Справа № 2а/1770/4838/11
Суддя: Лосєв А.М.
Дата ухвалення: 2016-01-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 січня 2016 року м. Київ К/800/19534/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області
на постановуРівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року
та ухвалуЖитомирського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2014 року
у справі№2а/0770/4838/2011
за позовомЗакритого акціонерного товариства «Рівненський ливарний завод»
доДержавної податкової інспекції у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
В С Т А Н О В И В:

Закрите акціонерне товариство «Рівненський ливарний завод» (далі по тексту - позивач, ЗАТ «РЛЗ») звернулось до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області (далі по тексту - відповідач, ДПІ у Рівненському районі ГУ Міндоходів у Рівненській області), в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року № про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки в сумі 17749,46 грн.; № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 4297801,00 грн.; № про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3660978,00 грн.; № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 2800687,00 грн.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року, яка залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року №. Податкове повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року № визнано протиправним та скасовано в частині основного платежу в сумі 3246581,00 грн., в частині штрафних (фінансових) санкцій в сумі 811645,50 грн., всього на суму 4058226,50 грн., податкове повідомлення - рішення № від 21 липня 2011 року визнано протиправним та скасовано в частині суми 1985238,94 грн. та податкове повідомлення - рішення № від 21 липня 2011 року визнано протиправним та скасовано в частині основного платежу в сумі 1832280,47 грн., в частині штрафних (фінансових) санкцій в сумі 399773,23 грн., всього в сумі 2232053,70 грн.

Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права в частині задоволення позовних вимог, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2014 року і постановити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач письмових заперечень на касаційну скаргу не надав.

На підставі пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вирішила розглядати справу у порядку письмового провадження.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 01 по 30 червня 2011 року посадовими особами відповідача було проведено планову виїзну перевірку Закритого акціонерного товариства «Рівненський ливарний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 березня 2011 року.

За результатами перевірки 07 липня 2011 року складено акт №469/81/23-141/30606056, відповідно до висновків якого встановлено порушення, зокрема:

- підпункту 1.22.1 пункту 1.22 статті 1, пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпунктів 5.2.1, 5.2.5 пункту 5.2, абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.6.1 пункту 5.6, підпункту 5.7.1 пункту 5.7, пункту 5.9 статті 5, пункту 8.1 статті 8, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11, абзацу б) підпункту 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 3438241 грн., у тому числі: І квартал 2010 року в сумі 7793 грн., ІІ квартал 2010 року в сумі 28997 грн., ІІІ квартал 2010 року в сумі 658018 грн., IV квартал 2010 року в сумі 2743433 грн.;

- пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.6.1 пункту 5.6, пункту 5.9 статті 5, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого зменшені збитки з податку на прибуток за І квартал 2011р. на суму 3660978 грн.;

- підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.1, абзацу 2 підпункту 7.4.2, підпунктів 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.3 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 187.1 статті 187, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 2361462 грн., у тому числі відповідно до декларацій за: лютий 2010 року - 11952 грн., березень 2010 року - 376 грн., квітнень 2010 року - 1296 грн., травень 2010 року - 263 грн., червень 2010 року - 730 грн., вересень 2010 року - 468623 грн., жовтень 2010 року - 575487 грн., листопад 2010 року - 424483 грн., грудень 2010 року - 130338 грн., по уточнюючому розрахунку за грудень 2010 року - 143343 грн., по уточнюючому розрахунку за січень 2011 року - 340000 грн., березень 2011 року - 264571 грн.;

- пунктів 5.3, 5.4 статті 5 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 13 січень 2005 року за №40/10320, в результаті чого завищено ліміт залишку готівки в касі підприємства на загальну суму 8874,73 грн.: 21 березня 2011 року - 2518,68 грн., 22 березня 2011 року - 2518,68 грн., 23 березня 2011 року - 2518,68 грн., 24 березня 2011 року - 1318,68 грн.

Відповідачем на підставі акта перевірки 21 липня 2011 року прийнято податкові повідомлення - рішення:

№, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на прибуток» всього на 4297801,00 грн., у тому числі за основним платежем на 3438241,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 859560,00 грн.;

№, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 3660978,00 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 1 грн. за І квартал 2011р.;

№, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на додану вартість» всього на 2800687,00 грн., у тому числі за основним платежем на 2361462,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 439225,00 грн.;

№, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки всього 17749,46 грн.

Постановляючи рішення про задоволення позову в частині, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з наступного.

Як встановлено судами з акта перевірки, висновки податкового органу в частині заниження валових доходів ґрунтуються, зокрема, на такому, що в порушення пункту 4.1 статті 4, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР з наступними змінами та доповненнями у редакції на час виникнення спірних правовідносин (далі по тексту - Закон України №334/94-ВР) не в повному обсязі включено до валового доходу попередню оплату від вітчизняних та іноземних покупців за 2010 рік на загальну суму 714074 грн. та за І квартал 2011 року на загальну суму 1995497 грн.

За результатами дослідження податкової декларації з податку на прибуток за 2010 рік судами встановлено, що позивачем задекларовано доходи від продажу товарів (робіт, послуг) в сумі 56269300 грн.

Дослідженням документів бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» (головна книга, оборотно-сальдові відомості по рахунках 6811, 6812) експертним шляхом підтверджено відображення даних:

- по рахунку 70 «доходи від реалізації» головної книги - на суму 56031705 грн.;

- по рахунку 6811 «розрахунки за авансами, одержаними від вітчизняних покупців»:

станом на 01 січня 2010 року - кредитове сальдо в сумі 306863,83 грн., в т.ч. ПДВ 51143,97 грн.,

станом на 31 грудня 2010 року - кредитове сальдо в сумі 892442,90 грн., в т.ч. ПДВ 148740,48 грн.

Збільшення на суму 585579,07 грн., в т.ч. ПДВ 97596,51 грн. (487982,56 грн. без ПДВ).

Таким чином, відповідно до даних бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» валовий дохід за 2010 рік документально підтверджено на загальну суму 56268174 грн. При цьому розбіжність між даними декларації та даними бухгалтерського обліку становить 1126 грн. (56269300 - 56268174).

За висновком податкової перевірки ЗАТ «РЛЗ» встановлено заниження валового доходу за 2010 рік в сумі 714074 грн., так як платником податку до валового доходу попередня оплата від вітчизняних та іноземних покупців включена не в повному обсязі.

Дослідженням документів бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» (оборотно-сальдові відомості по рахунках 361, 362, аналіз рахунку 361, аналіз рахунку 70) експертним шляхом підтверджено відображення наступних даних:

по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»:

станом на 01 січня 2010 року - кредитове сальдо в сумі 469688,78 грн., в т.ч. ПДВ 78281,46 грн.;

станом на 31 грудня 2010 року - кредитове сальдо в розмірі 1318739,46 грн., в т.ч. ПДВ 219789,91 грн.;

Збільшення - на суму 849050,68 грн., в т.ч. ПДВ 141508,45 грн.

по рахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями»:

станом на 01 січня 2010 року - кредитове сальдо в сумі 54939,54 грн.;

станом на 31 грудня 2010 року - кредитове сальдо в сумі 4797,14 грн.;

Зменшення на суму 50142,40 грн.

Аналіз рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»:

Дт 70 «Доходи від реалізації» Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» - на суму 4975 787,42 грн.

Аналіз рахунку 70 «Доходи від реалізації»:

Дт 70 «Доходи від реалізації» Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» - на суму 4975787,42 грн.;

Дт 70 «Доходи від реалізації» Кт 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» на суму 70143,78 грн.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №291 від 30 листопада 1999 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 893/4186 зі змінами та доповненнями, визначено, що рахунок 70 «Доходи від реалізації» призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, доходів від страхової діяльності, про доходи від грального бізнесу, від проведення лотерей, а також про суму знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу.

Рахунок 70 «Доходи від реалізації» має такі субрахунки: 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів», 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг», 704 «Вирахування з доходу» 705 «Перестрахування».

За кредитом субрахунків 701-703 відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); результат операцій перестрахування (у кореспонденції з субрахунком 705 «Перестрахування»; результат зміни реквізитів незароблених премій (у страхових організаціях) та списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».

При цьому, на субрахунку 704 «Вирахування з доходу» за дебетом відображаються суми надходжень за договорами комісій, агентськими та іншими аналогічними договорами на користь комітентів, принципалів; сума наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернених покупцем продукції та товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом субрахунку 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати».

Отже, враховуючи вищенаведене, операції, відображені відповідно до Аналізу рахунку 70 «Доходи від реалізації» проведеннями: Дт 70 «Доходи від реалізації» - Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» на суму 4975787,42 грн. та Дт 70 «Доходи від реалізації» - Кт 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» на суму 70143,78 грн., - є операціями з вирахування з доходу.

Суди встановили, що відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 361, дані операції зазначені як «Технологічно неминучий відхід». Кредитове сальдо по даних операціях станом на 31 грудня 2010 року становить 1318739,46 грн., в т.ч. ПДВ 219789,91 грн., по контрагентах: «АвтоКраз», «Альфа-Газпромкомплект», «Амстед-Рейл», «Волинь-Кальвіс», «Гідравліка-Трейд», «Гідросила АПМ», ЗАЗ, «Ковельсільмаш», «Ліо-Мітал», МЗТГ, «Радій», ОСОБА_4, «Укренергоремонт», ОСОБА_5

Таким чином, за даними, відображеними на рахунках бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» та 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» не підтверджено документально попередню оплату від вітчизняних та іноземних покупців на суму 714074 грн. за 2010 рік.

За І квартал 2011 року ЗАТ «РЛЗ» задекларовано валових доходів від усіх видів діяльності (рядок 01) на суму 16115034 грн., у тому числі доходи від реалізації товарів (робіт, послуг) (рядок 01.1) на суму 13088254 грн., інші доходи, крім визначених у 01.1-01.5 (рядок 01.6) на суму 3026780 грн.

Дослідженням документів бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» (оборотно-сальдові відомості) судами встановлено відображення наступних даних:

- по рахунку 70 «Доходи від реалізації» - на суму 13088254,46 грн.;

- по рахунку 6811 «Розрахунки за авансами, одержаними від вітчизняних покупців»:

станом на 01 січня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 892442,90 грн., в т.ч. ПДВ 148740,48 грн.;

станом на 01 березня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 1562408,36 грн., в т.ч. ПДВ 260401,39 грн.

Збільшення на суму 669965,46 грн., в т.ч. ПДВ 111660,91 грн. (558304,55 грн. без ПДВ);

- по рахунку 6812 «Розрахунки за авансами, одержаними від іноземних покупців»:

станом на 01 січня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 46314,05 грн.;

станом на 01 березня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 49746,93 грн.

Збільшення на суму 3432,18 грн.;

- по рахунку 711 «Доходи від реалізації іноземної валюти» - на суму 2621958,63 грн.;

- по рахунку 704 «Вирахування з доходу» - на суму 546075,74 грн.

Таким чином, відповідно до даних бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» документально підтверджено валовий дохід позивача за І квартал 2011 року на загальну суму 16271949,82 грн.

Розбіжність між даними декларації та даними бухгалтерського обліку підприємства становить (- 156916) грн. (16115034 - 16271950), яка обумовлена невключенням до валового доходу, відображеного в декларації, сум авансів, отриманих від покупців (за даними карток рахунку 361): «Херсонський будівельний завод» - 103313 грн., «Агротрейд» - 66382 грн., «Агро ресурс» - 8824 грн., ОСОБА_6 - 8000 грн., «Радій» - 1878 грн.

Дослідженням документів бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ», а саме оборотно-сальдові відомості по рахунках 361, 362 судами встановлено відображення наступних даних:

по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»:

станом на 01 січня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 1318739,46 грн., в т.ч. ПДВ 219789,91 грн.;

станом на 31 березня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 2912932,66 грн., в т.ч. ПДВ 485488 грн.

Збільшення на суму 1594193,20 грн., в т.ч. ПДВ 265698,87 грн.

по рахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями»:

станом на 01 січня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 4797,14 грн.;

станом на 31 березня 2011 року - кредитове сальдо в сумі 111127,29 грн.

Збільшення на суму 106 330,15 грн.

При цьому, відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 361, дані операції зазначені як «Технологічно неминучий відхід». Кредитове сальдо по даних операціях станом на 31 грудня 2010 року становить 2912932,66 грн., в т.ч. ПДВ 485488,78 грн., по контрагентах: «АвтоКраз», «Альфа-Газпромком», «Амстед-Рейл», «Буд сервіс», «Волинь-Кальвіс», «Гідравліка-Трейд», «Гідросила АПМ», ЗАЗ, ЗАЗ (новий), «Ковельсільмаш», Львівська залізниця, МЗТГ, «Радій», ТзОВ «НС Брайт», ОСОБА_4, «Укренергоремонт», ОСОБА_5

Таким чином, за даними, відображеними на рахунках бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» та 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», не підтверджена документально попередня оплата від вітчизняних та іноземних покупців на суму 1838581,18 грн. за І квартал 2011 року.

Відповідно, судами правильно встановлено, що висновки податкового органу про невключення ЗАТ «РЛЗ» попередньої оплати від покупців в сумі 714074 грн. за 2010 рік та в сумі 1838581,18 грн. за І квартал 2011 року документально не підтверджені.

Також колегія суддів вважає правильними висновки судів про задоволення позову в частині правомірності віднесення позивачем до складу валових витрат у ІІ кварталі 2010 року суми 8323,00 грн., сплаченої за договором, укладеним з ПП «Харлем».

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 334/94-ВР) валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Зазначений пункт містить загальне визначення валових витрат.

Пункт 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР містить конкретизацію ознак окремих груп витрат, що відносяться до валових витрат.

В силу підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334/94-ВР встановлює, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку;

- або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в пункті 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, який визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації господарської діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до частини 1 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина 2 статті 3 Господарського кодексу України).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Наявними у матеріалах справи документами підтверджується реальне придбання позивачем у ПП «Харлем» матеріалів (лист, круг, дріт) на загальну суму 9987,40 грн., в т.ч. ПДВ 1664,57 грн.

Документи, якими оформлені господарські операції ЗАТ «РЛЗ» з ПП «Харлем» відповідають вимогам закону до первинних документів, а відтак є належними та допустимими доказами в розумінні статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій та реальність руху активів ЗАТ «РЛЗ» та слугували достатньою підставою для формування валових витрат платника податків.

При цьому відповідачем доказів на обґрунтування правомірності своїх висновків судам не надано.

З огляду на вищенаведене, враховуючи, що реальність господарських операцій з ПП «Харлем» підтверджена дослідженими доказами, суди дійшли правильного висновку про необґрунтованість зменшення ЗАТ «РЛЗ» валових витрат 2010 року на суму 8323 грн., а відтак законними є рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року № в частині донарахування основного зобов'язання за 2010 рік на суму 2081 грн. (25%), в частині штрафних (фінансових) санкцій на суму 520,25 грн.

Під час проведення перевірки позивача податковим органом встановлено здійснення ЗАТ «РЛЗ» діяльності по заготівлі, переробці металобрухту без наявності дозвільних документів (ліцензій). Викладене, на переконання відповідача, свідчить про відсутність ведення суб'єктом господарської діяльності, спрямованої на досягнення економічних, соціальних результатів та одержання прибутку, а тому відповідно до пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України 334/94-ВР витрати, пов'язані з веденням такої діяльності, не підлягають включенню до складу валових витрат підприємства.

Як вірно зазначено судами, відсутність у позивача ліцензій на здійснення заготівлі, переробки, металобрухту кольорових та чорних металів згідно з приписами Закону України №334/94-ВР не є перешкодою для віднесення до складу валових витрат підприємства, витрат, пов'язаних з придбанням сировини, матеріалів, палива, тари та тарних матеріалів, запасних частин, а також витрат на оплату праці та на страхові збори (внески) до фондів загальнообов'язкового страхування.

З огляду на вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновками судів про необґрунтованість донарахування позивачу податкового зобов'язання за 3 квартал 2010 року в сумі 599091,00 грн. (2396363 х 25%), за 4 квартал 2010 року в сумі 2320792,00 грн. (9283168 х 25%), що виключає застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій за заниження податкового зобов'язання.

Таким чином, податкове повідомлення - рішення від 21 липня 2011 № в частині основного зобов'язання в сумі 2919883 грн., в частині штрафних (фінансових) санкцій (25%) в сумі 729970,75 грн. обґрунтовано визнано протиправним та скасовано.

Відповідно до пункту 5.9 статті 5 Закону України №334/94-ВР платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку - покупцем, до приросту запасів не включається.

Вартість запасів оплачених, але не відвантажених (не знятих з обліку) платником податку - продавцем, до убутку запасів не включається.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.

Таким чином, з урахуванням наведеного, платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з Законом України №334/94-ВР (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Досліджені судами первинні документи ЗАТ «РЛЗ», а саме акти, накладні на внутрішнє переміщення документально підтверджують здійснення підприємством господарських операцій щодо списання та передачі відливок зі складу готової продукції на склад матеріалів для подальшого використання як шихтових матеріалів, оскільки дані відливки виготовлені понад заявок або у зв'язку з виробничими дефектами за 2010 рік на загальну суму 548392,08 грн.

Разом з цим, в матеріалах справи відсутні первинні документи, в яких задокументовано господарські операції щодо списання та передачі відливок зі складу готової продукції на склад матеріалів для подальшого використання як шихтових матеріалів, на загальну суму 7703,00 грн. за І квартал 2011 року.

За результатами дослідження документів бухгалтерського обліку ЗАТ «РЛЗ» (оборотно-сальдова відомість за І квартал 2011 року), судами встановлено відображення в бухгалтерському обліку підприємства господарської операції з введення в експлуатацію основних засобів вартістю 97976,76 грн., бухгалтерською проводкою за Дт117 «Інші необоротні матеріальні активи» та Кт153 «Капітальні вкладення».

Таким чином, судами правильно встановлено, що із встановленої перевіркою суми завищення валових витрат за 2010 рік в розмірі 604018 грн. документально не підтверджується завищення валових витрат ЗАТ «РЛЗ» за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2010 року в загальній сумі 584392,08 грн., а відтак донарахування податкового зобов'язання та застосування штрафних (фінансових) санкцій визнано необґрунтованим. За період з 01 січня 2011 року по 31 березня 2011 року із встановленої перевіркою суми завищення валових витрат ЗАТ «РЛЗ» в розмірі 105680 грн., які були враховані податковим органом у зменшення збитків, в ході судового розгляду справи документально не підтверджено завищення валових витрат на суму 97976,76 грн.

За результатами дослідження доводів податкового органу про допущення позивачем заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за результатами поставки товарно-матеріальних цінностей, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено їх обґрунтованість в частині збільшення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на 166,50 грн., оскільки податкова накладна №445 від 21 червня 2010 року на суму 1101000,00 грн., в т.ч. ПДВ 183500 грн., оформлена на ТзОВ «Трансметалпродукт», в реєстрі виданих податкових накладних відображена на загальну суму 1100001,00 грн., в т.ч. ПДВ 183333,50 грн.

В іншій частині, а саме заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 4645,50 грн., за результатами дослідження документів податкового обліку ЗАТ «РЛЗ», а саме податкових накладних, реєстрів виданих податкових накладних, судами порушень не встановлено.

Також колегія суддів погоджується з висновками судів про безпідставність донарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 346713,60 грн., у зв'язку з донарахуванням валового доходу ЗАТ «РЛЗ» за період 2010 року в сумі 714074 грн. та за І квартал 2011 року в сумі 1 838 581,18 грн. по операціях обліку технологічного відходу, оскільки, як зазначено вище, висновки податкового органу про заниження позивачем доходу, визнані судами помилковими.

Так само помилковими є висновки податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту на суму податку на додану вартість, сплачену позивачем ПП «Харлем» за поставлений товар.

У відповідності до пункту 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин (далі по тексту - Закон України №168/97-ВР) податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України №168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону України №168/97-ВР передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункт) (абзац 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.5 статті 7 Закону України №168/97-ВР).

Як встановлено судами позивачем надано належним чином оформлені первинні документи, якими підтверджується реальне виконання договору, укладеного між позивачем та ПП «Харлем», що свідчить про правомірність віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених позивачем його контрагенту.

За результатами перевірки правомірності визначення ЗАТ «РЛЗ» податкового кредиту за результатами виконання договірних відносин з ВАТ «РЗТА», Оржівське ВУЖГ, ТзОВ «Західна Лінія», ЧП «Сплав», ЗАТ «Запоріженергокомплект», ТзОВ «ЄвроЕкспресПошта», ТзОВ «Західметінвест», судами встановлено завищення позивачем податкового кредиту на суму 255,63 грн., у зв'язку з віднесенням до його складу податку на додану вартість у сумі 393,28 грн. на підставі податкової накладної № 146, виписаної Оржівським ВУЖГ 31 липня 2010 року на суму 825,89 грн., в т.ч. ПДВ 137,65 грн.

Після дослідження податкових накладних, складених іншими контрагентами, судами встановлено помилковість висновків податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту на суму 6808,37 грн.

Посилання відповідача на невідображення в програмі - Детальна інформація по платнику ПДВ сум податку на додану вартість, віднесених позивачем до складу податкового кредиту на підставі наявних у нього податкових накладних, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки положення Закону України №168/97-ВР не ставлять в залежність право платника податків на формування податкового кредиту в залежність від наявності інформації в базах даних податкового органу.

Крім цього, контролюючим органом встановлено завищення ЗАТ «РЛЗ» податкового кредиту з податку на додану вартість, сплаченого в ціні придбання матеріалів, послуг, що були використані по операціях, не пов'язаних з господарською діяльністю (безліцензійна діяльність) в сумі 1460496,00 грн. за 2010 рік.

Разом з тим, у зв'язку з встановленням судами правомірності віднесення до валових витрат, витрат понесених у зв'язку з проведенням господарської діяльності без ліцензій за період 2010 року, суди дійшли правильного висновку про помилковість позиції контролюючого органу, яка полягала у тому, що така діяльність не пов'язана з господарською діяльністю платника податків. Відповідно, зменшення позивачу податкового кредиту з податку на додану вартість, сплаченого в ціні придбаних матеріалів, послуг, що були використані в господарських операціях в період відсутності ліцензій, в сумі 1460496,00 грн. за 2010 рік судами визнано необґрунтованим та безпідставним.

Відповідно до підпункту 7.5.2 пункту 7.5 Закону України №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.

Підпунктом 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України №168/97-ВР визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті товарів є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунка платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.

За змістом акта перевірки, перевіркою відображених показників у рядку 12.4 Декларації «Послуги отримані від нерезидента» показників за період з 01 січня 2010 року по 31 березня 2011 року у загальній сумі 33451 грн. встановлено, що до даної суми зайво включено в лютому 2010 року суму ПДВ 11952 грн. по послугах (роботах), отриманих від нерезидента, так як в порушення підпункту 7.5.2 пункту 7.5 Закону України №168/97-ВР платником податку не нараховані податкові зобов'язання по рядку 7 декларацій відповідно до підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України №168/97-ВР.

При цьому судами встановлено, що акт перевірки оформлено із порушенням Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової служби України №984 від 22 грудня 2010 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 року за №34/18772, а саме без систематизованого викладу досліджуваного порушення, за відсутності посилань на документи бухгалтерського та податкового обліку ЗАТ «РЛЗ», в яких задокументовано господарські операції з отримання підприємством послуг від нерезидента за перевірений період та за даними яких перевіркою встановлено зайве включення до податкового кредиту в лютому 2010 року ПДВ в сумі 11952 грн. Тобто, акт перевірки не містить доказової інформації про виявлене порушення вимог податкового законодавства, а тому суди дійшли правильного висновку про недоведення відповідачем правомірності визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 11952 грн.

Перевіряючи правильність висновків суду першої та апеляційної інстанцій в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року №, колегія суддів приходить до наступного.

Відповідно до пункту 6 статті 33 Закону України «Про Національний банк України» від 20 травня 1999 року № 679-XIV, з наступними змінами та доповненнями, визначення порядку ведення касових операцій для банків, інших фінансових установ, підприємств і організацій віднесено до повноважень Національного банку України.

На реалізацію таких повноважень 15 грудня 2004 року постановою Національного банку України №637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за №40/10320, затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (далі по тексту - Положення №637).

Відповідно до преамбули названого Положення, воно визначає порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою.

Порядок визначення строків здавання готівкової виручки (готівки) та розрахунку ліміту каси визначені у главі 5 Положення №637.

Пунктом 5.2 закріплено, що установлення ліміту каси проводиться підприємствами самостійно на підставі розрахунку встановлення ліміту залишку готівки в касі (додаток 8), що підписується головним (старшим) бухгалтером та керівником підприємства (або уповноваженою ним особою). До розрахунку приймається строк здавання підприємством готівкової виручки (готівки) для її зарахування на рахунки в банках, визначений відповідним договором банківського рахунку. Для кожного підприємства та його відокремленого підрозділу складається окремий розрахунок встановлення ліміту залишку готівки в касі.

Установлений ліміт каси затверджується внутрішніми наказами (розпорядженнями) підприємства.

Відповідно до пункту 5.3 Положення №637 ліміт каси підприємства встановлюють на підставі розрахунку середньоденного надходження готівки до каси або її середньоденної видачі з каси, за рішенням керівника підприємства або уповноваженої ним особи.

Судами встановлено, що відповідно до «Розрахунку встановлення ліміту залишку готівки в касі ЗАТ «РЛЗ» від 17 лютого 2011 року встановлено ліміт залишку готівки в касі в сумі 3803,00 грн. При цьому, згідно з обумовленим розрахунком, готівкова виручка, що надійшла до каси, крім сум, що одержані з банків, становить 232000,00 грн., середньоденні надходження становлять 3803,00 грн.

Додатково колегія суддів звертає увагу, що наведеними нормами Положення №637 законодавець не надає контролюючому органу права самостійного визначати касову політику підприємства, тоді як пункт 5.2 Положення №637 навпаки визначає, що установлення ліміту каси проводиться підприємствами самостійно на підставі розрахунку встановлення ліміту залишку готівки в касі (додаток 8), що підписується головним (старшим) бухгалтером та керівником підприємства (або уповноваженою ним особою).

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 21 липня 2011 року №.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 210, 214, 215, 220, 222, 223, 224, 230, 231, 236, частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області залишити без задоволення.

2. Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2014 року у справі №2а/0770/4838/2011 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна