Справа № 815/5439/13-а
Суддя: Лосєв А.М.
Дата ухвалення: 2015-10-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/2279/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Голубєвої Г.К.,

Вербицької О.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргуСпеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління Міндоходів
на постановуОдеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року
та постановуОдеського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року
у справі№815/5439/13-а
за позовомДержавного підприємства «Морський торговельний порт «Южний»
доСпеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління Міндоходів
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В:

Державне підприємство «Морський торговельний порт «Южний» (далі по тексту - позивач, ДП «МТП «Южний») звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі Державної податкової служби, правонаступником якої є Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі по тексту - відповідач, СДПІ з ОВП у м. Одесі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 10 липня 2013 року №, №, №, №, № та рішення про застосування фінансових санкцій від 10 липня 2013 року №.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 10 липня 2013 року №, №, №. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року апеляційну скаргу позивача задоволено частково. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року скасовано. Позов задоволено частково. Визнано протиправними та повністю скасовано податкові повідомлення - рішення Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі ДПС від 10 липня 2013 року №, № та №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі ДПС № від 10 липня 2013 року в частині застосування до Державного підприємства «Морський торговельний порт «Южний» штрафних (фінансових) санкцій в сумі - 1710674,35 грн. В іншій частині позовних вимог Державного підприємства «Морський торговельний порт «Южний» - відмовити.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу просив у її задоволенні відмовити.

На підставі пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вирішила розглядати справу у порядку письмового провадження.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем у період з 11 березня 2013 року по 18 червня 2013 року проведено планову виїзну перевірку ДП «МТП «Южний» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 грудня 2012 року.

За результатами перевірки 26 червня 2013 року складено Акт №120/25-0/04704790/5.

В названому Акті перевірки встановлені наступні порушення позивачем - ДП «МТП «Южний» вимог діючого податкового законодавства, зокрема:

- підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 8.2.1 пункту 8.2, підпункту 8.3.1 пункту 8.3 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 2 статті 146 Податкового кодексу України, в результаті чого, встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 2960131 грн., у т.ч. по періодам: 4-й квартал 2010 року - в сумі 801137 грн., 1-й квартал 2011 року - в сумі 2158994 грн.;

- пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 2 статті 146 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1896202 грн., у т.ч. 2-й квартал 2011 року - в сумі 440569 грн., 2-3 квартали 2011 року - у сумі 689350 грн. (у т.ч. 3-й квартал 2011 року - в сумі 248781 грн.) 2-4 квартали 2011 року - в сумі 901330 грн. (у т.ч. 4 квартал 2011 року - у сумі 211980 грн.), 1-й квартал 2012 року - в сумі 147671 грн., 1-2 квартали 2012 року - у сумі 306891 грн. (у т.ч. 2 квартал 2012 року - у сумі 159220 грн.), 1-3 квартали 2012 року - у сумі 658265 грн. (у т.ч. 3 квартал 2012 року - у сумі 351374 грн.), 1-4 квартали 2012 року - у сумі 994872 грн. (у т.ч. 4 квартал 2012 року - у сумі 336607 грн.);

- абз. «д» підпункту 7.2.1, підпункту 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», абз. «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.4, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 199.1, абзацу 2 пункту 199.4, пункту 199.5 статті 199, абзацу «г» пункту 201.1, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження ПДВ на загальну суму 3616897,23 грн., тому числі по періодам: жовтень 2010 року - на 140396,26 грн., листопад 2010 року - на 386353,38 грн., січень 2011р. - на 197593,51 грн., березень 2011 року - на 22130,93 грн., квітень 2011 року - на 561,44 грн., травень 2011 року - на 325906,72 грн., червень 2011р. - на 252728,90 грн., липень 2011р. - на 92 795,78 грн., серпень 2011 року - на 274004,22 грн., вересень 2011 року - на 150062,28 грн., жовтень 2011 року - на 196193,27 грн., листопад 2011р. - на 288428,95 грн., грудень 2011р. - на 280046,58 грн., лютий 2012 року - на 814,98 грн., березень 2012 року - на 325974,46 грн., квітень 2012 року - на 34 344,08 грн., травень 2012 року - на 54080,26 грн., червень 2012 року - на 126317,01 грн., липень 2012 року - на 193394,12 грн., серпень 2012 року - на 73669,15 грн., вересень 2012 року - на 133998,15 грн., жовтень 2012 року - на 67102,80 грн., та завищення від'ємного значення ПДВ за грудень 2012 року - на 41690,83 грн., яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду;

- підпункту 232.1.2 пункту 232.1 статті 232, пункту 237.1 статті 237, статті 238, пунктів 239.1, 239.2 статті 239 Податкового кодексу України, в частині неподання розрахунку та ненарахування збору за першу реєстрацію транспортних засобів, в результаті чого заниження збору у березні 2011 року склало 9396 грн.;

- пункту 2.6 глави 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637;

- статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».

У зв'язку з виявленням зазначених порушень 10 липня 2013 року СДПІ по роботі з ВВП у м. Одесі ДПС були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, що перебувають у державній власності на 5754339 грн., у тому числі за основним платежем 4856333 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 898006 грн.;

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 5025890,10 грн., з яких за основним платежем 3616897,23 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 1408992,87 грн.;

- №, яким позивачу зменшено від'ємне значення з ПДВ на суму 41690,83 грн. за грудень 2012 року;

- №, яким позивачу визначено грошове зобов'язання за платежем «збір за першу реєстрацію суден» на суму 9398 грн.;

- №, яким застосовано штрафні санкції в сумі 1826560,85 грн. (1710674,35+115886,50) за порушення пункту 2.6 глави 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637.

Також відповідачем 10 липня 2013 року винесено рішення про застосування фінансових санкцій №, яким позивачу визначено штраф за здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями без ліцензії та через реєстратор розрахункових операцій, який не зазначений у ліцензії, загалом у розмірі 5744,60 грн.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для частково задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами, підставою для визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість стало виявлення під час проведення перевірки віднесення позивачем до складу витрат вартості товарів, придбаних у ТОВ «Контал», ТОВ «Аграрій», ПБПФ «Торгсервіс», ТОВ «Юніком-С», ТОВ «Сатера», ПП «Інтайм-Еліт», ПП «Енергоімпульс-2005», ПП «Сиріус», ТОВ «Восток-Єервіс-Юг», а до складу податкового кредиту - податку на додану вартість, сплаченого з вартості таких товарів, які не підтверджені належним чином оформленими первинними документами.

Задовольняючи позов у відповідній частині, суди першої та апеляційної інстанції визнали такі твердження податкового органу помилковими.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 334/94-ВР) валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Зазначений пункт містить загальне визначення валових витрат.

Пункт 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР містить конкретизацію ознак окремих груп витрат, що відносяться до валових витрат.

В силу підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334/94-ВР встановлює, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку;

- або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в пункті 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, який визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації господарської діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до частини 1 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина 2 статті 3 Господарського кодексу України).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

З 01 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі по тексту - ПК України).

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2. названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірки, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 21 січня 2011 року у справі № 21-37а10. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем під час проведення перевірки та розгляду справи судами, надано належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують реальне виконання договорів, укладених із зазначеними контрагентами.

Посилання відповідача на відсутність у платника податків товарно-транспортних накладних, спростовуються їх копіями, наявними у матеріалах справи.

Правомірно не прийнято судами до уваги зауваження податкового органу щодо наявності актів перевірок деяких контрагентів позивача, за результатами проведення яких не встановленого реального здійснення господарської діяльності, оскільки такі акти були складені за результатами перевірки діяльності контрагентів позивача із іншими суб'єктами господарської діяльності, а належних доказів на підтвердження відсутності контрагентів за місцезнаходженням відповідачем судам надано не було.

Також колегія суддів погоджується з висновками судів про правомірність нарахування позивачем амортизаційних відрахувань з вартості основних засобів, введених в експлуатацію.

Зокрема такі вимоги, як наявність технічного паспорту для будівлі, свідоцтва про право плавання під Державним прапором України та свідоцтва про право власності на судна, технічної документації для введення в експлуатацію основних засобів податкове законодавство не містить, а тому відповідачем безпідставно збільшено суму грошового зобов'язання у зв'язку з виключенням зі складу витрат амортизаційних відрахувань у розмірі 9124273 грн.

Правильними є висновки судів першої та апеляційної інстанцій про дотримання позивачем вимог податкового законодавства під час здійснення податкового обліку зобов'язань з податку на додану вартість по виданих покупцям податковим накладним внаслідок зміни вартості наданих позивачем послуг.

Під час розгляду справи судами встановлено подання позивачем уточнюючих розрахунків із відповідним збільшенням та зменшенням розміру податкових зобов'язань, а також нарахуванням та сплатою штрафних санкцій за допущені помилки.

З огляду на викладене, судами встановлено надходження від позивача до державного бюджету всієї суми податку на додану вартість, яка підлягала сплаті з вартості наданих послуг.

Також судами встановлено включення позивачем до об'єкту оподаткування переданого майна для використання у звільнених операціях, по якому раніше було сформовано податковий кредит.

Так, підпунктом «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу.

Згідно з пункту 189.1. статті 189 ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Оскільки на момент придбання необоротних активів та формування податкового кредиту неможливо визначити напрямок використання цих необоротних активів (в оподатковуваних чи неоподатковуваних операціях), відповідно до статті 199 ПК України підприємством застосовано пропорційне віднесення сум ПДВ до податкового кредиту з наступним проведенням перерахунку за правилами, встановленими пунктом 199.4 статті 199 ПК України, що не суперечить діючому законодавству.

Згідно з абзацом 2 пункту 199.4 статті 199 ПК України, перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання.

Після внесення змін до наведеної правової норми 12 серпня 2012 року, перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони почали використовуватись.

Узагальнюючою податковою консультацією щодо окремих питань застосування статті 199 ПК України, затвердженої наказом Державної податкової служби України №129 від 16 лютого 2012 року, передбачено, що перерахунок щодо малоцінних необоротних матеріальних активів (група 11 класифікації основних засобів та інших необоротних активів) здійснюється у порядку, передбаченому для товарів/послуг, а не основних засобів.

Відповідно до приписів пункту 11.10 Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 24 грудня 2010 року №1002, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29 грудня 2010 року за « 1402/18697 (далі по тексту - Порядок №1002), у разі проведення коригування сум податкового кредиту по операціях, звільнених від оподаткування, та тих, що не є об'єктом оподаткування, проводяться такі записи: зі знаком (-) у графах 9, 10 та одночасно зі знаком (+) у графах 11, 12.

У відповідності до наведених правових норм позивачем, за результатами проведення передачі дитячому садочку основних засобів, придбаних та введених в експлуатацію суб'єктом господарської діяльності, проведено перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях та зменшено податковий кредит.

Тим часом, колегія суддів вважає передчасними висновки судів щодо помилковості висновків податкового органу про заниження позивачем податкового зобов'язання на 194207,95 грн. в результаті проведення коригування податкових зобов'язань.

Як вбачається з матеріалів справи, а саме Акту перевірки, податковим органом встановлено заниження податку на додану вартість у зв'язку з тим, що двічі зменшено податкові зобов'язання по постачанню послуг ТОВ «Тис-Миндобрива» у червні 2010 року на суму 194207,95 грн., в тому числі за серпень 2011 року на суму 147909,39 грн. та вересень 2011 року на суму 46298,56 грн.

Так, позивачем до податкового органу 22 листопада 2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок до декларації з податку на додану вартість за червень 2010 року №, яким зменшена сума податкового зобов'язання по контрагенту ТОВ «Тис-Миндобрива» на 194207,95 грн., у тому числі по податковим накладним, виписаним на послуги «доплата за використання причалу №17»:

№5924 від 30 червня 2010 року на загальну суму обсягу поставки за період червень 2009 року - березень 2010 року в розмірі 739547 грн., ПДВ в сумці 147909,39 грн.;

№5392 від 30 червня 2010 року на загальну суму обсягу поставки за квітень 2010 року в розмірі 140915,90 грн., ПДВ в сумі 28183,18 грн.;

№5393 від 30 червня 2010 року на загальну суму обсягу поставки за травень 2010 року в розмірі 90576,90 грн., ПДВ в сумі 18115,38 грн.

У зв'язку з набранням законної сили постановою Одеського апеляційного господарського суду від 19 липня 2011 року №30/143-10-4013 щодо неправомірного нарахування заборгованості ТОВ «Тис-Миндобрива» за користування частиною цілісного майнового комплексу - причалом №17 ДП «МТП «Южний» зменшив податкові зобов'язання:

в декларації з податку на додану вартість за серпень 2011 року по рядку 8 на підставі розрахунку коригування від 31 серпня 2011 року №289 до податкової накладної від 30 червня 2010 року №5924 на суму ПДВ (-) 147909,39 грн.;

в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок до декларації з ПДВ за вересень 2011 року по рядку 8 на підставі розрахунків коригування:

від 12 вересня 2011 року №293 по податковій накладній від 30 червня 2010 року №5393 на суму ПДВ (-) 18115,38 грн.;

від 12 вересня 2011 року №291 по податковій накладній від 30 червня 2010 року №5392 на суму ПДВ (-) 28183,18 грн.

З огляду на викладене, відповідачем встановлено проведення позивачем зменшення податкових зобов'язань по податковим накладним, виданим ТОВ «Тис-Миндобрива» за червень 2010 року двічі.

Задовольняючи позов у відповідній частині, суди першої та апеляційної інстанції встановили, що у перевіряємому періоді підприємством надані уточнюючі розрахунки до декларацій з ПДВ, у т.ч.:

- липень 2009 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 21994 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- серпень 2009 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 33682 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- вересень 2009 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 17013 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- листопад 2009 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 5911 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- грудень 2009 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 11737 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- січень 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 10303 гри., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- лютий 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 23729 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акта перевірки КРУ Мінтрансу;

- березень 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 17386 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- квітень 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 28183 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- травень 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, збільшена сума податкового зобов'язання на 18115 гри., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акту перевірки КРУ Мінтрансу;

- червень 2010 року - уточнюючий розрахунок № від 22 листопада 2010 року, зменшена сума податкового зобов'язання на 194207 грн., у зв'язку зі збільшенням податкових зобов'язань шляхом коригування у попередніх періодах доходів по орендній платі ТОВ «Тіс-Миндобрива» (у червні 2009р. - 6154 грн., з липня 2009р. по травень 2010р. - 188053 грн.), так як податкові накладні були вже відображені у складі податкових зобов'язань за червень 2010 року.

ДП «МТП «Южний» було подано уточнюючий розрахунок за червень 2009 року № від 22 листопада 2010 року, яким збільшена сума податкових зобов'язань на 6154 грн., у зв'язку з донарахуванням ПДВ по ТОВ «Тіс-Миндобрива» на підставі акта перевірки КРУ Мінтрансу.

При цьому, копії відповідних документів в матеріалах справи відсутні.

Крім того, поза увагою судів залишилось питання правомірності проведення позивачем зменшення податкових зобов'язань за червень 2010 року з огляду на встановлення судами визначення позивачем податкових зобов'язань за контрагентом ТОВ «Тис-Миндобрива» за період з липня 2009 року по травень 2010 року за результатами подання уточнюючих розрахунків за відповідні періоди.

Також колегія суддів звертає увагу, що у матеріалах справи відсутня частина Акта перевірки, в якому викладені зазначені порушення, встановлені під час перевірки.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, суди першої та апеляційної інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи у відповідній частині без дослідження доказів, які мають суттєве значення для розгляду адміністративної справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій вимог норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи, не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, що згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі ДПС від 10 липня 2013 року № підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд.

Також колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування та направлення справи на новий розгляд в частині перевірки провомірності винесення податкового повідомлення - рішення Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі ДПС від 10 липня 2013 року № та наявності підстав для його скасування.

Відповідно до приписів пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

З огляду на встановлення під час розгляду касаційної скарги наявності підстав для направлення справи на новий розгляд в частині перевірки правильності визначення позивачем податкових зобов'язань у період, що перевірявся, які є обов'язковою складовою під час визначення від'ємного значення суми бюджетного відшкодування, податкове повідомлення - рішення від 10 липня 2013 року №, яким позивачу зменшено від'ємне значення з ПДВ на суму 41690,83 грн. за грудень 2012 року також підлягає скасуванню.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 210, 214, 215, 220, 222, 223, 227, 230, 231, 236, частиною 6 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління Міндоходів задовольнити частково.

2. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року у справі №815/5439/13-а скасувати в частині визнання протиправними та касування податкових повідомлень - рішень Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі Державної податкової служби від 10 липня 2013 року № та №.

3. Справу у відповідній частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

4. В решті постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2013 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року у справі №815/5439/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та в частині направлення справи на новий розгляд оскарженню не підлягає. В іншій частині ухвала може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Г.К. Голубєва

О.В. Вербицька