Справа № 802/4114/14-а
Суддя: Голубєва Г.К.
Дата ухвалення: 2015-10-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/30192/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Сіроша М.В.

Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року по справі № 802/4114/14-а за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 звернувся до суду з позовом до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.11.2014 року № та №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) на загальнообов'язкове державне соціальне страхування №Ф-1493 від 27.10.2014 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 07.11.2014 року.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2015 року у даній справі позов задоволено.

Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року скасовано постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2015 року та прийнято нове рішення про відмову у задоволенні позову з мотивів безпідставності заявлених вимог.

Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, та залишити без змін постанову суду першої інстанції, оскільки скаржник вважає її такою, що прийнята з правильним застосуванням норм чинного законодавства.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами встановлено, що позивача зареєстровано як фізичну особу - підприємця 03.03.2006 року, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців за № 364364 від 06.11.2013 року. З 01.01.2010 року по 31.12.2011 року позивач перебув на податковому обліку у Вінницькій об'єднаній державній податковій інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області на спрощеній системі оподаткування на умовах сплати єдиного податку, а з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування група 2 (20 %).

В період з 14.10.2014 року по 20.10.2014 року Вінницькою ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2010 року по 31.12.2013 року, дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 31.12.2013 року.

Відповідно до висновків Вінницької ОДПІ, в ході перевірки встановлено порушення позивачем:

- статті 1, 5 Указу Президента України від 03.07.1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (далі - Указ №727/98), пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період 2011 рік, на суму 1234255,80 грн., за 2012 рік в сумі 7337,85 грн., в результаті чого донараховано податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року в сумі 1241593,65 грн.;

- п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме - не ведення книги обліку доходів та витрат;

- п. 183.10 ст. 183, п. 187.1 ст. 187, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого за період з 01.04.2011 року по 31.12.2012 року позивачем занижено податкове зобов'язання на суму 1256168,00 грн., що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, в тому числі за 2011 рік на суму 1211624,00 грн., за 2012 рік на суму 44544,00 грн.;

- п. 2 ст. 7, ч. 8 ст. 9, ч. 5 ст. 11 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 07.07.2010 №2464-VI в сумі 66374,81 грн., в тому числі за 2011 рік в сумі 41918,61 грн., за 2012 рік в сумі 24456,20 грн.

Суть встановлених порушень полягає у тому, що в ході перевірки виявлено порушення підприємцем податкового законодавства в частині перевищення граничного обсягу виручки від реалізації товарів в І кварталі 2011 року, тобто, більше 500 тисяч гривень.

На підставі виявлених порушень Вінницькою ОДПІ були прийняті:

- податкове повідомлення-рішення від 07.11.2014 року № , яким збільшено суму грошового зобов'язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування у розмірі 1551 992,06 грн., з яких за основним платежем 1241593,65 грн. та за штрафними санкціями 310398,41 грн.,

- податкове повідомлення - рішення від 07.11.2014 року № , яким збільшено суму грошового зобов'язання зі сплати податку на додатку вартість у розмірі 229087,50 грн., з яких за основним платежем 183270,00 грн. та за штрафними санкціями 45817,50 грн.,

- вимога № Ф-1493 від 27.10.2014 року про сплату боргу (недоїмки) на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі 66374,81 грн.,

- рішення № від 07.11.2014 року про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 8733,41 грн.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, апеляційний суд виходив з того, що всі грошові кошти, які надходили на банківський рахунок позивача за договором доручення (комісії) №2 від 01 січня 2011 року про реалізацію продукції, є виручкою в розумінні положень Указу № 727/98, що свідчить про перевищення її граничного обсягу та порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування.

Однак, з такими висновками апеляційного суду колегія суддів не погоджується з огляду на таке.

Указом №727/98 запроваджено спрощену систему оподаткування, обліку та звітності для суб'єктів малого підприємництва.

Статтею 1 Указу №727/98 передбачено, що у разі, якщо підприємець - платник єдиного податку перевищив обсяг виручки 500 тисяч гривень від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), то в такому разі підприємець - платник єдиного податку у відповідності до статті 5 Указу №727/98 повинен перейти на загальну систему оподаткування обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

При цьому, під виручкою розуміють суму, фактично отриману суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг) (пункт 4 статті 1 Указу №727/98).

Разом з тим, згідно з підпунктом 136.1.19 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України для визначення об'єкта оподаткування не враховуються кошти або вартість майна, що надходять комісіонеру (повіреному, агенту тощо) в межах договорів комісії, доручення, консигнації та інших аналогічних цивільно-правових договорів.

В ході судового розгляду справи встановлено, що в перевіряємий період позивач здійснював підприємницьку діяльність, основним видом якої було надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп'ютерів (КВЕД 77.33); надання інших допоміжних комерційних послуг (КВЕД 82.99); ремонт комп'ютерів і периферійного устаткування (КВЕД 95.11); консультування з питань інформації (КВЕД 62.02).

На підставі договору доручення (комісії) №2 від 01 січня 2011 року, укладеного із ТОВ «Вінкардсервіс», в перевіряємий період позивач реалізовував Prepaid продукцію та приймав платежі в порядку та на умовах, передбачених зазначеним договором.

Податковий орган дійшов висновку, що надходження коштів на розрахунковий рахунок підприємця у І кварталі 2011 року є його виручкою, що склала 2168015,50 гривень, а тому з ІІ кварталу 2011 року підприємцю слід було перейти на загальну систему оподаткування.

Такі висновки органу державної податкової служби є помилковими з огляду на наступне.

Як зазначалось вище, позивач (Комісіонер) за перевіряємий період здійснював реалізацію Prepaid продукції та приймання платежів на підставі договору доручення (комісії) №2 від 01 січня 2011 року, укладеного із ТОВ «Вінкардсервіс» (Комітент).

Пунктами 2.1, 2.2 вказаного договору доручення (комісії) №2 від 01 січня 2011 року передбачено, що Комісіонер та його партнери зобов'язуються реалізовувати Prepaid продукцію в інтересах Комітента в порядку та на умовах передбачених Правилами роботи об'єднаної системи моментальних платежів (далі - ООО «ОСМП»), з дня отримання заяви.

Комісіонер та його партнери зобов'язані від імені банка «Сведбанк» на користь Провайдерів здійснювати прийом платежів від платників.

При реалізації Prepaid продукції та Prepaid послуг третім особам продаж здійснюється через термінал (п.2.4 договору).

Пунктом 2.5 вказаного договору встановлено, що грошові кошти, які надходять до терміналів Комісіонера, являються власністю Комітента за виключенням винагороди, виплаченої Комітентом Комісіонеру за виконання зобов'язань згідно даного Договору.

Крім того, пунктом 5 даного договору встановлено, що винагородою Комісіонера являється комісія за користування терміналом, яку сплачує платник при купівлі Prepaid продукції через платіжний термінал (п.5.1). При цьому, розмір комісії за користування терміналом Комісіонер встановлює самостійно та на власний розсуд, керуючись додатком №3 до даного договору (п. 5.5). Комісіонер перераховує суму коштів за реалізацію Prepaid продукції та Prepaid послуг на розрахунковий рахунок Комітента або вносить до каси Комітента, утримуючи при цьому тільки суму комісійної винагороди за використання терміналу (п. 5.3).

Зазначений договір було укладено на виконання Агентського договору ( Правила роботи ТОВ «ОСМП»), затвердженого наказом директора ТОВ «ОСМП» №06 від 11.11.2009 року, що регулює відносини у сфері реалізації Prepaid продукції.

Правилами роботи ТОВ «ОСМП» встановлено, що TOB «ОСМП» є інтегратором та оператором по прийому готівкових платежів за послуги всіх мобільних операторів України, створює мережі пунктів прийому платежів.

Пунктом 3.1 Правил роботи TOB «ОСМП» по прийманню платежів визначено, що в рамках глави 31 Господарського кодексу України і постанови НБУ № 53 від 05.03.2008 року, TOB «ОСМП» діє як комерційний агент комерційного Банку.

Зазначене дозволяє TOB «ОСМП» укладати агентські договори із третіми особами, згідно з якими вони залучаються в якості субагентів цього Банку для організації приймання платежів від платників по клієнтських договорах і діють від імені й в інтересах зазначеного Банку.

У разі укладення агентського договору, до початку діяльності дилеру (агенту) необхідно придбати термінал, зареєструвати його в TOB «ОСМП», отримати тариф, підписати договір про приймання платежів, отримати орендовані площі для встановлення терміналів, придбати Prepaid продукцію у TOB «ОСМП» на умовах передоплати (перерахувати авансовий платіж), та розпочати діяльність за підтримки TOB «ОСМП» (як агента Банку) у вигляді розрахункового, технологічного та інформаційного обслуговування діяльності з прийому платежів.

12.05.2009 року, на підставі положень ст. 634 Цивільного кодексу України від директора TOB «Вінкардсервіс» на адресу TOB «ОСМП» надійшла заява про приєднання до агентського договору з реалізації Prepaid продукції.

Тобто, TOB «Вінкардсервіс» виступало як субагент ТОВ «ОСМП», а предмет укладеного з ТОВ «ОСМП» договору полягав у тому, що за доручення та від імені банку TOB «Вінкардсервіс» як субагент зобов'язувалось здійснювати прийом платежів від платників через термінали, здійснювати інформаційну та технологічну взаємодію між платником, агентом, банком, провайдером при прийомі платежів на території субагента - TOB «Вінкардсервіс», а ТОВ «ОСМП» виплачувало TOB «Вінкардсервіс» як субагенту агентську винагороду за виконані дії виходячи із діючого тарифного плану.

В подальшому TOB «Вінкардсервіс» уклало з позивачем договір комісії № 2 від 01 січня 2011 року, у відповідності до умов якого Комісіонер зобов'язується реалізовувати Prepaid продукцію в інтересах Комітента в порядку та на умовах, передбачених Правилами роботи об'єднаної системи моментальних платежів TOB «ОСМП».

Відповідно до частини 1 статті 295 Господарського кодексу України комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб'єкта, якого він представляє.

Згідно з частиною 1 статті 297 Господарського кодексу України за агентським договором одна сторона - комерційний агент зобов'язується надати послуги другій стороні, суб'єкту, якого представляє агент, в укладенні угод чи сприяти їх укладенню - надання фактичних послуг, від імені цього суб'єкта і за його рахунок. Агентський договір визначає сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов'язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами.

В матеріалах справи наявні банківські виписки, згідно яких кошти, що поступали в перевіряємий період на рахунок позивача, відкритий у банку «СЕБ Банк», надходили з призначенням платежу - зарахування коштів за прийом платежів та Prepaid продукції згідно договору комісії.

Крім того, в матеріалах справи наявні банківські виписки, які підтверджують факт того, що кошти за реалізовану Prepaid продукцію позивачем перераховані агенту за договором комісії № 2 від 01 січня 2011 року.

Таким чином, фактично позивач реалізовував Prepaid продукцію, але кошти, які надходили на його розрахунковий рахунок транзитом, він перераховував на рахунок TOB «Вінкардсервіс», отримуючи як дохід лише винагороду, якою згідно умов договору є комісія за користування терміналом, яку сплачує платник при купівлі Prepaid продукції через платіжний термінал.

За змістом пункту 1.31 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності на такі товари.

Згідно з підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» кошти, залучені платником податку на підставі договору комісії та інших цивільно-правових договорів, що не передбачають передачі права власності на такі кошти, не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню.

Відповідно до статті 1 Указу №727/98 спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень. При цьому, виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Таким чином, враховуючи зміст статті 295 та статті 297 Господарського кодексу України, кошти, які надходили позивачу від реалізації продукції за договором комісії, не належали йому і не були його виручкою, а перераховувались агентам.

Поряд з цим, з положень ст.1 Указу №727/98 випливає, що при визначенні граничної суми, в межах якої застосовується спрощена система оподаткування, обліку і звітності, до уваги приймається власна виручка самого суб'єкта малого підприємництва - кошти, які отримані підприємцем у власність.

До того ж, у відповідності до підпункту 6.2 п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» не визнається доходом (виручкою) сума надходжень за договорами комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.

Аналогічний підхід використовується й у Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку.

Зокрема, пунктом 8 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 (МСБО 18) «Дохід» передбачено наступне. «Дохід включає тільки валові надходження економічних вигод, які отримані чи підлягають отриманню суб'єктом господарювання на його власний рахунок. Суми, отримані від імені третіх сторін (такі, як податок з продажу, податки на товари та послуги і податок на додану вартість), не є економічними вигодами, що надходять до суб'єкта господарювання, і не ведуть до збільшення власного капіталу. Отже, вони виключаються з доходу. Подібним чином у будь-яких агентських відносинах валове надходження економічних вигод включає суми, які отримані від імені принципала, але не спричиняють збільшення власного капіталу підприємства. Суми, отримані від імені принципала, не є доходом. Натомість доходом є сума комісійних».

Аналогічний висновок викладений і в постанові Верховного Суду України від 13 червня 2013 року (реєстраційний номер в ЄДРСР 32213981), де суд вказав, що готівкові гроші, отримані позивачем під звіт на виконання умов договору, не є виручкою останнього від реалізації продукції у розумінні положень Указу № 727/98. Обсяг виручки ФОП, що є платником єдиного податку і здійснює свою діяльність як комерційний представник за договором доручення, складається лише із сум винагороди, яка у періоді, що перевірявся, не перевищила визначеного цим Указом граничного розміру.

Аналізуючи вищенаведені норми чинного законодавства та фактичні обставини, встановлені в ході розгляду даної адміністративної справи, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції про те, що відповідачем не доведено правомірність своїх висновків щодо заниження позивачем в перевіряємий період податкового зобов'язання, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет.

Згідно з ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

За таких обставин місцевий адміністративний суд дійшов обґрунтованого висновку щодо необхідності задоволення позовних вимог, правильно застосувавши норми матеріального та процесуального права до спірних правовідносин.

Відповідно до ст. 226 КАС України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

З огляду на вказані обставини колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку про скасування постанови апеляційного суду з підстав невідповідності її нормам матеріального та процесуального права, та залишенні в силі рішення суду першої інстанції.

Керуючись ст.ст. 220, 223, 226, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд , -

У Х В А Л И В :

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 задовольнити.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2015 року скасувати та залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2015 року по справі № 802/4114/14-а.

Справу повернути до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили та може бути переглянута Верховним Судом України в порядку передбаченому ст. ст. 235 - 239, ч. 5 ст. 254 КАС України.

Головуючий підписГолубєва Г.К.
Судді підпис Сірош М.В.
підпис Юрченко В.П.