Справа № 813/858/15
Суддя: Шинкар Тетяна Ігорівна
Дата ухвалення: 2015-08-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2015 р. Справа № 876/5791/15

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Шинкар Т.І.,

суддів Большакової О.О.,

ОСОБА_1,

з участю секретаря судового засідання Малетич М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Галицькому районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 квітня 2015 року у справі №813/858/15 за позовом самозайнятої особи нотаріуса ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м.Львова Головного Управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування вимоги, рішення та податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

19.02.2015р. самозайнята особа нотаріус ОСОБА_3 звернулась в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ДПІ), просила визнати протиправним та скасувати: податкове повідомлення-рішення форми «Р», винесене ДПІ 20 листопада 2014 року за №; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20 листопада 2014 року №Ф-; рішення від 20 листопада 2014 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06.04.2015р. позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ДПІ подало апеляційну скаргу, просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.04.2015р. та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2011р. по 31.12.2013р., що підлягає сплаті до бюджету самозайнятою особою ОСОБА_4, встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб в сумі 4 811,82 грн. в т.ч. за 2011 р. в сумі 578,00 грн., за 2012 1 918,45 грн., за 2013 р. 2 315,37 грн. Для фізичних осіб, які забезпечують себе роботою самостійно займаються незалежною професійною діяльністю базою нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування є сума доходу, отриманого від діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб, але не менше за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід та не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску. Облік доходів та витрат приватний нотаріус веде у Книзі обліку доходів і витрат. Приватні нотаріуси подають податкову декларацію за результатами звітного року у строки передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб, тобто до 1 травня року, що настає за звітним. Перевіркою визначення оподатковуваного доходу встановлено його заниження в сумі 28 305,00 грн., внаслідок перекручення даних в деклараціях про доходи і майновий стан за 2011-2013рр., а саме завищення витрат в сумі 28 305,00 грн., що є порушення вимоги абз.1 п.2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиний внесок на загальну суму 178 862,93грн. Рішення та вимога про сплату боргу (недоїмки) складена на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законом.

В судовому засіданні представник апелянта апеляційну скаргу підтримав, представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні в справі матеріали, доводи апеляційної скарги та пояснення сторін в їх сукупності, на основі наявних у справі доказів, колегія суддів приходить до переконання, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_3 здійснює приватну нотаріальну діяльність на підставі свідоцтва про право на зайняття нотаріальною діяльністю від 05.09.2005р. №6122, зареєстрованого Львівським обласним управлінням юстиції, перебуває на обліку в ДПІ з 02.10.2007р. №8. Вид діяльності згідно КВЕД 74.11.2 нотаріальна та інша юридична діяльність.

У період з 17.09.2014р. по 30.10.2014р. ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку самозайнятої особи ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати податків і зборів та за виконання вимог валютного та іншого законодавства період з 01.01.2011р. по 31.12.2013р., дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, за результатами проведення якої складено акт від 06.11.2014р. №1787/17-02/НОМЕР_1 (а.с.25-52).

Відповідно до висновків вказаного акта документальною плановою перевіркою позивача встановлено порушення: п.178.2, п. 178.3 ст.178, п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України (далі ПК України) в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 4 811,82 грн.; абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.11 ст.8, п.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування», у результаті чого донараховано єдиний внесок на загальнообовязкове соціальне страхування на загальну суму 178 862,93 грн.

В ході перевірки встановлено завищення позивачем витрат на суму 28 305,00 грн., в тому числі за 2011 рік 3 400,00 грн., за 2012 рік 11 285,00 грн., за 2013 рік 13 620,00грн.: включення до складу витрат не пов'язаних із здійсненням нотаріальної діяльності (витрати за надання послуг у сфері бухгалтерського обліку, надані ФОП ОСОБА_5 згідно з договором від 01.09.2011р. № 0901/11 та додатку № 1 до договору № 0901/11 від 31.12.2011р. терміном дії з 01.09.2011р. по 31.12.2013р.). На переконання контролюючого органу дане порушення призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб в сумі 4 811,82 грн.

Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7%, встановлено зниження ЄСВ на загальну суму 178 862,93 грн., в т.ч. за 2011 рік на суму 48 661,57 грн., за 2012 рік на суму 63 407,68грн. за 2013 рік на суму 66 793,68 грн.

За результатами перевірки та на підставі складеного акта, відповідачем винесено: - податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 20.11.2014р. №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в сумі 6 014,77 грн., у тому числі за основним платежем 4 811,82 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1 202,95 грн. (а.с.54); - вимогу від 20.11.2014р. № Ф- про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 178 862,93 грн. (а.с.55); - рішення від 20.11.2014р. № НОМЕР_2 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 16 979,68 грн. (а.с.56).

За результатами розгляду скарги позивача в частині оскарження рішення від 20.11.2014р. № та вимоги від 20.11.2014р. №Ф- ГУ ДФС у Львівській області прийнято рішення від 13.01.2015р. №133/10/13-01-10-08-05, яким скасовано вимогу №Ф- в частині 9 894,71 грн. суми боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску та рішення № в частині 1 484,21 грн. застосованої штрафної санкції, в решті залишено без змін (а.с.58-61). Вказане рішення залишено без змін рішенням ДФС України (а.с.70-72).

14.01.2015р. ГУ ДФС у Львівській області прийнято рішення про результати розгляду скарги позивача в частині оскарження податкового повідомлення-рішення від 20.11.2014р. №, яким подану скаргу залишено без задоволення, а податкове-повідомлення рішення від 20.11.2014р. № без змін (а.с.62-65).

Рішенням ДФС України від 05.02.2015р. повторну скаргу позивача залишено без задоволення, а вказане податкове повідомлення-рішення без змін (а.с.66-69).

Проте, за наслідком апеляційного узгодження прийнятих рішень та вимоги, податковим органом нове рішення та вимога не приймались.

Вважаючи, що висновки, викладені в акті перевірки від 06.11.2014р. №1787/17-02/НОМЕР_1 є необґрунтованими, тому прийняті на підставі цього акта податкове повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування фінансових санкцій від 20.11.2014р. підлягають скасуванню, самозайнята особа ОСОБА_6 звернулась із позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до ст.32 Закону України «Про нотаріат» приватний нотаріус сплачує податки, встановлені Податковим кодексом України.

Згідно з пп. 14.1.226 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (далі ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб;

Відповідно до п.178.2 ст.178 ПК України, доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п.178.3 ст.178 ПК України оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.

У разі неотримання довідки про взяття на облік особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, об'єктом оподаткування є доходи, отримані від такої діяльності без урахування витрат.

Відповідно до п.178.4 ст.178 ПК України фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за результатами звітного року відповідно до цього розділу у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб.

Пунктом 178.6 ст.178 ПК України встановлено, що фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності. Форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Таким чином, приватний нотаріус є самозайнятою особою, яка здійснює незалежну професійну нотаріальну діяльність, яка оподатковується за ставками податку, визначеними для оподаткування доходів фізичних осіб, а база оподаткування визначається як різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса.

Відповідно до акта перевірки самозайнята особа ОСОБА_3 оподаткування одержаних доходів від провадження діяльності з 01.01.2011р. по 31.12.2013р. здійснювала на загальній системі оподаткування та була платником податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування, податку на доходи фізичних осіб з найманих працівників, єдиного внеску самозайнятої особи та єдиного внеску самозайнятої особи як роботодавця.

Перевіркою правильності визначення позивачем вартості документально підтверджених витрат, повязаних із здійсненням діяльності за вказаний період встановлено завищення витрат, а саме, включення до складу витрат за 2011-2013 роки витрат не повязаних із здійсненням нотаріальної діяльності витрати за надання послуг у сфері бухгалтерського обліку, надані ФОП ОСОБА_5.

З матеріалів справи вбачається, що висновки відповідача стосовно правомірності формування позивачем витрат, які враховуються при обчисленні оподатковуваного доходу, ґрунтуються на Узагальнюючій податковій консультації щодо деяких питань оподаткування фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів, адвокатів), затверджену наказом ДПС України № 1185 від 24.12.2012 р.

Відповідно до вказаної Узагальнюючої податкової консультації з метою забезпечення дотримання загальних принципів оподаткування, передбачених статтею 4 ПК України, при визначенні сукупного чистого доходу доцільно враховувати витрати приватних нотаріусів, які пов'язані з організацією нотаріальної діяльності та обумовлені вимогами Закону № 3425 та наведено перелік таких витрат, який не є вичерпним.

При цьому колегія суддів звертає увагу, що у зазначеній Узагальнюючій податковій консультації вказано, що нормами чинного ПК України не передбачено конкретного переліку витрат для фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Основним критерієм для обґрунтування витрат, що зменшують дохід для визначення об'єкта оподаткування, є їх належність та необхідність для провадження незалежної професійної діяльності.

Підпунктом 14.1.173 п.14.1 ст.14 ПУ України визначено, що узагальнююча письмова податкова консультація - оприлюднення позиції контролюючого органу, що склалася за результатами узагальнення податкових консультацій, наданих платникам податків.

Відповідно до положень ст.52 ПК України податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

На підставі вказаного колегія суддів приходить до переконання, що узагальнююча податкова консультація є позицією податкового органу, має виключно рекомендаційний характер та не є обов'язковою до виконання для платників податків, оскільки, надаючи узагальнюючу податкову консультацію, податковий орган не створює нової правової норми, а лише дає своє тлумачення та роз'яснення відповідні положення податкового законодавства. Так, відповідно до положень статті 53 Податкового кодексу України, не передбачено жодних правових наслідків для платника податку у випадку не застосування ним при здійсненні своєї господарської діяльності узагальнюючої податкової консультації.

Окрім того, метою забезпечення дотримання принципів оподаткування, передбачених статтею 4 ПК України ОСОБА_7 юстиції України від 23.02.2012р. № 13.1-17/74 визначено перелік витрат приватного нотаріуса, які пов'язані з організацією нотаріальної діяльності, випливають з вимог законодавства та повинні бути враховані в податковому обліку, який також не є вичерпним та містить формулювання «інші необхідні витрати приватних нотаріусів, пов'язані з організацією їх роботи».

Водночас нормами Податкового кодексу України не передбачено будь-якого переліку витрат для самозайнятих осіб, у тому числі для приватних нотаріусів.

Зважаючи на загальне описове визначення таких витрат, яке наведене в п. 178.3 ПК України, колегія суддів вважає необхідним у кожному окремому випадку аналізувати здійснені витрати за критеріями можливості використання придбаних товарів (робіт, послуг) у незалежній професійній діяльності, ділової мети їх придбання, впливу цих витрат на отримання доходу, й за умови відповідності таким критеріям придбані товари (роботи, послуги) й здійснені витрати слід вважати такими, що необхідні для провадження незалежної професійної діяльності.

При цьому зі змісту п.178.6 ст.178 ПК України вбачається, що витрати, необхідні для провадження певного виду незалежної професійної діяльності, повинні бути підтверджені документально.

Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність ведуть Книги обліку доходів і витрат, у якій щоденно на підставі первинних документів здійснюються записи про операції, що відбулися у звітному (податковому) періоді. Форма та порядок ведення Книги обліку доходів і витрат затверджено наказом Державної податкової адміністрації від 24.12.2010р. №1025 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення»

Відповідно до підпункту 3.4 пункту 3 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до графи 4 Книги обліку доходів і витрат записуються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, пов'язані з придбанням товарно-матеріальних цінностей, виконанням робіт та наданням послуг (номер, дата і назва документа). Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, товарно-транспортна та/або податкова накладна, платіжне доручення, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші розрахункові документи.

З матеріалів справи вбачається, що 01.09.2011р. позивачем укладено договір з ФОП ОСОБА_5 №0901/11 про надання послуг у сфері бухгалтерського обліку. До предмету вказаного договору віднесено послуги у сфері бухгалтерського обліку: консультування з питань обліку доходів і витрат нотаріальної діяльності, подання та формування звітності, консультування з питань оподаткування, реєстрація, накопичення, узагальнення інформації про діяльність Замовника, підготовка, перевірка, підтвердження достовірності звітів Замовників, складання податкових декларацій.

Фактичне надання позивачу послуг ФОП ОСОБА_5 підтверджується:

- в 2011 році: актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.09.2011р. № 166 на суму 850грн., рахунком-фактурою від 30.09.2011р. №СФ-0000166, платіжним дорученням від 01.11.2011р. № 1 на суму 850грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.10.2011р. № ОУ-174 на суму 850грн., рахунком-фактурою від 25.10.2011р. № СФ-0000174, платіжним дорученням від 01.12.2011р. № 15 на суму 850грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.11.2011р. № ОУ-185 на суму 850грн., рахунком-фактурою від 23.11.2011р. №СФ-0000185, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.12.2011р. № ОУ-192 на суму 850грн., рахунком-фактурою від 16.12.2011р. № СФ- 0000192, платіжним дорученням від 15.12.2011р. № 10 на суму 1700 грн.

- в 2012 році: актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2012р. № ОУ-0000007 на суму 935 грн., рахунком-фактурою від 26.01.2012р. № СФ-0000007 на суму 9350 грн., платіжним дорученням від 26.01.2012р. № 20 на суму 935 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 29.02.2012р. № ОУ-0000013 на суму 935 грн., рахунком-фактурою від 29.02.2012р. № СФ-0000013 на суму 935 грн., платіжним дорученням від 16.03.2012р. № 27 на суму 935 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.03.2012р. № ОУ-0000020, рахунком-фактурою від 28.03.2012р. № СФ-0000020, платіжним дорученням від 02.04.2012р. № 29 на суму 935 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 28.04.2012р. № ОУ-0000027 на суму 935 грн., рахунком-фактурою від 28.04.2012р. № СФ-0000027, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.05.2012р. № ОУ-0000032 на суму 935 грн., рахунком-фактурою від 23.05.2012р. № СФ-0000032 на суму 935 грн., квитанцією про оплату від 21.06.2012р. №10688.404.1 на суму 1870 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.06.2012р. № ОУ-0000037 на суму 935 грн., рахунком-фактурою від 21.06.2012р. №СФ-0000037, квитанцією про оплату від 13.07.2012 року № 9713.231.5 на суму 935 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.07.2012р. № ОУ-0000044 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 31.07.2012р. № СФ-0000044, квитанцією про оплату від 23.08.2012р. № 22307.304.4 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2012р. № ОУ-0000050 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 21.08.2012р. № СФ-0000050, платіжним дорученням від 14.09.2012р. № 57 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000056 від 28.09.2012р. на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 21.09.2012р. СФ-0000056, платіжним дорученням від 03.10.2012р. № 62 на суму 1 135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.10.2012р. № ОУ-0000064 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 25.10.2012р. №СФ-0000064, платіжним дорученням від 15.11.2012р. №70 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.11.2012р. № ОУ-0000070 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 27.11.2012р. №СФ-0000069, квитанцією про оплату від 21.12.2012р. № 24249.227.10 на суму 1135 грн.

- в 2013 році: актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.12.2012р. № ОУ-0000074 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 14.12.2012р. № СФ-0000073, платіжним дорученням від 21.01.2013р. № 78 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2013р. № 0У-0000003 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 31.01.2013р. № СФ-0000003, квитанцією про оплату від 20.02.2013р. №24249.631.4 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 28.02.2013р. № ОУ-0000008 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 19.02.2013р. №СФ-0000008, квитанцією про оплату від 20.03.2013р. № 24249.531.1 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.03.2013р. № ОУ-ООООО13 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 07.03.2013р. № СФ-0000013, квитанцією про оплату від 19.04.2013р. № 24249.673.1 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.04.2013р. № ОУ-0000023 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 25.04.2013р. № СФ-0000023, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.05.2013р. № ОУ-ОООООЗО на суму 1135 грн., рахунком-фактурою № СФ-0000029 від 29.05.2013р., квитанцією про оплату від 27.06.2013р. № 22 на суму 2270 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 27.06.2013р. № ОУ-0000038 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 20.06.2013р. № СФ-0000038, квитанцією про оплату від 19.07.2013р. № 24249.518.4 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.07.2013р. № ОУ-0000045 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою № СФ-0000045 від 15.07.2013р., квитанцією про оплату від 20.08.2013р. № 24249.674.7 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2013р. № ОУ-0000051 на суму 1135 грн. рахунком-фактурою від 19.08.2013р. № СФ-0000051, платіжним дорученням від 13.09.2013р. № 106 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.09.2013р. № ОУ-0000061 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 26.09.2013р. № СФ-0000061, квитанцією про оплату від 28.10.2013р. №24249.971.7 на суму 1135 грн., актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.10.2013р. № ОУ 0000069 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 14.10.2013р. №СФ-0000069, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 29.11.2013р. № ОУ-0000076 на суму 1135 грн., рахунком-фактурою від 22.11.2013р. № СФ-0000076, квитанцією про оплату від 27.12.2013р. № 24249,970.1 на суму 2270 грн. (а.с.99-179).

Вказані первинні документи підтверджують фактичність реалізації господарської операції та створення відповідних податкових наслідків для платника шляхом формування ним складу податкового кредиту та витрат.

Оскільки, чинним законодавством України не встановлено яких-будь прямих заборон чи обмежень для приватного нотаріуса щодо можливості отримання від третіх осіб бухгалтерських послуг, послуги у сфері бухгалтерського обліку придбавалися позивачем дійсно для використання при здійсненні незалежної професійної діяльності тому колегія судів приходить до висновку, що такі послуги сприяють здійсненню нотаріальної діяльності, тому їх можна відносити до таких, що пов'язані з провадженням незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса.

Підсумовуючи вказане, колегія суддів приходить до переконання, що оскільки правочини укладені між позивачем та ФОП ОСОБА_5 є дійсними, виконані сторонами в повному обсязі, ніким не оскаржувались та не визнані недійсними в судовому порядку, а щодо правильності оформлення, змісту відображення господарської операції та переліку документів, що підтверджують господарську операцію ДПІ зауважень не висловлює, отримані послуги необхідні для здійснення нотаріальної діяльності позивача, окрім того, в акті перевірки зазначено, що порушення ведення Книги обліку доходів і витрат за 2011р., 2012р., 2013р. не встановлено, тому позивачем не порушено вимоги податкового законодавства щодо визначення витрат, що враховуються при визначенні обєкта оподаткування.

Щодо встановленого перевіркою заниження чистого оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7% на загальну суму 28 305,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010р. № 2464-VI (далі Закон №2464-VI).

Відповідно до п.2 ч.1 ст.1 Закон №2464-VI єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Відповідно до п.5 ч.1 ст.4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності:

Згідно з п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Водночас, частинами 2 та 4 ст.8 Закону №2464-VI (до внесення змін Законом № 406-VII від 04.07.2013р.) встановлювалось, що єдиний внесок не входить до системи оподаткування. Податкове законодавство не регулює порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску. Порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Таким чином, чинним у період 2011-2013 років сфера дії Податкового кодексу України не поширювалась на єдиний внесок, а в подальшому Податковим кодексом України врегульовано лише питання адміністрування, що виникають у сфері справляння єдиного внеску.

Згідно з п. 11 ст. 8 Закону №2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону (у т.ч. для осіб, які займаються незалежною професійною діяльністю), встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Отже, розмір єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування залежить від доходу (прибутку), отриманого від діяльності позивача, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, який є базою нарахування єдиного внеску, яка в свою чергу є різницею між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса.

Відповідно до ч.2 ст.9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Згідно з абз.4 ч.8 ст.9 Закону №2464-VI платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобовязані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року. Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік.

На підставі ст. 6 Закону №2464-VI видано наказ ОСОБА_7 доходів та зборів від 09.09.2013р. №454 «Про затвердження Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин), в пункті 3.4 якого зазначено, що Фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, у тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями, самі за себе формують та подають до органів доходів і зборів звіт один раз на рік до 1 травня року, наступного за звітним періодом.

Звітним періодом для них є календарний рік. Звіт подається за формою згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку № 454.

В таблиці 3 в другій графі зазначається сума доходу, заявлена в податковій декларації.

Згідно з п.178.4 ст.178 ПКУ фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за результатами звітного року, який відповідно до ст. 34 ПКУ є податковим періодом.

Таким чином, сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок в графі «усього» таблиці 3 додатка 5 до Порядку № 454 має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року.

Цей висновок узгоджується з наказом ОСОБА_7 доходів та зборів від 09.09.2013р. № 455 «Про затвердження Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування», в якому зазначено, що платники, визначені підпунктом 4 п. 2.1 розділу II Інструкції (фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно) сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 01 травня наступного року на підставі даних річної податкової декларації.

При цьому жоден з приведених нормативних актів, які регулюють сплату внесків до Пенсійного фонду України, не покликається при проведенні розрахунку єдиного внеску на Книгу обліку доходів та витрат. Єдина вимога це відповідність річній податковій декларації.

Відповідно до розяснення Пенсійного фонду України «Опис формату звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування органам Пенсійного фонду України відповідно до Порядку, затвердженого постановою правління Пенсійного фонду України від 08.10.2010р. №22-2, зареєстрованого в ОСОБА_7 юстиції України 01.11.2010р. за № 1014/18309, враховуючи зміни постанови правління Пенсійного фонду №18-1 від 23.06.2011р., зміни постанови правління Пенсійного фонду №24-1 від 10.12.2012р.» особи, які забезпечують себе роботою самостійно, тобто займаються незалежною професійною діяльністю, формують та подають звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку. У графі 2 таблиці 3 додатка 5 «Сума доходу, заявлена в податковій декларації» відображаються в розрізі місяців суми доходу (прибутку), отриманого від відповідної діяльності та задекларованого до органу податкової служби за результатами звітного року.

При цьому слід зазначити, що у графі 3 таблиці 3 додатка 5 зазначені особи самостійно визначають суму доходу у розрізі кожного місяця відповідного звітного року.

У листі Пенсійного фонду України від 29.02.2012р. №4889/03-30 зазначено, що у графі 2 таблиці 1 додатка 5 до Порядку «Сума чистого доходу (прибутку), яка заявлена в податковій декларації фізичної особи підприємця» платник самостійно відображає фактичну суму чистого доходу за себе в розрізі місяців. При цьому сума чистого доходу за рік повинна відповідати сумі чистого оподатковуваного доходу, заявленого у податковій декларації; у графі 3 таблиці 1 додатка 5 до Порядку «Сума доходу, на яку нараховується єдиний внесок, з урахуванням максимальної величини» платником відображається самостійно певна сума доходу в розрізі кожного місяця відповідного року, в межах максимальної величини; у графі 4 таблиці 1 додатка 5 до Порядку «Розмір єдиного внеску» вказується розмір єдиного внеску, встановлений законодавством для обов'язкової сплати, - 34,7 %, а при добровільній участі у загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні з тимчасової втрати працездатності - 36,6 %, у загальнообов'язковому державному соціальному страхуванні від нещасного випадку на виробництві - 36,21 %, у всіх видах загальнообов'язкового державного соціального страхування - 38,11 %; у графі 5 таблиці 1 додатка 5 до Порядку «Сума нарахованого єдиного внеску» відображається сума, яка визначається як добуток відповідного розміру єдиного внеску на суму, зазначену в графі 3 в розрізі кожного місяця.

На підставі вказаного, колегія суддів приходить до переконання, що діюче законодавство дозволяє особам, які забезпечують себе роботою самостійно, тобто займаються незалежною професійною діяльністю, самостійно визначати суму доходів у розрізі кожного місяця відповідного звітного року. При цьому аналіз чинного податкового законодавства доводить, що оподаткований дохід нотаріуса визначається виключно наступного року, який слідує за звітним, а не кожного поточного місяця протягом року.

З аналізу звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску встановлено, що позивачем річний дохід поділений між усіма місяцями звітного року, при цьому в 11 місяцях проставлено середню зарплату галузі (2000,00грн.), а у дванадцятий місяць вписано залишок отриманого доходу, що, з огляду на викладене вище, не суперечить нормам законодавства. При цьому сума чистого доходу за рік відповідає сумі чистого оподатковуваного доходу, заявленого у податковій декларації.

Підсумовуючи вказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності та скасування оскаржених податкового повідомлення-рішення від 20.11.2014р. №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 20.11.2014р. № Ф- та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 20.11.2014р. № НОМЕР_2.

Слід зауважити, що згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

У п.50 рішення Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року Справа «Щокін проти України» (Заяви № 23759/03 та № 37943/06) Суд вказує, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів». Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (див. рішення у справі «Ятрідіс проти Греції» (Jatridis v. Greece) [ВП], № 31107/96, пункт 58, ЄСПЛ 1999-II).

Частиною 2 ст.19 Конституції України та ч.3 ст.2 КАС України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобовязані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч.1 ст.71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до ч.1 ст.86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Відповідно до ст.159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Так, у п.29 Рішення Європейського суду з прав людини від 09.12.1994р. Справа «Руїз Торіха проти Іспанії» (серія А, №303А) Суд повторює, що згідно з його установленою практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобовязує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обовязок щодо обґрунтованості рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Відповідно до ст.200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Галицькому районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 квітня 2015 року у справі №813/858/15 без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т.І. Шинкар

Судді О.О. Большакова

ОСОБА_8

Повний текст Ухвали виготовлено 14.08.2015р.