Справа № 2а/0270/904/11
Суддя: Усенко Є.А.
Дата ухвалення: 2015-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"25" листопада 2015 р. м. Київ К/9991/44767/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,

при секретарі: Корецькому І.О.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Вінниці та заяву прокурора Вінницькох області

на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 01.04.2011

та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2011

у справі № 2а/0270/904/11 Вінницького окружного адміністративного суду

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Барлінек Інвест»

до Державної податкової інспекції у м. Вінниці, Головного управління Державного казначейства України у Вінницькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, визнання протиправною бездіяльності, стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 01.04.2011, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2011, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Вінниці від 18.02.2011 №; визнати протиправною бездіяльність ДПІ у м. Вінниці щодо ненадання ГУ Державного казначейства України у Вінницькій області висновків про відшкодування ТОВ «Барлінек Інвест» сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року в розмірі 3219509,00 грн., за листопад 2010 року в розмірі 4348846,00 грн.; стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Барлінек Інвест» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року в розмірі 3734173,00, за листопад 2010 року в розмірі 4581813,00 грн.; стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Барлінек Інвест» суму пені в розмірі 15427,01 грн. та 1703,4 грн. понесених судових витрат.

У касаційній скарзі ДПІ та в заяві про приєднання до касаційної скарги прокурор Вінницької області просять скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

У судовому процесі встановлено, що позивач подав до податкового органу декларації з ПДВ за жовтень та листопад 2010 року, розрахунки сум бюджетного відшкодування та заяви про виплату бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумах 3734173,00 грн. та 4581813,00 грн. відповідно, що стало підставою для проведення ДПІ позапланової перевірки ТОВ «Барлінек Інвест» з питань достовірності декларування цих сум бюджетного відшкодування.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку товариства задекларованих сум бюджетного відшкодування з ПДВ за податковими деклараціями за жовтень, листопад 2010 року на 514664,00 грн. та 232967,00 грн. відповідно згідно з податковим повідомленням-рішенням від 18.02.2011 № стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 08.02.2011 за № 409/2330/34004579. Згідно з вказаним актом товариство порушило норми підпункту 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5, підпунктів 7.7.1 та 7.7.2 пункту 7.7. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР) через завищення заявлених до відшкодування сум ПДВ на рахунок платника у банку за жовтень, листопад 2010 року на 514664,00 грн. та 232967,00 грн.; завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2010 року на 269639,00 грн., за листопад 2010 року на 14113,00 грн. Вказані порушення, за висновком податкового органу, мали місце у зв`язку з завищенням сум податкового кредиту за податковими деклараціями з ПДВ за жовтень, листопад 2010 року з таких підстав: 1) на 281776,00 грн. - у зв'язку з включенням позивачем до податкового кредиту в податкових деклараціях за жовтень, листопад 2010 року ПДВ у сумах 267663,00 грн. та 6290,00 грн. відповідно на підставі податкових накладних, дати виписування яких припадають на інші, попередні, податкові звітні періоди (вересень та жовтень 2010 року), в яких були оприбутковані товари (послуги), на поставку яких виписані податкові накладні; 2) на 3236,00 грн. (за жовтень 2010 року) за податковою накладною, виписаною ПАТ «ІДС Аква Сервіс» за операціями з поставки мінеральної води «Боржомі», тоді як зазначений товар не призначався для використання в оподаткованих операціях (мінеральна вода придбана для власного використання); 3) на 514664,00 грн. (за жовтень 2010 року) внаслідок зарахування до податкового кредиту від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за вересень 2010 року (рядки 18.2, 21 та 22.2 податкової декларації), що виявлено попередньою перевіркою, згідно з висновками якої значення рядка 22.2 податкової декларації за вересень 2010 року складає 3219509,00 грн. (акт перевірки від 09.02.2010 № 4150/2330/34004579) (а.с. 64-67, 79-80, т.1). За результатами перевірки підтверджено бюджетне відшкодування у податкових деклараціях з ПДВ за жовтень 2010 року (від 06.12.2010 № 265505) в сумі 3219509,00 грн., за листопад 2010 року (від 20.12.2010 № ) в сумі 4348846 грн. (а.с. 83, т.1).

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР (закон втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 цього Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Якщо платник не скористався правом подачі заяви, передбаченим підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР, і не звернувся до податкової інспекції зі скаргою, то він не має права включати до податкового кредиту суму ПДВ, не підтверджену податковою накладною.

У випадку, коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких фактично відбулись господарські операції, суми ПДВ, вказані у таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 05.12.2011 у справі за позовом ТОВ «Акцентбуд» до ДПІ у Шевченківському районі м. Києва про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Висновок судів попередніх інстанцій про правомірне включення товариством до сум податкового кредиту в податкових деклараціях за жовтень, листопад 2010 року ПДВ в сумах 267663,00 грн. та 6290,00 грн. відповідно на підставі податкових накладних, дати виписування яких припадають на інші, попередні, податкові звітні періоди (вересень та жовтень 2010 року) відповідає цій правовій позиції Верховного Суду України.

Поряд з цим, суди попередніх інстанцій, зробивши висновок про неправомірне зменшення ДПІ сум податкового кредиту у податковому обліку товариства за жовтень, листопад 2010 року, а відтак і про протиправність податкового повідомлення-рішення від 18.02.2011 №, залишили поза увагою інші порушення норм Закону № 168/97-ВР, які, як зазначено в акті перевірки, слугували ДПІ підставою для прийняття такого рішення. Так, суди не встановили обставин щодо декларування товариством суми податкового кредиту за податковою накладною, виписаною ПАТ «ІДС Аква Сервіс» на поставку мінеральної води та щодо включення товариством до податкового кредиту за жовтень 2010 року значення рядка 22.2 податкової декларації за вересень 2010 року. Разом з тим, ці обставини у силу норм ст. 138 КАС України входять до предмету доказування у цій справі, оскільки вказані в акті перевірки як підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір між сторонами.

За визначенням пункту 1.8 ст.1 Закону № 168/97-ВР бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу (підпункт 14.1.18 пункту 14.1 ст. 14 ПК України).

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду..

Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту кожного наступного податкового періоду лише в частині суми податку фактично сплаченої отримувачем постачальникам товарів (послуг) та при імпорті і включається до розрахунку бюджетного відшкодування наступного звітного періоду;. (підпункт 7.7.2 пункту 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).

Згідно з підпунктом 7.7.4 пункту 7.7 ст. 7 цього Закону платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників.

Підпунктом 7.7.5 пункту 7.7 вказаної статті встановлено, що протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування.

Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

У разі, коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або податковий орган розпочинає процедуру адміністративного оскарження, податковий орган не пізніше наступного робочого дня за днем отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення справи зобов'язаний повідомити про це орган державного казначейства. Орган державного казначейства призупиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до прийняття остаточного рішення з адміністративного або судового оскарження.

Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження податковий орган протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету (підпункт 7.7.8 пункту 7.7 статті 7 цього Закону).

Аналогічна правове регулювання встановлено і нормами Податкового кодексу України (ПК). Так, відповідно до пункту 200.1 ст. 200 ПК сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.3 цієї статті визначено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.. (пункт 200.4 ст.200 ПК України).

Згідно з пунктом 200.7 цієї статті платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Пунктом 200.11 встановлено, що за наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Орган державної податкової служби, відповідно до пункту 200.12 ст. 200 ПК України, зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Відповідно до пункту 200.15 у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.

Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

За встановлення у судовому процесі обставин щодо підтвердження контролюючим органом за наслідками позапланової перевірки задекларованого товариством бюджетного відшкодування за жовтень 2010 року в сумі 3219509,00 грн. та за листопад 2010 року в сумі 4348846 грн. та за відсутності з боку ДПІ будь-яких доводів на спростування цих обставин суди попередніх інстанцій зробили правильний висновок про протиправність бездіяльності ДПІ у м. Вінниці щодо ненадання ГУ Державного казначейства України у Вінницькій області висновків про відшкодування ТОВ «Барлінек Інвест» цих сум бюджетного відшкодування.

Разом із тим, судами зроблено передчасний висновок щодо задоволення позовних вимог у частині стягнення на користь позивача з Державного бюджету України бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року в сумі 3734173,00 грн. та за листопад 2010 року в сумі 4581813,00 грн., які включають як підтверджені за результатами перевірки суми бюджетного відшкодування (3219509,00 грн. та 4348846 грн.), так і суми, зменшені згідно із вище зазначеним податковим повідомленням-рішенням. Такі висновки судів попередніх інстанцій, по-перше, зроблені без з'ясування обставин у справі щодо підстав прийняття податкового повідомлення-рішення, про що зазначено вище; а по-друге, без врахування правової позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 16.09.2015 у справі за позовом ПАТ «Донагроімпекс» до ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька Головного управління Міністерства доходів і зборів України у Донецькій області, ГУ Державної казначейської служби України в Донецькій області, Управління Державної казначейської служби у м. Донецьку Донецької області про стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.

Згідно з цією правовою позицією бюджетне відшкодування податку на додану вартість здійснюється органом державного казначейства з дотриманням процедури та на умовах, встановлених статтею 200 ПК та Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 № 39, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку.

Цей порядок не передбачає бюджетне відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки, сум податку на додану вартість, заявлених до відшкодування, або окремо від здійснення такого контролю.

Відшкодування з Державного бюджету України надмірно сплаченого ПДВ є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Відповідно частини 1 ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (частина 2 цієї статті).

Частиною 3 встановлено, що обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору в частині правомірності податкового повідомлення-рішення та стягнення з Державного бюджету України суми бюджетного відшкодування, а тому відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень в цій частині позовних вимог та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції у цій частині.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін, встановити обставини щодо наявності або відсутності з боку позивача інших порушень норм законів України, з якими податковий орган пов'язує зменшення сум податкового кредиту у податковому обліку за жовтень 2010 року, для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Вінниці та заяву прокурора Вінницькох області задовольнити частково, скасувати постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 01.04.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2011 в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Вінниці від 18.02.2011 № ; стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Барлінек Інвест» бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року у сумі 3734173,00 грн. та за листопад 2010 року у сумі 4581813,00 грн.; стягнення з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Барлінек Інвест» судових витрат у розмірі 1545,73 грн. та справу в цій частині позовних вимог направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 01.04.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2011 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. Усенко
Судді: підписО.А. Веденяпін
підписМ.П. Зайцев