Справа № 2а-12487/12/2670
Суддя: Рибченко А.О.
Дата ухвалення: 2015-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"17" вересня 2015 р. м. Київ К/9991/82038/12

К/800/1746/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Карася О.В.

Олендера І.Я.

за участю секретаря судового засідання: Міщенко Ю.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Підприємства з іноземною інвестицією у формі Товариства з обмеженою відповідальністю «ASBIS-Україна» та Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2012 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року

у справі № 2а-12487/12/2670

за позовом Підприємства з іноземною інвестицією у формі Товариства з обмеженою відповідальністю «ASBIS-Україна»

до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Підприємство з іноземною інвестицією у формі Товариства з обмеженою відповідальністю «ASBIS-Україна» (далі - Підприємство з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна»; позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - ДПІ у Солом'янському районі м. Києва ДПС; відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень № від 24 липня 2012 року та № від 24 липня 2012 року.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 24 липня 2012 року в частині збільшення Підприємству з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 673 528,00 грн. за основним платежем та 168 382,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями у справі, позивач та відповідач оскаржили їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій Підприємством з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна» касаційній скарзі, з посиланням на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, ставиться питання про скасування постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2012 року, ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог, прийняття нового рішення про повне задоволення позову та залишення в решті без змін рішення суду першої інстанції.

ДПІ у Солом'янському районі м. Києва ДПС у поданій касаційній скарзі, вказуючи на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постановлені у справі судові рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове - про повну відмову в задоволенні позову.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційну скаргу позивача слід задовольнити частково, а касаційну скаргу відповідача - залишити без задоволення, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ДПІ у Солом'янському районі м. Києва ДПС проведено документальну планову виїзну перевірку Підприємства з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 березня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 березня 2012 року, за результатами якої складено акт № 4828/23-02/25274129 від 10 липня 2012 року.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № від 24 липня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 152 650,00 грн. (147 693,00 грн. - основний платіж, 4 957,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та податкове повідомлення-рішення № від 24 липня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 958 212,00 грн. (768 503,00 грн. - основний платіж, 189 709,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Перевіркою встановлено порушення підприємством пункту 5.1 статті 5 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР), пункту 46.5 статті 46, пункту 48.1 статті 48, пункту 138.1 статті 138, підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140, пунктів 198.2, 198.4 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку з: безпідставним включенням до складу податкового кредиту за січень 2011 року суми податку на додану вартість, нарахованої на вартість придбаних у нерезидента послуг з монтажу обладнання, внаслідок невідображення в рядку 7 «Послуги, отримані від нерезидента на митній території України» декларації за грудень 2010 року відповідної суми податкового зобов'язання; неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні рекламних та маркетингових послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «Руш» за договором № 761-м від 19 серпня 2010 року, а також послуг з просування продукції в Приватного підприємця ОСОБА_3 за договором № 08/02/11 від 08 лютого 2011 року, які не пов'язані з господарською діяльністю позивача; протиправним включенням до складу витрат нарахованих за субліцензійною угодою від 02 грудня 2011 року роялті на користь нерезидента ASBISС Enterprises PLC, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги.

Визнаючи неправомірним збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 673 528,00 грн. за основним платежем та 168 382,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суди попередніх інстанцій виходили з наступних мотивів, з якими погоджується суд касаційної інстанції.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України для операцій із ввезення на митну територію України товарів та з постачання послуг нерезидентом на митній території України датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу.

Як з'ясовано судами, позивачем включено до складу податкового кредиту в січні 2011 року суму податку на додану вартість у розмірі 673 528,00 грн., нараховану на вартість послуг, отриманих від нерезидента, реальний характер яких контролюючим органом не заперечується.

Однак, суму податку, яка мала бути зазначена в рядку 7 «Послуги, отримані від нерезидента на митній території України» податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року, підприємством помилково включено до рядка 1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів» цієї ж податкової декларації.

Фактично, як встановлено судовими інстанціями, цією помилкою позивач завищив (збільшив) показник обсягів поставок на митній території України, що оподатковуються податком на додану вартість, і таке збільшення не призвело до заниження податкових зобов'язань Підприємства з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна», оскільки всі узагальнені показники декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року в цілому є правильними.

Зазначена помилка не призвела до зменшення визначеної до сплати суми податку на додану вартість, не спричинила збільшення податкового кредиту, а відтак і не призвела до недоплати податку до бюджету, що, в свою чергу, виключає підстави для збільшення підприємству суми грошового зобов'язання за розглядуваним епізодом.

Вирішуючи питання про правомірність формування позивачем даних податкового обліку при придбанні маркетингових та рекламних послуг, а також послуг з просування продукції в ТОВ «Руш» та ПП ОСОБА_3, суди попередніх інстанцій виходили з того, що право власності на товар, щодо якого позивачу надавались послуги, вже перейшло до його контрагента - ТОВ «Руш» (товар реалізувався через належну контрагенту мережу магазинів «Єва»), а Підприємство з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна» отримано дохід від реалізації вказаного товару, тобто корисний ефект від наданих послуг отримало в даному випадку саме ТОВ «Руш».

Такі доводи колегія суддів не може визнати обґрунтованими.

Адже, згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Наведене дає підстави для висновку про те, що будь-які витрати мають бути здійснені саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями.

Аналогічні вимоги містить і пункт 198.3 статті 198 ПК України, відповідно до якого податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Таким чином, придбання активів (товарів або послуг) передбачає наявність мети їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та податкового кредиту платником.

Подібні умови формування даних податкового обліку встановлювались і пунктом 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР, підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР.

При цьому факт того, що відповідні операції з просування (рекламування) здійснювались стосовно товару, право власності на який вже перейшло до ТОВ «Руш», не спростовує їх економічну цінність саме для позивача. Адже, хоча діяльність з просування товару в торгівельній мережі контрагента передбачає і його економічний інтерес у зростанні торгового обороту, однак просування певного, конкретного товару має переважне економічне значення саме для його постачальника (виробника). За встановлених обставин спірні послуги фактично спрямовані на забезпечення ефективного збуту товару, що реалізується Підприємством з ІІ у формі ТОВ «ASBIS-Україна», шляхом його популяризації серед споживачів та стимулювання споживчого попиту, що і обумовлює господарський характер цих послуг для підприємства.

В той же час, відповідно до частини 1 статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Умовою достовірності доказів щодо маркетингових та рекламних послуг, а також послуг з просування продукції, зв'язку цих послуг з власною господарською діяльністю платника є, перш за все, конкретизація змісту, обсягу, результату цих послуг.

А відтак, враховуючи те, що подані підприємством акти виконаних робіт, як з'ясовано судовими інстанціями, не деталізовані, містять узагальнену інформацію щодо змісту спірних послуг, суду необхідно запропонувати позивачу надати інші докази, які б достеменно підтверджували фактичне виконання ТОВ «Руш» та ПП ОСОБА_3 обумовлених договорами послуг, зокрема, у вигляді звітів, висновків, конкретних рекомендацій, інших документів, які б свідчили про спрямованість придбаних підприємством маркетингових та рекламних послуг, а також послуг з просування продукції на досягнення конкретних цілей у його діяльності.

Надаючи оцінку законності віднесення позивачем до складу витрат нарахованих на користь нерезидента ASBISС Enterprises PLC роялті, суди попередніх інстанцій зазначили про відсутність доказів того, що названий нерезидент володіє виключними майновими авторськими правами на продукт з правом видачі третім особам субліцензії на його використання та доказів того, що компанією Microsoft (єдиним і виключним власником майнових та авторських прав на продукт) надавалось право отримувати винагороду ASBISС Enterprises PLC.

Наведений висновок колегія суддів вважає передчасним.

Зокрема, відповідно до підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом.

В свою чергу, за правилами підпункту «б» підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 ПК України до складу витрат не включаються нарахування роялті у звітному періоді на користь особи, яка не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати таку винагороду іншим особам.

Згідно з пунктом 103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Документом, який підтверджує, що нерезидент, якому виплачуються роялті, є їх бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником), є договір щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.

Відповідно до частини 1 статті 1107 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності здійснюється на підставі таких договорів: 1) ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності; 2) ліцензійний договір; 3) договір про створення за замовленням і використання об'єкта права інтелектуальної власності; 4) договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності; 5) інший договір щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.

Згідно з частинами 1, 3 статті 1108 ЦК України особа, яка має виключне право дозволяти використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензіар), може надати іншій особі (ліцензіату) письмове повноваження, яке надає їй право на використання цього об'єкта в певній обмеженій сфері (ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності).

Виключна ліцензія видається лише одному ліцензіату і виключає можливість використання ліцензіаром об'єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією, та видачі ним іншим особам ліцензій на використання цього об'єкта у зазначеній сфері.

Статтею 1109 ЦК України передбачено, що за ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог цього Кодексу та іншого закону.

У ліцензійному договорі визначаються вид ліцензії, сфера використання об'єкта права інтелектуальної власності (конкретні права, що надаються за договором, способи використання зазначеного об'єкта, територія та строк, на які надаються права, тощо), розмір, порядок і строки виплати плати за використання об'єкта права інтелектуальної власності, а також інші умови, які сторони вважають за доцільне включити у договір.

У випадках, передбачених ліцензійним договором, може бути укладений субліцензійний договір, за яким ліцензіат надає іншій особі (субліцензіату) субліцензію на використання об'єкта права інтелектуальної власності. У цьому разі відповідальність перед ліцензіаром за дії субліцензіата несе ліцензіат, якщо інше не встановлено ліцензійним договором.

Системний аналіз наведених положень ЦК України дає підстави для висновку про те, що для з'ясування об'єму прав, наданих ліцензіаром ліцензіату, та встановлення у нерезидента-контрагента позивача статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, обов'язковому дослідженню підлягає ліцензійний договір, укладений між власником майнових та авторських прав на продукт (об'єкт інтелектуальної власності) та нерезидентом ASBISС Enterprises PLC.

Проте, судами відповідний договір не досліджено, а тому їх доводи про те, що нерезидент ASBISС Enterprises PLC не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу за субліцензійним договором, укладеним з позивачем, є передчасними.

З огляду на викладене та враховуючи те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, постановлені у справі судові рішення з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню в частині відмови в задоволенні позову з направленням справи в цій частині на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, а в решті оскаржувані судові рішення слід залишити без змін.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Підприємства з іноземною інвестицією у формі Товариства з обмеженою відповідальністю «ASBIS-Україна» задовольнити частково, а касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби залишити без задоволення.

Скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2012 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року в частині відмови в задоволенні позову з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 жовтня 2012 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Карась О.В.

Олендер І.Я.