Справа № 826/11159/13-а
Суддя: Лосєв А.М.
Дата ухвалення: 2015-07-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" липня 2015 р. м. Київ К/800/1241/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Титенко М.П.

представників сторін:

позивача Павленко В.В.

відповідача Соловей А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргуДержавної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва Головного управління Міндоходів
на постановуОкружного адміністративного суду міста Києва від 05 вересня 2013 року
на постановуКиївського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2013 року
у справі№826/11159/13-а
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Ай Ті Фінанс»
доДержавної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва Головного управління Міндоходів
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ай Ті Фінанс» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Ай Ті Фінанс») звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва Головного управління Міндоходів (далі по тексту - відповідач, ДПІ в Оболонському районі м. Києва) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05 липня 2013 року № та №.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 вересня 2013 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення ДПІ в Оболонському районі м. Києва від 05 липня 2013 року № в частині основного платежу - 345246 грн. та штрафних санкцій - 86311,50 грн., а також № в частині основного платежу - 382698 грн. та штрафних санкцій - 63726 грн.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2013 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 вересня 2013 року скасовано в частині відмови в задоволенні позову та ухвалено в цій частині нову, якою позов задоволено повністю.

Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 вересня 2013 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2013 року і постановити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких у її задоволенні просив відмовити.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 13 травня 2013 року по 12 червня 2013 року ДПІ в Оболонському районні м. Києва було проведено планову виїзну перевірку позивача ТОВ «Ай Ті Фінанс» (ідентифікаційний код 36567210) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2012 року.

За результатами зазначеної перевірки складено Акт № 83/22-3/36567210 від 19 червня 2013 року, в якому встановлені порушення позивачем вимог:

- підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження доходу, що враховується при визначенні об'єкту оподаткування в деклараціях з податку на прибуток на загальну суму 901217,00 грн., в тому числі у 4-му кварталі 2011 року в сумі 600000,00 грн., у 1-му кварталі 2012 року в сумі 121856,00 грн., у 2-му кварталі 2012 року в сумі 173861,00 грн., у 3-му кварталі 2012 року в сумі 5500,00 грн., у зв'язку з чим нараховано податкові зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 901217,00 грн. та штрафні санкції;

- підпунктів 1.20.2, 1.20.10 пункту 1.20 статті 1, підпункту 139.1.9 пункту 131.1 статті 139, пункту 146.12 статті 146 Податкового кодексу України, що полягало у неправомірному віднесенні до складу витрат, витрати понесені у зв'язку з отриманням послуг від ТОВ «Даваско» з оренди та обслуговування платіжних терміналів, що на думку відповідача призвело до завищення показників у рядку 06.2 «Адміністративні витрати» декларації з податку на прибуток на загальну суму 1769462,00 грн., в т.ч. у 2-му кварталі 2011 року в сумі 121579 грн., у 3-му кварталі 2011 року в сумі 185745 грн., у 4-му кварталі 2011 року в сумі 248245 грн., у 1-му кварталі 2012 року в сумі 299312 грн., у 2-му кварталі 2012 року в сумі 340156 грн., у 3-му кварталі 2012 року в сумі 299 975 грн., у 4-му кварталі 2012 року в сумі 274450 грн., а також у неправомірному завищення показників у рядку «Адміністративні витрати» за господарськими операціями з ТОВ «Фінайті» з отримання послуг з процесінгу на загальну суму 1857486,00 грн., у зв'язку з чим позивачу нараховано податкові зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 393301,04 грн.;

- пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що полягало у неправомірному віднесенні до складу податкового кредиту з податку на додану вартість витрат понесених у зв'язку з отриманням від ТОВ «Даваско» послуг з оренди та обслуговування платіжних терміналів № 20/04/11 від 20 квітня 2011 року та № 01/12/11 від 01 грудня 2011 року, що на думку відповідача призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 354015,00 грн. та у зв'язку з отриманням послуг від ТОВ «Фінайті» з процесінгу у розмірі понад 1 % від загального обсягу наданих послуг по переказу коштів, що на думку відповідача призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 345246,00 грн., в т.ч. у листопаді 2011 року в сумі 13142 грн., у грудні 2011 року в сумі 25400 грн., у січні 2012 року в сумі 38064 грн., у лютому 2012 року в сумі 29767 грн., у березні 2012 року в сумі 21378 грн., у квітні 2012 року в сумі 2143 грн., у травні 2012 року в сумі 25684 грн., у червні 2012 року в сумі 21755 грн., у липні 2012 року в сумі 20330 грн., у серпні 2012 року в сумі 20485 грн., у вересні 2012 року в сумі 19179 грн., у жовтні 2012 року в сумі 18731 грн., у листопаді 2012 року в сумі 17334 грн., у грудні 2012 року в сумі 18824 грн.

На підставі висновків Акта перевірки ДПІ в Оболонському районі м. Києва 05 липня 2013 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість на загальну суму 867785,50 грн., із яких за основним платежем - 699092,00 грн. та 168 693,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток на загальну суму 1 145 840,25 грн., із яких за основним платежем - 977 255,00 грн. та 168 585,25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відмовляючи в задоволенні позову в частині суд першої інстанції погодився з висновками податкового органу щодо заниження позивачем грошового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість внаслідок невключення до оподатковуваного доходу сум отриманих позивачем від фізичних осіб - підприємців в якості гарантійних внесків (застави), а також безпідставного включення до складу витрат та податкового кредиту сум, сплачених ТОВ «Даваско» за надання послуг з оренди та обслуговування платіжних терміналів.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції у відповідній частині, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для включення сум гарантійних внесків, отриманих позивачем, до оподатковуваного доходу, а послуги, отримані від ТОВ «Даваско» безпосередньо пов'язані із забезпеченням роботи та нормального функціонування орендованого майна - платіжних терміналів, а тому підлягають включенню до складу витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанції у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами, згідно договорів про гарантійний внесок (заставу), приватні підприємці вносили на користь ТОВ «Ай Ті Фінанс» гарантійні внески (заставу). При цьому названі приватні підприємці надавали свої термінали (програмно-технічні комплекси самообслуговування) в оренду ТОВ «Ай Ті Фінанс».

У період виникненні відповідних спірних правовідносин основним нормативно-правовим актом, що врегульовував відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів був Податковий кодекс України у відповідній редакції (далі по тексту - ПК України)

Відповідно до положень статті 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України закріплено, що доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з:

доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті;

інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Підпунктом 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 визначено, що до інших доходів включаються суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу.

У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

Посилання суду апеляційної інстанції на пункт 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, яким закріплено, що до складу доходів не включаються суми завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором, колегія суддів вважає помилковим, оскільки відповідні суми, отримані позивачем від фізичних осіб в якості гарантійного внеску не є завдатком за отримувані від позивача блага (послуги або товар).

Крім того, як вірно зауважив суд першої інстанції відповідно до договорів, які були укладені між позивачем та фізичними особами, перший не надавав будь-яких гарантій останнім, а тому назва «гарантійні внески» не відповідає правовій природі отримання відповідних сум.

Також колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про безпідставне віднесення позивачем до складу витрат та врахування податкову на додану вартість під час розрахунків податкового кредиту, сум, сплачених за обслуговування платіжних терміналів ТОВ «Даваско».

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2. названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірки, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 21 січня 2011 року у справі № 21-37а10. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

Проте, ані під час розгляду справи судом першої інстанції, ані судом апеляційної інстанції позивачем не надано документів на підтвердження фактичного отримання від ТОВ «Даваско» відповідних послуг, а саме які термінали обслуговувались, їх місце знаходження, що позбавило суди можливості встановити факт наявності у позивача відповідних терміналів та необхідність в їх обслуговуванні.

Колегія суддів не може погодитись з правомірністю визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток за результатами перевірки господарських відносин з ТОВ «Фінайті», яке, на переконання податкового органу, є пов'язаною з позивачем особою.

Як вірно встановлено судами першої та апеляційної інстанції між позивачем та ТОВ «Фінайті» були укладені різні за своєю правовою природною та характером договори, а саме договір про надання послуг з процесінгу та договір про надання послуг з переказу грошових коштів.

Проте, метод ціни перепродажу, який було застосовано податковим органом у спірних правовідносинах, може бути застосований виключно при визначенні звичайної ціни операцій з купівлі - продажу товарів (робіт, послуг), які є аналогічними.

Крім того, відповідачем, в порушення положень пункту 39.11 статті 39 ПК України було невірно визначено рівень звичайних цін, оскільки в акті перевірки не міститься жодної порівняльної інформації про ціни на відповідні послуги.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов до помилкового висновку щодо обґрунтованості позовних вимог про скасування податкових повідомлень - рішень в повному обсязі, що є підставою для скасування відповідного судового рішення в частині задоволення позовних вимог повністю.

Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Керуючись частиною 3 статті 160, статтями 210, 214, 215, 220, 221, 223, 226, 230, 231 частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва Головного управління Міндоходів задовольнити частково.

2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2013 року у справі №826/11159/13-а скасувати.

3. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 вересня 2013 року у справі №826/11159/13-а залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна