Справа № 2а-5542/12/2670
Суддя: Приходько І.В.
Дата ухвалення: 2015-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"04" листопада 2015 р. м. Київ К/800/21897/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі
Приходько І.В.
Бухтіярової І.О. Костенка М.І.

при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.,

за участю представників сторін: від позивача - Демченко Г.С.

від відповідача - не з'явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу дочірнього підприємства «Сандас» відкритого акціонерного товариства «Експериментально-консервний завод «Лебединський»

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.07.2012 р.

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 р.

у справі № 2а-5542/12/2670

за позовом дочірнього підприємства «Сандас» відкритого акціонерного товариства «Експериментально-консервний завод «Лебединський»

до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У квітні 2012 року дочірнє підприємство «Сандас» відкритого акціонерного товариства «Експериментально-консервний завод «Лебединський» (далі - позивач, ДП «Сандас») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва (далі - відповідач, ДПІ у Голосіївському районі м. Києва), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.01.2012 р. № , № 000082320 та від 17.04.2012 р. № , № .

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.07.2012 р., яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 р., у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.07.2012 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 р. і прийняти нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Відповідач в судове засідання 04.11.2015 р. не з'явився, про час та місце слухання справи був належним чином повідомлений, заперечення на касаційну скаргу не надав.

Заслухавши доповідь судді Вищого адміністративного суду України, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 20.12.2011 р. по 26.12.2011 р., на підставі направлень від 20.12.2011 р. № 4408/23-20, № 4426/23-17, № 4410/22-20, № 4411/23-50 та наказу від 14.12.2011 р. № 3598, підпункту 78.1.87 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та відповідно до заяви за формою 8-ОПП про ліквідацію від 14.07.2009 р. посадовими особами ДПІ у Голосіївському районі м. Києва була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП «Сандас» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 р. по 29.12.2011 р., за результатами якої складено акт від 05.01.2012 р. № 6/2-23-20-32105499 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог: - підпункту 12.1.2 пункту 12.1, підпункту 12.3.6 пункту 12.3 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 5 підрозділу 4 Розділу ХХ, підпунктів 159.1.1, 159.1.2 статті 159 Податкового кодексу України, статей 21, 54 Закону України «Про господарські товариства», статей 176, 126, частини восьмої статті 63 Господарського кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року на суму 9 917 876 грн.; - пункту 3 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у ІІ-ІІІ кварталах 2011 року на суму 11 943 026 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 24.01.2012 р. були винесені податкові повідомлення-рішення: № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальному розмірі 9 917 877 грн., з яких 9 917 876 грн. - за основним платежем та 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 000082320, відповідно до якого позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 11 943 026 грн.

Не погоджуючись з винесеними відповідачем податковими повідомленнями рішеннями, позивач оскаржив їх у адміністративному порядку подавши скаргу до ДПС у м. Києві. Рішенням від 05.04.2012 р. № 1907/10/12-114 про результати розгляду первинної скарги ДПС у м. Києві частково задоволено скаргу позивача, скасовано податкове повідомлення-рішення від 24.01.2012 р. № в частині застосованої штрафної (фінансової) санкції у розмірі 1 грн. та податкове повідомлення-рішення від 24.01.2012 р. № 000082320 в частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 54 034 грн., а в іншій частині оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Так, на підставі акту перевірки від 05.01.2012 р. № 6/2-23-20-32105499 та рішення про результати розгляду первинної скарги від 05.04.2012 р. № 1907/10/12-114, відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 9 917 876 грн. та № , відповідно до якого, позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 11 888 992 грн.

Як вбачається з акту перевірки 05.01.2012 р. № 6/2-23-20-32105499, підставою для зменшення позивачу суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 11 888 992 грн. слугували висновки перевіряючих про те, що до складу ІІ кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності за І квартал 2011 року без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу І кварталу 2011 року з 2010 року про безпідставне неврахування позивачем при складанні податкової звітності з податку на прибуток результатів актів попередніх податкових перевірок; підставами для донарахування позивачу зобов'язань з податку на прибуток слугували висновки перевіряючих про недостовірність даних податкового обліку позивача щодо формування валового доходу та витрат у зв'язку із не поверненням засновнику суми оплаченого статутного капіталу та наявності дебіторської заборгованості.

Суд першої інстанції, рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки є обґрунтованими, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Згідно статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм адміністративного процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

У зв'язку із наведеними процесуальними приписами суди повинні неухильно додержуватись вимог про законність і обґрунтованість рішення у справі.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Так, абзац другий пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал

2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 цього Закону.

Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 цього Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

Включення від'ємного значення об'єкту оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року, становить особливість застосування у 2011 році норми пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України.

За загальним правилом, установленим нормою пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України, у разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ ІІІ Податкового кодексу України набув чинності з 1 квітня 2011 року, тобто починаючи з другого кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року, має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

Відсутні підстави вважати, що поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» у розумінні абзацу третього пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за перший квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в першому кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки першого кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат першого кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.

У той же час слід зазначити, що на обґрунтування правомірності прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень податковий орган послалася також на недостовірність даних податкового обліку позивача щодо формування від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне наголосити, що у разі встановлення обставин, що свідчать про порушення платником умов формування валових витрат, які спричинили виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування, відповідні суми повинні бути виключені зі складу витрат, що враховувалися в розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

А відтак для правильного вирішення цього спору судам слід було дослідити, за якими саме операціями у податковому обліку позивача виникло від'ємне значення податку на прибуток в оспорюваній сумі, перевірити реальність виконання цих операцій, порядок їх документального оформлення та факт дотримання позивачем умов формування валових витрат, визначених податковим законодавством України.

Також, суд касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що внески учасників до статутного фонду, їх неповернення та безповоротна фінансова допомога, безнадійна заборгованість є різними поняттями. Разом з цим законодавством визначено, що внески до статутного капіталу не можуть бути безповоротною допомогою. Суми коштів, що надійшли до статутного фонду є прямою інвестицією, яка передбачає компенсацію внесення таких коштів, а саме отримання учасником відповідних корпоративних прав. При цьому внески до статутного фонду, відповідно як із Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» так із Податковим кодексом України, не включаються до складу валових витрат.

Крім того, слід зазначити, що нормативними актами податкового законодавства не передбачено обов'язку суб'єктів господарювання здійснювати коригування валових доходів або валових витрат звітного періоду на показники відхилень, визначених податковим органом в акті перевірки одного з попередніх періодів. Таке коригування може бути здійснене лише за результатами процедури узгодження відповідних сум, однак такі обставини судами попередніх інстанцій не досліджувались взагалі.

Касаційна ж інстанція згідно з частини другої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Враховуючи викладене, касаційна інстанція на підставі статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення спору по суті.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 210, 220, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу дочірнього підприємства «Сандас» відкритого акціонерного товариства «Експериментально-консервний завод «Лебединський» - задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.07.2012 р. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 р. у справі № 2а-5542/12/2670 - скасувати.

Справу № 2а-5542/12/2670 направити на новий судовий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько
Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова
(підпис) М.І. Костенко