Справа № 816/1216/15-а
Суддя: Присяжнюк О.В.
Дата ухвалення: 2015-12-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2015 р.Справа № 816/1216/15-а
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Присяжнюк О.В.

Суддів: Курило Л.В. , Русанової В.Б.

за участю секретаря судового засідання - Дудки О.А..

за участю: представника позивач - ОСОБА_1,

представника відповідача - ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2015р. по справі № 816/1216/15-а

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції ДФС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_3 (надалі ФОП ОСОБА_3А.) звернулася до суду з адміністративним позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції ДФС у Полтавській області (надалі - Кременчуцька ОДПІ), в якому просила визнати протиправним та скасувати вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 31 грудня 2014 року № Ф-/6464, рішення про застосування штрафних санкцій від 22 січня 2015 року № /76/16-03, податкового повідомлення-рішення від 21 січня 2015 року № /73/16-03.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2015 року відмовлено у задоволені позову.

Позивач не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на незаконність рішення суду першої інстанції в звязку з ненаданням належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2015 року та прийняти нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: вимог Податкового кодексу України, КАС України, та не відповідність висновків суду обставинам справи.

Колегія суддів, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників осіб, які беруть участь у справі, дослідивши наявні в матеріалах справи докази, вважає, що вимоги апеляційної скарги задоволенню не підлягають, з наступних підстав.

Відповідно до ст. 195 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Судовим розглядом встановлено, що ФОП ОСОБА_3, реєстраційний номер облікової картки платника податків та інших обовязкових платежів НОМЕР_1, зареєстрована як фізична особа-підприємець 24 жовтня 2005 р. та взята на податковий облік у Кременчуцькій ОДПІ 25 жовтня 2005 р. за № 1611-05 (том 2 а.с. 10-13).

Посадовою особою Кременчуцької ОДПІ проведено у період з 11 грудня 2014 р. по 24 грудня 2014 р. документальну планову виїзну перевірку ОСОБА_3, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р., дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування за період з 01 січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р., обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 р. по 31 грудня 2013 р., виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р., за результатами якої складено акт від 31 грудня 2014 р. № 2982/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 (том 1 а.с. 13-28).

Висновками перевірки встановлено наступні порушення: - п. 138.10.4 (в), п.138.10, п.п. 138.8.1, п.п. 138.8.2 п.138.8, п.138.4, п. 138.1 статті 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на доходи з фізичних осіб за період з 01 січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р. у розмірі 9168 грн.; - п. 3, п. 2 ст. 7, п.11 ст. 8, п. 2 ст. 9 р. ІІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", у результаті чого занижено суму єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 р. по 31 грудня 2013 р. в розмірі 20116, 64 грн., в тому числі: за 2011 рік в розмірі 2362,51 грн., за 2013 рік в розмірі 17754,13 грн. та завищено за 2012 рік в розмірі 4327,37 грн. (том 1 зворот а.с. 27).

Кременчуцькою ОДПІ на підставі вищезазначеного акту перевірки винесені податкове повідомлення-рішення від 21 січня 2015 р. № /73/16-03, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" у розмірі 11460 грн., у тому числі: за основним платежем - у розмірі 9168 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 2292 грн. (том 1 а.с. 12);- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 31 грудня 2014 р. № Ф-/6464 з вимогою до позивача сплатити суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 20116,64 грн., у тому числі: недоїмка в сумі 20116, 64 грн. (том 1 а.с. 10); рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № /76/16-03 від 22 січня 2015 р., яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1242, 09 грн. (том 1 а.с. 11).

Позивачка оскаржила вказані рішення у адміністративному порядку.

Рішенням ГУ ДФС у Полтавській області від 09 лютого 2015 р. № 32/С/16-31-10-04-11 скарга позивача на вимогу Кременчуцької ОДПІ про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 31 грудня 2014 р. № Ф-/6464 залишена без задоволення (том 2 а.с. 35-36).

Рішенням ГУ ДФС у Полтавській області від 16 лютого 2015 р. № 39/С/16-31-10-04-11 скарга позивача на рішення Кременчуцької ОДПІ від 22 січня 2015 р. № НОМЕР_2 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску - залишена без задоволення (том 2 а.с. 37-38).

Рішенням ГУ ДФС у Полтавській області від 17 лютого 2015 р. № 40/с/16-31-10-04-11 залишено без змін податкове повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 21 січня 2015 р. № НОМЕР_3, а скаргу позивача без задоволення (том 2 а.с. 39-40).

Рішенням Державної фіскальної служби України від 16.03.2015 № 2337/С/99-99-10-01-07-15 вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 31 грудня 2014 р. № Ф-/6464 Кременчуцької ОДПІ ГУ Міндоходів у Полтавській області та рішення за результатами розгляду первинної скарги від 09 лютого 2015 р. № 32/С/16-31-10-04-11 ГУ ДФС у Полтавській області - залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_3 від 19 лютого 2015 р. без задоволення (том 2 а.с. 82-83).

Рішенням Державної фіскальної служби України від 31 березня 2015 р. № 2904/С/99-99-10-01-07-15 рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 22 січня 2015 р. № /76/16-03 Кременчуцької ОДПІ ГУ Міндоходів у Полтавській області та рішення за результатами розгляду первинної скарги від 16 лютого 2015 р. № 39/С/16-31-10-04-11 ГУ ДФС у Полтавській області - залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_3 від 27 лютого 2015 р. без задоволення (том 2 а.с. 89-90).

Рішенням Державної фіскальної служби України від 11.03.2015 № 2212/С/99-99-10-01-03-14 податкове повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ ГУ Міндоходів у Полтавській області від 21 січня 2015 р. № /73/16-03 та рішення ГУ ДФС у Полтавській області від 17 лютого 2015 р. № 40/с/16-31-10-04-11 про результати розгляду первинної скарги - залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_3 без задоволення (том 2 а.с. 95-98).

Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням від 21 січня 2015 р. № /73/16-03, вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 31 грудня 2014 р. № Ф-/6464, рішенням про застосування штрафних санкцій від 22 січня 2015 р. № /76/16-03, у звязку з чим звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при винесенні оскаржуваної вимоги, рішення та податкового повідомлення рішення діяв на підставі та у спосіб передбачений діючим законодавством.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Згідно п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до п.п. «в» п.п. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, до складу інших витрат включаються: інші операційні витрати, що включають, зокрема: інші витрати операційної діяльності, пов'язані з господарською діяльністю, у тому числі, але не виключно: суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу; суми нарахованих податків та зборів, установлених цим Кодексом (крім тих, що не визначені в переліку податків та зборів, встановлених цим Кодексом), єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, відшкодування Пенсійному фонду України сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пункту "а" статті 13 Закону України "Про пенсійне забезпечення", сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пунктів "б" - "з" статті 13 Закону України "Про пенсійне забезпечення", різниці між сумою пенсії, призначеної за Законом України "Про наукову і науково-технічну діяльність", та сумою пенсії, обчисленої відповідно до інших законодавчих актів, на яку має право особа, які згідно із законодавством фінансуються за рахунок коштів підприємств, установ, організацій в обов'язковому порядку, а також інших обов'язкових платежів, встановлених законодавчими актами, за винятком податків та зборів, передбачених підпунктами 139.1.6 і 139.1.10 статті 139 цього Кодексу, та пені, штрафів, неустойки, передбачених підпунктом 139.1.11 статті 139 цього Кодексу.

Згідно ч. 6 ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок для платників, зазначених в абзаці сьомому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону (військових частин та органів, які виплачують грошове забезпечення особам, зазначеним у пункті 9 частини першої статті 4 цього Закону), встановлюється у розмірі 34,7 відсотка суми грошового забезпечення.

Судовим розглядом вствнолено, що перевіркою правильності формування валових витрат за період з 01 січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р. встановлено завищення інших витрат за 2013 рік на суму використаного дизельного палива в розмірі 36893,07 грн. на порушення п.п. 138.8.1 п.138.8, п.138.4, п. 138.1 статті 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Перевіркою дослідження руху придбаного та використаного дизельного палива на підставі наданих на перевірку первинних документів встановлено, що загальний обсяг придбання дизельного палива за 2013 рік складає 189378,62 грн. без ПДВ; залишок дизельного палива станом на 01 січня 2013 складає 0,00 грн.; залишок дизельного палива станом на 31 грудня 2013 р. згідно акту від 31 грудня 2013 р. та подорожній листів за № 832734 від 23 грудня 2013 р. 354 л та за № 832733 від 18 грудня 2013 р. 162 л на загальну суму 3989, 72 грн.; станом на 31 грудня 2013 р. рахується дебіторська заборгованість в сумі 17700 грн. за надання послуг підприємству ТОВ «АМА Логістик» згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг). Для здійснення даних послуг використано дизельного палива у кількості 1180 л на суму 9199,58 грн. Вартість придбаного дизельного палива, яке використано за відповідній звітний період складає 176189, 32 грн. = (189378,62 3989,72-9199,58). Платником податку віднесено до складу інших витрат згідно наданої розшифровки суми витрат пального в розмірі 213082,39 грн., по даним перевірки 176189,32 грн., розбіжність складає 36893,07 грн.

Перевіркою встановлено завищення інших витрат за 2013 рік на суму завищення обєкта оподаткування по єдиному соціальному внеску в розмірі 3454,55 грн. на порушення п. 138.10.4 (в), п.138.10, п. 138 ст. 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Згідно звіту про нарахування єдиного внеску за 2013 рік від 29 січня 2014 р. за № 140173671 задекларовано суму чистого доходу в розмірі 28690,06 грн., сума нарахованого єдиного внеску 9955, 46 грн.

Згідно поданої декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік від 29 січня 2014 р. за № НОМЕР_4 сума чистого оподатковуваного доходу складає 18734, 61 грн., сума єдиного внеску складатиме 6500, 91 грн.

Згідно наданої розшифровки платником податку віднесено до складу інших витрат суму нарахованого єдиного соціального внеску в розмірі 9955, 46 грн., по даним перевірки 6500, 91 грн., розбіжність складає 3454, 55 грн.

Перевіркою встановлено завищення позивачем валових витрат на суму 20772,46 грн. у порушення п. 138.10.4 (в), п.138.10, п.п. 138.8.2 п.138.8, п.138.4, п. 138.1 статті 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, що полягає у зайвому віднесенні до складу витрат на оплату праці та нарахування на заробітку плату (р. 5 до розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан та доходи) суми нарахованого фонду заробітної плати та відрахування за 2013 рік у розмірі 20772,46 грн.

Згідно р. 5 Декларації про майновий стан та доходи позивачем задекларовано суму витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату у розмірі 92635, 05 грн., тоді як за даними перевірки вказана сума складає 71862,59 грн., тобто різниця становить 20772,46 грн.

Таким чином, контролюючим органом встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу в розмірі 61120, 08 грн., та як наслідок, заниження сплати податку на доходи фізичних осіб в розмірі 9168 грн.

Крім того, перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок, зокрема, встановлено відхилення суми чистого доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7% за 2011 рік на суму 6808,39 грн., у 2013 році - на суму 51164, 63 грн., внаслідок позивачем занижено суму єдиного соціального внеску за 2011 рік на 2362, 51 грн. та за 2013 рік на 17754, 13 грн. (том 1 зворот а.с. 23, 24).

У зв'язку з вищевикладеним контролюючим органом встановлено заниження суми єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 р. по 31 грудня 2013 р. на 20116, 64 грн., у тому числі: за 2011 рік в розмірі 2362, 51 грн. та за 2013 рік в розмірі 17754,13 грн.

Судовим розглядом встановлено, що згідно звіту позивача про нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями за 2013 рік від 29 січня 2014 р. сума доходу, заявлена позивачем в податковій декларації, становить 28690, 06 грн. та сума нарахованого єдиного внеску складає 9955, 46 грн. (том 2 а.с. 74).

Згідно додатку 5 до розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан і доходи ОСОБА_3 за 2013 рік «Розрахунок податкових зобовязань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності» сума чистого оподатковуваного доходу позивача складає 18934, 61 грн. (том 2 а.с. 75).

Розшифровкою валових витрат за 2013 рік ФОП ОСОБА_3 підтверджено віднесення до складу витрат позивача за 2013 рік єдиного внеску саме в розмірі 9955,46 грн. (том 4 а.с. 117).

Судовим розглядом вствнолено, що позивачем задекларовано суму чистого оподатковуваного доходу у 2013 році в розмірі 18934,61 грн., відповідно сума єдиного внеску на загальнообовязкове фізичними особами-підприємцями за 2013 рік має складати 6500,91 грн. = (18734,61 грн. х 34,7%), а не 9955,46 грн., як зазначено позивачем у звіті про нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями за 2013 рік від 29 січня 2014 р., та віднесено до складу витрат за 2013 рік.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правомірно дійшов висновку, що позивачем до складу витрат за 2013 рік коштів в розмірі 3454,55 грн. = (9955,46 грн. - 6500,91 грн.) порушено вимоги п. 138.1, п.п. «в» п.п. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Відповідно до пунктів 177.1-177.4 ст. 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

За приписами п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Підпунктом 138.8.1 пункту 138.1 статі 138 Податкового кодексу України встановлено, що до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Позивачем віднесено до складу інших витрат згідно наданої до перевірки розшифровки валових витрат за 2013 рік суму витрат на пальне у розмірі 213082, 39 грн. (том 4 а.с. 117).

Перевіркою встановлено, що у 2013 році позивачем придбано дизельне паливо на загальну суму 189378,62 грн. без ПДВ (том 1 а.с. 17-20), що не заперечується позивачем.

Для встановлення залишку дизельного палива станом на 01 січня 2013 р. було використано податкову інформацію, що міститься в акті попередньої перевірки позивача, якою охоплювалися попередні податкові періоди.

Судом встановлено, що в акті Кременчуцької ОДПІ Полтавської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_3, ідентифікаційний номер НОМЕР_1 за період з 01 січня 2010 р. по 31 грудня 2012 р. " зафіксовано, що станом на 31.12.2012 залишки товарно-матеріальних цінностей у позивача відсутні (том 2 а.с. 45).

Згідно п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Підпунктом 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 Податкового кодексу України, визначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема, податкова інформація.

Колегія суддів, погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що податковим органом за результатами попередньої перевірки позивача, що у тому числі охоплювала 2012 рік, та відповідно зроблено висновок про те, що станом на 01 січня 2013 р. залишки товарно-матеріальних цінностей у позивача становили 0,00 грн.

Судовим розглядом вствнолено, що у акті Кременчуцької ОДПІ Полтавської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1 зазначено, що перевіркою правильності визначення валового доходу за період з 01.01.2012 по 31 грудня 2012 р. порушень не встановлено.

Згідно даних декларації про доходи платника податків ФОП ОСОБА_3, валовий дохід за даний період складає 2073211, 33 грн., згідно даних перевірки валовий дохід складає 2073211, 33 грн., що підтверджується банківськими виписками та первинними бухгалтерськими документами (том 2 зворот а.с.45).

Крім того, у акті від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1 зафіксовано, що перевіркою валових витрат за перевіряємий період з 01 січня 2012 р. по 31 грудня 2012 р. порушень не встановлено. За даними платника валові витрат складають 2043874, 13 грн., згідно перевірки валові витрати склали 2043874, 13 грн.. що підтверджується банківськими виписками та первинними бухгалтерськими документами (том 2 а.с. 46).

Попередньою перевіркою, оформленою актом Кременчуцької ОДПІ Полтавської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1, не встановлено порушень в частині формування позивачем доходів та витрат за 2012 рік та відповідно не встановлювалося порушення щодо заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік, у звязку з чим, податкові повідомлення-рішення на підставі попереднього акту від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1, у зв'язку з заниженням позивачем податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік контролюючим органом не виносилися.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що податкова інформація, зафіксована у акті від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1 про залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 31 грудня 2012 р., не повинна братися до уваги через скасування судовими рішеннями податкових повідомлень-рішень, винесених на підставі зазначеного вище акту перевірки.

Кременчуцька ОДПІ листом від 21 листопад 2014 р. № 10931/С/16-03-17-01-16 у зв'язку з проведенням планової виїзної перевірки зверталася до позивача з проханням надати інформацію, зокрема, про наявність на обліку основних засобів та про адреси зберігання товару, надати цивільно-правові угоди (том 2 а.с. 50).

На вказаний запит ФОП ОСОБА_3 надала відповідь 16 грудня 2014 р., проте, жодних відомостей про наявність у неї основних засобів, у тому числі ємності для зберігання нафтопродуктів, адрес місць зберігання нафтопродуктів у листі-відповіді не зазначила (том 2 а.с. 49), проте, за приписами п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Під час розгляду справи у суді першої та апеляційної інстанції не надано доказів наявності місць для зберігання нафтопродуктів та доказів наявності у позивача основних засобів необхідних для зберігання нафтопродукту - дизельного палива.

Розписка гр. ОСОБА_4 про отримання коштів від 15 лютого 2011 р. (том 1 а.с. 223) не є первинним документом бухгалтерського обліку у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а тому не є належним доказом на підтвердження факту здійснення господарської операції з купівлі-продажу ФОП ОСОБА_3 ємності для зберігання нафтопродуктів та відповідно її використання у господарській діяльності.

Порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, визначено Інструкцією, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (надалі Інструкція).

Відповідно до Розділу 1 Інструкції ця Інструкція встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів.

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Пунктом 6.1 Інструкції встановлено, що на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м 3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації).

Дизельне паливо різних видів (залежно від масової частки сірки) повинно зберігатися в окремих резервуарах.

Нафта та нафтопродукти мають зберігатись відповідно до вимог ДСТУ 4454. Згідно п. 14.4 Інструкції матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою N 31-НП (додаток 34), у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня.

Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою N 6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою N 7-НП.

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів резервуарами місткістю до 100 м 3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Відповідно до частини 4 статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Під час рогляду справи у суді першої та апеляційної інстанції позивачем не надано до суду належних доказів на підтвердження наявності на зберіганні нафтопродуктів станом на 31 грудня 2012 р. (01 січня 2013 р.), а саме, журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП, книгу кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою N 31-НП, журналу обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою N 6-НП.

Судовим розглядом вствнолено, що відомості у акті від 31 грудня 2012 р. про залишки дизельного пального станом на 31 грудня 2012 р. (том 1 а.с. 34) не підтверджені документально та суперечать податковій інформації, зафіксованій у акті Кременчуцької ОДПІ Полтавської області Державної податкової служби від 25 березня 2013 р. № 2742/17.3-08/НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_3, ідентифікаційний номер НОМЕР_1 за період з 01 січня 2010 р. по 31 грудня 2012 р.", у звязку з чим, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно не взяв до уваги акт від 31 грудня 2012 р., складений ФОП ОСОБА_3, ОСОБА_5 та ОСОБА_6 про залишки дизельного пального станом на 31 грудня 2012 р.

Копії податкових накладних на придбання нафтопродуктів, що складені у 2012 році (том 2 а.с. 180-250, том 3, том 4 а.с. 1-21), не є беззаперечним доказом фактичного понесення позивачем витрат на придбання дизельного пального у 2012 році за цими податковими накладними.

Посилання позивача на те, що станом на 01 січня 2013 р. залишок дизельного пального складав 3604,08 л на загальну суму 29556,15 грн., у тому числі: 3394,66 л за ціною 8,1667 грн. без ПДВ та 209,42 л за ціною 8,3334 грн. без урахування ПДВ необґрунтовані, оскільки позивачем надано до суду виключно копії фіскальних чеків на пальне 2965,28 л вартістю 9,80 грн. за 1 л та на 193,53 л вартістю 10,0 грн. за 1 л (том 4 а.с. 187-194), тобто на менший об'єм пального.

Крім того, позивач не надав на вимогу суду Книгу обліку доходів та витрат за 2012 рік, пояснивши, що Книга обліку доходів та витрат за 2012 рік ним втрачена (том 2 а.с. 111-112).

Доводи позивача про безпідставне не врахування контролюючим органом подорожнього листа № 259571 від 21 грудня 2012 р., за яким рахуються витрати на перевезення 558 л дизельного пального на суму 4644,93 грн. без ПДВ, з посиланням на включення вказаної суми до витрат 2013 року через проведення оплати у 2013 році, необгрнутовані, оскільки позивачем не надано до суду належних доказів на підтвердження факту здійснення оплати послуг перевезення, що здійснювалося за вказаним подорожнім листом.

Перевіркою встановлено, що станом на 31 грудня 2013 р. у позивача рахується дебіторська заборгованість в сумі 17700 грн. за послуги, надані ТОВ "АМА Логістик" згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг): № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р., № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р., № ОУ-0000421 від 29 листопада 2013 р. (том 1 а.с. 21, том 4 а.с. 107-112).

Згідно акту № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р. здійснено перевезення за подорожнім листом № 832723 від 29 жовтня 2013 р. за маршрутом: Кременчук - Жовті Води -Стаханов та витрачено 458 л (том 4 а.с. 111).

Згідно акту № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р. здійснено перевезення за подорожнім листом № 832728 від 28 листопада 2013 р. за маршрутом Кременчук-Стаханов та витрачено 361 л (том 4 а.с. 109).

Згідно акту № ОУ-0000421 від 29 листопада 2013 р. здійснено перевезення за подорожнім листом № 832729 від 28 листопада 2013 р. за маршрутом Кременчук-Стаханов та відповідно також витрачено, як і за попереднім листом, 361 л (том 4 а.с. 107), решта пального, зазначена у подорожному листі, використана на перевезення за замовленням іншого контрагента ТОВ "Щелн" (том 4 а.с. 208), яким за твердженням позивача здійснено оплату послуг перевезення платіжним дорученням № 308 від 06 грудня 2013 р. (том 4 а.с. 213).

Відповідачем при визначенні кількості пального, використаного на перевезення за вказаними вище подорожніми листами за замовленням ТОВ "АМА Логістик", не враховувалось пальне, використане на перевезення за замовленням ТОВ "Щелн", вартість якого ТОВ "Щелн" сплачено платіжним дорученням № 308 від 06 грудня 2013 р.

Позивачем не надано до перевірки та до суду доказів на підтвердження здійснення фактичної оплати ТОВ "АМА Логістик" у 2013 році за послуги з перевезення, переданих та прийнятих за актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р., № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р., № ОУ-0000421 від 29 листопада 2013 р. на загальну суму 17700 грн., а отже, вартість послуг з перевезення за вказаними вище актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) у 2013 році не була оплачена ТОВ "АМА Логістик", відтак позивач у 2013 році не отримав доходи від реалізації послуг з перевезення ТОВ "АМА Логістик" згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р., № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р., № ОУ-0000421 від 29 листопада 2013 р., тому був позбавлений права на включення у 2013 році витрат на пальне, витрачене на здійснення цих перевезень.

Перевіркою встановлено та зафіксовано в акті вартість пального, витраченого для надання послуг з перевезення ТОВ "АМА Логістик" згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р., № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р., № ОУ-0000421 від 29 листопада 2013 р., визначеного виходячи з вартості придбаного позивачем 28 жовтня 2013 р. 29 жовтня 2013 р. пального за ціною 8 грн. без ПДВ за 1 л. та за ціною 7,667 грн. без ПДВ за 1 л., що придбавалось позивачем з 26 листопада 2013 р. (том 1 а.с.17-20, том 4 а.с. 156-157), а саме: за подорожнім листом № 832723 від 29 жовтня 2013 р. за маршрутом: Кременчук - Жовті Води -Стаханов - 3664 грн. (458 л х 8 грн.); за подорожнім листом № 832728 від 28 листопада 2013 р. за маршрутом Кременчук-Стаханов - 2767, 79 грн. (361 л х 7,667 грн.); за подорожнім листом № 832729 від 28 листопада 2013 р. виключно за маршрутом Кременчук-Стаханов - 2767, 79 грн. (361 л х 7,667 грн.).

Для здійснення вказаних вище послуг позивачем використано дизельне паливо в кількості 1180 л на загальну суму 9199, 58 грн., за висновками перевірки станом на 31 грудня 2013 р. залишок пального у позивача становив 516 л., що не заперечується позивачем.

15 грудня 2013 р. позивачем придбано у ТОВ "Велтайм" пальне в кількості 400 л на загальну суму 3720 грн., у тому числі ПДВ - 620 грн., тобто за ціною 9,30 грн. за 1 л та відповідно 7,75 грн. без ПДВ за 1 л (том 4 а.с. 195).

Таким чином, вартість 400 л придбаного позивачем 15 грудня 2013 р. пального становить 3100 грн. без ПДВ (400 л. х 7,75 грн.).

Іншій залишок 116 л визначений контролюючим органом, виходячи з вартості палива, що придбавалося позивачем у ТОВ "Кременчук-нафтопродукт Груп" за ціною 7,667 грн. за 1 л (том 4 зворот а.с. 157).

Позивачем не доведено наявності основних засобів для зберігання нафтопродуктів, не надано належних доказів здійснення зберігання нафтопродуктів та наявності місць для зберігання нафтопродуктів, враховуючи, що позивачем придбавалося пальне у значній кількості після 17 листопада 2013 р., суд вважає необґрунтованими доводи позивача про те, що паливо, витрачене ним за подорожніми листами № 832728 від 28 листопада 2013 р. та № 832729 від 28 листопада 2013 р., придбано виключно у період 13 листопада 2013 р. 17 листопада 2013 р. (том 4 а.с. 184, 244), а залишок пального станом на 31 грудня 2015 р. в кількості 116 л придбано 17 листопада 2013 р. (том 4 а.с. 195).

Надані позивачем копії чеків ТОВ "Велтайм", що датовані 04 листопада 2013 р. на суму 1860 грн. (200 л) та 31 жовтня 2013 р. на суму 2325 грн. (250 л) (том 4 а.с. 185), не є належними доказами на підтвердження вартості пального, використаного позивачем за подорожнім листом № 832723 від 29 жовтня 2013 р., з огляду на те, що видані пізніше 29 жовтня 2013 р.

Доводи позивача, що вартість пального підтверджується копією фіскального чеку ТОВ "Велтайм" від 29 жвтня 2013 р. на 200 л, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки за подорожнім листом № 832723 від 29 жовтня 2013 р. використано дизельного палива у значно більшому розмірі 458 л.

Таким чином, вартість придбаного дизельного палива, яке використано позивачем у 2013 році складає 176189,32 грн. (189378,62 грн. - 3989,72 - 9199,58), а не 213082,39 грн., як зазначено позивачем у розрахунку валових витрат за 2013 рік, наданому до перевірки (том 4 а.с. 117).

У позовній заяві позивачем у своєму розрахунку вказано суму витрат 2013 року - 213232,80 грн. (том 1 а.с. 6), а у розрахунку валових витрат за 2013 рік 213082,39 грн., (том 4 а.с. 117).

Підсумовуючи вищевикладене, суд погоджується з висновками Кременчуцької ОДПІ про завищення позивачем інших витрат за 2013 рік на загальну суму 36893,07 грн., чим порушено вимоги п.п. 138.8.1 п. 138.8, п. 138.4, п. 138.1 ст. 138, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Згідно додатку 5 до розділу ІІІ Податкової декларації про майновий стан і доходи ОСОБА_3 за 2013 рік «Розрахунок податкових зобовязань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності» загальна сума витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату становить 92635, 05 грн.

Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 138.1.1. п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Підпунктом 138.8.2 п. 138.8 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що до складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

Відповідно до п.п. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, до складу інших витрат включаються інші операційні витрати, що включають, зокрема: а) витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу; б) амортизацію наданих в оперативну оренду необоротних активів; амортизацію необоротних та нематеріальних активів у складі об'єктів, отриманих у концесію відповідно до Закону України "Про особливості передачі в оренду чи концесію об'єктів централізованого водо-, теплопостачання і водовідведення, що перебувають у комунальній власності"; в) інші витрати операційної діяльності, пов'язані з господарською діяльністю, у тому числі, але не виключно: суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу; суми нарахованих податків та зборів, установлених цим Кодексом (крім тих, що не визначені в переліку податків та зборів, встановлених цим Кодексом), єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, відшкодування Пенсійному фонду України сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пункту "а" статті 13 Закону України "Про пенсійне забезпечення", сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пунктів "б" - "з" статті 13 Закону України "Про пенсійне забезпечення", різниці між сумою пенсії, призначеної за Законом України "Про наукову і науково-технічну діяльність", та сумою пенсії, обчисленої відповідно до інших законодавчих актів, на яку має право особа, які згідно із законодавством фінансуються за рахунок коштів підприємств, установ, організацій в обов'язковому порядку, а також інших обов'язкових платежів, встановлених законодавчими актами, за винятком податків та зборів, передбачених підпунктами 139.1.6 і 139.1.10 статті 139 цього Кодексу, та пені, штрафів, неустойки, передбачених підпунктом 139.1.11 статті 139 цього Кодексу.

Таким чином, до витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать виключно документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності, у тому числі, заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

Пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до пунктів 6.1 - 6.2 розділу ІУ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої Міністерства фінансів України 07.11.2011 N 1395, доходи, отримані від провадження кожного виду економічної діяльності, відображаються в окремому рядку розділу I із зазначенням у колонці 2 назви і коду виду економічної діяльності згідно з КВЕД, за здійснення якого одержано дохід. У колонці 3 вказується сума одержаного доходу від провадження окремого виду економічної діяльності.

Позивачем включено у 2013 році до складу витрат віднесено витрати в розмірі 70477, 09 грн. на оплату праці та нарахування на заробітну плату за видом економічної діяльності згідно з КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, яка включає в себе всі види перевезень вантажним автомобільним транспортом, за здійснення якого позивачем задекларовано отримання доходу в розмірі 350389,92 грн.

Витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату за видом економічної діяльності згідно з КВЕД 52.29 (Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, яка включає: експедицію вантажів; організацію перевезень залізничним, автомобільним, водним або авіаційним транспортом; організацію групових або індивідуальних відправлень вантажів (у т.ч. вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій); видачу й одержування транспортної документації та накладних; діяльність митних брокерів; діяльність суднових брокерів і агентів з фрахтування місць для авіаційних вантажних перевезень; посередництво з фрахту вантажного місця на судні або в літаку; вантажно-розвантажувальні роботи, наприклад, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу тощо), за здійснення якого задекларовано отримання доходу в розмірі 1184289,44 грн., включено в сумі 22157,96 грн. (том 2 а.с. 75).

Таким чином, витрати на виплату добових водіям у зв'язку зі здійсненням перевезень включені позивачем до складу витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату за видом економічної діяльності згідно з КВЕД 52.29 (Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту).

Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (КВЕД 52.29) за якою позивачем задекларовано витрати на виплату добових водіям, та за результатами здійснення якої позивачем задекларовано отримання у 2013 році доходу у розмірі 1184289, 44 грн., не включає здійснення перевезень вантажним автомобільним транспортом, у зв'язку з чим водіям позивача виплачувалися добові.

На підтвердження виплати водіям ОСОБА_7, ОСОБА_6, ОСОБА_8 та самій собі ФОП ОСОБА_3 добових ФОП ОСОБА_3 надано копії наказів, звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт та копії видаткових касових ордерів на загальну суму 21520 грн. (том 1 а.с. 58-222, том 4 а.с. 222-225), проте, згідно розрахунку добових за 2013 рік, наданого до суду позивачем, сума добових визначена позивачем в розмірі 21760 грн. (том 4 а.с. 221).

Відповідно до пункту 8 розділу І Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 № 59, днем вибуття у відрядження вважається день відправлення поїзда, літака, автобуса або іншого транспортного засобу з місця постійної роботи відрядженого працівника, а днем прибуття з відрядження - день прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівника. При відправленні транспортного засобу до 24-ї години включно днем вибуття у відрядження вважається поточна доба, а з 0 години і пізніше - наступна доба. Якщо станція, пристань, аеропорт розташовані за межами населеного пункту, де працює відряджений працівник, у строк відрядження зараховується час, який потрібний для проїзду до станції, пристані, аеропорту. Аналогічно визначається день прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи.

Згідно приписів пункту 4 розділу ІІ цієї Інструкції визначення кількості днів відрядження для виплати добових проводиться з урахуванням дня вибуття у відрядження й дня прибуття до місця постійної роботи, що зараховуються як два дні.

При відрядженні працівника строком на один день або в таку місцевість, звідки працівник має змогу щоденно повертатися до місця постійного проживання, добові відшкодовуються як за повну добу.

Сума добових визначається згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами.

Згідно копій наказів про відрядження, звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, видаткових касових ордерів:- гр. ОСОБА_6 виплачено добові за 19 червня 2013 р. у подвійному розмірі як відрядженому до м. Стаханова, м. Маріуполя наказом № 20 від 12 червня 2013 р. (з 12 червня 2013 р. по 19 червня 2013 р.) та до м. Стаханова наказом № 21 від 19 червня 2013 р. (з 19 червня 2013 р. по 22 червня 2013 р. ) одночасно (том 1 а.с. 115-120); гр. ОСОБА_6 виплачено добові за 29 липня 2013 р. у подвійному розмірі як відрядженому до м. Харкова, м. Луганська наказом № 27 від 23 липнпя 2013 р. (з 25 липня 2013 р. по 29 липня 2013 р.) та до смт. Власівки, м. Нападівки наказом № 28 від 29.07.2013 (з 29 липня 2013 р. по 31 липня 2013 р. ) одночасно (том 1 а.с. 136-141);- гр. ОСОБА_8 виплачено добові за 07 серпня 2013 р. у подвійному розмірі як відрядженому до смт. Власівка, м. Дніпропетровська, м. Стаханова, м. Донецька наказом № 29 від 02 серпня 2013 р. (з 03 серпня 2013 р. по 07 серпня 2013 р.) та до смт. Власівки, м. Дніпропетровська, м. Нападівки наказом № 32 від 07 серпня 2013 р. (з 07 серпня 2013 р. по 11 серпня 2013 р. ) одочасно (том 1 а.с. 142-144, 151-153);- гр. ОСОБА_8 виплачено добові за 17 вересня 2013 р. у подвійному розмірі як відрядженому до смт. Власівка, м. Дніпропетровська наказом № 39 від 17 вересня 2013 р. (з 17 вересня 2013 р. по 18 вересня 2013 р. ) та до смт. Власівки, м. Дніпропетровська, м. Стаханова, м. Маріуполя наказом № 38 від 10 веесня 2013 р. (з 10 веесня 2013 р. по 17 вересня 2013 р. ) одночасно (том 1 а.с. 169-174); - гр. ОСОБА_7 виплачено добові за 29 жовтня 2013 р. у подвійному розмірі як відрядженому до м. Маріуполя наказом № 45 від 24 жовтня 2013 р. (з 27 жовтня 2013 р. по 29 жовтня 2013 р.) та до м. Жовті Води, м. Стаханова наказом № 46 від 29 жовтня 2013 р. (з 29 жовтня 2013 р. по 01 листопада 2013 р. ) одночасно (том 1 а.с. 190-195).

Таким чином, позивачем у порушення вимог Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. № 59, повторно виплачувалися добові працівникам за один та той самий день.

Під час розгляду справи у суді першої та апеляційної інстанції, позивачем не надано суду доказів отримання у 2013 році доходів від реалізації послуг перевезення, на здійснення яких позивачем виплачувалися добові, та визнання яких є необхідною умовою для включення позивачем сум таких витрат до складу витрат у 2013 році, а також доказів отримання доходів у 2013 році від переукладення ФОП ОСОБА_3 договору з ТОВ "Ама Логістик", з метою чого наказом № 57 від 23 грудня 2013 р. позивач надавал собі відрядження до м. Києва та виплачувала собі добові (том 4 а.с. 223-225).

Станом на 31 грудня 2013 р. у позивача рахується дебіторська заборгованість, у тому числі, за послуги, надані ТОВ "АМА Логістик" згідно актів здачі-прийняття робіт (надання послуг): № ОУ-0000405 від 31 жовтня 2013 р., № ОУ-0000420 від 29 листопада 2013 р., № ОУ-0000421 від 29 литсопада 2013 р. , що надавалися за подорожніми листами № 832723 від 29 жовтня 2013 р., № 832728 від 28 листопада 2013 р. та № 832729 від 28 листопада 2013 р. (том 4 а.с. 107-112, 232).

Судовим розглядомвствнолено,що витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату за 2013 рік Кременчуцькою ОДПІ розраховано на підставі щомісячних розрахунково-платіжних відомостей, копії яких наявні у матеріалах справи, що підтверджуються відомостями, самостійно зазначеними позивачем у податкових розрахунках форми № 1 ДФ про суми виплаченого доходу відповідно у І, ІІ, ІІІ та ІУ кварталах 2013 року (том 4 а.с. 118-119) в загальному розмірі 52292,96 грн. та відповідно єдиного соціального внеску в розмірі (37,66%) в сумі 19659,63 грн.

Позивач зазначає, що при розрахунку чистого прибутку у витрати на 2013 рік позивачем також враховано суму виданої 04 січня 2013 р. заробітної плати за грудень 2012 року в розмірі 1365,08 грн., суми сплачених утримань: прибуткового податку - 101,45 грн. та єдиного соціального внеску 3,6% в сумі 67,86 грн., єдиного соціального внеску 37,66% - 709,89 грн., а також пояснює, що сума виданої 03 січня 2013 р. заробітної плати за грудень 2013 року була врахована позивачем до витрат 2014 року становить 1991,14 грн., сума сплачених утримань: прибуткового податку - 120,05 грн., єдиного соціального внеску 3,6% в сумі 97,85 грн. та єдиного соціального внеску 37,66% - 1023,15 грн. (том 4 а.с. 181, 215-220), що суперечить відомостям, внесеним позивачем до звітів форми № 1 ДФ за І, ІІ, ІІІ та ІУ квартали 2013 року в частині суми виплаченого доходу.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стсвоно того, що зазначені доводи позивач не можуть бути підставою для скасування оскаржуваних рішень, оскільки з урахуванням доводів позивача про період виплат вказаних вище доходів, сума фонду витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату єдиного соціального внеску становить: 71862,59 грн. + 2244,28 грн. (кошти нараховані за 2012 рік, що виплачені у січні 2013 року) - 3232,19 грн. (кошти нараховані за 2013 рік, що виплачені у 2014 році) = 70874,68 грн., тобто витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату складають 70874,68 грн., а отже сума завищення позивачем витрат у 2013 році складатиме 21760,37 грн. (92635,05 - 70874,68 грн.) та є більшою за встановлену перевіркою суму завищення витрат (20772,46 грн.) (том 1 а.с. 21).

За таких обставин не врахування відповідачем витрат на оплату праці та нарахувань на заробітну плату за 2012 рік, що виплачені у січні 2013 року, та врахування коштів, нарахованих у 2013 році, але виплачених у 2014 році, жодним чином не порушує прав та інтересів позивача.

Внаслідок допущення зазначених вище порушень, що полягають у завищенні витрат за 2013 рік, позивачем занижено суму чистого оподатковуваного доходу в періоді з 01січня 2013 р. по 31 грудня 2013 р.на 61120,08 грн., яка відповідно становить 79854,69 грн. Проте, ФОП ОСОБА_3 подано звіт про нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне страхування фізичними особами-підприємцями за 2013 рік від 29 січня 2014 р., у якому зазначено суму доходу в розмірі 28690,06 грн. (том 2 а.с. 74).

ФОП ОСОБА_3 подано до органів Пенсійного фонду України звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2011 рік та у таблиці 1 "Нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями" вказано суму доходу, на яку нараховується єдиний внесок, з урахуванням максимальної величини, в розмірі 36408,29 грн. (том 1 а.с. 243- 245).

Згідно розрахунку податкових зобовязань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності (додаток 7 до розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан і доходи) за 2011 рік, позивачем зазначено суму чистого оподатковуваного доходу в розмірі 43216,68 грн. (том 2 а.с. 3). Сума встановленого перевіркою відхилення за 2011 рік становить 6808,39 грн.

Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Пунктом 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" встановлено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до ч. 11 ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Згідно з ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Відповідно до приписів п.п. 8.3 п. 8 розділу ІУ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України 07.11.2011 N 1395, у додатку 7 до декларації "Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності": У колонках 4, 5 та 6 відображається сума документально підтверджених витрат, пов'язаних з провадженням господарської діяльності (вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату, інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг).

Значення колонок 4, 5 та 6 дорівнюють значенням відповідних граф Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці згідно з пунктом 177.10 статті 177 розділу IV Кодексу.

Пунктом 8.4 цієї Інструкції визначено, що у колонці 7 відображається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується за такою формулою: колонка 3 - колонка 4 - колонка 5 - колонка 6.

Відповідно до пунктів 1, 5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269, книга обліку доходів і витрат (далі - книга) ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством (далі - суб'єкти підприємницької діяльності).

Суб'єктом підприємницької діяльності до книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом; сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день.

Таким чином, субєкт підприємницької діяльності - фізична особа зобовязаний визначати розмір щомісячного доходу у Книзі обліку доходів і витрат, проте, у 2011 році фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 Книга обліку доходів і витрат не велась.

У зв'язку з заниженням позивачем суми чистого доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7%, ФОП ОСОБА_3 занижено суму єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2011 рік на 2362,51 грн. та за 2013 рік на 17754, 13 грн., чим порушено п. 4 ч. 1 ст.4, ч. 11 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування".

Копія розрахунку нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, який є додатком № 4 до акту перевірки, наявна у матеріалах справи (том 2а.с. 70).

Відповідно до ч. 4 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

Згідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Таким чином, із врахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується яз висновками суду першої інстанції стосовно того, що податкове повідомлення - рішення від 21 січня 2015 р. № /73/16-03 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 31 грудня 2014 р. № Ф-/6464, винесені Кременчуцькою ОДПІ на підставі, в межах повноважень, у спосіб, що передбачені законодавством України, та з урахуванням всіх обставин, необхідних для прийняття рішень.

Відповідно до пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції, зокрема, за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

У зв'язку з виявленням перевіркою порушення вимог Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та донарахуванням за її наслідками єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20116,64 грн., у тому числі: за 2011 рік в сумі 2362,51 грн. та за 2013 рік в сумі 17754,13 грн., рішенням Кременчуцької ОДПІ № /76/16-03 від 22.01.2015 до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1242,09 грн. (2362,51 х 5% х 3 періоди + 17754,13 х 5% х 1 період) (том 2 а.с. 63).

Таким чином, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № /76/16-03 від 22 січня 2015 р., яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1242, 09 грн., винесено Кременчуцькою ОДПІ на підставі, в межах повноважень, у спосіб, що передбачені законодавством України, та з урахуванням всіх обставин, необхідних для прийняття рішення.

Згідно положень ч. 1 ст. 11, ч. 1 ст. 71 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін і кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Таким чином, колегія суддів переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права.

Відповідно до ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апелянта спростовані приведеними вище обставинами та нормативно правовим обґрунтуванням.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 198, 200, 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2015р. по справі № 816/1216/15-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя ОСОБА_9
Судді ОСОБА_10 ОСОБА_11
Повний текст ухвали виготовлений 21.12.2014 р.