перевірки було вказано, що за результатами перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість неможливо підтвердити заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість на рахунок у банку за квітень 2008 року - на 1094503,00 грн. та за червень 2008 року - на 169055,00 грн. у зв'язку з тим, що на момент перевірки не отримані відповіді на запити про надання інформаційних довідок від податкових органів.

29 вересня 2008 року ДПІ у м. Херсоні на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № /0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» збільшила ХДЗ «Палада» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2008 року на 771753,00 грн. та повідомила, що відповідно до підпункту «а» підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» ХДЗ «Палада» добровільно відмовляється від отримання суми заниження у розмірі 771753,00 грн. як бюджетного відшкодування, а зазначена сума підлягає зарахуванню у зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів.

29 вересня 2008 року ДПІ у м. Херсоні на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № /0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» зменшила ХДЗ «Палада» суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість на загальну суму 483680,00 грн. (у тому числі: за лютий 2008 року - на 95993,00 грн., за березень 2008 року - на 286032,00 грн., за квітень 2008 року - на 101655,00 грн.), визначила та зобов'язала сплатити податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 382025,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 172008,60 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарги були залишені без задоволення, а податком були прийняті податкові повідомлення-рішення від 21 жовтня 2008 року /1 та № /1, від 28 січня 2009 року № /2 та № /2.

Також, в процедурі апеляційного оскарження ДПІ у м. Херсоні на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № /1 від 21 жовтня 2008 року, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила та зобов'язала сплатити ХДЗ «Палада» податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 286032,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 19003,90 грн.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядок відшкодування податку на додану вартість, затверджений спільним наказом ДПА України та ДК України від 02 липня 1997 року № 209/72 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), не обмежують право платника виправити у наступних податкових періодах показники рядків 25, 25.1 та 25.2 декларації та скористатись своїм правом на отримання бюджетного відшкодування у наступних податкових періодах, з урахуванням того, що помилка, допущена ХДЗ «Палада» у декларації за січень 2008 року, була самостійно виправлена ним до моменту перевірки у декларації за лютий 2008 року, що підтверджується декларацією за лютий 2008 року та було встановлено у постановах Комсомольського районного суду міста Херсона від 01 грудня 2008 року у справі № 3-24848/08, від 16 січня 2009 року у справі № 3-5/09 та від 16 січня 2009 року у справі №3-6/09.

Колегія суддів погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, 20 лютого 2008 року позивачем було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2008 року, у якій підприємство задекларувало такі показники: усього податкових зобов'язань - 87730,00 грн. (рядок 9), усього податкового кредиту - 669850,00 грн. (рядок 17). У рядку 18.2 цієї податкової декларації позивачем визначено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 582120,00 грн. У рядку 22.2 «зарахування від'ємного значення різниці поточного звітного (податкового) періоду до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» позивач задекларував показник у розмірі 582120,00 грн. У рядку 23 «залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду», у рядку 24 «залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду» та у рядку 26 «залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» позивач задекларував показники у розмірі 771753,00 грн. У рядку 25 «сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню» позивачем зазначені прочерки (арк. справи 71-73).

19 березня 2008 року позивачем було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за лютий 2008 року, у якій підприємство задекларувало такі показники: усього податкових зобов'язань - 176284,00 грн. (рядок 9), усього податкового кредиту - 807260,00 грн. (рядок 17); різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість поточного звітного (податкового) періоду склала від'ємне значення у розмірі 630976,00 грн. (рядок 18.2). У рядку 23 «залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» позивач задекларував показник у розмірі 1353873,00 грн., який складається із значення рядка 22.2 податкової декларації попереднього звітного періоду у розмірі 582120,00 грн. (рядок 23.1) та із значення рядка 26 податкової декларації попереднього звітного періоду у розмірі 771753,00 грн. (рядок 23.2). У рядках 25, 25.1 «сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 4 розрахунку суми бюджетного відшкодування) (рядок 25.1 або рядок 25.2) на рахунок платника у банку» позивач задекларував показники у розмірі 678113,00 грн. (арк. справи 74-76). До декларації з податку на додану вартість позивачем також були додані заява про повернення суми бюджетного відшкодування та розрахунок суми бюджетного відшкодування, у якому позивач відобразив залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (арк. справи 76-77).

Таким чином, позивачем були змінені показники рядків 25 та 26 податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2008 року, шляхом перенесення показників вказаних рядків, які повинні були бути задекларованими у декларації за січень 2008 року, до рядка 23 декларації за лютий 2008 року у розмірі 1353876,00 грн. (582120,00 грн. + 771753,00 грн.).

Крім іншого, факт того, що помилка, допущена ХДЗ «Палада» у декларації за січень 2008 року, була самостійно виправлена ним до моменту перевірки у декларації за лютий 2008 року був встановлений у постановах Комсомольського районного суду міста Херсона від 01 грудня 2008 року у справі № 3-24848/08, від 16 січня 2009 року у справі № 3-5/09 та від 16 січня 2009 року у справі №3-6/09 (арк. справи 59-60, 86-87).

Виходячи аналізу положень підпунктів 7.7.1, 7.7.2, 7.7.3, 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), право на бюджетне відшкодування виникає у платника податків лише за обставин, якщо у наступному періоді різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду має від'ємне значення. Відповідно до пункту 2.2 Порядку відшкодування податку на додану вартість, затвердженого спільним наказом ДПА України та ДК України від 02 липня 1997 року № 209/72 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підставою для отримання відшкодування є дані виключно податкової декларації за звітний період.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що підставою для збільшення позивачу суми бюджетного відшкодування за січень 2008 року згідно оспорюваних податкових повідомлень-рішень слугували висновки податкового органу про невиконанням підприємством обов'язкової умови, за наявністю якої виникає право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість з Державного бюджету України. Також, податковий орган вважав неправомірним сам факт уточнення показників рядків 25, 26 податкової декларації з податку на додану вартість, оскільки, на думку податкового органу, платник податків має можливість виправити тільки помилки, допущені ним при визначені суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість.

Згідно з положеннями пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове зобов'язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації. Зазначене податкове зобов'язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.

Вищевказаний порядок визначений у наказі ДПА України від 30 травня 1997 року №166 «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання», пунктом 4.4 якого (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що, якщо платник самостійно виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, то такий платник зобов'язаний подати в порядку, установленому для подання декларацій з податку на додану вартість (без урахування граничного терміну подання, але з урахуванням строків давності, встановлених статтею 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»), уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі - уточнюючий розрахунок). Одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації. Платник податку має право не подавати вказаний розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі декларації за будь-який наступний звітний (податковий) період (з урахуванням зазначених у першому абзаці строків давності та положень пункту 17.2 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»), протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Такий спосіб самостійного виправлення платником помилки може бути застосований у разі виправлення у декларації звітного (податкового) періоду помилок лише однієї раніше поданої декларації.

Пунктом 2.4 Порядку відшкодування податку на додану вартість, затвердженого спільним наказом ДПА України та ДК України від 02 липня 1997 року № 209/72 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), визначено, що відшкодування при настанні терміну проводиться згідно з рішенням платника податку, яке відображене в податковій декларації (одночасно може бути декілька напрямів відшкодування) шляхом: перерахування грошових сум з бюджетного рахунку на рахунок платника податку в установі банку, що його обслуговує; зарахування суми відшкодування в рахунок платежів з податку на додану вартість; зарахування суми відшкодування в рахунок інших податків, зборів (обов'язкових платежів), які надходять до Державного бюджету України.

Згідно з пунктом 5.3 Порядку відшкодування податку на додану вартість, затвердженого спільним наказом ДПА України та ДК України від 02 липня 1997 року № 209/72 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якщо платник у майбутніх звітних періодах самостійно виявляє помилки щодо розміру задекларованої ним суми податку на додану вартість до відшкодування, то такий платник зобов'язаний подати нову податкову декларацію, що містить виправлені показники (уточнену декларацію).

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство України не обмежувало право платника уточнити показники раніше поданих декларацій, виключно у зв'язку з виявленням помилок при декларуванні податкових зобов'язань, не містив жодних обмежень щодо зміни напрямку відшкодування і Закон України «Про податок на додану вартість».

Як встановлено судами попередніх інстанцій та знайшло своє відображення у акті перевірки, правильність визначення позивачем розміру залишку від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість, а також фактична сплата позивачем суми податку у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), податковим органом не заперечувалась.

Відповідно до абзаців 1, 3 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

З аналізу вищенаведених норм, виходячи з суті бюджетного відшкодування, розкритій в пункті 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що полягає у поверненні з бюджету надмірно сплаченого податку, при цьому незалежно від податкового періоду, в якому сталася така сплата податку, умовою бюджетного відшкодування податку згідно підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 цього ж Закону виступає фактична сплата цього податку постачальнику товарів (послуг) в ціні придбання таких товарів (послуг).

При цьому, форма розрахунку суми бюджетного відшкодування не може змінювати порядку бюджетного відшкодування, визначеного абзацом «а» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Отже, Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не обмежує право платника податку заявити до повернення суму бюджетного відшкодування часовими межами певного податкового періоду та не ставить право платника податку на отримання податкової вигоди в залежність від того, в якому звітному податковому періоді у платника виникло право на податковий кредит у розмірі суми бюджетної заборгованості. А тому відмову платникові у бюджетному відшкодуванні лише на тій підставі, що таке відшкодування не було заявлене у наступних податкових періодах, за якими вони виникли, не можна визнати правомірною.

Також, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо помилковості висновків податкового органу про непідтвердження сум бюджетного відшкодування за лютий, березень, квітень 2008 року у загальному розмірі 483680,00 грн., з огляду на ненадходження даних зустрічних перевірок основних постачальників позивача.

Відсутність документального підтвердження сплати податку на додану вартість постачальниками у ланцюгу постачання товару не впливає на право позивача (покупця) на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого податку на додану вартість при придбанні товару та заявленні до бюджетного відшкодування від'ємного значення з податку на додану вартість, оскільки Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не ставить таке право платника податку на додану вартість в залежність від отримання документального підтвердження щодо належного виконання постачальниками у ланцюгу постачання своїх податкових зобов'язань та сплати ними сум податків до державного бюджету.

Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не пов'язує право покупця - платника податку на додану вартість на податковий кредит з обов'язком продавця - платника податку на додану вартість самостійно визначати суму податкового зобов'язання та сплатити її до бюджету. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про неправомірність оспорюваних податкових повідомлень-рішень та наявність підстав для їх скасування.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга ДПІ у м. Херсоні ГУ Міндоходів у Херсонській області підлягає залишенню без задоволення, а постанова Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року підлягають залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 березня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева

Судді: _____________________ А.М. Лосєв

_____________________ Т.М. Шипуліна