Справа № 826/18819/13-а
Суддя: Борисенко І.В.
Дата ухвалення: 2015-09-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"29" вересня 2015 р. м. Київ К/800/34637/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Кошіля В.В.
Моторного О.А.
за участю секретаряКалініна О.С.
та представників сторін: від позивача Тищенко Н.В., Валька І.В.
від відповідачане з'явився
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві
на постановуКиївського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014
у справі № 826/18819/13-а
за позовомДочірнього підприємства «Автотрейдинг-Центр»
доДержавної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Дочірнє підприємство «Автотрейдінг-Центр» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №, №, № від 26.06.2013 та №, №, № від 27.06.2013.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.01.2014 у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014 постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.01.2014 скасовано та позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що постанову суду апеляційної інстанції було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

У письмовому заперечені на касаційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтованими, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2010 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт № 377/22-609/31904132 від 06.06.2013;

- на підставі вказаного акту перевірки відповідачем було прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення № від 27.06.2013, яким позивачу за порушення пп. «є» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.171.2 ст.171, пп. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 252 692,1 грн. за основним платежем та на 63 173,03 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

2) податкове повідомлення-рішення № від 27.06.2013, яким позивачу за порушення пп. «б» 176.2 п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 510 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

3) податкове повідомлення-рішення № від 27.06.2013, яким позивачу за порушення п.1.8 ст.1, пп.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 22 199 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2 грн.;

4) податкове повідомлення-рішення № від 26.06.2013, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2 725 434 грн. - за 2010 рік, 1 678 887 грн. - за 2-4 квартал 2011 року, 1 107 650 грн. - за 2012 рік;

5) податкове повідомлення-рішення № від 26.06.2013, яким позивачу за порушення п.4.3. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п.1.32 ст.1, п.2.1 ст.2, п.5.1 ст.5, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп.14.1.27, пп.14.1.36, пп.14.1.228 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.137.1 ст.137, п.138.4 ст.138, п.138.6 ст.138, п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на суму 1 683 388 грн. (з яких: 1 362 355 грн. - основний платіж та 321 033 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

6) податкове повідомлення-рішення № від 26.06.2013, яким позивачу за порушення пп.1.8 ст.1, п.4.5 ст.4, пп.7.7.2 п.7.7 ст.7, пп.3.1.1 п.3.1 ст.3, пп.7.2.3 п.7.2, пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, пп.192.1.1, пп.192.1.2 п.192.1, п.192.2, п.192.3 ст.192 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 406 798 грн. за основним платежем та на суму 100 796 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

- за результатами адміністративного оскарження, рішенням Головного управління Міндоходів у м. Києві № 4108/10/26-15-10-04 від 06.09.2013 скасовано податкове повідомлення рішення № від 27.06.2013 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування за жовтень 2010 року у розмірі 19 741 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 2 грн., в іншій частині - залишено без змін, інші податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції повністю погодився з доводами відповідача, що позивачем здійснювались господарські операції з наміром ухилення від оподаткування доходів, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування суми сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції за встановлених обставин не погодився з доводами відповідача щодо наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства, встановлених актом перевірки.

Колегія суддів касаційної інстанції частково погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на наступне.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем пп.«є» 164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.171.2 ст.171, «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем не оподатковано дохід, отриманий особами як додаткове благо на суму 1 684 614 грн., що стало підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень №, № від 27.06.2013, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом пп.162.1.1, пп.162.1.3 п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи, та податковий агент.

За змістом п.164.1 ст.164 названого Кодексу базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пп.164.2.7 п.164.2 ст.164 названого Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, включається сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II цього Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.

З огляду на зміст наведених положень Податкового кодексу України, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про те, що відповідач помилково поклав на позивача обов'язок податкового агента в частині нарахування, сплати та подання звітності щодо доходу, нарахованого (виплаченого) фізичним особам в результаті списання існуючої дебіторської заборгованості по якій минув строк позовної давності, оскільки в такому випадку фізична особа зобов'язана самостійно сплатити податок з таких доходів та зазначити їх у річній податковій декларації.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає вірним висновок суду апеляційної інстанції щодо наявності законних підстав для задоволення позову в частині позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень №, № від 27.06.2013.

Щодо правовідносин, які стали підставою для визначення позивачу спірних сум грошових (податкових) зобов'язань за податковими повідомленнями-рішеннями №, № від 26.06.2013, колегія суддів касаційної інстанції виходить з наступного.

В частині висновків відповідача з приводу неправомірного віднесення позивачем до складу витрат суми роялті за використання знаку для товарів та послуг, колегія суддів касаційної інстанції зазначає слідуюче.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (як ліцензіатом) та TOB «Автотрейдінг Атолл груп» (як ліцензіаром) укладено ліцензійний договір № 0901/01-АЦ від 01.01.2009, за умовами якого ліцензіар надає ліцензіатові на строк дії цього договору за винагороду, яку виплачує Ліцензіат, невиключну ліцензію на використання товарного знаку.

За змістом пп.14.1.225 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно п.138.1 ст.138 названого Кодексу витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу.

Відповідно до пп.140.1.2 п.140.1 ст.140 названого Кодексу при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення як витрати (крім тих, що підлягають амортизації), пов'язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних та конструкторських робіт, виготовлення та дослідження моделей і зразків, пов'язаних з основною діяльністю платника податку, витрати з нарахування роялті та придбання нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації) для їх використання в господарській діяльності платника податку.

У відповідності до п.138.2 ст. 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Досліджуючи обставини правомірності віднесення позивачем до складу витрат суми роялті, судом апеляційної інстанції встановлено, що поданими позивачем доказами підтверджено факт використання знаку на товари і послуги в господарській діяльності платника податку.

Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що правомірність віднесення спірних сум роялті до складу витрат підтверджується постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.12.2008 у справі № 6/520, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.05.2010 у справі № 22-а-2858/09 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20.12.2012, та постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.01.2012 у справі № 2а-11296/11/2670, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2012 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.10.2012.

За таких обставин колегія суддів касаційної інстанції вважає вірним висновок суду апеляційної інстанції щодо правомірності віднесення позивачем сум роялті до складу витрат, однак, не має можливості залишити без змін оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції в цій частині, оскільки суди попередніх інстанцій не розмежували нараховані позивачу суми грошових зобов'язань, в тому числі, суми основних платежів та штрафних санкцій, за кожним з порушень, встановлених актом перевірки в частині податку на прибуток, а суд касаційної інстанції не вправі встановлювати обставини у справі та витребувати нові докази, зокрема, розрахунок визначених податкових зобов'язань.

Щодо зменшення відповідачем суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств та донарахування сум вказаного податку в результаті ненадання позивачем до перевірки первинних документів на підтвердження витрат на суму 7 810 885 грн., колегія суддів касаційної інстанції виходить з наступного.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що 03.11.2010 позивач подав декларацію з податку на прибуток за ІІІ квартали 2010 року, в р.05.2. «самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів» якої відобразив суму витрат в розмірі 7 823 304 грн.

Позиція суду апеляційної інстанції полягає в тому, що висновки відповідача про завищення позивачем спірної суми витрат у зв'язку з відсутністю первинних документів є необґрунтованими та суперечать нормам чинного законодавства, оскільки позивачем усі витрати у 2010 році відображені правомірно.

Відповідно до п.5.1. ст.5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.

Підпунктом 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Враховуючи наведені вимоги названого Закону, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо наявності у платника податку права на здійснення уточнення показників податкової звітності.

Однак, при цьому, наявність у платника податку права на здійснення коригування (уточнення) показників податкової звітності не є підставою вважати, що суми податкових зобов'язань, які відображені за результатами такого коригування (уточнення), сформовані платником податку правомірно.

Між тим, як вбачається з матеріалів справи, розглядаючи справу по суті та відмовляючи в задоволенні позову в цій частині позовних вимог, суд першої інстанції обмежився лише цитуванням висновків акта перевірки щодо встановленого порушення та зазначенням норм матеріального права, в той час, як обґрунтованого та вмотивованого висновку щодо наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства мотивувальна частина рішення суду першої інстанції не містить.

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що під час розгляду справи по суті судами попередніх інстанцій не було досліджено та не встановлено, чи є відображені позивачем витрати за результатами коригування (уточнення) податкової звітності фактично здійсненими та підтвердженими належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В частині спірних правовідносин щодо зменшення відповідачем від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2-4 квартал 2011 року в розмірі 1 678 887 грн. та за 2012 рік в розмірі 1 107 650 грн. колегія суддів касаційної зазначає, що судом апеляційної інстанції не встановлено підстави для зменшення позивачу спірного розміру від'ємного значення, зокрема, чи є таке зменшення правовим наслідком коригування (уточнення) позивачем розміру валових витрат на суму 7 810 885 грн.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, в порушення норм процесуального законодавства, не дослідив та не надав правової оцінки вищенаведеним спірним правовідносинам взагалі.

Крім того, погоджуючись з висновком відповідача щодо порушення позивачем вимог п.137.1 ст.137 Податкового кодексу України, в результаті чого платником податку занижено суми доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування при списанні дебіторської заборгованості, суд першої інстанції, в порушення процесуальних норм, не спростував та не надав правової оцінки доводам позивача щодо протилежного.

При цьому, як вбачається з матеріалів оскаржуваного рішення, суд апеляційної інстанції, в порушення норм процесуального законодавства, вищенаведені обставини справи не дослідив та не надав їм правової оцінки, а висновки суду першої інстанції не перевірив, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні) виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків суду першої інстанції в цій частині спірних правовідносин.

Щодо висновків судів попередніх інстанцій в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № від 27.06.2013, колегія суддів касаційної інстанції виходить з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, рішенням Головного управління Міндоходів у м. Києві № 4108/10/26-15-10-04 від 06.09.2013 скасовано податкове повідомлення рішення № від 27.06.2013 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування за жовтень 2010 року у розмірі 19 741 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 2 грн., в іншій частині - залишено без змін.

За змістом пп.60.1.3 п.60.1, п.60.4 ст.60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення. Податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання.

Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що за результатами адміністративного оскарження нове податкове повідомлення-рішення контролюючим органом не приймалось.

З огляду на вищенаведене, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що в даному випадку скасоване в частині податкове повідомлення-рішення № від 27.06.2013 не набуло статусу відкликаного, оскільки податкове повідомлення-рішення на зменшену суму грошового зобов'язання контролюючим органом прийнято не було, а відтак, позивачу не направлялось.

Проте, судами попередніх інстанцій, в порушення вимог процесуальних норм, не досліджено та не встановлено обставини справи щодо правомірності визначення відповідачем спірної суми грошового зобов'язання в частині, яка за результатами адміністративного оскарження залишена без змін.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, розглядаючи справу в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 26.06.2013, судами попередніх інстанцій не досліджено та не встановлено об'єкт та базу оподаткування, а також період, в якому позивач здійснив порушення вимог податкового законодавства, про які стверджує відповідач та які слугували підставою для збільшення відповідачем спірної суми грошових зобов'язань.

Відповідно до ч.2 ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином фактичні обставини справи, у той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №, №, № від 26.06.2013, № від 27.06.2013 та постанова Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.01.2014 про відмову в задоволенні позову в цій частині позовних вимог підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч.2 ст.227 КАС України.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати вищевикладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

В іншій частині - постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014 залишається без змін з підстав, передбачених ст.224 КАС України

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160, 221, 223, 224, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.

2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №, №, № від 26.06.2013, № від 27.06.2013 та постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.01.2014 про відмову в задоволенні позову в цій частині позовних вимог скасувати та справу направити на новий розгляд в цій частині до суду першої інстанції.

3. В іншій частині - постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2014 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко
СуддіВ.В. Кошіль
О.А. Моторний