Справа № 808/1186/15
Суддя: Іванов С.М.
Дата ухвалення: 2015-10-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

21 жовтня 2015 рокусправа № 808/1186/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Іванова С.М.

суддів: Чабаненко С.В. Шлай А.В.

за участю секретаря судового засідання: Горшкова В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, Публічного акціонерного товариства "Карлсберг Україна" на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 липня 2015 року по справі за позовом Публічного акціонерного товариствоа "Карлсберг Україна" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство "Карлсберг Україна" (далі-позивач) звернулось з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № та № від 04.11.2014 року.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 20 липня 2015 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів № від 04.11.2014 року.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів № від 04.11.2014 року в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 505 666,00 грн. (п'ятсот п'ять тисяч шістсот шістдесят шість гривень 00 коп.), у тому числі: за основним платежем - 337 111,00 грн. (триста тридцять сім тисяч сто одинадцять гривень 00 коп.), за штрафними санкціями - 168 555,00 грн. (сто шістдесят вісім тисяч п'ятсот п'ятдесят п'ять гривень 00 коп.).

В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим у справі судовим рішенням, у поданих апеляційних скаргах позивач та відповідач, вказують на невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Представник позивача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі, просив останню задовольнити на підставах, що в ній зазначені та скасувати

рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову.

Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав у

повному обсязі, просив останню задовольнити на підставах, що в ній зазначені та скасувати

рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове про відмову в задоволенні позову в цій частині. В іншій частині рішення суду залишити без змін.

Заслухавши представників сторін, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ПАТ «Карлсберг Україна» зареєстровано 05.08.1993 у виконавчому комітеті Запорізької міської ради, свідоцтво про державну реєстрацію від 05.08.1993 №198040, знаходиться на податковому обліку в Спеціалізованій Державній податковій інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, є платником податку на додану вартість з 01.07.1997.

В період з 23.09.2014 по 13.10.2014 співробітниками СДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по відображенню у бухгалтерському та податковому обліках фінансово-господарських операцій та взаєморозрахунків із ТОВ «Аптар» (), ТОВ «РА-Легат» (), ТОВ «Протер» (), ПП «Вектор 8» (), ТОВ «Прорітейл» () за період з 01.07.2011 по 30.06.2014, за результатами якої складено акт №336/28-04-39-00/00377511 від 20.10.2014 (а.с.16-229, т.1).

Згідно висновків даного акту встановлено порушення позивачем:

- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.3 ст.198, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 417 919,00 грн., у т.ч. по періодам: за вересень 2011 року - 23687,00 грн., за жовтень 2011 року - 19424,00 грн., за листопад 2011 року - 16862,00 грн., за грудень 2011 року - 7934,00 грн., за січень 2012 року - 11055,00 грн., лютий 2012 року - 7492,00 грн., за березень 2012 року - 7282,00 грн., за квітень 2012 року - 19912,00 грн., за травень 2012 року - 17302,00 грн., за червень 2012 року - 26236,00 грн., за липень 2012 року - 22885,00 грн., за серпень 2012 року - 17837,00 грн., за вересень 2012 року - 10169,00 грн., за січень 2013 року - 6627,00 грн., за лютий 2013 року - 11387,00 грн., за березень 2013 року - 19246,00 грн., за квітень 2013 року - 16614,00 грн., за липень 2013 року - 14225,00 грн., за серпень 2013 року - 9743,00 грн., за вересень 2013 - 16400,00 грн., за жовтень 2013 року - 20051,00 грн., за листопад - 16724,00 грн., за грудень 2013 року - 19350,00 грн., за січень 2014 року - 2354,00 грн., за березень 2014 року - 7360,00 грн., за квітень 2014 року - 10014,00 грн., за травень 2014 - 26345,00 грн., за червень 2014 року - 13402,00 грн.;

- пп.44.1 ст.44, пп.138.1 п.138.1, п.138.2, п.138.8, пп.138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток за 2011-2013 рік на загальну суму 370361,00 грн., у тому числі по періодах: 2-3 квартал 2011 року - 31231,00 грн., 2011 рік - 78097,00 грн., 1 квартал 2012 року - 30612,00 грн., півріччя 2012 року - 147179,00 грн., три квартали 2012 року - 147179,00 грн., 2012 рік - 147179,00 грн., 2013 рік - 145085,00 грн.

На підставі висновків вищезазначеного акту контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення:

- № від 04.11.2014, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 591348,00 грн., в т.ч. за основним платежем 394232,00 грн. та 197116,00 грн. за штрафними санкціями;

- № від 04.11.2014, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 370361,00 грн., в т.ч. за основним платежем 370361,00 грн. та 146132,00 грн. за штрафними санкціями.

Позивач скористався правом адміністративного оскарження та звернувся з відповідними скаргами до Міжрегіонального Головного управління ДФС - Центральний офіс

з обслуговування великих платників та Державної фіскальної служби України. Рішеннями Міжрегіонального Головного управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників та Державної фіскальної служби України скарги позивача залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення - рішення - без змін.

Надаючи правову оцінку рішенню суду першої інстанції, колегія суддів апеляційного суду, виходить з наступного.

Встановлено, що протягом січня-квітня 2013 року позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Аптар» на підставі договору №00025-2013-С-ТР від 14.01.2013, відповідно до умов якого Замовник (ПАТ «Карлсберг Україна») доручає Експедитору (ТОВ «Аптар»), а Експедитор надає Замовникові послуги з організації перевезення вантажів по території України відповідно до заявок Замовника на перевезення, в порядку та на умовах, передбачених даним договором та додатками до нього, а Замовник забезпечує приймання і відпуск вантажів згідно зі своїм графіком роботи, та сплачує ці послуги після надання Експедитором послуг в повному обсязі. (а.с.1-6, т.9).

Також, у період з квітня по грудень 2012 року та у січні 2013 року позивач мав господарські взаємовідносини з ПП «Вектор 8» на підставі укладеного між ПАТ «Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич» (правонаступник - ПАТ «Карлсберг Україна») - Замовник та ПП «Вектор 8» - Експедитор, договору №587/12-ТР від 14.03.2012 про надання експедиторських послуг (а.с.1-6, т.18). Відповідно до п.1.1 за вказаним договором Замовник доручає експедитору, а Експедитор надає Замовникові послуги з організації перевезення вантажів по території України відповідно до заявок Замовника на перевезення, в порядку та на умовах, передбачених даним договором та додатками до нього, а Замовник забезпечує приймання і відпуск вантажів згідно зі своїм графіком роботи, та сплачує ці послуги після надання Експедитором послуг в повному обсязі.

Крім того, у період січень-квітень 2012 року позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Прорітейл» на підставі укладеного між ПАТ «Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич» (правонаступник - ПАТ «Карлсберг Україна») - Замовник та ТОВ «Прорітейл» - Експедитор, договору №562/12-ТР від 28.11.2011 про надання транспортних послуг (а.с.1-3, т.2). Відповідно до п.1.1 за вказаним договором Замовник доручає Експедитору, а Експедитор надає Замовникові послуги з організації перевезення вантажів по території України відповідно до заявок Замовника на перевезення, в порядку та на умовах, передбачених даним договором та додатками до нього, а Замовник забезпечує приймання і відпуск вантажів згідно зі своїм графіком роботи, та сплачує ці послуги після надання Експедитором послуг в повному обсязі.

Також, з вересня по листопад 2011 року позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Ра-Легат» на підставі укладеного між ПАТ «Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич» (правонаступник - ПАТ «Карлсберг Україна») - Замовник та ТОВ «Ра-Легат» - Експедитор, укладено договір №552/11-ТР від 27.07.2011 про надання транспортних послуг (а.с.1-3, т.4). Відповідно до п.1.1 за вказаним договором Замовник доручає Експедитору, а Експедитор надає Замовникові послуги з організації перевезення вантажів по території України відповідно до заявок Замовника на перевезення, в порядку та на умовах, передбачених даним договором та додатками до нього, а Замовник забезпечує приймання і відпуск вантажів згідно зі своїм графіком роботи, та сплачує ці послуги після надання Експедитором послуг в повному обсязі.

Також, з липня по грудень 2013 та з січня по червень 2014 року позивач (Замовник) мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Протер» (Експедитор) на підставі укладених договорів №652/13-ТР-Е від 01.07.2013 (а.с.1-6, т.13) та №652/14-ТР-Е від 27.12.2013 (а.с.7-12, т.13). Відповідно до п.1.1 за вказаними договорами Замовник доручає Експедитору, а Експедитор надає Замовникові послуги з організації перевезення вантажів по території України відповідно до заявок Замовника на перевезення, в порядку та на умовах, передбачених даним договором та додатками до нього, а Замовник забезпечує приймання і відпуск вантажів згідно зі своїм графіком роботи, та сплачує ці послуги після надання Експедитором послуг в повному обсязі.

Встановлено, що підставами для висновків контролюючого органу про оформлення документів без фактичного здійснення господарських операцій по перевезенню вантажів між позивачем та ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер» стали, результати аналізу даних товарно-транспортних документів, в ході якого відповідач дійшов висновку про недостовірність та невідповідність даних товарно-транспортних документів можливостям автомобіля та людини з технічної та біологічної точки зору.

Слід звернути увагу, що висновок про пройдені транспортними засобами відстані та тривалість їх перебування у дорозі зроблений під час дослідження товарно-транспортних накладних шляхом сумування часу перебування автомобілю у дорозі по кожній товарно-транспортній накладній, тобто відповідач враховував здійснення позивачем декількох поставок продукції різним покупцям в рамках одного маршруту, як різні перевезення, що на думку колегіяї суддів апеляційної інстанції є помилковим.

З пояснень позивача вбачається, що кількість ТТН, які оформляються на один маршрут, відповідає кількості отримувачів товару, що перевозиться, при цьому логістика рейсу формується з урахуванням територіального місцезнаходження покупців та місткості автомобіля по найбільш короткому шляху круговим маршрутом. Тобто, на один рейс може бути виписано декілька ТТН, якщо покупці знаходяться в одному місті та/або територіально наближених містах. Відповідачем не враховано, що фактично здійснюється один рейс за декількома ТТН із заїздом по ходу основного маршруту до декількох точок розвантаження.

Так, наприклад, за ТТН 10ААВ від 18.01.13, на яку посилається відповідач, із м. Костопіля прибула на ПЦ Києва 18.01.13 в 21.24 за круговим маршрутом 777001 Київ - Ровно від 17.01.2013. Після розвантаження автомобіль відправився 19.01.2013 о 0:47 на наступний круговий маршрут 777201 за напрямком Київ - Вінниця, де було проведено розвантаження по ТТН 67413 на 12,35 тони (Вінниця), по ТТН 2744 - 3,23 тони та 2743 - 6,44 тони (с. Зарванці). Отже, всі три ТТН перевозились одним транспортним засобом в рамках однієї доставки з трьома точками розвантаження, а тому маршрут транспортного засобу треба рахувати як Київ - Вінниця - с. Зарванці.

Також відповідачем не враховувався той факт, що ТТН виписувались в день виїзду автомобіля з відправного пункту, в той час як прибуття та розвантаження могло відбуватись на наступний день. Крім того, у більшості випадків після повного розвантаження транспортний засіб прямував у зворотному напрямку без товару, у зв'язку з чим підстав для складання ТТН не було.

Аналіз ТТН по взаємовідносинам з ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер» надає підстави для висновків, що в інших досліджених відповідачем перевезеннях фактичні обставини є схожими.

Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що засади організації та діяльності автомобільного транспорту визначені Законом України «Про автомобільний транспорт» (далі - Закон № 2344).

Відповідно до статті 1 Закону№ 2344:

автомобільний перевізник - фізична або юридична особа, яка здійснює на комерційній основі чи за власний кошт перевезення пасажирів чи (та) вантажів транспортними засобами;

послуга з перевезення пасажирів чи вантажів - перевезення пасажирів чи вантажів транспортними засобами на договірних умовах із замовником послуги за плату.

Частиною першою статті 33 Закону№2344 визначено, що автомобільним перевізником, що здійснює перевезення вантажів на договірних умовах, є суб'єкт господарювання, який відповідно до законодавства надає послугу згідно з договором про перевезення вантажу транспортним засобом, що використовується на законних підставах.

Згідно ч.1 ст. 909 Цивільного кодексу України за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов'язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов'язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату.

Відповідно до статті 929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).

Умови договору транспортного експедирування визначаються за домовленістю сторін, якщо інше на встановлено законом, іншими нормативно-правовими актами.

Аналізуючи дані норми, суд першої інстанції дійшов вірного висновку що положення укладених між позивачем та його контрагентами договорів включають обов'язки з організації перевезення вантажів позивача, що відповідає нормам діючого законодавства, а відтак на зазначені правовідносини поширюється загальний порядок здійснення перевезень вантажів.

Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.97 № 363, зареєстровані в Міністерстві юстиції України 20.02.98 за № 128/2568 (далі - Правила), визначають права, обов'язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

Відповідно до п. 1 Правил товарно-транспортна накладна є єдиним для всіх учасників транспортного процесу юридичним документом, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно п. 11 Правил основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, яка оформлюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля.

Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом).

Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри.

Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Форма товаро-транспортної накладної, яка наведена в додатку 7 Правил, містить, крім іншого, відомості про вантажоодержувача.

При цьому пп.10.6 Правил визначено, що Перевізник має право відмовитись від приймання вантажу для перевезення, якщо Замовником не підготовлено вантаж чи необхідні товарно-транспортні документи або без попереднього узгодження з Перевізником змінені реквізити цих документів.

Відповідно до п.13 Правил 13.1. Перевізник здає вантажі у пункті призначення вантажоодержувачу згідно з товарно-транспортною накладною.

З викладеного вбачається, що товаро-транспортна накладна є документом, який складається вантажовідправником для оформлення перевезень вантажів відповідно до укладеного договору, який має бути складений та належним чином оформлений на момент

приймання вантажу Перевізником, щодо кожного вантажоодержувача окремо. При цьому, перевізник не обмежений у можливості здійснювати перевезення декількох вантажів для різних вантажоодержувачів на одному транспортному засобі за один рейс.

Таким чином, під час здійснення рейсу за одним маршрутом перевізник може сформувати вантаж за декількома ТТН, при цьому всі ТТН мають бути складені датою фактичного завантаження.

Враховуючи викладене, твердження відповідача про необхідність здійснення рейсу по маршруту за кожною ТТН окремо є необгрунтованим, відтак висновки відповідача про пройдені автомобілями ТОВ «Аптар» відстані, тривалість перебування транспортних засобів у дорозі та відсутність можливості автомобіля та людини здійснити такі перевезення з технічної та біологічної точки зору є помилковими.

Крім того, посилання контролюючого органу на дані сайту автомобільних перевезень «della.ua» щодо визначення пройдених транспортними засобами відстаней є безпідставним, оскільки відповідно до пп.28.2 Правил на міжміських перевезеннях вантажів (більш як 50 км) відстані перевезень визначаються відповідно до затверджених дорожніми органами довідників (атласи автомобільних доріг). При цьому на проїзд автомобілів (автопоїздів) до кожного пункту приймання вантажу або його видачі в пункті призначення додатково додається: 30 км - для міста Києва; 20 км - для міст: Дніпропетровська, Донецька, Запоріжжя, Кривого Рога, Львова, Луганська, Одеси, Харкова; 10 км - для інших обласних центрів; 5 км - для решти міст і населених пунктів. Зазначені положення не були враховані відповідачем при обрахунку пройдених автомобілями відстаней, відтак, проведені контролюючим органом розрахунки є помилковими.

Також, судом першої інстанції вірно не прийнято до уваги посилання відповідача на необхідність оформлення ТТН у разі переміщення автомобіля без вантажу, оскільки, з урахуванням вищевикладеного, таке твердження не ґрунтується на нормах діючого законодавства.

Щодо посилань контролюючого органу на допущені помилки в документах: у ТТН невірно зазначено контрагентів ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», помилка в написанні прізвища директора ТОВ «Прорітейл» в договорі та актах виконаних робіт, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що наявність таких помилок може свідчити лише про порушення порядку складення відповідних документів. Крім того, наявність орфографічних помилок та/або описок в тексті документу не може бути підставою для висновків про нереальність господарської операції, на підтвердження здійснення якої даний документ складно. Аналогічною є позиція суду й щодо помилок у нумерації актів виконаних робіт.

Посилання відповідача на тотожність номерів мобільного телефону представників різних контрагентів як на підставу для висновків про відсутність фактичного здійснення господарських операцій між сторонами вірно не були прийняті судом першої інстанції до уваги, оскільки такі посилання не ґрунтуються на нормах діючого законодавства.

Також, однією з підстав для висновків контролюючого органу про безтоварний характер господарських операцій між позивачем та його контрагентами, стала відсутність реєстрації за ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер» будь-яких транспортних засобів, у тому числі тих, які використовувались для здійснення перевезень.

Разом з тим, такий висновок відповідача є помилковим, оскільки відсутність у контрагента позивача власного автомобільного транспорту не може свідчить про нереальність господарської операції. Контрагенти позивача під час здійснення господарської діяльності та виконання умов договору з позивачем мали право залучати до виконання умов договору третіх осіб.

Також, висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав відсутності у переліку постачальників-контрагентів ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер» власників транспортних засобів, якими здійснювались перевезення за договором надання експедиторських послуг, є передчасними, оскільки не виключена можливість

неналежного оформлення контрагентами позивача договірних відносин з третіми особи, що відповідачем не досліджувалось.

Щодо посилань представника відповідача на показання опитаних в рамках кримінального провадження №0000008 від 21.01.2014 п. Шепельської Я.І., яка обліковувалась як директор ТОВ «Аптар» у період взаємовідносин з позивачем, стосовно того, що вона фактичну діяльність підприємства ніколи не здійснювала, жодного відношення до ведення фінансово-господарської діяльності не мала, а також п. Курохтіної Т.Т., п. Ященко С.Л. та п. Капустіна М.М., стосовно того, що діяльність низки підприємств, у тому числі ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер», була направлена виключно на незаконне формування контрагентам податкового кредиту з податку на додану вартість та неправомірного завищення валових витрат з податку на прибуток, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що такі показання мають бути належним чином перевірені, їм має бути надана відповідна правова оцінка, а без цього вони не можуть беззаперечно свідчити про нереальність всіх господарських операцій між ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер» та їх контрагентами, зокрема, ПАТ «Карлсберг Україна».

Слід зазначити, що належним доказом фіктивності господарської діяльності вищезазначених підприємств може бути вирок у кримінальній справі відносно посадових осіб цих підприємств, або судове рішення про визнання недійсними угод, які були предметом проведеної контролюючим органом перевірки. Разом з тим, сторонами не надано доказів наявності обвинувального вироку відносно посадових осіб ТОВ «Аптар», ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат» та ТОВ «Протер», у зв'язку з чим такі посилання є безпідставними.

Стосовно посилань відповідача на невідповідність дат ТТН та дат актів виконаних робіт по взаємовідносинам позивача з ПП «Вектор 8», ТОВ «Прорітейл», ТОВ «Ра-Легат», слід зазначити наступне.

Згідно акту перевірки виявлено, що документування перевезень (дата складення акту виконаних робіт) у деяких випадках здійснювалось раніше самих перевезень (дата виготовлення ТТН).

При цьому контролюючий орган посилається на порушення ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до якої первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Проте, представником позивача було пояснено, що у разі наявності завантаження у зворотний бік по маршруту, ТТН на такий вантаж мають дату пізніше, ніж акт виконаних робіт. Цей період може складати від одного до чотирьох днів з урахуванням вихідних та святкових днів, коли клієнт не працював.

Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що самі по собі помилки у порядку оформлення окремих документів, як і їх наявність або відсутність, не можуть бути підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце, відтак, посилання контролюючого органу на дані обставини в якості обґрунтування відсутності фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами є необгрунтованими.

Щодо посилань на встановлення розбіжностей в датах акту № 9 від 23.02.2012 та доданих до нього ТТН №1068412, 1067612 від 26.02.102 та № ААК 397 від 27.04.2012, (ПП «Вектор 8») з матеріалів справи встановлено, що акт № 9 датований 27.02.2012, відтак наявність розбіжностей не знайшла свого підтвердження.

Також, однією з підстав для висновків контролюючого органу про відсутність фактичного здійснення господарських операцій між позивачем його контрагентами ПП «Вектор 8», ТОВ «Ра-Легат», ТОВ «Протер», серед іншого, стала наявність податкової інформації, а саме:

- акт ДПІ у Дарницькому районі м. Києва ДПС від 18.03.2013 №212/22-10/35837547

«Про неможливість проведення зустрічної звірки ПП «Вектор 8» за період діяльності жовтень 2012 - лютий 2013» у зв'язку з відсутністю за місцезнаходженням, під час проведення якої податковий орган дійшов висновку про відсутність реального здійснення підприємством господарської діяльності;

- акт ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС від 19.10.2012 №1695/22/20/23164744 «Про неможливість проведення зустрічної звірки з питань дотримання вимог податкового законодавства по податку на додану вартість ТОВ «Ра-Легат» за період листопад 2011 року», під час проведення якої податковий орган дійшов висновку про відсутність факту реального здійснення господарської діяльності ТОВ «Ра-Легат» за період з 01.11.2011 по 30.11.2011;

- акт ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС від 12.08.2014 №1837/26-59-22-08/38688187 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Протер» щодо підтвердження господарських відносин платниками податків за період грудень 2013 року, січень, лютий та травень 2014 року, під час проведення якої податковий орган дійшов висновку про відсутність факту реального здійснення господарської діяльності ТОВ «Протер».

Слід звернути увагу, що отримання податковим органом акту перевірки, довідки зустрічної звірки або акту про неможливість проведення зустрічної звірки, в яких викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов'язку по самостійному встановленню та доведенню факту вчинення платником податків порушення закону.

Акт перевірки контрагента або акт про неможливість проведення зустрічної звірки тощо, не має преюдиціального значення при розгляді справи судом та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджує обставини фактичної дійсності.

Крім того, посилання контролюючого органу на податкову інформацію, яка міститься в вищезазначеному акті про неможливість проведення зустрічної звірки стосовно ПП «Вектор 8», а саме: наявність висновку спеціаліста від 02.11.2012 № 604, яким встановлено, що підписи від імені п. Шевченка О.Д, виконані іншою особою, судом першої інстанції вірно оцінені критично, оскільки дане дослідження не є експертним дослідженням, проведеним відповідно до закону. Відтак особа, яка його здійснила, не несе законодавчо встановлених обов'язків, у тому числі щодо настання кримінальної відповідальності за завідомо неправдивий висновок тощо.

Слід звернути увагу, що в акті перевірки відсутні будь-які зауваження контролюючого органу до змісту та форми первинних документів щодо взаємовідносин позивача з контрагентом ПП «Вектор 8».

Стосовно посилань контролюючого органу на наявність актового запису про смерть директора ТОВ «Прорітейл» ОСОБА_2 № 14 від 10.06.2013, слід зазначити, що позивач мав господарські правовідносини з ТОВ «Прорітейл» у період січень-квітень 2012 року, тобто коли дана особа же була жива, що нівелює вплив даних обставин на спірні правовідносини.

Стосовно посилань відповідача на те, що позивачем за отримані транспортні послуги було сплачено грошові кошти в завищеному розмірі відносно кількості наданих послуг, колегія суддів зазначає, що відповідач прийшовши до таких висновків порушив вимоги ч.2 ст.19 Конституції України, норми ст.190 Господарського кодексу України та ст.632 Цивільного кодексу України, відповідно до яких ціна в договорі встановлюється сторонами договору з урахуванням попиту та пропозиції існуючої на ринку купівлі-продажу товару, тобто сторони вільні у свободі вибору узгодження ціни та механізму її визначення.

Відповідно до п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України (далі - ПК України) (в редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, визнаються на підставі первинних

документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Підпунктом 139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України встановлено, що не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Положеннями п. 198.2 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п.198.3 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 201.10 ст. 201 Кодексу, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Пунктом 201.6 ст. 201 Кодексу встановлено, що податкова накладна є податковим документом і одночасно

відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Отже, податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем ПДВ у ціні товару.

Таким чином, валові витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Аптар» до матеріалів справи надано податкові, накладні виписані ТОВ «Аптар» (а.с.27-59, т.9), акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури, накладні на товар, який перевозився ТОВ «Аптар» покупцям позивача, акти приймання вантажу з автотранспорту, товарно-транспортні накладні (далі - ТТН), накладні на повернення тари, реєстри шляхових листів, накладні на внутрішнє переміщення товару (а.с.60-216, т.9, т.8, т.12). Оплата отриманих від ТОВ «Аптар» послуг підтверджується наданими до матеріалів справи виписками по рахунку позивача (а.с.7-26, т.2).

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ПП «Вектор 8» до матеріалів справи позивачем надано податкові накладні виписані ПП «Вектор 8», акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури, накладні на товар, який перевозився ТОВ «РА-Легат» покупцям позивача, акти приймання вантажу з автотранспорту, товарно-транспортні накладні, накладні на повернення тари, реєстри шляхових листів, накладні на внутрішнє переміщення товару, видаткові накладні (а.с.51-185, т.18, т.10, т.11, т.16, т.17). Оплата за надані ПП «Вектор 8» послуги підтверджується наданими до матеріалів справи виписками по рахунку (а.с.11-50, т.18).

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Прорітейл» до матеріалів справи позивачем надано податкові накладні виписані ТОВ «Прорітейл» (а.с.19-29, т.2), акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури, накладні на товар, який перевозився ТОВ «Прорітейл» покупцям позивача, акти приймання вантажу з автотранспорту, товарно-транспортні накладні, накладні на повернення тари, реєстри шляхових листів, накладні на внутрішнє переміщення товару (а.с.30-292, т.2). Оплата отриманих від ТОВ «Прорітейл» послуг підтверджується наданими до матеріалів справи виписками по рахунку позивача (а.с.11-18, т.2).

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Ра-Легат» до матеріалів справи позивачем надано податкові накладні, виписані ТОВ «Ра-Легат» (а.с.7-27, т.4), акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури, накладні на товар, який перевозився ТОВ «Ра-Легат» покупцям позивача, акти приймання вантажу з автотранспорту, товарно-транспортні накладні, накладні на повернення тари, реєстри шляхових листів, накладні на внутрішнє переміщення товару, видаткові накладні (а.с.28-183, т.4, т.5, т.6, т.7). Оплата отриманих від ТОВ «Ра-Легат» послуг підтверджується матеріалами перевірки та не заперечується представником відповідача (а.с.108, т.1).

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Протер» до матеріалів справи позивачем надано податкові накладні виписані ТОВ «Протер», акти здачі-прийняття робіт, рахунки-фактури, накладні на товар, який перевозився ТОВ «Протер» покупцям позивача, акти приймання вантажу з автотранспорту, товарно-транспортні накладні, накладні на повернення тари, реєстри шляхових листів, накладні на внутрішнє переміщення товару (а.с.67-259, т.13, т.14,15,19,20,21). Оплата отриманих від ТОВ «Протер» послуг підтверджується наданими до матеріалів справи виписками по рахунку позивача (а.с.16-66, т.2).

Колегія суддів апеляційного суду звертає увагу, що ТОВ «Аптар», ТОВ «РА-Легат», ТОВ «Протер», ПП «Вектор 8» та ТОВ «Прорітейл» на момент здійснення господарських операцій з позивачем були зареєстровані у встановленому законодавством порядку, як платник податку на додану вартість, податкові накладні, наявні в матеріалах справи для документального оформлення виконання умов договорів, містять відомості про адресу

місцезнаходження покупця та продавців, одиниці виміру товару, кількість товару, ціну товару, тому відповідають вимогам оформлення первинних документів бухгалтерської та податкової звітності. Будь-яких порушень щодо оформлення податкових накладних не встановлено, зауваження до змісту та форми зазначених документів відсутні, що не заперечується і відповідачем в акті перевірки. За таких обставин, підстави для невключення до складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість позивача сум по вказаних податкових накладних відсутні.

Суд також зазначає, що відповідно до ч. 4 ст. 70 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Таким чином, наявність первинних документів є достатньою підставою для відображення вказаних операцій в бухгалтерському обліку, а оскількик дані податкового обліку базуються на даних бухгалтерського обліку, висновок відповідача щодо безпідставності формування валових витрат та незаконності віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту за даними операціями є необґрунтованим, що зумовлює відсутність підстав для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій.

Враховуючи наведене, позивач у відповідності до норм ПК України правомірно включив до складу податкового кредиту та валових витрат суми коштів по господарських операціях з ТОВ «Аптар», ТОВ «Ра-Легат», ТОВ «Протер» (до березня 2014 року), ПП «Вектор 8» та ТОВ «Прорітейл». Контролюючий орган при прийнятті рішення дійшов хибного висновку про порушення позивачем положень ПК України.

Крім того, податковий кредит підтверджений відповідними первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку та наявний зв'язок витрат позивача з його господарською діяльністю.

Разом з тим, посилання на неправомірність прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень з огляду на приписи п.86.9 ст.86 ПК України вірно не прийняті судом першої інстанції до уваги, з огляду на наступне.

Відповідно до п.86.9 ст.86 ПК України у разі якщо грошове зобов'язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

З наданої до матеріалів справи постанови слідчого першого відділу кримінальних розслідувань СУ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ Міндоходів у м. Києві про призначення документальної перевірки від 04.09.2014, встановлено, що розслідування проводиться за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.1, ч.2 ст.205, ч.1 ст.212, ч.5 ст.27, ч.3 ст.212 Кримінального кодексу України щодо низки юридичних осіб, серед інших, ТОВ «Аптар», ТОВ «РА-Легат», ТОВ «Протер», ПП «Вектор 8» та ТОВ «Прорітейл» (а.с.239-240, т.1).

За таких обставин, враховуючи, що перевірка ПАТ «Карлсберг Україна» проводилась

у зв'язку з порушенням кримінальної справи відносно його контрагентів, а не самого позивача, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необґрунтованість посилань представника позивача на п.86.9 ст.86 ПК України.

З урахуванням викладеного доводи відповідача, викладені в апеляційній скарзі не заслуговують на увагу.

При цьому слід зазначити, що первинні документи за результатами проведених господарських операцій між позивачем та ТОВ «Протер» підписувались уповноваженою особою ОСОБА_3.

Разом з тим, згідно листа-відповіді Відділу реєстрації смерті у м. Києві на запит ДПІ у Оболонському районі ГУ Міндоходів м. Києва встановлено, що Відділом державної реєстрації актів цивільного стану по м.Стрию реєстраційної служби Стрийського міськрайонного управління юстиції Львівської області 07.02.2014 внесено актовий запис про смерть ОСОБА_3 №68, на підставі лікарського свідоцтва про смерть НОМЕР_1 від 03.02.2014, виданого Київської міською клінічною лікарнею №6.

Таким чином, у період з березня по червень 2014 року ОСОБА_3 не мав фізичної можливості підписувати будь-які документи від імені ТОВ «Протер».

Отже, відповідно до положень п.1 Порядку заповнення податкової накладної (затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 10 від 14.01.2014, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2014 за № 185/24962, в редакції яка була чинною на момент господарських правовідносин позивача з ТОВ «Протер» за період березень - червень 2014 року) податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена в цьому пункті.

Пунктом 18 зазначеного Порядку передбачено, що усі примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Аналізуючи дані норми, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що наявність на податкових накладних підпису уповноваженої особи, яка фізично не могла цього зробити, призводить до дефектності даних документів, а відтак такі документи не можуть мати правових наслідків, як то бути підставою для формування податкового кредиту.

Отже, позивачем неправомірно включено до складу податкового кредиту та витрат суми коштів по операціям з ТОВ «Протер» за період березень 2014 - червень 2014, на підставі № від 18.04.2014, № від 20.05.2014, № від 19.06.2014 та № від 18.07.2014, за підписом ОСОБА_3, який на момент виписки декларацій був померлим.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необґрунтованість позовних вимог в цій частині та відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 04.11.2014, в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 57 121,00 грн. та 28 561,00 грн. за штрафними санкціями, а відповідно доводи позивача викладені в апеляційній скарзі не заслуговують на увагу.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційних скарг не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального права.

Відповідно до ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на відсутність підстав для задоволення апеляційних скарг, колегія суддів дійшла висновку про залишення оскаржуваного рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст. 195, ст. 196, 198, ст. 200, ст. 205, ст. 206 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, Публічного акціонерного товариства "Карлсберг Україна" - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 липня 2015 року по справі за позовом Публічного акціонерного товариствоа "Карлсберг Україна" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів відповідно до ст. 212 та ч. 5 ст. 254 КАС України.

Головуючий: С.М. Іванов

Суддя: С.В. Чабаненко

Суддя: А.В. Шлай